Rachunek Kosztów Działań. Activity Based Costing

Rachunek Kosztów Działań Activity Based Costing dr Robert Piechota Plan prezentacji 1. Tradycyjne systemy rachunku kosztów 2. Czym jest rachunek ABC? 3. ABC a tradycyjne metody kalkulacji kosztów 4. Etapy wdrożenia systemu ABC w wybranym przedsiębiorstwie 5. Prezentacja rezultatów wdrożenia systemu ABC 6. Zasadnicze problemy podczas implementacji rachunku ABC w praktyce 1

Rachunek kosztów jako element rachunkowości zarządczej Rachunkowość zarządcza jest dość często kojarzona z rachunkiem kosztów. Niektórzy uważają nawet, iż różnice pomiędzy rachunkowością zarządczą a rachunkiem kosztów są tak minimalne, iż pojęcia te można traktować jako synonimy. Takie stanowisko nie jest obecnie do zaakceptowania. Pojęcie kosztów Wyrażone w pieniądzu celowe zużycie środków trwałych, materiałów, paliwa, energii, usług, czasu pracy pracowników oraz niektóre wydatki nie odzwierciedlające zużycia czynników produkcji, poniesione w związku z normalną działalnością przedsiębiorstwa w pewnym okresie, których rezultatem są użyteczne produkty i (lub) usługi. 2

Podstawowe klasyfikacje kosztów dla celów decyzyjnych 1. Kryterium możliwości odniesienia na jednostkę kalkulacyjną bezpośrednie i pośrednie 2. Reakcja na zmianę wielkości produkcji - stałe i koszty zmienne 3. Wpływ na decyzje - istotne i koszty nieistotne 4. Stan dokonania przesądzone i koszty nie przesądzone bezpośrednie, które są ściśle związane z wytworzeniem konkretnych wyrobów, czyli na podstawie dokumentacji źródłowej, bez żadnego dodatkowego przeliczania. Zwykle są to koszty materiałów bezpośrednich, płac bezpośrednich i innych kosztów bezpośrednich. 3

pośrednie pośrednie są tymi kosztami, których nie można na podstawie dokumentów źródłowych odnieść wprost do określonych jednostek kalkulacyjnych lub których ustalanie w danych warunkach jest nieopłacalne z powodu dużej pracochłonności czy nieistotne ze względu na małą ich kwotę. pośrednie rozlicza się więc na poszczególne jednostki kalkulacyjne za pomocą kluczy podziałowych Do kosztów pośrednich zalicza się koszty wydziałowe, koszty ogólnozakładowe (koszty zarządu), koszty zakupu i koszty sprzedaży. stałe i zmienne Podstawowym kryterium podziału kosztów w procesie decyzyjnym jest zachowanie się kosztów względem rozmiarów działalności przedsiębiorstwa. Za miernik rozmiarów działalności przyjmuje się najczęściej wielkość produkcji, ale może być nim również np. liczba godzin czasu pracy, liczba przejechanych kilometrów. Te rodzaje kosztów, które wykazują korelację z rozmiarami działalności przedsiębiorstwa, nazywamy kosztami zmiennymi, natomiast koszty niezależne od rozmiarów działalności przedsiębiorstwa są kosztami stałymi. 4

stałe W obrębie kosztów stałych wyróżnia się: - koszty bezwzględnie stałe, - koszty skokowo (względnie) stałe. bezwzględnie stałe są całkowicie niezależne od skali produkcji. W praktyce kosztów bezwzględnie stałych jest niewiele; przykładem jest koszt amortyzacji ustalony metodą liniową. skokowo stałe zachowują jednakowy poziom tylko w pewnym przedziale wielkości produkcji, po przekroczeniu którego następuje ich skok na wyższy poziom, na którym znowu występuje pewna ich stabilizacja do określonej wielkości produkcji. Takim kosztem jest koszt wynajmu pomieszczeń produkcyjnych. zmienne W obrębie kosztów zmiennych wyróżnia się najczęściej: koszty zmienne proporcjonalne, koszty zmienne progresywne, koszty zmienne degresywne. Z kosztami zmiennymi proporcjonalnymi mamy do czynienia wówczas, gdy wzrostowi wielkości produkcji towarzyszy proporcjonalny wzrost kosztów. zmienne progresywne rosną szybciej od wzrostu wielkości produkcji. zmienne degresywne występują wtedy, kiedy wraz ze wzrostem wielkości produkcji następuje przyrost kosztów, ale w stopniu wolniejszym od przyrostu produkcji. 5

Rachunek kosztów pełnych Rachunek kosztów pełnych powstał w okresie produkcyjnej orientacji przedsiębiorstw, kiedy głównym zadaniem przedsiębiorstwa była nie sprzedaż wyrobów, lecz produkcja. Podstawową cechą tego rachunku było ustalenie rzeczywistego kosztu jednostkowego wyrobu, uwzględniającego wszystkie poniesione w przedsiębiorstwie koszty. Taki rachunek kosztów miał charakter informacyjno-kontrolny. Dostarczał danych o wysokości poniesionych kosztów w celu ich minimalizacji. Z charakteru i zadań tego rachunku wynika, iż był on bardziej związany z rachunkowością finansową niż zarządczą. MODEL RACHUNKU KOSZTÓW PEŁNYCH produkcyjne nieprodukcyjne bezpośrednie pośrednie okresu Materiały Płace wydziałowe zarządu sprzedaży Inne koszty sprzedane Produkcja w toku Produkty gotowe Rachunek wyników niesprzedane Bilans 6

Funkcja kosztów w rachunku kosztów pełnych K k j p Q Funkcja wyniku w rachunku kosztów pełnych WF p Q k j p Q Q ( p k j p ) Zastosowania rachunku kosztów pełnych 1) sprawozdawczość finansowa; pozwala on odpowiedzieć na pytanie: ILE KOSZTOWAŁO WYPRODUKOWANIE JEDNOSTKI WYROBU? lub JAKI OSIĄGNĘLIŚMY ZYSK Z DZIAŁALNOŚCI? 2) analiza rentowności różnych form i rodzajów działalności; 3) tworzenie cen (transakcyjnych, transferowych) przy wykorzystaniu formuły cenowej "koszt plus..." i "koszt plus zysk od kapitału" 7

Wady rachunku kosztów pełnych Rachunek kosztów oparty na kosztach pełnych okazał się w warunkach orientacji rynkowej mało przydatny, ponieważ : 1) nie dostarczał informacji o kształtowaniu się kosztów i wyników pod wpływem zmian rynkowych i zmian stopnia wykorzystania zdolności produkcyjnych, 2) nie uwzględniał warunków rynkowych w kształtowaniu cen, przez co traciły one na konkurencyjności względem innych wyrobów, z powodu ustalania ich na podstawie pełnych kosztów jednostkowych, 3) nie był w pełni przydatny do podejmowania decyzji inwestycyjnych. Zmiana orientacji z produkcyjnej na rynkową 1) przewartościowanie struktury celów przedsiębiorstwa, 2) koncentrowanie sił i środków nie na tym, co można wytworzyć, a na tym, co można sprzedać, 3) dążenie do sprostania coraz to nowym wymaganiom rynku, 4) uznanie rynku i jego wymogów, a nie tylko produkcji, za główne źródła sukcesu przedsiębiorstwa, 5) przestawienie się z koncepcji przedsiębiorstwa jako systemu zamkniętego na koncepcję przedsiębiorstwa otwartego na potrzeby otoczenia, 6) przesunięcie głównych zainteresowań przedsiębiorstwa z bieżącej produkcji i bieżącego zysku na rozwój produkcji mogącej sprostać przyszłym potrzebom i osiągnięciu przyszłego zysku. 8

Rachunek kosztów zmiennych Polega na podziale kosztów na koszty stałe i koszty zmienne oraz na wliczaniu do kosztu jednostkowego wyrobu tylko kosztów zmiennych, czyli bezpośrednio zależnych od wielkości produkcji. Natomiast koszty stałe są wyeliminowane z kosztu jednostkowego. Nie oznacza to, że zostały całkowicie pominięte. Odnosi się je w całości wprost do wyniku finansowego, ponieważ zawsze występowały trudności w idealnym ich podziale pomiędzy poszczególne wyroby. MODEL RACHUNKU KOSZTÓW ZMIENNYCH produkcyjne nieprodukcyjne bezpośrednie pośrednie okresu Materiały Płace Zmienne wydziałowe Stałe zarządu sprzedaży Inne koszty sprzedane Produkcja w toku Produkty gotowe Rachunek wyników niesprzedane Bilans 9

Funkcja kosztów w rachunku kosztów zmiennych K k Q z K s Funkcja wyniku brutto w rachunku kosztów zmiennych (marża brutto) WF B p Q k z Q Q ( p k z Funkcja wyniku netto w rachunku kosztów zmiennych ) WF p Q k Q K Q( p k ) z s z K s Rachunek wyników produkcji niejednorodnej w modelu rachunku kosztów pełnych A B C Razem Sprzedaż (ilość) 100 200 300 600 Cena 100 80 70 Przychody ze sprzedaży 10.000 16.000 21.000 47.000 bezpośrednie 3.500 6.000 14.000 23.500 pośrednie produkcji 1.500 1.500 3.500 6.500 nieprodukcyjne (stałe) 1.250 2.500 3.750 7.500 Zysk operacyjny 3.750 6.000 (250) 9.500 10

Rachunek wyników produkcji niejednorodnej w modelu rachunku kosztów zmiennych A B C Razem Sprzedaż (ilość) 100 200 300 600 Cena 100 80 70 Przychody ze sprzedaży 10.000 16.000 21.000 47.000 bezpośrednie zmienne pośrednie produkcji zmienne 3.500 6.000 14.000 23.500 500 0 1.000 1.500 Marża pokrycia 6.000 10.000 6.000 22.000 pośrednie produkcji stałe 1.000 1.500 2.500 5.000 nieprodukcyjne stałe 1.250 2.500 3.750 7.500 Wynik finansowy 3.750 6.000 (250) 9.500 Centra odpowiedzialności (zysków) Wielostopniowy rachunek kosztów zmiennych Wydział I Wydział II Razem Grupy asortymentowe A B C Produkty A1 A2 B1 B2 C1 C2 Przychody ze sprzedaży 800 1200 1400 900 2000 2700 9000 zmienne produkcji 400 700 620 680 1200 1400 5000 Marża pokrycia 1 stopnia 400 500 780 220 800 1300 4000 stałe indywidualne 200 220 350 250 300 450 1770 Marża pokrycia 2 stopnia 200 280 430 (30) 500 850 Marża pokrycia 2 stopnia 480 400 1.350 2230 stałe grup asortyment. 180 100 450 Marża pokrycia 3 stopnia 300 300 900 Marża pokrycia 3 stopnia 600 900 1500 stałe wydziałów 150 0 150 Marża pokrycia 4 stopnia 450 900 1350 Marża pokrycia 4 stopnia 1.350 1350 stałe ogólnego zarządu 400 400 stałe sprzedaży 350 350 Wynik operacyjny 600 600 11

Zastosowanie rachunku kosztów zmiennych 1. Wspomaganie podejmowania decyzji w krótkim horyzoncie czasu 2. Rachunki efektywności analiza progu rentowności rachunki kosztów: relewantnych (istotnych) i utraconych korzyści ustalanie cen według formuły cenowej opartej o marżę brutto planowanie elastyczne kosztów itp. Znaczenie kosztów zmiennych Ranga kosztów zmiennych w podejmowaniu decyzji i w zarządzaniu przedsiębiorstwem systematycznie wzrasta. Ten fakt sprawia, że następuje ciągły rozwój rachunku kosztów zmiennych. Rozwijają się rachunki problemowe dotyczące gospodarowania poszczególnymi czynnikami produkcji, np. rachunek kosztów pracy, czy też odnoszące się do rozwiązywania określonych problemów, np. rachunek kosztów jakości. 12

1. Tradycyjne systemy rachunku kosztów 2. Czym jest rachunek ABC? 3. ABC a tradycyjne metody kalkulacji kosztów 4. Etapy wdrożenia systemu ABC w wybranym przedsiębiorstwie 5. Prezentacja rezultatów wdrożenia systemu ABC 6. Zasadnicze problemy podczas implementacji rachunku ABC w praktyce Funkcjonowanie przedsiębiorstwa oparte jest na trzech elementach: Zasoby: Posiadane przez firmę, ekonomiczne elementy, używane w trakcie realizacji działań" Płace, Wyposażenie, Delegacje, Usługi obce, Pomieszczenia, etc. Działania: Praca, czynności wykonywane w firmie" Rozładunek, Realizacja zamówień, szkolenia pracowników, montaż, Planowanie,... Obiekty kosztowe: Dostawcy, klienci, produkty, kontrakty, projekty, na potrzeby których wykonywane są działania Klienci, Produkty, Kanały dystrybucji, Dostawcy etc... 13

Relacje między zasobami, działaniami i produktami 1) produkty powstają w rezultacie realizacji działań 2) zasoby są zużywane i zaangażowane w związku z działaniami 3) niektóre zasoby można przypisać wprost do indywidualnych produktów ( np. jako koszty materiałów bezpośrednich oraz robocizny bezpośredniej) 4) większość kosztów pośrednich jest pośrednio związana z poszczególnymi produktami (koszty wspólne produktów) 5) niektóre zasoby można przypisywać wprost do konkretnych działań (bezpośrednie koszty działań) 6) większość zasobów zużywa się w związku z realizacją wielu działań (pośrednie koszty działań) 14

Activity Based Costing Rachunek Kosztów Działań to... Odzwierciedlenie przepływu......kosztów zasobów za pośrednictwem.. na działania 15

...NOSNIKÓW KOSZTÓW ZASOBÓW Mierniki częstotliwości i intensywności z jaką zasoby firmy są konsumowane przez działania Działania Zasoby Praca ludzka (wynagrodzenia) Nośniki kosztów zasobów czas pracy Przyjmowanie zamówień od klienta Przygotowywanie ofert NOSNIKI KOSZTÓW ZASOBÓW DZIAŁANIA 10% Przyjmowanie dostaw ZASÓB Wynagrodzenia pracowników działu zaopatrzenia NOŚNIK KOSZTÓW ZASOBU Procent czasu 20% 10% 15% Rozładowanie ciężarówek Wewnętrzny transport materiałów Planowanie dostaw 20% Wydawanie materiałów 25% Wyjaśnianie błędów dostawców 16

NOSNIKI KOSZTÓW ZASOBÓW Zużycie materiałów Płace z narzutami Energia elektryczna Odzież ochronna Usługi obce Paliwo technologiczne Ubezpieczenia Czynsze Amortyzacja urządzeń Transport Nośniki kosztów zasobów Ilość zużytych materiałów Ilość etatów Moc odbiorników energii Liczba pracowników Ilość wykonanych usług Ilość zużytego paliwa Ubezpieczona powierzchnia Procent zajmowanej powierzchni Czas pracy urządzeń Ilość przejechanych kilometrów NOŚNIKI KOSZTÓW ZASOBÓW Rachunek kosztów działań jest pomostem pomiędzy pozycjami księgi głównej a użytkownikami końcowymi z perspektywy Księgi Głównej Wynagrodzenia 313000 Działanie Przetwarzanie zamówień Wynagrodzenia Koszt pomieszczeń Sprzęt Ogółem 31000 5300 12600 48900 Zakup materiałów 34000 6900 8800 49700 Planowanie zamówień Przemieszczanie materiałów Przygotowanie maszyn Rachunek Kwalifikacja kosztów produktów 111000 działań Utrzymywanie informacji Koszt pomieszczeń Sprzęt 146000 Zmiany konstrukcyjne 22000 1200 18400 41600 13000 2100 22300 37400 42000 700 4800 47500 19000 13000 19700 51700 36000 2800 14500 53300 49000 32000 26900 107900 Wysyłka zamówień 14000 900 700 15600 Wprowadzanie nowych produktów z perspektywy Rachunku Kosztów Działań 35000 44000 16100 95400 Badania jakościowe 18000 2100 1200 21300 Ogółem 313000 111000 146000 570000 Źródło: Na podstawie Cooper, Kaplan, 2000, s.118 17

Dane kosztowe w księdze głównej vs. ABC Dział Przygotowania Produkcji Wynagrodzenia Amortyzacja Podróże służbowe Zużycie materiałów Wynajem Przygotowanie zestawień materiałowych Realizacja zestawień materiałowych Realizacja zamówień niestandardowych Udoskonalanie procesów Kontrola wydajności Projektowanie narzędzi Szkolenie pracowników Zarządzanie i administrowanie działem 18

Zasobowy rachunek kosztów (Resource Consumption Accouncting, RCA) Jedną z podstawowych przyczyn niepowodzeń wdrożeniowych systemów ABC/M jest brak zasobowego rachunku kosztów, przekładający się na niedostępność informacji o kosztach poszczególnych zasobów organizacyjnych. Przez to już w pierwszej fazie rozliczania kosztów zespoły wdrożeniowe napotykają na duże problemy. Źródłem informacji o zasobach jest podmiotowy rachunek kosztów (miejsca powstawania kosztów lub tzw. piątki). Problemem jednak jest to, że zwykle miejsca powstawania kosztów reprezentują komórki organizacyjne lub osoby odpowiedzialne za koszty, a nie poszczególne zasoby przedsiębiorstwa. Warto podkreślić, że wymagany dla wdrażania systemów ABC/M układ podmiotowego rachunku kosztów to właśnie zasobowy rachunek kosztów. 19

20

21

Activity Based Costing Rachunek Kosztów Działań to... odzwierciedlenie przepływu kosztów..działań do obiektów kosztowych za pośrednictwem.. NOŚNIKÓW KOSZTÓW DZIAŁAŃ Mierniki częstotliwości i intensywności z jaką działania konsumowane są przez obiekty kosztowe Działania Obiekty kosztowe Przyjmowanie zamówień od Klienta Nośniki kosztów działań liczba zamówień Klienci Produkty 22

NOŚNIKI KOSZTÓW DZIAŁAŃ OBIEKTY KOSZTOWE DZIAŁANIE Przyjmowanie zamówień od klienta NOŚNIK KOSZTÓW DZIAŁANIA Liczba zamówień 500 1000 400 Sieci hurtowni Hurtownie Firmy projektowe 4500 Klienci indywidualni (detaliści) NOŚNIKI KOSZTÓW DZIAŁAŃ Zasadnicze rodzaje nośników kosztów działań: 1. Ilościowe (np. liczba produktów, liczba serii, liczba ustawień maszyny, liczba operacji kontroli jakości) informują, jak często wykonywane jest dane działanie 2. Nośniki czasu trwania (np. czas przygotowania linii produkcyjnej, liczba godzin robocizny bezpośredniej) informują, ile czasu potrzeba na wykonanie danego działania. 23

NOŚNIKI KOSZTÓW DZIAŁAŃ Nośniki kosztów działań zorientowane na produkty zorientowane na klientów czas pracy maszyn # reklamacji # zamówień # klientów # uruchomień # dostaw # inspekcji (kontroli) # zamówień # konserwacji # pozycji na zamówieniu # zleceń produkcyjnych # zmian w zamówieniach # linii na zleceniu produkcyjnym # zamówień specjalnych NOŚNIKI KOSZTÓW DZIAŁAŃ Kategoria działań Reklama publiczna Wysyłka materiałów reklamowych Składanie ofert Sporządzanie zamówień Obsługa zamówień specjalnych Rozładunek Magazynowanie Załadunek Transport do klienta Fakturowanie sprzedaży Udzielanie kredytu Windykacja należności Nośniki kosztów działań Liczba potencjalnych klientów Liczba wysyłek/klientów Liczba złożonych ofert Liczba zamówień Liczba zamówień specjalnych Liczba dostaw/ palet Powierzchnia/ liczba roboczogodzin Ciężar załadunku/ objętość załadunku Odległość/ liczba środków transportu/ objętość Liczba faktur Liczba/kwota udzielonych kredytów Liczba niespłaconych należności 24

ABC a tradycyjne metody kalkulacji kosztów ABC odzwierciedla rzeczywisty przebieg procesów w przedsiębiorstwie Metoda tradycyjna Zasoby Alokowane Obiekty kosztowe Konsumowane przez Konsumowane przez ABC Zasoby Działania Produkty Atrybuty Obiekty kosztowe Zamówienia / Dostawcy Klienci 25

Przesłanki wdrażania ABC 1. Wysoki udział kosztów pośrednich w kosztach całkowitych przedsiębiorstwa 2. Szeroki i zróżnicowany asortyment produktów 26

Dlaczego tradycyjna kalkulacja nie wystarcza? Produkty wzrastająca liczba produktów i ich różnorodność wzrastające wymagania dotyczące jakości/iso9000 skracający się cykl życia produktu presja obniżenia cen Logistyka zwiększająca się liczba kanałów dystrybucji globalizacja Działalność podstawowa presja na obniżenie kosztów wykorzystanie nowoczesnych technologii ZMIANY W STRUKTURZE KOSZTÓW Elementy kosztów wytwarzania pośrednie Materiały Robocizna bezpośrednia Technologia CZAS: 27

1. Tradycyjne systemy rachunku kosztów 2. Czym jest ABC? 3. Kalkulacja tradycyjna i kalkulacja ABC 4. Etapy wdrożenia systemu ABC w firmie 5. Prezentacja rezultatów wdrożenia systemu ABC 6. Zasadnicze problemy podczas implementacji rachunku ABC w praktyce Przykład 1 Wynagrodzenie projektanta Wynagrodzenie monterów 2000 zł 10000 zł A B Wielkość produkcji 990 10 Czas pracy 50% 50% projektanta Czas pracy monterów proporcjonalnie do wielkości produkcji 28

Tradycyjnie A B C Wynagrodzenie projektanta 2000 zł Wynagrodzenie monterów 10000 zł Wynagrodzenie projektanta 2000 zł 10000 zł Wynagrodzenie monterów Wyrób A 12000 zł 99% 1% Liczba sztuk Wyrób B Projektowanie 50% Czas pracy 50% 99% Wyrób A Montaż 1% Liczba sztuk Wyrób B 11880 zł 120 zł A: 12000 * 99% = 11880 Koszt jednostkowy: 11880/ 990 =12 B: 12000 * 1% = 120 Koszt jednostkowy: 120/ 10 =12 10900 zł 1100 zł A: 2000 * 50% + 10000 * 99%=10900 Koszt jednostkowy: 10900/ 990 =11,01 B: 2000 zł * 50% + 10000 * 1%=1100 Koszt jednostkowy: 1100 / 10 =110 Przykład 2 Przedsiębiorstwo produkuje dwa wyroby W 1 i W 2 bezpośrednie: Kwoty kosztów bezpośrednich, poniesione na wytworzenie tychże wyrobów, przedstawione zostały w poniższej tabeli: W 1 W 2 Razem materiały bezpośrednie 30 000 66 000 96 000 wynagrodzenia bezpośrednie 20 000 30 000 50 000 świadczenia na rzecz pracowników 14 000 20 000 34 000 Razem koszty bezpośrednie 64 000 116 000 180 000 Wielkość produkcji 500 szt. 1000 szt. 1500 szt. 29

W związku z produkcją wyrobów W 1 i W 2 wykonywane są cztery działania: 1) zaopatrzenie w materiały 2) przygotowanie produkcji 3) obsługa produkcji 4) kontrola produkcji pośrednie: bezpośrednie wykonania tych działań, wynikające z zaangażowania odpowiednich zasobów, przedstawia tabela: Działanie Zaopatrzenie w materiały 11 000 Przygotowanie produkcji 9 000 Obsługa produkcji 10 000 Kontrola produkcji 10 000 Razem 40 000 pośrednie (cd): Przedsiębiorstwo, wykonując poszczególne działania, poniosło również koszty pośrednie działań w wysokości 16 000 zł. te zostaną rozliczone na poszczególne działania przy użyciu nośnika kosztów zasobów w naszym przypadku będzie to liczba pracowników zaangażowanych przy wykonywaniu działań: Działanie liczba pracowników Narzut kosztów pośrednich działań Zaopatrzenie w materiały 2 4 000 Przygotowanie produkcji 2 4 000 Obsługa produkcji 3 6 000 Kontrola produkcji 1 2 000 Razem 8 16 000 30

Działanie całkowite działań: działań bezpośrednie działań pośrednie działań całkowite Zaopatrzenie w materiały 11 000 4 000 15 000 Przygotowanie produkcji 9 000 4 000 13 000 Obsługa produkcji 10 000 6 000 16 000 Kontrola produkcji 10 000 2 000 12 000 Razem 40 000 16 000 56 000 Nośniki kosztów działań: Działanie Nośnik kosztów W 1 W 2 Razem Zaopatrzenie w materiały # dostaw 20 30 50 Przygotowanie produkcji czas trwania 100 160 260 Obsługa produkcji # ustawień maszyn 40 60 100 Kontrola produkcji # kontroli 20 40 60 Działanie Jednostkowe koszty działań: Wielkość działań całkowite jednostkowe działań Zaopatrzenie w materiały 50 15 000 300 Przygotowanie produkcji 260 13 000 50 Obsługa produkcji 100 16 000 160 Kontrola produkcji 60 12 000 200 Rozliczenie kosztów działań na wyroby: Działanie Koszt jedn. działania Ilość działań W 1 W 2 Koszt działania Ilość działań Koszt działania Zaopatrzenie w materiały 300 20 6 000 30 9 000 Przygotowanie produkcji 50 100 5 000 160 8 000 Obsługa produkcji 160 40 6 400 60 9 600 Kontrola produkcji 200 20 4 000 40 8 000 RAZEM 21 400 34 600 31

Kalkulacja kosztów wytworzenia wyrobów: Pozycje kosztów całkowite W 1 W 2 jednostkowe całkowite jednostkowe bezpośrednie 64 000 128,00 116 000 116,00 w tym: - materiały bezpośrednie 30 000 60,00 66 000 66,00 - wynagrodzenia bezpośrednie 20 000 40,00 30 000 30,00 - świadczenia na rzecz pracowników 14 000 28,00 20 000 20,00 pośrednie 21 400 42,00 34 600 34,00 w tym: - zaopatrzenie w materiały 6 000 12,00 9 000 9,00 - przygotowanie produkcji 5 000 10,00 8 000 8,00 - obsługa produkcji 6 400 12,80 9 600 9,60 - kontrola produkcji 4 000 8,00 8 000 8,00 RAZEM KOSZTY WYTWORZENIA 85 400 170,80 150 600 150,60 Metoda tradycyjna: W 1 W 2 materiały bezpośrednie 30 000 66 000 wynagrodzenia bezpośrednie 20 000 30 000 świadczenia na rzecz pracowników 14 000 20 000 Razem koszty bezpośrednie 64 000 116 000 pośrednie 56 000 Klucz rozliczeniowy (wielkość produkcji) 500 szt. 1000 szt. Narzut 18 667 37 333 Koszt całkowity 82 667 153 333 Koszt jednostkowy 165,33 153,33 ABC 170,80 150,60 32

ABC a tradycyjne metody kalkulacji kosztów wyliczone za pomocą ABC wyliczone za pomocą tradycyjnej kalkulacji Koszt rzeczywisty Korzyści z wprowadzenia systemu ABC stają się logiczne i zrozumiałe Dostarcza atrybutów działań t.j. czynności składające się nań, mierniki przerobu, czas wykonywania itd.. Usprawnienie działań/procesów firmy Informacja o koszcie danego klienta Informacja o koszcie danego produktu Dostarczanie niezbędnych informacji dla analiz, negocjacji handlowych Uzyskanie przewagi nad konkurencją Eliminacja wad tradycyjnej kalkulacji kosztów Podejmowanie właściwych decyzji 33

ABC a tradycyjne metody kalkulacji kosztów Operacja Pozycja Kwota Przychody ze sprzedaży brutto... Minus Zmniejszenie kwoty należności (...) w tym: Wartość zwróconych produktów (...) Przychody ze sprzedaży netto... Minus sprzedanych produktów (...) na poziomie jednostki produktu (...) w tym: na poziomie partii produktu (...) na poziomie produktów (...) Marża produktu... Minus klienta (...) w tym: na poziomie zamówienia (...) na poziomie odbiorcy (...) Marża klienta... Minus na poziomie kanału dystrybucji (...) Marża kanału dystrybucji... Minus na poziomie segmentu rynku (...) Marża segmentowa... Minus na poziomie przedsiębiorstwa (...) Wynik na działalności operacyjnej... 1. Tradycyjne systemy rachunku kosztów 2. Czym jest ABC? 3. ABC a tradycyjne metody kalkulacji kosztów 4. Etapy wdrożenia systemu ABC w wybranym przedsiębiorstwie 5. Prezentacja rezultatów wdrożenia systemu ABC 6. Zasadnicze problemy podczas implementacji rachunku ABC w praktyce 34

Przebieg prac wdrożeniowych ETAPY PRAC CZAS REALIZACJI 1. Planowanie przedsięwzięcia, budowa arkusza Wywiady Październik 2002 2. Poznanie firmy (analiza dokumentów) Listopad Grudzień 2002 3. Szkolenie pracowników firmy (opracowanie prezentacji oraz listu dla pracowników) Styczeń 2003 4. Wywiady Luty 2003 5. Budowa słownika działań i mapy procesów Marzec 2003 6. Projekt systemu ABC Marzec Kwiecień 2003 7. Analiza rentowności klientów firmy, prezentacja otrzymanych wyników Maj 2003 8. Budowa aplikacji Marzec Wrzesień 2003 9. Bieżące prace modernizacyjne... Przykładowe informacje uzyskane w wyniku wywiadów z pracownikami Działanie: prowadzenie dokumentacji płacowej Opis działania: utrzymanie i aktualizacja dokumentacji płacowej każdego pracownika Czynności: przyjmowanie informacji o zmianach, wprowadzanie zmian, redagowanie zmian, utrzymywanie dokumentacji Produkt działania: aktualne teczki dokumentacji płacowej Miara wielkości przerobu:liczba teczek dokumentacji do utrzymania i aktualizacji Klient/użytkownik działania: pracownik, agencje rządowe Czas wykonywania działania: normalnie: 30 minut minimalnie: 20 minut maksymalnie: 90 minut Czynniki kosztotwórcze: fluktuacja kadr, zmiany przepisów 35

Poziomy szczegółowości w definiowaniu działań 72 Słownik 36

Czy wdrażać ABC? Czynniki, które należy rozważyć 1. Zaawansowanie systemu informacyjnego firmy koszt pozyskania informacji koszt przeprowadzania kalkulacji 2. Wypaczenia kalkulacyjne - skutki błędów w kalkulacji kosztów: 1) polityka produktowa oparta na wypaczonej rentowności 2) nastawienie na nierentownych klientów (rynki, segmenty, kanały dystrybucji) 3) projektowanie kosztownych produktów (np. wysokie koszty utrzymania gospodarki wieloma częściami do skomplikowanego produktu) 4) błędne decyzje kapitałowe (np. utrzymywanie nierentownych oddziałów) Czy wdrażać ABC? Czynniki, które należy rozważyć 3. Błędy kalkulacyjne są szczególnie istotne, gdy występuje: silna konkurencja (przegrywanie zleceń na "przeszacowane" lub niedoszacowane produkty) duży udział kosztów pośrednich zróżnicowanie produktów jedno centrum kosztowe zawiera produkty pracochłonne i maszynochłonne produkty wielko- i małoseryjne duże koszty związane z serią produkty proste i skomplikowane zróżnicowanie klientów (rynków, kanałów) 37

Jak uniknąć porażki przy wdrażaniu ABC? 1. Wymaga najwyższego zaangażowania kadry menedżerskiej i przydzielenia zasobów pracowniczych do wdrożenia i późniejszego utrzymania zaawansowanego systemu pomiaru kosztów i rentowności 2. Przedsiębiorstwa decydujące się na wdrożenie koncepcji rachunku kosztów działań muszą liczyć się z koniecznością przebudowy podmiotowego rachunku kosztów na zasobowy rachunek kosztów 3. Lepiej mniej więcej mieć rację niż dokładnie się mylić mniej więcej mieć rację oznacza, że modele kosztowe zakładają pewne przybliżenia, które menedżerowie powinni rozumieć i akceptować przy podejmowaniu decyzji 4. (Środowisko informatyczne wykorzystywane do projektowania, wdrażania i późniejszego utrzymania systemu ABC/M powinno posiadać dedykowane funkcjonalności wspierające wdrażanie procesowego rachunku kosztów. 38