Marek Ossowski * Cele i mierniki perspektywy procesów wewnętrznych w strategicznej karcie wyników Wstęp Strategiczna karta wyników inaczej nazywana zrównoważoną kartą wyników czy też zbilansowaną kartą dokonań (z ang. balanced scorecard) ma początek w latach 30-tych ubiegłego wieku, kiedy we Francji pod nazwą tableau de bord powstał system, którego celem było lepsze zrozumienie związków przyczynowo-skutkowych występujących w podmiotach gospodarczych. Zwolennicy tableau de bord zarzucają nawet rozpowszechnionej dzisiaj zbilansowanej karcie dokonań, że przedstawianie jej w literaturze i środowiskach akademickich jako nowości, jest działaniem nieuczciwym wobec francuskich nauczycieli rachunkowości i praktyków, którzy jako pierwsi rozwijali tableau de bord. Jednak idea strategicznej karty wyników różni się od pierwszych tableau de bord. Pierwsze systemy pomiaru dokonań koncentrowały się głównie na wynikach finansowych i wyznaczaniu celów jednostki gospodarczej na podstawie jej misji. W koncepcji strategicznej karty wyników nowością jest położenie dużego nacisku na komunikowanie i wyjaśnianie strategii firmy oraz na egzekwowanie dbałości o jej realizację poprzez powiązanie z nią systemów motywacyjnych. Proces wyznaczania celów zostaje wzbogacony o mierniki, na których podstawie możliwy będzie pomiar realizacji celów, które nie są wyrażone finansowo. Są to mierniki zarówno o charakterze ilościowym, jak i jakościowym, o wiele trudniejsze do kwantyfikacji. Ich wprowadzenie ma służyć z jednej strony uszczegółowieniu celów doprecyzowanych jako wartości do zrealizowania w ściśle zdefiniowanym czasie, z drugiej strony umożliwiać ocenę za sprawą odniesienia rezultatu osiągniętego przez organizację do celu lub planu, który był postawiony. Strategiczna karta wyników przedstawia wszystkie mierniki w zbiorach dokonań, które w tradycyjnej karcie wyników zebrane zostały w cztery grupy zwane perspektywami: finansową, klienta, procesów wewnętrznych, rozwoju. Celem niniejszego artykułu jest przedstawienie celów i mierników jednej z perspektyw strategicznej karty wyników, a mianowicie perspektywy procesów wewnętrznych. * Dr, Katedra Rachunkowości Wydziału Zarządzania UG
130 Marek Ossowski 1. Definicja i klasyfikacja procesów Mimo znacznego dorobku teoretycznego rozumienie terminu proces nie jest jednoznaczne. Według R. Managenelli i M. Klein proces jest to ciąg wzajemnie powiązanych działań, prowadzących do przekształcenia wszelkich nakładów w produkt pracy [Managenelli, Klein, 1998, s.27]. Definicja procesu przytoczona w opracowaniu R. Müllera i P. Ruppera określa go jako łańcuch działań zmierzających do wytworzenia wartości odpowiadających wymaganiom klientów [Müller, Rupper, 2000, s.21]. Natomiast zdaniem C. Armisted a i P. Rowland a proces jest sekwencje czynności wykonywanych w celu otrzymania określonego efektu finalnego [Armisted, Rowland, 1996, s.35]. Jednak najczęściej proces jest definiowany jako zbiór czynności wymagających na wejściu wkładu i dający na wyjściu rezultat mający pewną wartość dla klienta [Hammer, Champy, 1996, s.16]. Eksponuje się w ten sposób kreatywny charakter procesu, którego podstawowym zadaniem jest przetworzenie czynników i elementów wejściowych w czynniki i elementy wyjściowe o wyższej wartości dla odbiorcy (klienta). Zdaniem P. Blaik, podczas tej transformacji, każdy uczestniczący w procesie obiekt doświadcza przyrostu wartości, który równocześnie generuje koszty transformacji poszczególnych obiektów [Blaik, 2001, s.99]. Oznacza to, że każdy proces można opisać według następujących elementów: osoby odpowiedzialnej za jego realizację (właściciela procesu), celu prowadzenia (potrzeby klienta), działań składających się na jego realizację, czynników i elementów wejściowych, czynników i elementów wyjściowych, wielkości pomiarowych służących sterowaniu realizacją. Proces należy więc traktować jako przebieg powtarzających się działań zorientowanych na klienta, w którym następuje przepływ dóbr materialnych i niematerialnych, tworzący swoistego rodzaju łańcuch wartości [Armisted, Rowland, 1996, s.170]. Według M. Portera źródeł przewagi konkurencyjnej należy upatrywać w analizie wspominanego łańcucha wartości, ponieważ takie przedstawienie jednostki umożliwia inne spojrzenie na jej strukturę i funkcje [Porter, 1985, s.23]. W myśl tej koncepcji M. Porter wyróżnił dwa podstawowe rodzaje procesów i działań kreujących wartość, dzieląc je na procesy: podstawowe i pomocnicze. Do procesów podstawowych zaliczył on: logistykę na wejściu, która obejmuje działania związane z przygotowaniem produkcji, wytwarzanie produktu, logistykę na wyjściu, która obejmuje działania związane ze sprzedażą, marketing, usługi posprzedażne. Wśród procesów pomocniczych wymienił związane z: zarządzaniem całą jednostką, zarządzaniem zasobami ludzkimi, zaopatrzeniem,
Cele i mierniki perspektywy procesów wewnętrznych w strategicznej... 131 rozwojem mającym na celu doskonalenie produktów i procesów. Analiza przedstawionej klasyfikacji procesów skłania do zastanowienia, czy takie ich zróżnicowanie z punktu widzenia wkładu w tworzenie wartości jest wystarczające. W związku z tym twórcy zrównoważonej karty wyników zaproponowali następujący podział procesów [Kaplan, Cooper, 2001, s.99; Kaplan, Cooper, 2000, s.200; Kaplan, Norton, 2004, s.40]: innowacyjne, związane z określaniem rynku docelowego oraz tworzeniem oferty produktu, operacyjne, dotyczące wytwarzania produktu i dostarczania go klientowi, obsługi posprzedażnej, obejmujące obsługę klienta po dostarczeniu mu produktu, prawno-socjalne, odzwierciedlające troskę firmy o reputację i podkreślające rolę społecznej odpowiedzialności. 2. Cele i mierniki perspektywy procesów wewnętrznych Tworzenie perspektywy procesów wewnętrznych odbywa się zwykle po określeniu celów i zaprojektowaniu mierników w perspektywie klienta i finansów. Dzięki takiej kolejności konstruktorzy karty mogą skoncentrować swoje wysiłki wokół tych procesów i działań, które z punktu widzenia właścicieli i klientów są najważniejsze. Podstawowym celem projektowania mierników perspektywy procesów wewnętrznych jest próba znalezienia odpowiedzi na pytanie, jakie procesy i działania powinny być inicjowane wewnątrz organizacji, aby spełniać oczekiwania rynku (klientów) i finansowe właścicieli. W opinii R.S. Kaplana i D.P. Nortona menedżerowie nie są w stanie kierować wszystkimi procesami, dlatego powinni się skupić na najważniejszych. Pierwszą grupą procesów wyodrębnioną przez autorów karty są procesy innowacyjne. Dzięki nim powstają nowe produkty, zdobywa się docelowe grupy klientów oraz wzmacnia lojalność odbiorców. Rezygnacja z procesów innowacyjnych w dłuższej perspektywie zmierza do rutyny i biernego naśladownictwa, co w konsekwencji prowadzi do konkurencji cenowej [Kaplan, Norton, 2004, s.135]. Natomiast rozwijanie procesów innowacyjnych pozwala odkryć nowe potrzeby nabywców i dostosować ofertę handlową do oczekiwań klientów. Do podstawowych działań procesów innowacyjnych zalicza się: identyfikację zapotrzebowania na nowe produkty, zarządzanie badaniami i rozwojem, projektowanie oraz rozwój nowych produktów, wprowadzenie nowych produktów na rynek. Przykładowe cele i mierniki działań procesów innowacyjnych przedstawia Tablica 1. Drugą grupę procesów wewnętrznych stanowią procesy operacyjne. Zaczynają się one od momentu uzyskania zamówienia na produkt, a kończą na jego dostarczeniu do klienta. Są to zwykle procesy powtarzalne, które obejmują trzy rodzaje działań: rozwój oraz utrzymanie relacji z dostawcami,
132 Marek Ossowski proces produkcyjny, dystrybucję produktów. Tablica 1. Cele i mierniki działań procesów innowacyjnych Rodzaj działania Cele Mierniki Identyfikacja zapotrzebowania na nowe produkty Zarządzanie badaniami i rozwojem Projektowanie i rozwój nowych produktów Wprowadzania nowych produktów na rynek przewidywanie przyszłych potrzeb klientów rozwój nowych produktów (wydajniejszych, bezpieczniejszych) rozszerzenie współpracy z firmami partnerskimi zwiększenie ilości nowych produktów licencjonowanych efektywne zarządzanie projektami skrócenie cyklu rozwoju produktu redukcja kosztów rozwoju produktu szybkie wprowadzenie nowego produktu efektywny proces produkcji nowych produktów skuteczny marketing, dystrybucja oraz sprzedaż czas spędzony na rozmowach z klientami na temat ich potrzeb liczba/procent nowych projektów zainicjowanych przez klientów liczba/procent nowych produktów liczba/procent koncepcji do wdrożenia liczba partnerów produktowych liczba/procent nowych produktów licencjonowanych liczba projektów wchodzących w poszczególne fazy rozwoju produktu liczba projektów odrzuconych w poszczególnych fazach przeciętny czas trwania poszczególnych etapów całkowity czas trwania cyklu rozwoju produktu odchylanie kosztów rzeczywistych poszczególnych faz rozwoju produktu od planowanych kosztów czas wprowadzenia nowego produktu liczba wprowadzonych produktów odchylanie kosztów rzeczywistych produkcji produktu od planowanych kosztów liczba zwrotów /reklamacji nowych produktów odchylenie rzeczywistego przychodu ze sprzedaży nowych produktów od planowanego przychodu Źródło: [Rachunkowość zarządcza i rachunek kosztów w systemie informacyjnym przedsiębiorstwa, Praca zbiorowa pod redakcją A. Karmańskiej, 2006, s.339]
Cele i mierniki perspektywy procesów wewnętrznych w strategicznej... 133 Przykładowe cele i mierniki działań procesów operacyjnych przedstawia Tablica 2. Tablica 2. Cele i mierniki działań procesów operacyjnych Rodzaj działania Cele Mierniki Rozwój i utrzymanie relacji z dostawcami Proces produkcyjny Dystrybucja produktów dostaw dostawy just-in-time outsourcing produktów produkcji usprawnienie procesów zwiększenie wykorzystania kapitału pracującego zwiększenie wykorzystania aktywów dystrybucji koszt dostaw rating dostawców procent dostaw na czas czas od momentu złożenia zamówienia do przyjęcia materiałów liczba partnerów outsourcingowych koszty kluczowych procesów operacyjnych koszt jednostkowy produkcji liczba nieefektywnych procesów liczba wyeliminowanych procesów nieprzynoszących wartości dodanej procent wyrobów z defektami czas trwania cyklu produkcyjnego dzienna wartość zapasu cykl konwersji środków pieniężnych liczba awarii sprzętu produkcyjnego procent wykorzystania mocy produkcyjnych koszt magazynowania oraz dostawy do klienta procent klientów obsługiwanych przez tanie kanały dystrybucji (elektronicznie) czasowe dostawy do procent dostaw na czas klienta Źródło: [Rachunkowość zarządcza i rachunek kosztów w systemie informacyjnym przedsiębiorstwa, Praca zbiorowa pod redakcją A. Karmańskiej, 2006, s.342] Kolejną grupę procesów wewnętrznych stanowią działania obsługi posprzedażnej. Obejmują one zwykle naprawy gwarancyjne i pogwarancyjne, obsługę reklamacji i zwrotów, a także obsługę finansową związaną z płatnościami za dostarczane produkty. Można je podzielić na następujące rodzaje działań: fakturowanie i przyjmowanie zapłat, proces reklamacji i zwrotów, utrzymanie relacji z klientem.
134 Marek Ossowski Przykładowe cele i mierniki działań procesów posprzedażnych przedstawia Tablica 3. Tablica 3. Cele i mierniki działań procesów posprzedażnych Rodzaj działania Cele Mierniki Fakturowanie i przyjmowanie zapłat Proces reklamacji i zwrotów Utrzymanie relacji z klientem fakturowania i przyjmowania zapłat zwiększenie ściągalności wierzytelności zwiększenie alternatywnych form płatności reklamacji i zwrotów zwiększenie efektywności obsługi obsługi klienta zwiększenie lojalności klientów czas mierzony od momentu wystawienia faktury do przyjęcia zapłaty średni koszt udzielonego kredytu kupieckiego przeciętna wartość należności przeterminowanych procent należności nieosiągalnych liczba możliwych forma płatności procent sprzedaży z określoną formą płatności koszt przyjmowania i rozpatrywania reklamacji i zwrotów całkowity koszt serwisu procent ponownych zwrotów i reklamacji procent klientów, których reklamacje zostały rozpatrzone w sposób niezadowalający procent klientów reklamujących, którzy dokonali ponownego zakupu czas liczony od momentu zgłoszenia reklamacji do jej zakończenia średni koszt udzielenia informacji klientowi na jego zapytanie koszt obsługi infolinii, serwisu internetowego liczba telefonów z przeprowadzonymi rozmowami, liczba listów z podziękowaniami, gratulacjami, życzeniami liczba akcji promocyjnych Źródło: [Rachunkowość zarządcza i rachunek kosztów w systemie informacyjnym przedsiębiorstwa, Praca zbiorowa pod redakcją A. Karmańskiej, 2006, s.345] Autorzy karty w miarę rozwoju koncepcji zrównoważonej karty wyników wyodrębnili czwartą grupę procesów wewnętrznych obejmującą procesy prawno-socjalne. Uznali bowiem, że współczesne organizacje muszą starać się o odpowiednią reputację w środowisku, w którym funkcjonują. W ten sposób zwrócili oni uwagę, że organizacje nie tylko powinny spełniać oczekiwania właścicieli i klientów, ale także innych interesariuszy (m.in. pracowników, spo-
Cele i mierniki perspektywy procesów wewnętrznych w strategicznej... 135 łeczności lokalnej, władz państwowych czy samorządowych). W tym zakresie wyodrębnili cztery obszary zainteresowań organizacji: środowisko, bezpieczeństwo i zdrowie pracowników, praktyki zatrudnieniowe, inwestycje społeczne. Przykładowe cele i mierniki działań procesów prawno-socjalnych przedstawia Tablica 4. Tablica 4. Cele i mierniki działań procesów prawno-socjalnych Rodzaj działania Cele Mierniki Środowisko Bezpieczeństwo i zdrowie pracowników Praktyki zatrudnieniowe Inwestycje społeczne Źródło: opracowanie własne zwiększenie efektywności ochrony środowiska zmniejszenie zużycia zasobów zmniejszenie emisji zanieczyszczeń poprawa warunków bezpieczeństwa i higieny pracy zmniejszenie absencji pracowników spowodowanych chorobą zwiększenie zróżnicowania pracowników zwiększenie udziału w inwestycjach społecznych liczba odpadów powstałych w wyniku procesu produkcyjnego liczba zutylizowanych odpadów i produktów ubocznych liczba zużytej wody, energii elektrycznej, liczba wdrożeń z wykorzystaniem technologii wykorzystującej siły natury (baterie słoneczne, wiatraki) liczba emitowanego dwutlenku węgla do atmosfery liczba wypadków przy pracy liczba orzeczonych odszkodowań na rzecz pracowników średnia liczba dni nieobecności w pracy na skutek choroby przypadająca na jednego pracownika średnia liczba zwolnień lekarskich na jednego pracownika liczba kobiet na stanowiskach kierowniczych liczba zatrudnionych osób niepełnosprawnych liczba lokalnych projektów inwestycyjnych, wspartych przez organizację liczba publikacji prasowych potwierdzających duży wkład organizacji w społeczne stosunki Zakończenie Proces identyfikacji celów i mierników perspektywy procesów wewnętrznych jest jednym z najbardziej widocznych różnic pomiędzy strategiczną kartą wyników, a tradycyjnymi systemami mierzenia efektywności. Systemy te kon-
136 Marek Ossowski centrują się na kontrolowaniu wskaźników finansowych ośrodków odpowiedzialności, tymczasem strategiczna karta wyników uzupełnia je celami i miernikami odnoszącymi się do jakości, szybkości (czasu trwania operacji) czy też wydajności. Nie należy zapominać o tym, że parametry te powinny wynikać wprost ze strategii firmy nakierowanej na spełnienie oczekiwań właścicieli i klientów. Osiągnięcie ich wymagać będzie przypisania odpowiedzialności i powiązania z systemem motywacyjnym. Niestety nie ma jednego spójnego systemu pomiaru wyników lub zestawu mierników, które mogą być zastosowane przez większość podmiotów gospodarczych, gdyż działają one w różnym otoczeniu gospodarczym, społecznym i kulturowym. Nie mniej jednak każda organizacja winna przygotować własny system pomiaru wyników, obejmujący kluczowe wskaźniki finansowe i niefinansowe, który odwzorowywałby cele i strategię organizacyjną podmiotu. Literatura 1. Armistead C., Rowland P. (1996), Managing Business Processes. Wiley & Sons, Chichester 2. Blaik P. (2001), Logistyka. Koncepcja zintegrowanego zarządzania. PWE, Warszawa 3. Hammer M., Champy J. (1996), Reengineering w przedsiębiorstwie. Neumann Management Institute 4. Kaplan R.S., Cooper R. (2001), Strategiczna karta wyników. Jak przełożyć strategię na działanie. Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 5. Kaplan R.S. i Cooper R. (2000), Zarządzanie kosztami i efektywnością. Dom Wydawniczy ABC, Kraków 6. Kaplan R.S., Norton D.P. (2004), Strategy Maps. Converting Intangible Assets into Tangible Outcomes, Harvard Business School Press 7. Managenelli R., Klein M. (1998), Reeingineering. Metoda usprawniania organizacji. PWE, Warszawa 8. Müller R., Rupper P. (2000), Process Reengineering. Wydawnictwo Astrum, Wrocław 9. Porter M. (1985), Competitive Advantage. Free Press, New York 10. Rachunkowość zarządcza i rachunek kosztów w systemie informacyjnym przedsiębiorstwa (2006), praca zbiorowa pod redakcją A. Karmańskiej, DI- FIN, Warszawa Streszczenie Celem niniejszego artykułu jest przedstawienie celów i mierników perspektywy procesów wewnętrznych w strategicznej karcie wyników. W pierwszej części artykułu autor przedstawił teoretyczne aspekty identyfikacji procesów, podał definicje i klasyfikacje procesów prezentowane w literaturze przedmiotu. Druga część poświęcona została prezentacji celów i mierników działań perspektywy procesowej strategicznej karty wyników pogrupowane w cztery grupy procesów: innowacyjne, operacyjne, posprzedażne i prawno-socjalne.
Cele i mierniki perspektywy procesów wewnętrznych w strategicznej... 137 The objectives and measures of internal process perspective in the balanced scorecard (Summary) The aim of the article is to present objectives and measures of internal process perspective in the balanced scorecard. In the first part of the article, theoretical aspects of processes identification, definitions and processes qualification presented in literature, are presented. The second part presented objectives and measures activities of internal process perspective in the balanced scorecard.