ZARZDZANIE EKSPLOATACJ ZA POMOC RACHUNKU KOSZTÓW

Transkrypt

1 UNIWERSYTET WARMISKO-MAZURSKI W OLSZTYNIE AKADEMIA TECHNICZNO-ROLNICZA W BYDGOSZCZY =================================================================== Stanisław NIZISKI Bogdan ÓŁTOWSKI ZARZDZANIE EKSPLOATACJ OBIEKTÓW TECHNICZNYCH ZA POMOC RACHUNKU KOSZTÓW...pamici naszych nauczycieli... =================================================================== OLSZTYN BYDGOSZCZ, 2002

2 2 Autorzy ksiki : Prof. dr hab. in. Stanisław NIZISKI UWM Olsztyn, WITPiS Sulejówek Prof. dr hab. in. Bogdan ÓŁTOWSKI ATR Bydgoszcz Zarzdzanie eksploatacj obiektów technicznych to zbiór działa obejmujcych: planowanie i podejmowanie decyzji, organizowanie, kierowanie i kontrolowanie, skierowane na zasoby systemu (ludzkie, finansowe, rzeczowe, informacyjne) w celu racjonalnego uytkowania i utrzymania obiektów technicznych w stanie zdatnoci. Efektywno eksploatacji obiektów technicznych jest charakteryzowana wskanikami: - skutecznoci, opisujcymi stopie osignicia celów; - ekonomicznoci, okrelajcy relacje midzy korzyciami a nakładami. W pracy omówiono pojcie rachunkowoci obejmujcej: ksigowo, rachunek kosztów i rachunek finansowy. Opracowano zagadnienie dotyczce rachunkowoci i rachunku kosztów w systemie działania. Rozpatrzono koszty według: rodzajów, miejsc powstawania, noników i zmiennoci, a take rachunek kosztów jako metod zarzdzania systemami działania. Zaproponowano model zarzdzania eksploatacj pojazdów mechanicznych za pomoc rachunku kosztów, które obejmuje utworzenie budetu i analiz kosztów. Recenzenci : Prof. n. dr hab. in. Henryk Tylicki Dr in. Szymon Salamon ISBN Wydawnictwo dofinansowane przez Komitet Bada Naukowych Wydawnictwo : MARKAR B.. Zielonka 31B Skład, druk i oprawa : P.P.-H. DRUKARNIA Sp. Z o.o. Sierpc Tel. (24)

3 3 SPIS TRECI 1. ANALIZA KOSZTÓW EKSPLOATCJI OBIEKTÓW TECHNICZNYCH Informacje wstpne Pojcie rachunkowo ci Miejsce rachunkowo ci i rachunku kosztów w systemie działania System rachunku kosztów Rachunek kosztów jako metoda zarzdzania systemami działania Analiza kosztów eksploatacji obiektów technicznych Analiza kosztów eksploatacji obiektów technicznych na podstawie zakładowego planu kont Koszty eksploatacji obiektów technicznych według rónych Autorów Podsumowanie Literatura MODEL KOSZTÓW EKSPLOATACJI OBIEKTÓW TECHNICZNYCH Miejsce podsystemu eksploatacji obiektów technicznych w systemie działania Klasyfikacja kosztów eksploatacyjnych obiektów technicznych Koncepcja kosztów eksploatacji obiektów w układzie rodzajowym Równanie kosztów eksploatacji obiektów technicznych Koncepcja kosztów eksploatacji obiektów technicznych w układzie miejsc powstawania Inne koszty eksploatacji obiektów technicznych Zarzdzanie utrzymaniem obiektów technicznych w stanie zdatno ci za pomoc rachunku kosztów Analiza kosztów eksploatacji obiektów technicznych Podsumowanie Literatura MODEL KOSZTÓW EKSPLOATACJI OBIEKTÓW TECHNICZNYCH W JEDNOSTCE BUDETOWEJ Informacje wstpne Równanie finansowych rodków budetowych Równanie kosztów eksploatacji obiektów technicznych w aspekcie rodków budetowych Analiza kosztów eksploatacji obiektów technicznych w JB Podsumowanie Literatura MODEL MATEMATYCZNY KOSZTÓW EKSPLOATACJI OBIEKTÓW TECHNICZNYCH Informacje wstpne Metody budowy modelu matematycznego kosztów eksploatacji obiektów technicznych Budowa modelu matematycznego kosztów eksploatacji obiektów technicznych metod eksperymentaln Literatura... 88

4 4 5. ASPEKTY PRAKTYCZNE WYKORZYSTANIA RACHUNKU KOSZTÓW EKSPLOATACJI OBIEKTÓW TECHNICZNYCH W SYSTEMACH DZIAŁANIA Zwizki pomidzy niektórymi charakterystykami procesu eksploatacji obiektów technicznych Wycena urzdze a eksploatacja obiektów technicznych Koszty eksploatacji maszyn rolniczych Koszty eksploatacji samochodów w przedsibiorstwie transportowym Koszty eksploatacji maszyn przedsibiorstwa produkcyjnego Wykorzystanie modeli matematycznych kosztów zarzdzania eksploatacj obiektów technicznych Podsumowanie LITERATURA KONCEPCJA ZARZDZANIA EKSPLOATACJ WOJSKOWYCH POJAZDÓW MECHANICZNYCH ZA POMOC RACHUNKU KOSZTÓW Wprowadzenie Graf kosztów eksploatacji Koszty logistyczne Koszty eksploatacji Zarzdzanie eksploatacj pojazdów za pomoc rachunku kosztów LITERATURA

5 5 WPROWADZENIE Racjonalna eksploatacja obiektów jest ródłem oszczdnoci surowców, energii i nakładów kapitałowych, podstawow strategi racjonalnego gospodarowania w dowolnych systemach działania (np. przemysłowych, rolniczych, handlowych), umoliwiajcych uzyskanie korzyci i zysków. Istnieje zatem potrzeba i konieczno poszukiwania nowych metod podwyszania efektywnoci eksploatacji obiektów technicznych, w tym metod zarzdzania. Zarzdzanie eksploatacj obiektów technicznych to zbiór działa obejmujcych: planowanie, organizowanie, kierowanie, kontrolowanie i podejmowanie decyzji, skierowane na zasoby systemu (ludzkie, finansowe, rzeczowe i informacyjne) w celu racjonalnego uytkowania i utrzymania obiektów technicznych w stanie zdatnoci. Efektywno eksploatacji obiektów technicznych jest charakteryzowana wskanikami: skutecznoci, opisujcymi stopie osignicia celów; ekonomicznoci, okrelajcy relacje midzy korzyciami a nakładami. W pierwszym rozdziale pracy omówiono pojcie rachunkowoci obejmujcej: ksigowo, rachunek kosztów i rachunek finansowy. Opracowano zagadnienie dotyczce rachunkowoci i rachunku kosztów w systemie działania. Rozpatrzono koszty według: rodzajów, miejsc powstawania, noników i zmiennoci, a take rachunek kosztów jako metod zarzdzania systemami działania. Dokonano analizy kosztów eksploatacji obiektów technicznych w istniejcych przekrojach klasyfikacyjnych kosztów, nastpnie na podstawie zakładowego planu kont, a take według pogldów rónych Autorów. Rozdział drugi pracy powicono modelowi kosztów eksploatacji obiektów technicznych. Rozpatrzono tak istotne zagadnienia jak: klasyfikacj, koncepcj w układzie rodzajowym i miejsc powstawania i równanie kosztów eksploatacji obiektów technicznych. Zaproponowano metod zarzdzania utrzymaniem obiektów technicznych w stanie zdatnoci za pomoc rachunku kosztów oraz sposób prowadzenia ich analizy. W rozdziale trzecim pracy rozpatrzono model kosztów eksploatacji obiektów technicznych w Jednostce Budetowej obejmujcy równanie finansowych rodków budetowych i równanie kosztów eksploatacji obiektów technicznych. W rozdziale 4 zaproponowano model matematyczny kosztów eksploatacji obiektów technicznych, a w tym: metody budowy modeli, metodyk budowy modeli, modele jakociowe kosztów podstawowych, logistycznych i eksploatacji, planowanie bada eksperymentalnych kosztów, koncepcj analizy wyników bada: statystyczn i merytoryczn.

6 6 Rozdział 5 pracy zawiera aspekty praktyczne wykorzystania rachunku kosztów eksploatacji obiektów technicznych, a w szczególnoci zwizki pomidzy zuyciem i intensywnoci uszkodze obiektu, dochodem jednostkowym, kosztem jednostkowym, zyskiem jednostkowym i wartoci jednostkow urzdzenia, wycen urzdze a eksploatacj obiektów technicznych, koszty eksploatacji samochodów w przedsibiorstwie transportowym, koszty eksploatacji maszyn przedsibiorstwa produkcyjnego, wykorzystanie modeli matematycznych kosztów do zarzdzania eksploatacj obiektów technicznych; W rozdziale 6 zaprezentowano now koncepcj zarzdzania eksploatacj wojskowych pojazdów mechanicznych za pomoc rachunku kosztów. Opracowano graf kosztów eksploatacji, wyróniajc koszty działalnoci jednostki wojskowej: podstawowe, logistyczne i dowodzenia (zarzdzania). Koszty eksploatacji wojskowych pojazdów mechanicznych podzielono na koszty eksploatacji aktywnej, czyli uytkowania biecego i eksploatacji pasywnej, czyli przechowywania. Zaproponowano zarzdzanie eksploatacj pojazdów mechanicznych za pomoc rachunku kosztów, które obejmuje: utworzenie budetu i analiz kosztów. Podkreli naley, e opracowanie koncepcji zarzdzania eksploatacj wojskowych pojazdów mechanicznych za pomoc rachunku kosztów było moliwe dziki informacjom podanym w rozdziałach od 1 do 5, zatem naley traktowa je jako integralne elementy niniejszej pracy. Serdecznie dzikujemy Panom dr. in. S. Wierzbickiemu i mgr. in. K. Ligierowi za udział w graficznym opracowaniu niniejszej pracy. Wyrazy podzikowania kierujemy take do Recenzentów, których trafne i yczliwe uwagi udoskonaliły tekst opracowania. Stanisław Niziski Bogdan ółtowski

7 7 1. ANALIZA KOSZTÓW EKSPLOATCJI OBIEKTÓW TECHNICZNYCH 1.1. Informacje wstpne System działania jest zbiorem elementów (np. maszyn, budynków, ludzi itp.) oraz relacji midzy nimi (rys. 1.1). W kadym systemie działania istnieje proces główny, którego realizacja przynosi okrelone dobra lub/i usługi. Aby ten proces mógł by zrealizowany, musi zosta zabezpieczony szeregiem procesów pomocniczych zwanych procesami logistycznymi [17]. Procesem głównym w systemach przemysłowych jest proces produkcji wyrobów, za w gospodarstwach rolniczych proces produkcji rolinnej lub zwierzcej. Procesy dodatkowe w przedsibiorstwach przemysłowych to: zasilanie (zaopatrzenie), zbyt, energetyczne, transportowe, eksploatacji rodków trwałych. W gospodarstwach rolniczych procesy pomocnicze s takie same jak w przemyle w sensie nazwy, jednak s one inne z racji zabezpieczanych funkcji systemu działania. Procesem głównym w systemach usługowych jest wiadczenie usług i proces handlowy, za procesy pomocnicze to: zamawianie usług, wiadczenia usług, zakup, sprzeda, magazynowanie itp. Procesowi głównemu i procesom pomocniczym zachodzcym w systemach działania nieodłcznie towarzysz inne rodzaje procesów, bez których dwa pierwsze nie mogłyby by efektywnie realizowane. Nale do nich: procesy zarzdzania, tzn.: planowanie i podejmowanie decyzji, organizowanie i przewodzenie (kierowanie ludmi), kontrolowanie; procesy ekonomiczne; informacyjne; marketingowe; inne (np. socjalne). Na bazie rozpatrzonych procesów i ogólnych zasad funkcjonowania systemów działania mona budowa rónorodne, racjonalne modele systemów działania potrzebne ludziom (np. przemysłowe jednostki gospodarcze, budowlane, rolnicze, transportowe, handlowe, ubezpieczeniowe, komunikacyjne, bankowe itp.).

8 8 Wejciem systemu działania (oddziaływanie otoczenia) s nakłady w postaci zasobów (rys. 1.1): rzeczowych; ludzkich; finansowych; informacyjnych. Nakłady te poprzez transformacje (realizacje) procesów (przemysłowych, rolniczych, usługowych, handlowych) w elementach systemu s przetwarzane w wyniki, które obejmuj: wyroby (produkty); usługi (materialne i niematerialne; zyski; straty; zachowania pracownicze; informacje. Wyniki te stanowi wyjcie systemu, które oddziałuje na jego otoczenie. Otoczenie reaguje na system sprzeniem zwrotnym, skierowanym na wejcia systemu działania. Otoczenie zewntrzne systemu obejmuje: 1. otoczenie ogólne, tzn.: ekonomiczne, techniczne, technologiczne, socjokulturowe, prawnopolityczne i midzynarodowe; 2. otoczenie celowe: konkurenci, klienci, dostawcy, kontrolerzy, siła robocza, zwizki zawodowe, właciciele, sojusznicy. Efektywne funkcjonowanie dowolnego systemu działania wymaga prowadzenie okresowej analizy w aspekcie: przeszłym, teraniejszym i przyszłym. Analiza odnoszca si do działalnoci gospodarczej nosi ogóln nazw analizy ekonomicznej. Analiza ekonomiczna jest podstawowym narzdziem zarzdzania systemami działania i słuy do [2, 7, 11, 16, 20]: oceny wyników funkcjonowania systemów; wykrycia słabych ogniw funkcjonowania systemów; ustalenie sposobów poprawiania efektywnoci funkcjonowania systemów; przygotowania podstaw do podejmowania prawidłowych decyzji. Zarzdzanie systemami działania wymaga cigłego podejmowania rónorodnych decyzji, w tym ekonomicznych, które powinny sprzyja osigniciu celów ich

9 9 funkcjonowania. Celem globalnym kadego systemu działania jest podwyszenie efektywnoci gospodarowania, czyli relacji midzy nakładami i efektami. Nakłady wyraone w pienidzu przyjmuj posta kosztów. W warunkach gospodarki rynkowej koszty to podstawowy czynnik decydujcy o wzrocie efektywnoci gospodarowania. Podejmowanie właciwych decyzji na kadym szczeblu zarzdzania jest uwarunkowane odpowiednim zasobom informacji, w szczególnoci informacji ekonomicznej. Dostarczaniem informacji ekonomicznych zajmuje si rachunkowo Pojcie rachunkowo ci Brzezin [3] podaje nastpujc definicj rachunkowoci: rachunkowo jest szczególnym systemem informacyjno kontrolnym o charakterze retro i prospektywnym dostosowanym do celów szeroko pojtego zarzdzania finansami podmiotu gospodarczego (organizacji). W [11] definicja rachunkowoci ma posta: w ujciu praktycznym rachunkowo jest sformalizowanym systemem cigłego gromadzenia, przetwarzania, badania i prezentacji informacji dotyczcych cigłoci procesów gospodarczych, zachodzcych w okrelonych jednostkach organizacyjnych, przy uwzgldnieniu zasady racjonalnoci i wartociowego (pieninego) wymiaru tych procesów. W podrcznikach zachodnich mona spotka definicj [6]: rachunkowo jest to proces pomiaru, rejestracji, klasyfikacji i agregowania informacji finansowych, które s uyteczne w podejmowaniu decyzji. W tej pracy rachunkowo bdzie rozumiana w aspekcie procesu, który przebiega i jest realizowany w dowolnym systemie działania, a take podsystemu rachunkowoci. Wyrónia si rachunkowo[3, 11, 21] (rys. 1.2): finansow (financial accounting) której zasadniczym zadaniem jest ewidencja operacji gospodarczych oraz sporzdzanie sprawozda finansowych zgodnie z obowizujcymi przepisami) głównie ze wzgldu na powizania ekonomiczne systemu z otoczeniem; zarzdcz (management accounting), podporzdkowan całkowicie wymogom podsystemów zarzdzania systemów działania, umoliwiajce racjonalne podejmowanie decyzji (na przykład zarzdzanie przez cele lub metod controlingu). Mona uzna e zakres rachunkowoci obejmuje [11] (rys. 1.3): ksigowo;

10 10 rachunek kosztów; rachunek finansowy. Ksigowo zajmuje si ewidencj operacji gospodarczych okrelonego systemu działania i głównie polega na: prowadzeniu ksig rachunkowych; przeprowadzaniu inwentaryzacji; dokonywaniu wyceny aktywów i pasywów; sporzdzaniu zestawu obrotów i sald; zarzdzaniu dokumentacj ksigow. Zasadniczym zadaniem rachunku kosztów jest dostarczanie informacji o kosztach i stratach według potrzeb i wymaga uytkowników wewntrznych systemów działania i uytkowników zewntrznych (np. urzdy skarbowe, kontrahenci, urzdy statystyczne). Dziki informacjom dostarczanym przez rachunek kosztów jest moliwe efektywne zarzdzanie systemami działania, przez koszty, a take kosztami. Rachunek finansowy systemu działania midzy innymi obejmuje: identyfikacj sytuacji majtkowej i finansowej; sprawozdawczo finansow: bilans, rachunek zysków i strat, przepływ rodków pieninych, sprawozdanie jednostki z działalnoci w roku obrotowym, itp.; analiz finansow, a w tym: procesy oraz efekty zarzdzania aktywami, pasywami, ekonomiczn efektywno funkcjonowania systemu (wynik finansowy, rentowno, zyskowno, koszty, przychody), relacje ekonomiczno finansowe z jednostkami zewntrznymi (nalenoci i zobowizania, wypłacalno kredytowa, wycena systemu); okrelenie stanu, przyczyn i tendencji rozwojowych systemów działania w aspekcie finansowym i majtkowym. Rachunkowo finansowa, zgodnie z wymaganiami prawa opiera si na unormowanej dokumentacji, w której szczególne miejsce maj dowody ksigowe stanowice podstaw ksigowania kadej operacji gospodarczej. Obserwuje si wiatow tendencj do ujednolicania rachunkowoci celem zapewnienia porównywalnoci i ułatwienia kontaktów midzy rónymi uytkownikami (Midzynarodowy Komitet Standardów Rachunkowoci).

11 Miejsce rachunkowo ci i rachunku kosztów w systemie działania Budowa systemu działania Dowolny system działania S D (przedsibiorstwo przemysłowe, rolnicze, usługowe, jednostki budetowe itp.) mona opisa wyraeniem (rys. 1.4) [17]: S D = < S 1, S 2, R 12 > (1.1) S 1 podsystem sterowany (roboczy, wykonawczy); S 2 podsystem sterujcy (zarzdzania); R 12 relacje. System S 1 tworz dwa podsystemy S RZ i S LR S D = < S RZ, S LR, R RR > (1.2) S RZ podsystem realizacji zada; S LR roboczy podsystem logistyki; R RR relacje. Podsystem realizacji zada S RZ przedsibiorstwa przemysłowego to podsystem produkcji wyrobów, przedsibiorstwa rolniczego podsystem produkcji rolinnej lub/i zwierzcej, przedsibiorstwa handlowego podsystem sprzeday towarów, przedsibiorstwa transportowego podsystem przewozów, jednostki wojskowej pododdziały. Roboczy podsystem logistyki S RL mona przedstawi za pomoc wzoru: S RL = < Z L, T L, D L, O L, E L, R LR > (1.3) Z L podsystem zasilania (zaopatrzenia); T L podsystem transportowy; D L podsystem dystrybucji; O L podsystem ochrony rodowiska; E L podsystem eksploatacji rodków trwałych; R LR relacje. Przeznaczenie, zadania i budow wymienionych elementów systemów działania omówiono w pracy [17]. System sterujcy (zarzdzania) S 2 moe obejmowa, cho niekoniecznie nastpujce podsystemy:

12 12 S 2 = < S ZW, S P, S PJ, S ZL, S E, S N, S I, R ZI > (1.4) S ZW podsystem zarzdzania szczebla najwyszego; S P podsystem zarzdzania produkcj; S PJ podsystem zarzdzania jakoci produkcji; S ZL podsystem zarzdzania logistyk; S E podsystem ekonomiczny; S N inne podsystemy; S I podsystem informacyjny; R ZI relacje. Zarzdzanie jest to koordynowanie pracy zespołów ludzkich i rodków produkcji do osignicia w sposób najbardziej efektywny, ustalonych celów. Proces zarzdzania dowolnego systemu działania obejmuje nastpujce fazy (rys. 1.5) [8]: planowanie i podejmowanie decyzji; organizowanie; przewodzenie (kierowanie ludmi); kontrolowanie. W aspekcie funkcjonalnym w podsystemie S ZW zarzdzania szczebla najwyszego lub podsystemie S ZL zarzdzania logistyk mona wyróni podsystemy: S ZW = < S ZD, S ZO, S ZK, S ZC, R ZZ > (1.5) S ZD podsystem planowania i podejmowania decyzji; S ZO podsystem organizowania; S ZK podsystem kierowania; S ZC podsystem kontroli; R ZZ relacje. Nieodzownymi elementami dowolnego systemu działania s dwa podsystemy: informacyjny (informatyczny) S I ; ekonomiczny S E. Podsystem informatyczny słuy do: zbierania informacji; gromadzenia informacji; przetwarzania informacji;

13 13 przesyłania informacji; przedstawiania informacji. Istotnym zadaniem, tego podsystemu jest take przygotowanie informacji do planowania i podejmowania decyzji dla poszczególnych podsystemów działania. System informatyczny S I dowolnego systemu działania składa si z podsystemów (rys.1.6): S I = < S IZ, S IP, S IL, S IE, S IM, S IK, S IN, S IB, R IB > (1.6) S IZ podsystem informatyczny zarzdzania całym systemem działania; S IP podsystem informatyczny systemów: produkcji, usług, sprzeday towarów. S IL podsystem informatyczny systemu logistycznego; S IE podsystem informatyczny systemu ekonomicznego; S IM podsystem informatyczny systemu marketingu; S IK podsystem informatyczny systemu kadr; S IN podsystem informatyczne innych systemów; S IB podsystem informatyczny biura systemu działania; R IB relacje midzy podsystemami. Podsystem informatyczny S I systemu działania zdefiniowano nastpujco: S I = < U I, A I, B I, A PI, A FI, O I, T I, R FI > (1.7) U I uytkownicy systemu informatycznego; A I administrator systemu; B I baza wiedzy; A PI algorytmy przetwarzania danych; A FI algorytmy funkcjonowania systemów, podsystemów, układów itp.; O I oprogramowanie; T I techniczne rodki informatyki; R FI relacje System ekonomiczny Zasadniczym zadaniem podsystemu ekonomicznego dowolnego systemu działania jest analiza jego funkcjonowania, w aspekcie zasady racjonalnego gospodarowania. Istot tej zasady jest zapewnienie takiego gospodarowania [2, 7, 16, 20], aby: przy danym nakładzie rodków otrzyma maksymalny stopie realizacji celu albo przy danym stopniu realizacji celu uy minimalnego nakładu rodków.

14 14 W aspekcie funkcjonalnym system ekonomiczny S E mona opisa za pomoc wyraenia (rys. 1.4): S E = < S ER, S EA, S EE, S EW, S EC, S ES, R ES > (1.8) S ER podsystem rachunkowoci; S EA podsystem analizy ekonomicznej; S EE podsystem rachunku efektywnoci; S EW podsystem rachunku wewntrznego; S EC podsystem controlingu; S ES podsystem statystyki gospodarczej; R ES relacje. W aspekcie rachunkowoci mona wyróni podsystemy: S ER = < S RE, S RK, S RF, R RF > (1.9) S RE podsystem ksigowoci; S RK podsystem rachunku kosztów; S RF podsystem rachunku finansowego; R RF relacje. Zadania podsystemów: S RE, S RK, S RF wyszczególniono w punkcie 2. Wyranie naley podkreli e dominujc pozycj w systemie informacji ekonomicznej zajmuje rachunkowo. Według [11] około 70 % informacji ekonomicznych ma swoje ródło w ksigowoci, std te system rachunkowoci naley uzna za jedno z głównych narzdzi podsystemu zarzdzania systemem działania (rachunkowo zarzdcza). Podsystem rachunkowoci dostarcza informacji dla podsystemów: S EA, S EE, S EW, S EC, S ES, które s take wanymi ogniwami zarzdzania systemem działania. Zadaniem podsystemu S EA analizy ekonomicznej jest dokonywanie analiz w zakresie: wyników produkcyjnych, kosztów własnych, dochodów i wyników finansowych, efektywnoci czynników produkcji, sytuacji majtkowej i finansowej podsystemu sytuacji ekonomicznej pracowników i innych. Zadaniem podsystemu S EE rachunku efektywno ci jest okrelenie ekonomicznnoci (opłacalnoci) oraz ekonomizacja planowanych (rachunek exante) lub wykonanych (rachunek expost) zada. Do wykonania tego zadania s niezbdne informacje z rachunku kosztów i rachunku wyników. Przykładem informacji potrzebnych w rachunku ekonomicznej efektywnoci zada s: nakłady, koszty, przychody, zmiany kosztów, straty, stopa

15 15 procentowa, okres obliczeniowy, rozkłady wielkoci ekonomicznych w czasie, zysk, opłaty, podatki itp. Zadaniem podsystemu S EW rozrachunku wewntrznego jest analiza i ocena funkcjonowania systemu działania w aspekcie efektywnoci jego gospodarowania. Warunkiem niezbdnym funkcjonowania tego podsystemu s informacje z podsystemu rachunkowoci, a dotyczce: kosztów, obniki kosztów, strat, oszczdnoci, zysków opłacalnoci, innowacji, które pozwalaj na bieco tworzy zmienne sterujce (np.: budet jednostki, premie, nagrody) systemem działania. Zadaniem podsystemu S EC controlingu jest wykorzystywanie w szerokim zakresie rachunkowoci zarzdczej do celów planowania i podejmowania decyzji i kontroli systemu działania. Według [3] funkcje controlingu s nastpujce: pomiar i dokumentacja; planowanie, prognozowanie i doradztwo; sterowanie wyprzedzajce; kontrola. Podstaw controlingu jest rozbudowany system punktów, procedur, działa, narzdzi i zmiennych kontrolnych, pozwalajcych na wykrywanie odchyle, rzeczywistych i planowanych wartoci tych zmiennych w celu podjcia działa korygujcych. Zadaniem podsystemu S ES statystyki gospodarczej jest gromadzenie i przetwarzanie informacji w aspekcie genezy funkcjonowania systemu działania. Informacje te wykorzystuje si midzy innymi do: sporzdzania sprawozda i analiz, dokonywania bada porównawczych, planowania, prognozowania, okrelania trendów i zalenoci statystycznych Funkcjonowanie systemu działania w aspekcie ekonomicznym Wejciem U W do podsystemu S RZ realizacji zada s zasoby: ludzkie, finansowe i informacyjne. Wejciem do roboczego podsystemu S LR logistycznego s: materiały, półwyroby, maszyny, narzdzia, czci wymienne, siła robocza itp., które s take wejciem do podsystemu realizacji zada (rys. 1.4). Wyjciami Y L w podsystemie realizacji zada s na przykład dla: przedsibiorstwa przemysłowego wyroby; przedsibiorstwa rolnego produkty rolne lub/i zwierzce;

16 16 przedsibiorstwa handlowego towary; jednostki budetowej typu wojskowego w czasie pokoju gotowo bojowa, a w czasie wojny pokonanie przeciwnika; jednostki budetowej typu uczelni wyszej liczba i jako wypromowanych absolwentów; jednostki budetowej typu administracja publiczna jako usług. Zwróci naley uwag na to, e w przemysłowych i rolniczych systemach działania wyjcie Y W (rys. 1.4) jest realizowane przez podsystem dystrybucji D L roboczego podsystemu logistycznego S LR, std te zachodzi równowano Y W Y WL. W systemach działania typu jednostki budetowe wystpuje tylko wyjcie Y W z podsystemu realizacji zada S RZ. W ogólnoci wyjciem systemu działania mog by: zasoby (rzeczowe, ludzkie, finansowe, informacyjne), wyroby, usługi, koszty, wskaniki efektywnoci itp. Podstaw podejmowania racjonalnych decyzji w systemach działania jest wiarygodna i uyteczna informacja. Zatem istotn rol spełnia podsystem informacyjny S I, w tym informatyczny podsystem S IE systemu ekonomicznego. Informatyczny podsystem S IE systemu S E ekonomicznego zbiera informacje w zakresie: wej I EU i wyj I EW podsystemu realizacji zada; wej I EX i wyj I EY podsystemu logistycznego; stanu i potrzeb podsystemów S ZW, S ZL, S E, S I, S N. Podsystem informatyczny S IE systemu ekonomicznego, zgromadzone informacje przechowuje i przetwarza według okrelonych algorytmów i programów zgodnie z wymaganiami podsystemów: rachunkowoci S ER, analiz ekonomicznych S EE, rozrachunku wewntrznego S EW, controlingu S EC, i statystyki gospodarczej S ES. Podsystem S E ekonomiczny przetworzone i odpowiednio przygotowane informacje I EP przekazuje według klucza do podsystemów: zarzdzania szczebla najwyszego S ZW, zarzdzania logistyk S ZL i innych S N. Podkreli naley, e wymienione podsystemy maj sprzenia zwrotne i mog przekazywa informacje fakultatywne i obligatoryjne do podsystemu S I. Podsystem S ZW zarzdzania szczebla najwyszego ma uprawnienia do podejmowania decyzji I D, w tym ekonomicznych w stosunku do podsystemu S RZ realizacji zada i roboczego podsystemu S LR logistycznego, a take decyzji I DE w stosunku do pozostałych podsystemów.

17 17 Pozostałe podsystemy, w tym podsystem S ZL zarzdzania logistyk podejmuj decyzje ekonomiczne w swoim uprawnionym zakresie. Poza tym przedstawiaj istotne dane do przygotowania propozycji decyzji strategicznych, taktycznych, a take operacyjnych w skali systemu działania, na szczeblu systemu S ZW System rachunku kosztów Informacje wstpne W podsystemie S E ekonomicznym (punkt 1.3.2) dowolnego systemu działania S D (rys. 1.4) wyróniono podsystem S ER rachunkowoci, a w nim podsystemy: ksigowoci S RE, rachunku kosztów S RK, rachunku finansowego S RF. System rachunku kosztów zostanie rozpatrzony na przykładzie jednostek gospodarczych, prowadzcych działalno przemysłow, budowlan, usługow (w tym transportow) oraz handlow. Według [20] koszt (ang. cost) oznacza wyraone w pienidzu zuycie rodków produkcji i siły roboczej niezbdne w celu pozyskania dobra (produktu) lub usługi. W [11] koszt zdefiniowano nastpujco: wyraone w pienidzu uzasadnione zuycie pracy ludzkiej i uprzedmiotowionej (praca miniona odzwierciedlona w rodkach produkcji i przedmiotach materialnych lub artykułach konsumpcyjnych) w celu wytwarzania okrelonego produktu. Pod pojciem kosztów rozumie si wyraone w jednostkach pieninych zuycie dóbr (np. materiału, odpisy amortyzacyjne) oraz wywiadczone usługi (np. płace, koszty socjalne) w celu wytworzenia i zbytu wyrobów produkowanych w przedsibiorstwie; wzgldnie czynników produkcji, usług obcych jak równie wiadcze publicznych, o ile słu one do utrzymania gotowoci produkcyjnej [21]. Matuszewicz [14] definiuje koszty własne nastpujco: koszty własne stanowi wyraone w pienidzu zuycie rodków trwałych, wartoci niematerialnych i prawnych, materiałów, paliwa, energii, usług, czasu pracy pracowników oraz niektóre wydatki nie odzwierciedlajce zuycia, dotyczce normalnej działalnoci danej jednostki gospodarczej w okrelonej jednostce czasu. W problematyce podsystemu rachunku kosztów mona w szczególnoci wyróni [11, 15, 21]: klasyfikacj kosztów; ewidencj i rozliczenie kosztów; kalkulacj kosztów;

18 18 analiz kosztów. Podkreli naley, e nadrzdnym zadaniem rachunku kosztów jest dostarczanie informacji o kosztach i stratach, według potrzeb i wymaga poszczególnych podsystemów jednostek gospodarczych oraz jednostek zewntrznych (np. instytucje kredytowe, urzdy skarbowe). Informacje te powinny charakteryzowa si obiektywizmem, rzetelnoci, komunikatywnoci, kompleksowoci, szczegółowoci i terminowoci. Dziki informacjom dostarczanym przez rachunek kosztów staje si moliwe efektywne zarzdzanie przez koszty oraz zarzdzanie kosztami dowolnego systemu działania Klasyfikacja kosztów Na rys. 1.7 wyróniono cztery główne powszechnie wykorzystywane w praktyce przekroje klasyfikacyjne kosztów według [11, 14]: rodzajów; miejsc powstawania; no ników; zmienno ci Koszty w układzie rodzajowym Ponoszone przez jednostk gospodarcz koszty zwykłej działalnoci operacyjnej zgrupowane według składowych procesu pracy nazwano układem rodzajowym kosztów. Obejmuje on wszystkie koszty jednostki gospodarczej. Rodzajowy układ kosztów przedstawiono na rys 1.8. Koszty materiałów [11, 15] obejmuj: materiały podstawowe, materiały pomocnicze, półfabrykaty, surowce, materiały pdne, opakowania, czci zamienne maszyn i urzdze. Kolejnymi pozycjami rodzajowego układu kosztów s koszty energii obcej: elektrycznej, cieplnej, wody, spronego powietrza na potrzeby technologiczne, energetyczne i gospodarcze działalnoci operacyjnej oraz usług obcych: naprawczych, transportowych, obróbki obcej i innych. Znaczcym składnikiem rodzajowym kosztów własnych jest amortyzacja, która okrela warto zuycia rodka trwałego (np. rodki transportu) lub wartoci niematerialnej i prawnej (np. warto firmy) w danym przedziale czasu, wyraona w jednostkach pieninych. Dokonywane odpisy amortyzacyjne metod liniow (równomiern), degresywn (przypieszon), naturaln lub specjaln spowodowane systematyczn degradacj rodków

19 19 trwałych na skutek zuycia nazywan umorzeniem. Zatem umorzenie oznacza zmniejszenie wartoci pocztkowej rodka trwałego o kwot równ amortyzacji, ustalon dla okrelonego przedziału czasu. Odsetki wyraaj cało kosztów zwizanych z pozyskiwaniem i uywaniem kapitału obcego. S one płacone kredytodawcom i poyczkodawcom zgodnie z warunkami umów. Koszty wynagrodze odpowiadaj one wszelkim wypłatom wynagrodze pieninych i w naturze, nalenych za prac na rzecz systemu działania niezalenie od formy stosunku pracy. Z kosztami wynagrodze s zwizane najczciej w sposób proporcjonalny koszty wystpujce w obligatoryjnych narzutach od wynagrodzenia. Do kosztów tych midzy innymi nale: składki z tytułu ubezpieczenia społecznego (ZUS), składki na fundusz pracy. Do kosztów społecznych zalicza si podatki (np. gruntowy, od nieruchomoci, od rodków trwałych) majce charakter kosztów, opłaty (np. skarbowe, notarialne i sdowe, na rzecz organów administracji terenowej), składki i odpis na zakładowy fundusz wiadcze socjalnych, inne koszty (np. delegacji, reprezentacji, reklamy). Koszty rodzajowe s ewidencjonowane na kontach. Według [3] jest konto jest dwustronna tabela (rachunek), stosowana zarówno w rachunkowoci, jak i w innych naukach ekonomicznych do rejestracji planowania i bilansowania przeciwstawnie skierowanych strumieni, tj. przychodów (zwiksze) lub rozchodów (zmniejsze) odpowiednio sklasyfikowanych obiektów majtkowych, ale take kosztów i efektów (przychodów) finansowych danego podmiotu w pewnym okresie czasu. Konto (ang. account) [20] jest to urzdzenie ewidencyjne słuce do ksigowego odzwierciedlenia stanu i zmian okrelonego składnika aktywów, pasywów bd wyniku (kosztów, przychodów, strat i zysków). Przykład konta zespołu 4 pt. Koszty według rodzajów i ich rozliczenie przedstawiono w tablicy 1.1. Tablica 1.1. Przykład konta [3] ZESPÓŁ 4 KOSZTY WEDŁUG RODZAJÓW I ICH ROZLICZENIE Koszty według rodzajów Amortyzacja Zuycie materiałów Energia Obróbka obca Usługi transportowe Usługi remontowe Inne usługi obce Wynagrodzenia

20 Ubezpieczenia społeczne i inne narzuty na wynagrodzenia Odpisy na fundusze dla załogi Podatki Usługi bankowe Podróe słubowe Koszty reprezentacji i reklamy Pozostałe koszty proste Rozliczanie kosztów Koszty w układzie miejsc powstawania Istotne znaczenie w zarzdzaniu systemem działania ma strukturalizacja kosztów rodzajowych w układzie miejsc powstawania. Naley przy tym wyróni koszty sterowalne i niesterowalne. Koszty sterowalne to takie, które s zalene od decyzji i działa podejmowanych w danym podsystemie stanu działania, a zatem mog by przedmiotem odpowiedzialnoci, natomiast koszty niesterowalne znajduj si poza wpływem danego podsystemu, dlatego nie moe on by z nich rozliczany. Z uwagi na znaczn pracochłonno pomiaru i ewidencji, układ kosztów według miejsc powstawania ogranicza si w praktyce do wybranych podsystemów systemu działania i jego rodzajów działalnoci. Na rys. 1.9 przedstawiono typowe układy kosztów według miejsc powstawania. Przykład konta kosztów według typów działalnoci przedsibiorstwa i ich rozliczania przedstawiono w tablicy 1.2. Omówienie sposobów ewidencji i rozliczenia kosztów według tablicy 1.2 mona znale w pracach [14, 21]. Tablica 1.2. Przykład konta kosztów według typów działalnoci. ZESPÓŁ 5 KOSZTY WEDŁUG TYPÓW DZIAŁALNO CI I ICH ROZLICZENIE Koszty działalnoci podstawowej Produkcja podstawowa Koszty wydziałowe Koszty zakupu Koszty sprzeday Koszty handlowe Produkcja pomocnicza Działalno bytowa Koszty ogólnozakładowe Rozliczenie produkcji

21 Koszty w układzie kalkulacyjnym Wyjciem niektórych systemów działania (rys. 1.4) na przykład przemysłowych, rolniczych i usługowych s wyroby lub/i usługi, które s nonikami kosztów. Jednostka wyrobu lub usługi, wyraona za pomoc odpowiedniej miary naturalnej (np. szt, kg, m, h, mth itp.) stanowi przedmiot kalkulacji. Składniki kalkulacyjne kosztów s uporzdkowane według malejcego stopnia istotnoci identyfikowanych ich zwizków pomidzy kosztami, a wyrobami lub usługami. Std wynika podział kosztów w układzie kalkulacyjnym na dwie grupy: koszty bezpo rednie i po rednie (rys. 1.10). Informacje na temat kalkulacyjnego podziału kosztów znajdzie Czytelnik w [11, 14, 21] Inne kategorie kosztów Koszty stałe to takie koszty, które nie reaguj na zmiany wielkoci produkcji. Dotyczy to krótkich obszarów czasu. Przykładowo do kosztów stałych zaliczamy utrzymanie budowli obejmujce koszty: amortyzacji, remontów kapitałowych, konserwacji, ubezpieczenia, oprocentowania, opłaty dzierawne za uytkowanie gruntów, amortyzacja urzdze, utrzymanie kierownictwa, administracji i inne. Koszty stałe mog zmienia si przy wdraaniu nowych urzdze lub wynajciu nowych pomieszcze. Koszty zmienne (ang. variable costs) zmieniaj si degresywnie, progresywnie lub proporcjonalnie wraz ze zmian wielkoci produkcji. Koszt bezpo redni oznacza taki składnik kosztów własnych przedsibiorstwa, który wykazuje bezporedni zwizek z danym nonikiem (np. szt., kg, godz.) lub miejscem powstawania kosztów oraz został jednoznacznie i dokładnie ustalony na podstawie ródłowej dokumentacji kosztów. Koszty które wykazuj zwizek poredni i s naliczane metodami przyblionymi i wykorzystujcymi tzw. klucze podziałowe, nazywane s kosztami po rednimi. W pracy [6] podzielono koszty na trzy kategorie dla: wyceny zapasów; podejmowania decyzji; kontroli.

22 Rozliczenie kosztów Operacja rozliczania kosztów jest zasadniczym zadaniem rachunku kosztów. Przykładowy typowy proces rozliczania kosztów przedsibiorstwa przemysłowego składa si z czterech faz (rys. 1.11) [11]: pomiar, ewidencja i zaliczanie kosztów do rodzajów; rozliczanie kosztów na okresy obrachunkowe (w tym rozliczenia midzyokresowe); rozliczanie kosztów na miejsca powstawania; rozliczanie kosztów na noniki. Operacja zaliczania kosztów na rodzaje jest połczone w praktyce z czynnociami pomiaru i ksigowej ewidencji kosztów na kontach zespołu 4. Koszty rodzajowe s jednoznacznie okrelonymi w ksigowoci pozycjami kosztów pozostałych, których nie mona rozłoy na elementy. Obejmuj one wszystkie koszty rzeczywiste poniesione w danym okresie obrachunkowym, mimo, e mog dotyczy równie działalnoci systemu w przyszłoci. Rozliczanie kosztów na okresy obrachunkowe ma na celu powizania kosztów z efektami uzyskanymi przez system w danym przedziale czasu i słuy do udoskonalenia funkcjonowania jego podsystemu zarzdzania. Nastpnie rodzajowe koszty okresów obrachunkowych rozlicza si na miejsca powstawania i w kocu na noniki (kalkulacyjny układ kosztów) Kalkulacja kosztów Kalkulacja kosztów jest to obliczanie kosztów przypadajcych na przedmiot kalkulacji czyli jednostk kalkulacyjn, któr moe by: produkt, grupa produktów, cz, zespół, podzespół fragment lub cało usługi zewntrznej albo cało usługi zewntrznej albo wewntrznej, jednostka rezultatu działalnoci handlowej, finansowej, bytowej, socjalnej lub inwestycyjnej itp. [11, 14, 20]. Jedn z zasad kalkulacji jest pełna identyfikacja zwizków jednostek kalkulacyjnych z kosztami w celu odniesienia do poszczególnych jednostek wszystkich kosztów na nie przypadajcych, niezalenie od miejsc i okresów obrachunkowych, w których te koszty powstały [11]. Głównym zadaniem kalkulacji jest dostarczenie informacji ekonomicznych dla poszczególnych podsystemów decyzyjnych systemu działania (zarzdzanie przez koszty, controlling, inne formy zarzdzania).

23 23 Rozrónia si dwie metody kalkulacji kosztów: kalkulacja podziałowa (prosta, złoona, ze współczynikami); kalkulacja doliczeniowa (zlecona, asortymentowa). Kalkulacja podziałowa prosta przy produkcji masowej polega na rozdzieleniu całkowitych kosztów wytwarzania danego okresu na liczb wytworzonych wyrobów. W kalkulacji podziałowej złoonej koszty całkowite danego okresu s dzielone nie midzy wyroby, lecz według jednostek miary wspólnych dla wytworzonych produktów (np. kg, kcal i innych). W metodzie kalkulacji podziałowej ze współczynnikami, funkcj umownej jednostki kalkulacyjnej reprezentujcej zbiór produktów podobnych, pełni jednostka produktu przyjtego jako produkt bazowy, w stosunku do którego odnosi si pozostałe produkty. Relacj kosztow pomidzy produktem bazowym, a pozostałymi produktami odzwierciedlaj współczynniki. Kalkulacja doliczeniowa kosztów danego nonika (przedmiotu) polega na doliczaniu poszczególnych pozycji kosztów bezporednich na podstawie dokumentów rzeczywistych. Natomiast koszty porednie i inne dolicza si według umownych kluczy kalkulacyjnych. W kalkulacji doliczeniowej zleconej zakłada si kart kalkulacyjn odpowiadajc zleceniu produkcyjnemu, która słuy do grupowania bezporednich kosztów zlecenia na podstawie dokumentacji ródłowej. W metodzie kalkulacyjnej doliczeniowej asortymentowej na karcie kalkulacyjnej s gromadzone koszty bezporednie egzemplarzy okrelonej pozycji asortymentowej produktu, a nie koszty zlece, jak w metodzie poprzedniej Rachunek kosztów oparty na kalkulacji cz ciowej Kalkulacja cz ciowa polega na wliczaniu do kosztów wytworzenia produktów tylko tych kosztów, które s kontrolowane w przekroju kosztów [14]. Warianty kalkulacji czciowej przedstawiono na rys W rachunku kosztów opartym na kosztach bezpo rednich przyjmuje si załoenie, e w przekroju produktów bd kontrolowane tylko koszty bezpo rednie, a pozostałe koszty (po rednie) według miejsc ich powstawania. Rozwizanie to moe by stosowane dla produkcji nieskomplikowanych wyrobów. Rachunek kosztów oparty na kosztach zmiennych polega na kalkulowaniu produktów w wysokoci kosztów zmiennych. W rachunku kosztów opartych na kosztach podstawowych w przekroju produktów ujmuje si te koszty, które wywieraj decydujcy wpływ na kształtowanie ogólnej sumy kosztów produkcji, a wic kosztów podstawowych.

24 24 Do kosztów podstawowych zalicza si: 1) koszty podstawowe bezporednie; 2) koszty podstawowe ruchu: amortyzacja maszyn i urzdze; naprawa oraz konserwacja maszyn i urzdze; energia napdowa. Zakres i sposoby odniesienia kosztów podstawowych bezporednich na poszczególne przedmioty kalkulacji zostały szczegółowo ustalone dla poszczególnych bran. W pracy [14] przedstawiono koncepcj moliwoci i celowoci odnoszenia na produkty kosztów podstawowych ruchu, a wic zaliczenia ich do kosztów ujmowanych w przekroju kosztów. Istot koncepcji mona sprowadzi do: 1) amortyzacja maszyn i urzdze produkcyjnych powinna by wyliczona na godzin pracy maszyn i na godzin ich postoju (godzinowa stawka amortyzacyjna); 2) koszty naprawy maszyn i urzdze produkcyjnych powinny by rozliczane za pomoc stawek ustalonych na godzin pracy maszyny; 3) energia napdowa powinna by odnoszona na produkowanie wyrobu za pomoc stawek jej zuycia przypadajc na godzin pracy maszyny; 4) koszty ogólne (np. ogólnowydziałowe, ogólnozakładowe, sprzeday, bezczynnoci) powinny by odnoszone na wynik działalnoci tego okresu, w którym powstały Analiza kosztów Istota analizy kosztów polega na porównaniu kosztów rzeczywistych danego okresu sprawozdawczego, ujtych w przekroju kosztów: rodzajowych, kalkulacyjnych, miejsc powstawania i przedmiotów kalkulacji z odpowiednimi kosztami [14]: planowanymi na ten sam okres; rzeczywistymi okresu ubiegłego; innych zakładów jednostki gospodarczej. Podstawowe dane liczbowe niezbdne do oceny poziomu kosztów własnych jednostki gospodarczej s zawarte w planie kosztów oraz sprawozdaniach z jego wykonania, do których zalicza si sprawozdania z: kosztów w układzie rodzajowym i kalkulacyjnym, kosztów porednich (wydziałowych i ogólnozakładowych), zakupów, sprzeday i handlowych. Analiza kosztów w układzie rodzajowym opiera si na informacji o rzeczywicie poniesionych kosztach oraz kosztach stanowicych baz porówna (planowanych ubiegłego

25 25 okresu) (tablica 1.3). Istotnych informacji dostarcza porównywanie wskaników struktury kosztów dla wielkoci planowanych i rzeczywistych, które wyraaj stosunek procentowy kosztów w poszczególnych pozycjach, do całoci kosztów. W prawidłowo funkcjonujcej i rozwijajcej si jednostce gospodarczej powinien male koszt płac bezporednich na jednostk produkcji, wzrasta koszt amortyzacji, napraw i energii napdowej. Tablica 1.3. Przykład przygotowania danych do analizy kosztów w układzie rodzajowym [14] Pozycje układu rodzajowego Amortyzacja Zuycie materiałów Zuycie energii Usługi transportowe Usługi remontowe Inne usługi Wynagrodzenia Narzuty na wynagrodzenia Inne koszty Koszty planowane Koszty rzeczywiste Odchylenie Procent (kol 3 : kol 2) Wskaniki struktury kosztów planowanych rzeczywistych ,3 7, ,4 47, ,9 2, ,7 0, ,2 4, ,3 0, ,3 22,1 6,8 48,3 1,7 0,1 4,2 0,2 21, ,3 13,9 13, ,2 3,1 3,1 Razem ,6 100,0 100,0 Analiza kosztów w układzie kalkulacyjnym (tablica 1.4) moe by wiarygodna w odniesieniu do pozycji kosztów bezporednich, które zale od rozmiarów produkcji. Analiza kosztów wydziałowych, w których udział kosztów stałych jest duy, nie moe by w pełni wiarygodna, gdy warto tych kosztów, w odniesieniu do produkcji gotowej, jest zalena zarówno od poziomu tych kosztów, rozmiarów produkcji, jak i od przyjtego klucza podziałowego. Właciwy obraz wykonania planu kosztów porednich moe by uzyskany dopiero w wyniku analizy tych kosztów w przekroju miejsc ich powstawania. We właciwie funkcjonujcych jednostkach gospodarczych powinno si obserwowa wzrost udziału kosztów bezporednich, za spadek kosztów porednich w koszcie własnym. Tablica 1.4. Przykład przygotowana danych do analizy kosztów w układzie kalkulacyjnym [14] Pozycje kalkulacyjne kosztów Warto produkcji gotowej wg kosztów jednostkowych planowanych rzeczywistych Odchylenia Procent Wskanik struktury wykonania planu plan wykonanie

26 Materiały bezporednie Płace bezporednie Koszty wydziałowe Techniczny koszt wytworzenia ,2 101,3 99,8 99,5 75,5 11,9 12,6 100,0 75,3 12,1 12,6 100,0 Warto kosztów po rednich nie zaley bezporednio od wielkoci produkcji dlatego te porównuje si koszty rzeczywiste z kosztami planowanymi (preliminowanymi) (tablica 1.5). Tablica 1.5 Przykład przygotowania danych do analizy kosztów porednich [14] Pozycje analityczne kosztów Plan Wykonanie Odchylenie Płace i narzuty na płace Zuycie materiałów Zuycie energii Amortyzacja majtku trwałego Remonty i konserwacje Pozostałe koszty Koszty nieprodukcyjne Procent wykonania planu 108,3 91,9 103,7 95, ,0 240,0 - Razem , Rachunek kosztów postulowanych Rachunek kosztów postulowanych jest narzdziem efektywnego zarzdzania systemem działania. Istot tego rachunku okrela wyraenie: C rz = C p ± C rzp (1.10) C rz koszty rzeczywiste; C p koszty postulowane; C rzp odchylenia kosztów rzeczywistych od kosztów postulowanych. Koszty postulowane stanowi wzorzec, w stosunku do którego porównuje si koszty rzeczywiste i analizuje si istotne rónice (odchylenia) midzy nimi. Kosztami postulowanymi mog by: 1) Koszty planowane przecitne dla okresu: rocznego, kwartalnego, planu operatywnego;

27 27 2) Koszty normatywne (standardowe) wynikajce z norm: obowizujcych na pocztku roku (kwartału), docelowych, aktualnie obowizujcych. Koszt planowany wyrobu odzwierciedla przyjte przecitne normy zuycia, ceny i stawki, przewidywan liczb i asortyment produkcji oraz rozłoenie jej na poszczególne okresy, zatem jest oparty na pewnych przewidywaniach, w zwizku z tym nie stanowi, najlepszego wzorca do oceny kosztów rzeczywistych. Koszty normatywne (standardowe) maj odmienny charakter ni koszty planowane, gdy bazuj na niezbdnym zuyciu materiałów, które jest okrelane za pomoc norm Rachunek kosztów jako metoda zarzdzania systemami działania Według [8] zarzdzanie to zestaw działa obejmujcy: planowanie i podejmowanie decyzji, przewodzenie tj. kierowanie ludmi i kontrolowanie, skierowanych na zasoby organizacji: ludzkie, finansowe, rzeczowe i informacyjne i wykorzystywanych z zamiarem osignicia załoonych celów systemu działania. Głównym narzdziem planowania i podejmowania decyzji w systemie działania jest budetowanie. Według [4] budet okrela si jako wyraony w jednostkach ilociowych i wartociowych plan, przydzielony okrelonej jednostce decyzyjnej w danym okresie obrachunkowym, z odpowiednim zakresem obowizywalnoci. Budetowanie (plan finansowo kosztowy) jest procesem, który obejmuje trzy podstawowe fazy[4]: tworzenie budetu okrelajcego planowane rodki finansowe i przewidywane koszty w rozkładzie czasowym dla przewidywanych do realizacji zada; realizacja zada na podstawie planu budetowego; kontroli budetowej w aspekcie oceny biecych efektów, korekty planu budetowego i premiowania wykonawców. Jak ju powiedziano w punkcie i informacje na temat kosztów słu decydentom do: oceny sytuacji ekonomicznej systemu działania; podejmowania decyzji, w tym gospodarczych; kontroli realizacji decyzji. Istotnym elementem sporzdzonego budetu jest okrelenie rachunku kosztów, które w bezporedni sposób wpływaj na wyniki funkcjonowania systemu działania.

28 28 Budetowanie kosztów moe dotyczy działalnoci operacyjnej systemu, tzn.: handlowej, usługowej, produkcyjnej, inwestycyjnej, finansowej itp. Moe by sporzdzony budet kosztów rodzajowych: zuycia materiałów i energii, kosztów usług obcych, kosztów osobowych, podatków i opłat, amortyzacji, pozostałych kosztów. Mona mówi równie o budetowaniu kosztów bezporednich i porednich, a take budecie kosztów: wydziałów podstawowych, pomocniczych, zarzdu, zakupów. Tablica 1.6. Syntetyczny budet kosztów hipotetycznego wydziału obsługiwania maszyn na pierwszy kwartał... roku Lp. Wyszczególnienie Stycze Luty marzec 1. Materiały Czci zamienne Energia elektryczna Energia cieplna Amortyzacja maszyn i komputerów Amortyzacja budynków Wynagrodzenia z narzutami Naprawy zlecone urzdze wydziału Inne koszty Koszty własne wydziału obsługiwania maszyn Budetowanie naley rozumie jako metod wspomagajc jednoczenie wszystkie funkcje zarzdzania, w okresie krótkoterminowym, rocznym oraz długoterminowym. System działania powinien by tak zorganizowany, aby były w nim łatwo identyfikowalne podsystemy odpowiedzialne za koszty wyników i inwestycje. Podsystemy te przyjto nazywa centrami kosztów [4], wyników oraz inwestycji. Centrum kosztowe posiada uprawnienia i ponosi odpowiedzialno wyłcznie za decyzje wpływajce na rodzaj i poziom poszczególnych kosztów. Centa kosztowe powinny by tworzone w pierwszej kolejnoci według czci składowych procesu, który realizuje dany system działania. Według [4] jest celowym wydzielenie centrów kosztów równie w produkcyjnych obszarach działalnoci systemu działania. Okresowe porównanie kosztów rzeczywicie poniesionych z ustalonymi kosztami w budecie jest istot budetowej kontroli kosztów, co okrelaj ponisze wyraenia: C rz C C - dobrze (1.11) b rb C rz C > C - le (1.12) b rb

29 29 C rz koszty rzeczywicie poniesione; C b koszty ustalone w budecie; C rb dopuszczalne odchylenia kosztów Analiza kosztów eksploatacji obiektów technicznych W przekrojach klasyfikacyjnych kosztów według rodzajów, miejsc powstawania, noników i zmiennoci nie istnieje pojcie kosztów eksploatacji urzdze technicznych, dlatego te poniej je zdefiniowano. Koszty eksploatacji urzdze technicznych stanowi wyraone w pienidzu zuycie fizyczne i ekonomiczne obiektów, energii, masy i informacji, usług oraz czasu pracy pracowników, w celu realizacji zada operacyjnych i utrzymania tych urzdze w stanie zdatno ci funkcjonalnej i zadaniowej, w zadanych warunkach i czasie. Jest to definicja kosztów eksploatacji obiektów technicznych obejmujca procesy ich uytkowania, obsługiwania i zarzdzania. Podkreli naley równie, e do kosztów eksploatacji obiektów technicznych mona zaliczy tylko koszty obsługiwania i zarzdzania. Koszty te zaliczane do kosztów logistycznych uwzgldniaj tylko koszty czynnoci zwizanych z utrzymaniem obiektów w stanie zdatnoci w podsystemie uytkowania i obsługiwania. Koszty zwizane z uytkowaniem obiektów (na przykład: ilo zuytego paliwa) zalicza si do kosztów podstawowych (patrz punkt 2.5). W przekroju rodzajowym kosztów eksploatacji urzdze technicznych mona doszukiwa si w nastpujcych pozycjach: materiałów (np. oleje, smary, czyciwo, czci zamienne, paliwa płynne, stałe, gazowe); energii obcej: elektrycznej, cieplnej, wody, spronego powietrza; usług obcych: diagnozowania, obsługiwania, naprawy, konserwacji i transportu; amortyzacji rodków trwałych w tym urzdze technicznych, wyraaj proce stopniowej utraty ich wartoci w czasie, spowodowanej zuyciem fizycznym i ekonomicznym; wynagrodze pracowników systemu eksploatacji urzdze technicznych. Z kosztami wynagrodze s zwizane najczciej w sposób proporcjonalny, koszty wystpujce w postaci obligatoryjnych narzutów na wynagrodzenia; podatków majce charakter kosztów, np. podatek gruntowy, do nieruchomoci i od rodków transportu.