Rachunek kosztów działań. prowadzenie: dr Adam Chmielewski

Transkrypt

1 Rachunek kosztów działań prowadzenie: dr Adam Chmielewski

2 Koszty we współczesnym otoczeniu rynkowym spadek udziału kosztów bezpośrednich spadek udziału kosztów materiałów spadek udziału kosztów płac bezpośrednich wzrost udziału kosztów pośrednich rozwój struktur organizacyjnych rozwój działań przed, wokół i poprodukcyjnych badania i rozwój produktów wzrost udziału kosztów ogólnych administracja księgowość informatyka wzrost kosztów sprzedaży działania przed, wokół i posprzedażowe marketing

3 Struktura kosztów koszty bezpośrednie koszty bezpośrednie koszty pośrednie koszty pośrednie

4 Rachunek kosztów pełnych koszty produkcji ogólne zarządu i sprzedaży bezpośrednie pośrednie produkt zapasy sprzedane wynik finansowy

5 Alokacja kosztów pośrednich KLUCZ ROZLICZENIOWY wartościowy ilościowy płace bezpośrednie, materiały bezpośrednie, koszty bezpośrednie ogółem, koszty przerobu, przychody ze sprzedaży maszynogodziny, roboczogodziny, ilość wytworzonych produktów

6 Ograniczenia tradycyjnych systemów kalkulacji kosztów tradycyjne systemy kalkulacji kosztów są adekwatne do potrzeb rachunkowości finansowej i sprawozdawczości zewnętrznej w przypadku, gdy podmiot wytwarza wiele produktów systemy tradycyjne są nieadekwatne do podejmowania decyzji (zarządzania) systemy tradycyjne: używają ograniczonej liczby nośników powiązanych zwykle z kosztami bezpośrednimi, np. liczba wytworzonych produktów, płace bezpośrednie, maszynogodziny, roboczogodziny nie rozpoznają rzeczywistego zużycia zasobów przez produkty niedoszacowują kosztów produktów jednostkowych, krótko seryjnych, specjalnych przeszacowują koszty produktów wytwarzanych masowo nie uwzględniają kosztów zarządu i sprzedaży

7 Rachunek kosztów działań - geneza rosnąca waga błędów generowanych przez tradycyjne systemy kalkulacji zmiana struktury kosztów spadek udziału kosztów bezpośrednich wzrost udziału kosztów pośrednich produkcji wzrost udziału kosztów ogólnych rozwój technik zbierania, przetwarzania i archiwizacji danych wzrost znaczenia wiarygodnej informacji Activity Based Costing - ABC

8 kosztorysowanie procesów zasoby działania produkty kosztorysowanie produktów Kolejne kroki w rachunku kosztów działań: sporządź listę działań rozdziel zużyte zasoby oblicz koszt działań określ nośniki kosztów działań oblicz jednostkowe koszty nośników przydziel koszty do produktów

9 Charakterystyka Rachunku Kosztów Działań Rachunek kosztów działań: używa dwuetapowej procedury kalkulacji kosztów używa działań jako pul kosztów zamiast MPK, centrów kosztów itp. przyjmuje założenie, że koszty są powodowane przez działania a nie produkty zamiast pytać jak rozliczyć koszty wydziałów pomocniczych pyta jakie działania zostały wykonane przy użyciu zasobów zużytych przez te wydziały używa wielu kluczy podziałowych do alokacji kosztów pośrednich używa znacznie bogatszej listy kluczy podziałowych niż metody tradycyjne dodaje do kosztów produktów koszty nie-produkcyjne (np. marketing, zarząd) jeśli są z nimi powiązane

10 Krok 1. Identyfikacja zasobów rezultatem tego kroku jest lista zasobów zużywanych w przedsiębiorstwie grupowanie zasobów ograniczanie długości listy grupuj zasoby jeśli mogą być przydzielane do działań jednym nośnikiem kosztów rozdzielaj te zasoby, które nie mogą być uczciwie przydzielane do działań za pomocą jednego nośnika (np. różne systemy płac)

11 Koszt wolnych mocy produkcyjnych zasoby potrzebne vs zużyte marnotrawstwo (czas prywatnych rozmów telefonicznych) konieczna rezerwa mocy produkcyjnych (maszyny w rezerwie) wolne moce (mniejsze zamówienia, sezon urlopowy) zasoby zużyte zasoby potrzebne = koszt wolnych mocy produkcyjnych koszt wolnych mocy produkcyjnych koszty determinowane przez zasoby zużyte a nie konieczne w procesie produkcyjnym rozwiązania problemu do kalkulacji używaj jedynie kosztów wykorzystanych mocy produkcyjnych unikaj wolnych mocy!!! tnij te koszty wykorzystuj wolne moce wyciskaj koszty

12 Krok 2. Identyfikacja działań rezultatem tego kroku powinien być słownik działań lista głównych działań wykonywanych w firmie grupowanie działań liczba działań: mniej niż 20 ryzyko niedokładności modelu ponad 80 model zbyt skomplikowany i kosztowny rodzaje działań jednostkowe seryjne produktowe zakładowe można i należy grupować działania, które mają tę samą przyczynę i mogą być rozliczane jednym nośnikiem kosztów

13 Krok 3: Identyfikacja nośników kosztów zasobów nośnik kosztów zasobów miara identyfikująca powiązania pomiędzy zużywanymi zasobami a działaniami słownik nośników kosztów zasobów: robocizna pośrednia, premie - roboczogodziny/dział produkcji koszty informatyki - roboczogodziny/dział informatyki amortyzacja maszyn - maszynogodziny utrzymanie maszyn - roboczogodziny/dział produkcji energia - kwh pomiar ilości nośników kosztów zasobów dokładny pomiar np. pomiar automatyczny czasu pracy oszacowanie np. procent czasu spędzonego na

14 Krok 4: Alokacja zasobów do działań zasoby praca specjalistów praca niewykwalif. komputery i oprogramow. transport komunikacja 90% 10% 10% 20% 25% 10% 20% 25% wprowadzanie dokumentów deklaracje VAT deklaracje PIT/CIT rozliczenia ZUS spotkania z klientami rozwiązyw. problemów działania

15 Krok 5: Identyfikacja produktów efektem tego kroku jest słownik (lista) produktów produkty w firmach usługowych dużo trudniejsze do określenia jednostka pomiaru usługi (zwykle związana z czasem) grupowanie usług jest możliwe skracanie listy produktów poprzez grupowanie tych, które powodują powstanie podobnych koszów, np. lekcja języka angielskiego i niemieckiego inne obiekty kosztowe seria, asortyment produktów, klient, kanał dystrybucji, itp.

16 Krok 6: Identyfikacja nośników kosztów działań nośnik kosztów działań (activity cost driver) wyrażony w konkretnej jednostce miary czynnik kształtujący relację zużycia zasobów, przez poszczególne produkty słownik nośników kosztów działań: Działanie Nośnik uruchamianie produkcji seria produkcyjna ustawianie maszyn czas ustawiania maszyn (godziny) wsparcie procesu produkcji liczba produktów praca maszyn maszynogodziny premie wartość pracy stawka nośnika kosztu działania (jednostkowy koszt nośnika) wartość powstająca przez podzielenie kosztu działania przez łączną liczbę nośników kosztów tego działania stawka ta służy odniesieniu kosztów działań na produkty

17 Krok 4: Alokacja zasobów do działań działania wprowadz. dokumentów deklaracje VAT deklaracje CIT/PIT rozliczenia ZUS spotkania z klientami klient A klient B klient C klient D klient E klient F produkty

18 Rachunek kosztów działań - podsumowanie główne cele odkryć nierentowne produkty odkryć nierentownych klientów odkryć nieefektywne działania i procesy odkryć niewykorzystane moce produkcyjne system ABC generuje informacje a nie rozwiązania problemów!!! słabe strony ABC model jest bardzo kosztowny koszty wdrożenia koszty utrzymania koszty ciągłych zmian model jest subiektywny słownik działań dobór nośników kosztów model jest trudny do wdrożenia niechęć do zmian (indywidualna i organizacyjna)

19 Czy warto wdrażać ABC?

20 Użyteczność Rachunku Kosztów Działań jakie firmy mogą skorzystać z wdrożenia ABC? nie jest to zależne od typu firmy - model sprawdza się zarówno w firmach produkcyjnych, usługowych, jak i handlowych nie jest to zależne od wielkość firmy model pasuje zarówno do małych jak i wielooddziałowych jednostek przydatność modelu jest zawsze kwestią porównania zysków z lepszej, bardziej wiarygodnej informacji a kosztami wdrożenia i utrzymania modelu przydatność modelu zależy od struktury kosztów im większy udział kosztów pośrednich w strukturze kosztów tym bardziej przydatne ABC przydatność modelu zależy od zróżnicowania produkcji im większe zróżnicowanie tym bardziej uzasadnione wdrożenie ABC zróżnicowanie: szerokość asortymentu, wielkości produkcji, różnice w procesie produkcji, różnice w działaniach wymaganych przez produkty

21 Wykorzystanie modelu rachunku kosztów działań w Polsce badania z roku 2003* badania przeprowadzono w północnej Polsce na grupie 101 przedsiębiorstw Wykorzystanie ABC nie planowane wdrożenie planowane wdrożenie zaniechane wdrożenie częściowe wdrożenie 5 pełne wdrożenie * Prezentacja oparta o: Gierusz, Januszewski, Możliwości wdrożenia ABC w Polsce wyniki badań, Rachunkowość 7/2004

22 Dwa obszary badań opłacalność wdrożenia możliwość wdrożenia Metodologia badań Opłacalność wdrożenia maksymalnie 100 pkt struktura kosztów 70 pkt zróżnicowanie produktów 30 pkt korzystanie z rachunku kosztów zmiennych - 10pkt klasyfikacja wyników: Wdrożenie ABC Punkty wysoce opłacalne > 75 opłacalne mało opłacalne nieopłacalne < 25

23 Opłacalność wdrożenia 49% 51% warto wdrażać nie warto wdrażać Wdrożenie ABC Firmy wysoce opłacalne 11% opłacalne 38% mało opłacalne 38% nieopłacalne 13%

24 Możliwość wdrożenia ABC? Metodologia badań punkty do zdobycia brak rzetelnej i wiarygodnej informacji +2 pts zarząd jest niezadowolony z obecnej informacji +1 pts konieczność redukcji kosztów +1 pts wykwalifikowana kadra i odpowiednie środki finansowe +2 pts otwarty na zmiany zarząd +2 pts firma ma zidentyfikowane działania i procesy +2 pts doświadczenie firmy w dużych projektach +2 pts inne przyczyny +1 pts punkty, które można stracić niechęć zarządu do zmian -2 pts brak wykwalifikowanego personelu -2 pts brak wiedzy zarządu o ABC -1 pts niechęć pracowników do zmian -2 pts zadowolenie zarządu z dotychczasowej informacji -2 pts brak chęci do zmian -3 pts brak środków finansowych na projekt -3 pts ryzyko bankructwo -5 pts firma działa efektywnie i nie ma powodów do zmian -2 pts zarząd zna dokładne koszty produktów i usług -2 pts inne przyczyny -1 pts

25 Możliwość wdrożenia ABC 59% 41% możliwe niemożliwe Wdrożenie ABC punkty firmy bardzo możliwe > 5 18 % możliwepossible 0,1 do 5 41 % raczej niemożliwe -5 do 0 35 % niemożliwe < -5 6 %

26 Możliwość i opłacalność wdrożenia 28% 21% opłacalne i możliwe opłacalne ale niemożliwe 32% 19% nieopłacalne ale możliwe nieopłacalne i niemożliwe Wdrożenie ABC liczba firm udział opłacalne i możliwe % opłacalne ale niemożliwe % nieopłacalne ale możliwe % nieopłacalne i niemożliwe %

27 Wdrożenie ABC studium przypadku na podstawie: M. Ramusiewicz, Wykorzystanie rachunku kosztów działań do oceny rentowności grup klientów na przykładzie firmy handlowej, Warszawa M. Ramusiewicz, Zarządzanie portfelem klientów w oparciu o rachunek kosztów działań, Warszawa 2006.

28 spółka XYZ spółka utworzona została w 1998 przez podmiot zagraniczny firma zajmuje się działalnością handlową, sprzedaje elementy konstrukcyjne wykorzystywane w budownictwie sprzedaż hurtowa i detaliczna sprzedaż w Polsce i w krajach Europy środkowej system rachunkowości jedynie rachunkowość finansowa brak wdrożonych narzędzi rachunkowości zarządczej pomiar rentowności poprzez marżę = wynik ze sprzedaży / przychody

29 Dane finansowe - XYZ przychody koszt sprzedanych towarów koszty kredytu kupieckiego zysk brutto ze sprzedaży ,74 zł ,61 zł 4 371,80 zł ,33 zł zysk brutto ze sprzedaży (%): 26,14% koszty sprzedaży wynik ze sprzedaży: ,15 zł ,18 zł rentowność sprzedaży (%): 12,53%

30 XYZ dane finansowe dane klienci markety sklepy indywidualni zagraniczni razem przychody , , , , ,74 koszt sprzedanych towarów , , , , ,61 koszty kredytu kupieckiego 877, , ,80 zysk brutto ze sprzedaży 7 106, , , , ,33 zysk brutto ze sprzedaży (%): 22,36 % 26,20 % 47,69 % 45,78 % 26,14 % koszty sprzedaży , ,78 683, , ,15 wynik ze sprzedaży: 6 690, , , , ,18 rentowność sprzedaży (%): 8,75 % 12,59 % 34,08 % 32,17 % 12,53 % Koszty sprzedaży rozliczono w proporcji do przychodów / = 13,61 %

31 Ocena rentowności klienta zysk klient = marża klient koszt obsługi klienta marża klient - różnica pomiędzy przychodami i kosztami pozyskania sprzedanych klientowi produktów lub towarów koszt obsługi klienta marketing, koszty sprzedaży i zarządu powiązane z konkretnym klientem koszty obsługi przyczyny wysokich kosztów: indywidualne zamówienia małe ilości w zamówieniach nieregularne zamówienia nietypowe warunki dostawy czynności przedsprzedażowe (np. marketing, doradztwo techniczne) czynności posprzedażowe (instalacja, szkolenie, serwis, gwarancja) utrzymywanie zapasów dla ciągłości sprzedaży wolne i nieregularne regulowanie płatności

32 Zasoby zużywane podczas sprzedaży zasoby ilość nośników k. zasobów wartość wynagrodzenia 100 % ,00 zł telefony impulsów 3 735,06 zł telefony komórkowe minut 1 593,48 zł paliwo 1 216,04 litrów 3 798,21 zł amortyzacja aut 100 % 4 010,00 zł czynsz 800 m ,00 zł transport kilogramów ,40 zł RAZEM ,15 zł

33 Działania i ich nośniki kosztów działanie nośnik kosztów ilość zamawianie towarów u dostawców ilość zamówień (u dostawców) 75 zbieranie zamówień od odbiorców ilość zamówień (od odbiorców) 280 wizyty u klientów czas wizyt 245 kontakt z klientami czas spotkań 225 obsługa magazynowa czas obsługi 391 własny transport do odbiorców ilość przejechanych kilometrów transport zewnętrzny ilość przewiezionych kilogramów fakturowanie ilość pozycji na dokumentach konsultacje techniczne liczba konsultacji 150

34 Koszt działań działanie koszt działania zamawianie towarów u dostawców 1 414,91 zbieranie zamówień od odbiorców 1 236,98 wizyty u klientów ,11 kontakt z klientami ,33 obsługa magazynowa ,00 własny transport do odbiorców 6 811,72 transport zewnętrzny ,40 fakturowanie 4 745,00 konsultacje techniczne 3 983,69 RAZEM ,15

35 Rentowność grup klientów sierpień 2003 kategorie klienci markety sklepy indywidualni zagraniczni razem przychody , , , , ,74 koszt sprzedanych towarów , , , , ,61 koszt kredytu kupieckiego 877, , ,80 zysk brutto ze sprzedaży , , , , ,33 zysk brutto ze sprzedaży (%): 22,36 % 26,20 % 47,69 % 45,78 % 26,14 % zamawianie towarów u dostawców 840,10 477,53 53,06 44, ,91 zbieranie zamówień od odbiorców 128,12 989,59 114,86 4, ,98 wizyty u klientów 5 495, , ,11 kontakt z klientami 2 225, , , ,33 obsługa magazynowa 5 333, , ,38 459, ,00 własny transport do odbiorców 613, , , ,72 transport zewnętrzny 2 330, , ,40 fakturowanie 627, ,75 106,74 48, ,00 zysk ze sprzedaży: 486, , ,96 713, ,18 rentowność sprzedaży (%): 0,64 % 15,94 % 106,52 % 9,03 % 12,53 %

36 Wnioski wyniki analizy rentowności otrzymane przy użyciu ABC znacząco się różnią od otrzymywanych wcześniej rezultaty zaskoczyły menedżerów model ABC i analiza rentowności powinny być kontynuowane w kolejnych okresach sugerowane jest wdrożenie rozwiązań opartych o koncepcję zarządzania kosztami działań (ABM), przykładowo: nowa strategia cenowa dla nierentownych klientów zamiana nierentownych klientów w rentownych poprzez modyfikację standardu obsługi, wymuszenie większych zamówień, itp. zogniskowanie działań marketingowych na wysoce rentownych segmentach klientów rok później przeprowadzono kolejne badanie w firmie XYZ mające ocenić efekty zmian wprowadzonych przez zarząd

37 polityka cenowa Działania podjęte przez zarząd podniesiono ceny 25 najbardziej popularnych towarów segmenty klientów zrezygnowano z obsługi klientów indywidualnych, byli oni odsyłani do sklepów i marketów podjęto współpracę z grupą architektów i konstruktorów przeniesiono 7 firm z grupy sklepy do grupy markety ; efekt: obniżka cen dla tych klientów rzadsze ale większe zamówienia transport podjęto negocjacje z firmą kurierską cennika usług, niestety były one nieudane - XYZ sp. z o.o. nie została uznana za klienta kluczowego zrezygnowano z używania własnego transportu usługi kurierskie okazały się tańsze niż utrzymanie własnej floty transportowej (zbyt mało przewozów)

38 Działania podjęte przez zarząd zorganizowano regularne spotkania i szkolenia dla architektów i konstruktorów zamówienia przez internet wdrożono program komputerowy, który: pozwala klientom samodzielnie sprawdzić dostępność towaru i potencjalny czas dostawy pozwala złożyć zamówienie przez internet koszt zbierania zamówień wzrósł o 48,8%, ale ich liczba wzrosła o 56,8% średni koszt przyjęcia zamówienia spadł z 4,42 zł do 3,97 zł (około 10%) korzystny efekt tej zmiany uwidoczni się jeszcze bardziej wraz ze wzrostem liczby użytkowników (jeszcze nie wszyscy klienci korzystają z systemu)

39 Rentowność grup klientów sierpień 2004 kategorie klienci markety sklepy indywidualni zagraniczni razem przychody , , , , ,74 koszt sprzedanych towarów , , , , ,61 koszt kredytu kupieckiego 877, , ,80 zysk brutto ze sprzedaży , , , , ,33 zysk brutto ze sprzedaży (%): 22,36 % 26,20 % 47,69 % 45,78 % 26,14 % zamawianie towarów u dostawców 840,10 477,53 53,06 44, ,91 zbieranie zamówień od odbiorców 128,12 989,59 114,86 4, ,98 wizyty u klientów 5 495, , ,11 kontakt z klientami 2 225, , , ,33 obsługa magazynowa 5 333, , ,38 459, ,00 własny transport do odbiorców 613, , , ,72 transport zewnętrzny 2 330, , ,40 fakturowanie 627, ,75 106,74 48, ,00 zysk ze sprzedaży: 486, , ,96 713, ,18 rentowność sprzedaży (%): 0,64 % 15,94 % 106,52 % 9,03 % 12,53 %

40 Rentowność grup klientów sierpień 2004 kategorie klienci markety sklepy indywidualni zagraniczni razem przychody , , , ,05 koszt sprzedanych towarów , , , ,37 koszt kredytu kupieckiego 2 899,39 518,19-4, ,79 zysk brutto ze sprzedaży , , , ,90 zysk brutto ze sprzedaży (%): 24,60 % 52,40 % 0 % 73,47 % 34,85 % zamawianie towarów u dostawców 1 143,74 398, ,32 zbieranie zamówień od odbiorców 365, ,88-3, ,88 wizyty u klientów 5 856, , ,08 kontakt z klientami 7 104, ,21-502, ,64 obsługa magazynowa 5 869, , , ,84 własny transport do odbiorców 5 708, ,02-97, ,11 transport zewnętrzny 3 191, ,15-21, ,09 fakturowanie , , ,93 zysk ze sprzedaży: , , ,76 513, ,01 rentowność sprzedaży (%): 18,30 % 31,48 % - 13,43 % 22,49 %

41 Wnioski kategorie klienci markety sklepy indywidualni zagraniczni razem rentowność sprzedaży w 2003 rentowność sprzedaży w ,61 % 16,10 % - 106,26 % 8,93 % 12,67 % 18,30 % 31,48 % - 13,55% 22,49 % zaskakująco korzystne rezultaty wdrożonych zmian pozostałe wnioski efekt długoterminowy zastosowane rozwiązania będą pozytywnie wpływać na przyszłe wyniki firmy Alternatywna metoda liczenia rentowności zmieniła punkt widzenia zarządu i uwypukliła potrzebę pozyskiwania właściwej informacji o kosztach projekt wymaga ciągłego monitoringu i usprawniania Przykładowo można liczyć rentowność bardziej szczegółowo wyodrębnionych segmentów lub pojedynczych klientów

42 Zarządzanie kosztami działań

43 Activity-Based Management dziedzina koncentrująca się na zarządzaniu działaniami jako metodzie zwiększania wartości otrzymywanych przez klientów oraz zwiększania zysku osiąganego w wyniku dostarczania tych wartości

44 Zarządzanie działaniami opiera się na danych dostarczanych przez rachunek kosztów działań (ABC) służy poprawie wartości użytkowej produktów dostarczanych klientom osiąganiu wyższych zysków obejmuje zarządzanie kosztami działań budżetowanie w przekroju działań sterowanie rentownością produktów, klientów, obszarów sprzedaży przeprojektowywanie procesu gospodarczego, wyznaczanie wzorca, ciągłe usprawnianie

45 Analiza działań rozpoznanie charakteru procesu gospodarczego i wyszczególnienie działań znalezienie kluczowych działań (zasada Pareto) znalezienie działań nieistotnych znalezienie działań powielanych znalezienie działań niepotrzebnych zdefiniowanie miary działań znalezienie relacji przyczynowo skutkowych zamiana działań jednostkowych na seryjne wydłużanie serii standaryzacja produkcji ustalenie klientów lub odbiorców działań koncentracja na tych, które zaspokajają potrzeby odbiorców podział działań na dotyczące: produktu, klienta, infrastruktury

46 Analiza rentowności ocena rentowności produktu ocena rentowności w oparciu o pełny koszt wytworzenia ocena wieloblokowa z podziałem na koszty działań dotyczące: produktu, serii, asortymentu i przedsiębiorstwa ocena rentowności klienta (segmentów klientów) inne analizy: ocena rentowności obszaru sprzedaży ocena rentowności kanału dystrybucji ocena efektywności pracowników, itp. zjawisko wypłukiwania zysku

47 Ocena rentowności klienta zysk klient = marża klient koszt obsługi klienta marża klient - różnica pomiędzy przychodami i kosztami pozyskania sprzedanych klientowi produktów lub towarów koszt obsługi klienta marketing, koszty sprzedaży i zarządu powiązane z konkretnym klientem koszty obsługi przyczyny wysokich kosztów: indywidualne zamówienia małe ilości w zamówieniach nieregularne zamówienia nietypowe warunki dostawy czynności przedsprzedażowe (np. marketing, doradztwo techniczne) czynności posprzedażowe (instalacja, szkolenie, serwis, gwarancja) utrzymywanie zapasów dla ciągłości sprzedaży wolne i nieregularne regulowanie płatności

48 Klasyfikacja klientów wysoka marża pasywni produkt ma decydujące znacznie standardowe warunki dostaw wymagający kosztowni w obsłudze płacący wysoką cenę niska tani niewielkie wymagania wrażliwi na cenę agresywni wysokie wymagania niska cena niskie koszty obsługi klienta wysokie

49 Wypłukiwanie zysku krzywa wieloryba Zysk 100 % 35 % 37 % 28 % klienci

50 K Strategie kosztowe koszty elastyczne K X koszty sztywne X

51 Dziękuję za uwagę