ROZLICZANIE KOSZTÓW DZIAŁAŃ W SYSTEMIE ZAPEWNIENIA JAKOŚCI

Transkrypt

1 ROZLICZANIE KOSZTÓW DZIAŁAŃ W SYSTEMIE ZAPEWNIENIA JAKOŚCI Mariusz KOŁOSOWSKI, Piotr CHWASTYK Streszczenie: W artkule podjęto problematkę rozliczania kosztó działań sstemie zapenienia jakości procesu tarzania arunkach jednostkoej i małoserjnej produkcji. Przedstaiono przesłanki korzstania rachunku kosztó działań ABC procesie określania kosztó łasnch tarzania oraz kosztó poszczególnch procesó realizoanch przedsiębiorstie. Zaproponoano model rozliczania kosztó działań zapenienia jakości. Wskazano zalet proponoanch roziązań. Słoa kluczoe: rachunek kosztó działań ABC, działania zapenienia koszt rozliczanie kosztó działań. 1. Wproadzenie Dążąc do zapenienia odpoiedniej jakości robó i usług konieczne jest określanie kosztó ziązanch z realizacją procesó ją kształtującch. Zarządzanie jakością ma sój miar ekonomiczn uzględnian rachunku kosztó któr arunkach rosnącej konkurencji na rnkach krajoch i śiatoch poinien bć proadzon możliie preczjnie i obejmoać szstkie faz postaania i żcia produktu. Jakość robu bądź usługi kształtoana jest nie tlko sferze produkcjnej sekencję działań płającch na kreoanie jakości obiektu można przedstaić postaci tz. spirali jakości. Dlatego też łaście zbilansoanie kosztu jakości nie jest łate, gdż potrzebne do tego dane rozproszone są różnch komórkach przedsiębiorsta, u dostacó oraz u użtkonikó. Wiele składnikó kosztó jakości splata się z pozajakościomi kategoriami kosztó taki sposób, że dzielenie ich jest możlie raczej dzięki dośiadczeniu zespołu ds. niż tlko oparciu o dane z księgoości, która nie odrębnia osobno tej kategorii kosztó [1]. Jednak z tradcjnie proadzonego rachunku kosztó jakości oparciu o model PAF (prevention-appraisal-failure) nie zasze nika, które działania i jakim zakresie odpoiedzialne są za kształtoanie jakości i ziązanego z tm poziomu kosztó [4]. Szczególnie przpadku ieloasortmentoej, jednostkoej i małoserjnej produkcji, arunkach zrastającej automatzacji i ziązanej z tm zmian struktur kosztó ziększenia udziału kosztó pośrednich łącznch kosztach torzenia tradcjn rachunek kosztó (nie tlko jakości) nie jest stanie sprostać nom potrzebom informacjnm kieronicta. Tradcjne metod kalkulacji kosztó (podziałoe i doliczenioe) nie zapeniają starczającej dokładności rozliczania tch kosztó na produkt i usługi. Dlatego też uzasadnione staje się korzstanie rachunku kosztó działań ABC (Activit Based Costing), złaszcza arunkach niertmicznej, niepotarzalnej produkcji, celu określenia kosztó ziązanch z zarządzaniem jakością. 695

2 2. Model rozliczania kosztó działań zapenienia jakości 2.1. Rozliczanie kosztó działań oparciu o metodę ABC Rozliczanie kosztó działań rozpoczna się od działań pośrednich najniższch stopni aż do działań bezpośrednich. Koszt te rozlicza się na pozostałe działania edług ielkości śiadczonch usług. Dokonując rozliczenia uzględnia się śiadczenia na rzecz działań bezpośrednich i działań pośrednich stopnia ższego, a także śiadczenia zajemnch usług pomiędz działaniami pośrednimi ramach tego samego stopnia (rs. 1). KOSZTY RODZAJOWE (ZASOBÓW) Działania pośrednie I-go stopnia Dzia3anie 1 I-go stopnia Poddziałanie 1 Działania pośrednie II-go stopnia Działanie 1 II-go stopnia Działanie 2 II-go stopnia Poddziałanie 2 Poddziałanie Działania pośrednie k stopnia Działanie 1 k stopnia Działanie 2 k stopnia Działania bezpośrednie Działanie 1 Działanie 2 Działanie n Produkt 1 Produkt Produkt p Rs. 1. Struktura działań i rozliczanie ich kosztó 696

3 W celu ustalenia staek działań, czli rzeczistch jednostkoch kosztó śiadczeń poszczególnch działań, z uzględnieniem rozliczenia śiadczeń zajemnch ramach tego samego stopnia, można korzstać metodę układu rónań korzstaną m.in. prz rozliczaniu kosztó produkcji pomocniczej. W takim przpadku liczba nieiadomch będzie odpoiadała liczbie działań należącch do podzbioru działań śiadczącch zględem siebie usługi zajemnie: k n j = m x u d i di d i i j=1 k d j (1) n k d i m d i x d i j u i liczba zmiennch odpoiadająca liczbie działań należącch do podzbioru działań śiadczącch zględem siebie usługi zajemnie, koszt działania i z uzględnieniem rozliczeń zajemnch, miara ielkości działania i, staka działania i uzględniająca zajemne rozliczenie kosztó działań ramach tego samego stopnia, liczba jednostek miar działania j przpadająca na działanie i. Znając staki kosztó poszczególnch działań można przstąpić do rozliczania ich kosztó: k d j di x d j j ui d koszt śiadczeń działania j dla działania i, k j di d j = (2) x staka działania j (uzględniająca eentualne rozliczenia zajemne) Działania sstemie zapenienia jakości Uzskanie dokładnch danch na temat przebiegu poszczególnch faz realizacji procesu produkcjnego, tm etapó ziązanch z kształtoaniem jakości produktu, możlie jest tlko dzięki korzstaniu rachunku kosztó działań ABC. Pierszm i kluczom etapem dla stosoania tej metod jest łaście zdefinioanie działań ziązanch z zapenieniem jakości. Charakterstkę tpoch działań zapenienia jakości przedstaiono prac [3]. Z punktu idzenia sposobu kalkulacji kosztó jakości oparciu o zaproponoan model bazując na rachunku kosztó działań, działania stępujące przedsiębiorstie podzielono na trz grup: grupa piersza: działania, którch koszt realizacji całości zaliczane są do kosztó grupa druga: działania, którch koszt realizacji części zaliczane są do kosztó 697

4 grupa trzecia: działania ziązane z przebiegiem procesu, którch koszt nie są liczane do kosztó jakości. Na działania, którch koszt tlko penej części stanoią koszt składają się zaróno cznności ziązane z kształtoaniem jakości produkcji, jak rónież cznności, które nie uzględniają tch zagadnień. Jeżeli funkcjonując firmie sstem informatczn umożliia uzskanie szczegółoch danch niezbędnch do rozliczenia kosztó tch cznności, óczas można zrezgnoać z odrębniania tej grup działań, a spomniane cznności traktoać jako działania należące do jednej z grup: działań kształtoania jakości bądź pozostałch działań. Na rs. 2 przedstaiono przkłado przebieg działań dla produkcji elementu tpu koło zębate alcoe do przekładni ogólnego przeznaczenia z szczególnionmi działaniami, którch koszt ziązane są z zapenieniem jakości produkcji analiza rnku obsługa klienta (przj. zam.) projektoanie konstrukcji projektoanie tarzania projektoanie organizacji zarządzanie tarzaniem przjmoanie dosta daanie materiałó transport enątrzzakł. obróbka montaż utrz. ruchu stan. prac kontrola dosta kontrola międzoperacjna badanie zdolności jakośc. kontrola końcoa kontrola inspek. słki magaznoanie r. goto. obsługa klienta seris monitoring zarz. zasobami ludzkimi zarządzanie finansami zarz. służbami zape. jakości obsługa drekcji nadzór ogóln działania ziązane z zapenieniem jakości działania ziązane częścioo z zapenieniem jakości działania ziązane z przebiegiem procesu, którch pominięto zagadnienia zapenienia jakości Rs. 2. Przkłado przebieg działań dla produkcji elementu tpu koło zębate alcoe [2] 698

5 2.3. Rozliczania kosztó działań zapenienia jakości W przpadku działań zapenienia jakości można różnić trz przpadki rozliczania ich kosztó: rozliczanie kosztó działań zapenienia jakości (grupa piersza) oraz częścioego zapenienia jakości (grupa druga) na pozostałe działania (grupa trzecia), rozliczanie kosztó działań szstkich rodzajó (zapenienia częścioego zapenienia jakości oraz nieuzględniającch zagadnień zapenienia jakości) na działania zapenienia rozliczanie kosztó działań szstkich rodzajó na działania częścioego zapenienia jakości. W przpadku rozliczania kosztó działań grup pierszej oraz drugiej na pozostałe działania, skład pozostałch działań (grupa trzecia) będą chodzić koszt którch sokość będzie odpoiadała ielkości śiadczonch usług przez działania grup pierszej i drugiej zględem działań grup trzeciej. W przpadku działań, którch koszt realizacji części zaliczane są do kosztó koszt te będą określane proporcjonalnie do ich udziału tch działaniach (można ten udział znaczć np. na podstaie czasu niezbędnego do realizacji cznności ziązanch z zarządzaniem jakością, chodzącch zakres tch działań): zj czj ( xpzj u nzj ) + ( xpczj nzj kzjczj ) nzj p kzj = (3) d Pz p z=1,,z; =1,,Q; =1,,Y; p=1,,p; =1,,W nzj p kzj koszt zapenienia jakości chodzące skład działania pośredniego p dpz nieuzględniającego zagadnień zapenienia jakości po rozliczeniu kosztó działań pośrednich zapenienia jakości oraz częścioego zapenienia jakości niższego i tego samego stopnia α, obciążające produkt, xp staka działania pośredniego zapenienia jakości, zj zj nzj p u liczba jednostek miar działania pośredniego zapenienia jakości przpadająca na działanie p nieuzględniające zagadnień zapenienia xp staka działania pośredniego częścioego zapenienia jakości, czj czj nzj p u liczba jednostek miar działania pośredniego częścioego zapenienia jakości przpadająca na działanie p nieuzględniające zagadnień zapenienia ukzj udział kosztó zapenienia jakości całkoitch kosztach działania czj częścioego zapenienia jakości. Koszt działań szstkich rodzajó (grupa piersza, druga oraz trzecia) rozliczane na działania grup pierszej są całości zaliczane do kosztó jakości. Wnika to z faktu, że p 699

6 rozliczane działania są sparciem dla działań grup pierszej i bez nich niemożlia błab realizacja tch działań: zj czj nzj p ( xpzj zj ) + ( xpczj zj ) + ( xpnzj zj ) zj zj kzj = k + (4) d Pz d Pz z=1,,z; =1,,Q; =1,,Y; p=1,,p; =1,,W zj kzj koszt działania pośredniego zapenienia jakości po rozliczeniu kosztó d Pz działań pośrednich niższego i tego samego stopnia α, obciążającego produkt, zj k koszt działania zapenienia jakości przed rozliczeniem kosztó działań d Pz pośrednich niższego i tego samego stopnia α, xp staka działania pośredniego zapenienia jakości, zj zj zj u liczba jednostek miar działania pośredniego zapenienia jakości przpadająca na działanie zapenienia jakości, xp staka działania pośredniego częścioego zapenienia jakości, czj czj zj u liczba jednostek miar działania pośredniego częścioego zapenienia jakości przpadająca na działanie zapenienia jakości, xp staka działania pośredniego p nieuzględniającego zagadnień zapenienia nzj p nzj p zj u liczba jednostek miar działania pośredniego p nieuzględniającego zagadnień zapenienia jakości przpadająca na działanie zapenienia jakości. Koszt działań, którch koszt całości stanoią koszt rozliczone na działania grup drugiej całości poiększają pulę kosztó jakości. Natomiast przpadku rozliczeń pozostałch działań na działania grup drugiej, należ uzględnić udział kosztó jakości łącznch kosztach działań grup drugiej: + czj czj zj kzjd = kd kzjczj + ( xpzj ) Pz Pz czj czj nzj p [ xpczj czj ( ukzjczj + ukzjczj ukzjczj kzjczj )] + ( xpnzj czj kzjczj ) z=1,,z; =1,,Q; =1,,Y; p=1,,p; =1,,W czj kzj koszt zapenienia jakości chodzące skład działania pośredniego d Pz częścioego zapenienia jakości po rozliczeniu kosztó działań pośrednich niższego i tego samego stopnia α, obciążające produkt, p p p p (5) 700

7 czj d Pz k koszt działania częścioego zapenienia jakości przed rozliczeniem kosztó działań pośrednich niższego i tego samego stopnia α, ukzj udział kosztó zapenienia jakości całkoitch kosztach działania czj częścioego zapenienia jakości, ukzj udział kosztó zapenienia jakości całkoitch kosztach działania czj częścioego zapenienia jakości, xp staka działania pośredniego zapenienia jakości, zj zj czj u liczba jednostek miar działania pośredniego zapenienia jakości przpadająca na działanie częścioego zapenienia jakości, xp staka działania pośredniego częścioego zapenienia jakości, czj czj czj u liczba jednostek miar działania pośredniego częścioego zapenienia jakości przpadająca na działanie częścioego zapenienia jakości, xp staka działania pośredniego p nieuzględniającego zagadnień zapenienia nzj p nzj p czj u liczba jednostek miar działania pośredniego p nieuzględniającego zagadnień zapenienia jakości przpadająca na działanie częścioego zapenienia jakości. Rozliczanie kolejnch poziomó działań pośrednich następuje oparciu o przedstaione pożej założenia z zastrzeżeniem, że działania pozostałe (grupa trzecia) z rozliczonmi na nie kosztami jakości na kolejnch etapach rozliczeń traktoane są jako działania grup drugiej ( ich skład chodzą boiem koszt jakości). Po rozliczeniu kosztó działań pośrednich szstkich stopni, następuje rozliczenie kosztó działań pośrednich ostatniego stopnia na działania bezpośrednie. Koszt zapenienia jakości dla poszczególnch rodzajó działań bezpośrednich, tzn. działań nieuzględniającch zagadnień zapenienia działań zapenienia jakości oraz działań częścioego zapenienia oblicza się analogicznie do formuł (3), (4) oraz (5) Po rozliczeniu kosztó działań, możlie jest preczjne określenie kosztó jakości realizacji procesu produkcjnego: nzj zj kzj + kzj + d d czj kzj = kzj (6) kzj koszt zapenienia jakości realizacji procesu produkcjnego robu, kzj nzj suma kosztó zapenienia jakości chodzącch skład działań d bezpośrednich nieuzględniającch zagadnień zapenienia jakości po rozliczeniu kosztó działań pośrednich, kzj suma kosztó działań bezpośrednich zapenienia jakości po rozliczeniu zj d kosztó działań pośrednich, d 701

8 kzj czj suma kosztó zapenienia jakości chodzącch skład działań d bezpośrednich częścioego zapenienia jakości po rozliczeniu kosztó działań pośrednich. Przedstaiona pożej procedura rozliczania kosztó działań dotcz kosztó możlich do znaczenia za pomocą narzędzi rachunkoości zarządczej. Nieuzględniane są tutaj koszt utraconch korzści, przedstaiane najczęściej postaci gór lodoej kosztó jakości. Jest to kategoria kosztó, którch sokości nie można preczjnie określić, lecz jednie szacoać. 3. Podsumoanie Zaproponoana metoda postępoania, oparta na rachunku ABC, umożliia efektną analizę kosztó tarzania przpadku produkcji jednostkoej i małoserjnej. Dzięki rozliczaniu kosztó na działania realizoane ramach procesu produkcjnego możlia jest identfikacja obszaró sokich kosztó, co daje podsta do obniżenia kosztó produkcji poprzez deczje dotczące eliminoania bądź zmniejszenia zużcia zasobó działań, które nie torzą artości użtkoej produktó. Proponoana metoda rozliczania kosztó, oprócz możliości dokładnego określania kosztó posiada jeszcze jedną istotną zaletę. Mianoicie, identfikuje strukturę tch kosztó oraz miejsca ich postaania, co jest szczególnie istotne procesie racjonalizoania procesó zapenienia jakości. Dzięki temu możlie jest preczjne analizoanie relacji pomiędz poszczególnmi kategoriami kosztó jakości (preencji, ocen, adliości) kontekście proadzanch udoskonaleń sstemie zapenienia jakości i ocen ich skuteczności. Przedstaion prac algortm można zmodfikoać tak, ab możlie bło odrębnianie różnch składoch kosztó procesó przedsiębiorstie, nie tlko kosztó jakości. Mogą to bć np.: koszt drożenia sstemu informatcznego przedsiębiorstie, koszt gospodarki materiałoej, koszt pozskania i obsługi klienta, itp. Literatura 1. Juran J. M., Grna F.: Jakość projektoanie, analiza. WNT, Warszaa, Kołososki M.: Kalkulacja kosztó jakości produkcji jednostkoej i małoserjnej. Zarządzanie przedsiębiorstem, nr 2, 2008, s Kołososki M., Chastk P.: Działania zapenienia jakości i ich koszt rachunku ABC. [W]: Knosala R. (red.): Komputeroo Zintegroane Zarządzanie, tom I, Opole, 2007, s Tsai W.-H.: Qualit cost measurement under activit-based costing. International Journal of Qualit & Reliabilit Management, vol. 15, no. 7, 1998, pp Dr inż. Mariusz KOŁOSOWSKI Dr inż. Piotr CHWASTYK Insttut Innoacjności Procesó i Produktó Politechnika Opolska Opole, ul. Ozimska 75 tel./fax: (0-77) m.kolososki@po.opole.pl; p.chastk@po.opole.pl 702