PRAWO FINANSOWE. Prawo podatkowe. Tom II. pod redakcją Hanny Litwińczuk

PRAWO FINANSOWE Tom II Prawo podatkowe pod redakcją Hanny Litwińczuk

PRAWO FINANSOWE Tom II Prawo podatkowe pod redakcją Hanny Litwińczuk

2 Finanse Publiczne. Prawo Finansowe Redakcja naukowa: Prof. dr hab. Hanna Litwińczuk Poszczególne rozdziały opracowali: Prof. dr hab. Hanna Litwińczuk - IV, V Prof. dr hab. Witold Modzelewski - I pkt 4 i 5; IX (współaut.) Doc. dr Witold Konieczny - I pkt 1-3 Doc. dr Maciej Ślifirczyk - II Doc. dr Marek Waluga - III pkt 1, 4; VIII Dr Piotr Karwat - VI pkt 1, 2, 4.1-4.5, 4.7, 5, 6, 9 Mgr Robert Krasnodębski - III pkt 2, 3 Mgr Wojciech Pietrasiewicz - VII Mgr Jacek Pyssa - IX (współaut.) Mgr Karolina Tetłak - VI pkt 3, 4.6, 4.8, 7, 8 Redaktor Naczelny Wydawnictw Książkowych i Czasopism: Beata Chanowska-Dymlang Redaktor prowadzący: Agnieszka Gryczka Korekta: Zespół Skład, łamanie, projekt okładki: Ireneusz Gawliński Koordynator produkcji: Mariusz Jezierski Copyright by Wydawnictwo Wiedza i Praktyka Sp. z o.o. Warszawa 2012 Wszelkie prawa zastrzeżone. Kopiowanie, przedrukowywanie i rozpowszechnianie całości lub fragmentów niniejszej pracy bez zgody wydawcy zabronione. ISBN 978-83-269-1315-0 Wydawca: Sylwia Krawczyk Oficyna Prawa Polskiego Wydawnictwo Wiedza i Praktyka Sp. z o.o. Ul. Łotewska 9a, 03-918 Warszawa Dystrybucja: Tel. (22) 518 29 29 Faks.: (22) 617 60 10 e-mail: cok@wip.pl

Podstawy systemu finansów publicznych 3 SPIS TREŚCI Wykaz skrótów... 10 Rozdział I ZAGADNIENIA OGÓLNE PODATKÓW I PRAWA PODATKOWEGO Witold Konieczny, Witold Modzelewski... 11 Pojęcie podatku... 11 2. Elementy konstrukcji podatku... 13 3. Prawo podatkowe i jego ewolucja... 21 4. System podatkowy... 21 5. Zasady podatkowe... 26 Literatura... 32 Rozdział II ORDYNACJA PODATKOWA Maciej Ślifirczyk... 33 1. Geneza i zakres zastosowania ordynacji podatkowej... 33 2. Podstawowe podmioty stosunków prawnopodatkowych i ich odpowiedzialność podatkowa... 34 2.1. Wierzyciel podatkowy i organy podatkowe... 34 2.2. Dłużnicy podatkowi... 36 3. Stosunek prawny zobowiązania podatkowego... 37 3.1. Konstrukcja prawna stosunku prawnego zobowiązania podatkowego... 37 3.2. Obowiązek podatkowy a zobowiązanie podatkowe... 40 3.3. Powstanie zobowiązania podatkowego... 41 3.4. Zabezpieczanie zobowiązań podatkowych... 43 3.5. Termin płatności, zaległość podatkowa i odsetki za zwłokę... 46 3.6. Wygasanie zobowiązań podatkowych... 49 3.6.1. Efektywne sposoby wygasania zobowiązań podatkowych... 49 3.6.2. Nieefektywne sposoby wygasania zobowiązań podatkowych... 53 4. Nadpłata i zobowiązanie z tytułu nadpłaty podatku. Zwrot podatku... 58 4.1. Nadpłata podatku... 58 4.2. Zobowiązanie z tytułu nadpłaty podatku... 60 4.3. Zwrot podatku... 62 5. Sukcesja prawnopodatkowa... 63 6. Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich... 66 7. Urzędowe interpretacje prawa podatkowego oraz porozumienia w sprawach ustalenia cen transakcyjnych... 71

4 Spis treści 7.1. Urzędowe interpretacje prawa podatkowego... 71 7.2. Porozumienia w sprawach ustalenia cen transakcyjnych... 73 Literatura... 75 Rozdział III PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB FIZYCZNYCH Robert Krasnodębski, Marek Waluga... 77 1. Ogólna charakterystyka... 77 1.1. Geneza i podstawowe zasady... 77 1.2. Problem harmonizacji podatku dochodowego od osób fizycznych... 80 2. Zakres podmiotowy i przedmiotowy podatku... 81 3. Zasady ustalania wysokości i zapłaty podatku... 84 3.1. Dochód podatkowy... 84 3.2. Zwolnienia podatkowe... 89 3.3. Podstawa obliczenia i wysokość podatku... 92 3.4. Wpływ sytuacji rodzinnej podatnika na zasady opodatkowania... 95 3.5. Zapłata zaliczek i podatku w trakcie roku podatkowego... 97 3.6. Złożenie zeznania i zapłata podatku... 99 4. Uproszczone formy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych... 101 Literatura... 103 Rozdział IV PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB PRAWNYCH Hanna Litwińczuk... 105 1. Ogólna charakterystyka podatku dochodowego od osób prawnych... 105 1.1. Różnice pomiędzy konstrukcją podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych... 105 1.2. Harmonizacja podatku dochodowego od osób prawnych w ramach prawa wspólnotowego... 108 1.2.1. Dyrektywy... 108 1.2.2. Orzecznictwo TSUE w zakresie opodatkowania niezharmonizowanego... 109 2. Podstawowe elementy konstrukcji podatku dochodowego od osób prawnych... 110 2.1. Podmiot opodatkowania... 110 2.2. Przedmiot opodatkowania... 112 2.2.1. Pojęcie dochodu (straty)... 112 2.2.2. Rok podatkowy osoby prawnej... 114 2.2.3. Zwolnienia przedmiotowe... 116 2.2.4. Szczególne zasady ustalania dochodu... 116 2.3. Podstawa opodatkowania, stawki, pobór podatku... 118 3. Ogólne zasady ustalania dochodu osób prawnych... 119 3.1. Przychody... 119 3.1.1. Ogólna definicja przychodów... 119 3.1.2. Przychody nieuwzględniane przy ustalaniu dochodu... 123 3.1.3. Odrębne definicje przychodów... 124

Spis treści 5 3.2. Koszty uzyskania przychodu... 126 3.2.1. Pojęcie kosztów uzyskania przychodów... 126 3.2.2. Udokumentowanie poniesienia kosztu... 128 3.2.3. Przypisanie kosztów do okresu podatkowego... 129 3.2.4. Koszty w walutach obcych... 130 3.2.5. Koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów... 131 4. Pojęcie i opodatkowanie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych... 134 4.1. Pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych... 134 4.2. Opodatkowanie dochodu z udziału w zyskach osób prawnych... 136 Literatura... 138 Rozdział V UMOWY O UNIKANIU PODWÓJNEGO OPODATKOWANIA Hanna Litwińczuk... 139 1. Pojęcie międzynarodowego podwójnego opodatkowania i sposoby jego unikania... 139 2. Charakter prawny umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz znaczenie MK OECD i Komentarza do MK OECD w procesie ich stosowania... 141 3. Struktura MK OECD... 143 4. Normy rozdzielające dotyczące poszczególnych rodzajów dochodów... 148 5. Metody unikania podwójnego opodatkowania... 150 Literatura... 152 Rozdział VI PODATEK OD TOWARÓW I USŁUG (VAT) Piotr Karwat, Karolina Tetłak... 153 1. Podstawowe zasady opodatkowania... 153 2. Harmonizacja podatku od wartości dodanej... 156 3. Podatnik... 157 3.1. Pojęcie podatnika... 157 3.2. Podatnik grupowy... 160 3.3. Organy władzy publicznej... 160 3.4. Podmioty zagraniczne... 161 3.5. Zwolnienia podmiotowe... 162 4. Przedmiot opodatkowania... 162 4.1. Pojęcie przedmiotu opodatkowania... 162 4.2. Dostawa towarów... 164 4.2.1. Definicja towaru i dostawy towarów... 164 4.2.2. Szczególne (wybrane) przypadki dostawy towarów... 166 4.2.3. Nieodpłatne przekazanie towarów... 167 4.2.4. Nabycie towarów od podmiotu zagranicznego... 168 4.2.5. Towary pozostałe po zakończeniu działalności... 168 4.3. Miejsce dostawy towarów... 169 4.4. Świadczenie usług... 171 4.4.1. Pojęcie świadczenia usług... 171

6 Spis treści 4.4.2. Nieodpłatne świadczenie usług... 172 4.4.3. Import usług... 174 4.5. Miejsce świadczenia usług... 174 4.5.1. Zasada ogólna... 174 4.5.2. Usługi wykonane w miejscu ich faktycznego świadczenia... 175 4.5.3. Usługi związane z nieruchomościami... 175 4.5.4. Usługi niematerialne... 175 4.6. Eksport i import towarów... 176 4.7. Transakcje wewnątrzwspólnotowe... 178 4.7.1. Uwagi ogólne... 178 4.7.2. Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów... 178 4.7.3. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów... 180 4.8. Wyłączenia i zwolnienia przedmiotowe... 182 5. Obowiązek podatkowy... 185 6. Podstawa opodatkowania... 186 6.1. Uwagi ogólne... 186 6.2. Dotacje... 187 6.3. Zaliczki... 188 6.4. Rabaty, zwroty zapłaty i towarów... 188 6.5. Dostawa budynków lub budowli trwale związanych z gruntem... 189 6.6. Czynności bez określenia ceny, z ceną określoną w naturze oraz czynności nieodpłatne... 189 6.7. Import towarów... 190 7. Stawki... 191 8. Odliczenie i zwrot podatku naliczonego... 192 8.1. Zasady ogólne... 192 8.2. Moment nabycia prawa do odliczenia... 193 8.3. Zwrot podatku... 194 8.4. Częściowe odliczenie i korekta podatku naliczonego... 195 8.5. Ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego... 198 9. VAT a inne podatki obrotowe... 198 Literatura... 200 Rozdział VII PODATEK AKCYZOWY Wojciech Pietrasiewicz... 201 1. Istota i cechy podatku akcyzowego... 201 2. Harmonizacja podatku akcyzowego... 202 3. Wyroby akcyzowe... 203 4. Zakres czynności opodatkowanych akcyzą... 205 4.1 czynności wyłączone od opodatkowania... 205 5. Podatnicy... 210 6. Podstawa opodatkowania. Stawki... 211 7. Obowiązek podatkowy... 213 8. Procedura zawieszenia akcyzy... 215

Spis treści 7 9. Skład podatkowy... 217 10. Zarejestrowany odbiorca. Zarejestrowany wysyłający... 220 Literatura... 222 Rozdział VIII INNE PODATKI Marek Waluga... 225 1. Podatek rolny... 225 1.1. Ogólna charakterystyka... 225 1.2. Podmiot i przedmiot podatku... 226 1.3. Zasady ustalania podatku... 227 1.4. Zwolnienia i ulgi podatkowe... 230 1.5. Warunki płatności... 231 2. Podatek leśny... 232 3. Podatek od nieruchomości... 234 3.1. Ogólna charakterystyka... 234 3.2. Zakres przedmiotowy i podmiotowy podatku... 235 3.3. Podstawa opodatkowania i stawki podatkowe... 237 3.4. Powstanie i wygaśnięcie obowiązku podatkowego... 239 3.5. Zwolnienia przedmiotowe i podmiotowe... 240 3.6. Warunki płatności podatku... 241 4. Podatek od środków transportowych... 241 5. Podatek od spadków i darowizn... 244 5.1. Ogólna charakterystyka... 244 5.2. Zakres podmiotowy i przedmiotowy podatku... 245 5.3. Obowiązek podatkowy i podstawa opodatkowania... 247 5.4. Stawki podatkowe... 249 5.5. Zwolnienia i ulgi podatkowe... 250 5.6. Warunki płatności podatku... 252 6. Podatek od czynności cywilnoprawnych... 252 6.1. Ogólna charakterystyka i podstawa prawna... 252 6.2. Zakres podmiotowy i przedmiotowy podatku... 253 6.3. Obowiązek podatkowy i podstawa opodatkowania... 255 6.4. Wysokość podatku i zwolnienia... 257 6.5. Warunki płatności... 259 7. Opłata skarbowa i pozostałe daniny lokalne... 259 Literatura... 261 Rozdział IX ZARYS PRAWA CELNEGO Witold Modzelewski, Jacek Pyssa... 263 1. Prawo podatkowe a prawo celne... 263 2. Pojęcie prawa celnego... 264 3. Źródła prawa celnego polskie prawo celne a prawo celne unii europejskiej... 266

8 Spis treści 4. Unia celna a współczesne prawo celne w polsce... 269 5. Dług celny, należności celne oraz dłużnik celny... 270 6. Taryfa celna... 273 7. Pochodzenie towarów... 274 8. Wartość celna... 275 9. Przeznaczenie celne oraz procedury celne... 275 10. Jedna platforma stosowania przepisów prawa celnego... 277 11. Służba celna w Polsce... 277 Literatura... 278 Bibliografia... 279

Podstawy systemu finansów publicznych 9 Wykaz skrótów: dyrektywa 2008/118/WE Dyrektywa Rady 2008/118/WE z 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę 92/12/ EWG (Dz.Urz.UE.L 2009 nr 9, str. 12) dyrektywa 92/12/EWG horyzontalna Dyrektywa Rady 92/12/EWG z 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów będących przedmiotem akcyzy oraz przechowywania, przemieszczania i kontroli obrotu tymi wyrobami (Dz. Urz.UE.L 1992 nr 76, str. 1) ETS Europejski Trybunał Sprawiedliwości k.c. Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 ze zm.) k.s.h. Ustawa z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. nr 94, poz. 1037 ze zm.) Konstytucja RP Ustawa z 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. nr 78, poz. 483) MK OECD Model Konwencji OECD o.p. Ustawa z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.) pcc podatek od czynności cywilnoprawnych TSUE Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej u.p.a. Ustawa z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2011 nr 108, poz. 626 ze zm.) u.p.c. Ustawa z 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz.U. nr 68, poz. 622 ze zm.) u.p.c.c. Ustawa z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r. nr. 101, poz. 649 ze zm.) u.p.d.o.f. Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.) u.p.d.o.p. Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.) u.p.l. Ustawa z 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz.U. nr 200, poz. 1682 ze zm.) u.p.o.l. Ustawa z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r nr 95, poz. 613 ze zm.) u.p.r. Ustawa z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2006 r. nr 136, poz. 969 ze zm.) u.p.s.d. Ustawa z 23 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2009 r. nr 93, poz. 768 ze zm.) ustawa o Służbie Celnej Ustawa z 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej (Dz.U. z 2004 r. nr 156, poz. 1641 ze zm.)

10 Wykaz skrótów ustawa z 27 czerwca 2003 r. Ustawa z 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz.U. z 2003 r. nr 137, poz. 1302 ze zm.) WDT Wewnątrzwspólnotowa Dostawa Towarów WNT Wewnątrzwspólnotowe Nabycie Towarów

Zagadnienia ogólne podatków i prawa podatkowego 11 Rozdział I ZAGADNIENIA OGÓLNE PODATKÓW I PRAWA PODATKOWEGO Witold Konieczny, Witold Modzelewski 1. POJĘCIE PODATKU Podatki są zjawiskiem niezwykle skomplikowanym, wielopłaszczyznowym, interesującym, w związku z tym, wiele nauk, np. historię, ekonomię, finanse, prawo, antropologię czy też socjologię. Geneza podatków sięga okresu kształtowania się struktur państwowych, kiedy to powstała konieczność scentralizowanej redystrybucji środków. Niekiedy początki podatków są także wiązane z przekształcaniem się dobrowolnych świadczeń ludności o charakterze danin religijnych w świadczenia przymusowe o charakterze państwowym 1). Z ekonomicznego punktu widzenia najistotniejszą cechą podatku jest to, że powoduje on legalne przesunięcie własności pomiędzy podatnikami a państwem. Fakt naruszenia tak fundamentalnego prawa jak prawo własności jest przyczyną obudowania tego zdarzenia licznymi normami formalno- i materialno-prawnymi, które mają z jednej strony ograniczać przypadki przewłaszczenia do zdarzeń wyraźnie wymienionych w ustawach, z drugiej zaś zapewnić podatnikom i państwu bezpieczeństwo prawne oraz realizację podstawowych interesów.! Podatkiem jest takie świadczenie pieniężne na rzecz państwa lub innego związku publicznoprawnego, które ma charakter jednostronny, ogólny, przymusowy, nieodpłatny i bezzwrotny. Proponowany wyżej zestaw cech prawnych podatku nie jest jedyny i bezdyskusyjny w literaturze toczą się spory np. na temat przymusowości jako cechy 1) M. Bouvier, Wprowadzenie do prawa podatkowego i teorii podatku, Warszawa 2000, s. 148 i n.

12 Finanse Publiczne. Prawo Podatkowe konstytutywnej podatku, wymienia się też np. niezawinienie jako jedyną cechę odróżniającą podatek od grzywny 2). Wskazane cechy należą do najczęściej wymienianych i na ogół nie budzą większych wątpliwości. Jednostronność podatku oznacza, że jest on określany wyłącznie przez państwo lub inny uprawniony podmiot publicznoprawny. Podmioty podatkowe nie mają wpływu ani na określenie zdarzeń, z którymi wiąże się obowiązek zapłacenia podatku, ani na wysokość podatku. Nie jest dopuszczalna np. negocjacja wysokości czy warunków zapłaty podatku, są one bowiem określone w obowiązujących ustawach. Jednostronność podatku wynika z najgłębszego atrybutu władzy państwowej, jakim jest suwerenność, i związanego z nim tzw. władztwa podatkowego, obowiązującego na danym terenie. Jednostronność podatku jest obecnie jedną z najsilniej akcentowanych w literaturze cech prawnych podatku. Ogólność (inaczej: abstrakcyjność) podatku jest kolejną cechą związaną z suwerennością i władztwem podatkowym państwa. Podatki wynikają z ustaw, te zaś w sposób ogólny opisują zdarzenia i sytuacje, z którymi wiąże się konieczność zapłacenia podatku. Wyznaczają one zarazem grupy podmiotów, które przez fakt znalezienia się w określonej sytuacji stają się potencjalnymi podatnikami. Kategorie zdarzeń i podatników są określone w ustawie w sposób abstrakcyjny, ogólny, a indywidualizacja obowiązku podatkowego wymaga precyzyjnej subsumcji. Przymusowość podatku jest konsekwencją pozycji suwerena korzystającego ze swego władztwa podatkowego, który nie może dopuścić do zachwiania własnego autorytetu, lecz zarazem ma prawny obowiązek zgromadzenia odpowiednich środków wynikających z budżetu w celu dokonania odpowiednich wydatków. W przytłaczającej większości przypadków podatki są płacone bez większych problemów w przewidzianych terminach i wysokości, jednakże w razie jakiegokolwiek oporu państwo może zastosować liczne normy przymuszające, zawarte nie tylko w prawie podatkowym, ale także w prawie karnym. Nieodpłatność (określana także niekiedy jako nieekwiwalentność) podatku oznacza, że w związku ze świadczeniem podatku nie powstaje u poborcy podatku żaden obowiązek świadczenia wzajemnego. Państwo, dokonując redystrybucji zgromadzonych środków pieniężnych, posługuje się kryteriami rozdziału mniemającymi żadnego związku z wielkością wpłat podatkowych dokonywanych przez poszczególnych podatników. Kryteria te wynikają nie z ustaw podatkowych, lecz z innych ustaw, np. o charakterze socjalnym, gospodarczym czy z budżetu państwa lub samorządu. 2) J. Harasimowicz, Finanse i prawo finansowe, Warszawa 1988, s. 114.

Niniejsza publikacja jest kontynuacją dobrze znanej już pozycji Prawo finansowe. Jest to IV wydanie książki, uzupełnione, poprawione i odnowione. Nowym rozwiązaniem jest podział książki na dwa odrębne tomy, co ułatwia poruszanie się po tematyce finansów publicznych oraz prawa podatkowego. W tomie I omówione zostały podstawy krajowego i unijnego systemu finansów publicznych: zagadnienia związane z budżetem państwa i budżetami samorządowymi procedurą ich uchwalania, możliwościami zmiany i przesunięć pomiędzy poszczególnymi pozycjami w tych budżetach, jak również kwestie związane z formami budżetowania brutto i netto oraz dyscypliną i odpowiedzialnością budżetową. Poruszono w nim także tematykę związaną z funduszami unijnymi, m.in. dotyczącą rozwoju regionalnego, sposobów i procedur jego finansowania, polityki spójności oraz zasad jej realizowania. Szczegółowo przedstawiono fundusze strukturalne i Fundusz Spójności, jak również politykę rozwoju. Zagadnieniem, któremu poświęcono dużo uwagi, jest publiczne prawo bankowe. Pozycja ta zawiera wiele praktycznych przykładów, tabel i schematów, odsyła też do krajowych i unijnych dokumentów programowych. W tomie II natomiast w obszerny sposób przedstawione zostały zagadnienia krajowego i międzynarodowego prawa podatkowego. Książka ta przeznaczona jest dla studentów wydziałów prawa, administracji, zarządzania, ekonomii, podyplomowych studiów samorządowych, podatkowych, jak również dla pracowników naczelnych i centralnych organów administracji publicznej oraz organów jednostek samorządu terytorialnego. Wszystkie osoby zainteresowane problematyką finansów publicznych w ujęciu prawnym znajdą w niej coś dla siebie. Autorzy publikacji są pracownikami naukowymi w Katedrze Prawa Finansowego Wydziału Prawa i Administracji Uniwersytetu Warszawskiego. cena 57 zł Oficyna Prawa Polskiego Wydawnictwo WiP ul. Łotewska 9a Warszawa 03-918 www.oficynaprawapolskiego.pl ISBN 978-83-269-1315-0 9 788326 913150 UOG 26