mgr Krzysztof Nowosielski Katedra Rachunkowości i Controllingu Przedsiębiorstw Akademia Ekonomiczna Wrocław Ocena controllingu w przedsiębiorstwie 1. Wprowadzenie Przedsiębiorstwa krajowe coraz częściej deklarują stosowanie controllingu, lub gotowość wdrożenia tej koncepcji zarządzania. Analizując przypadki aplikacji controllingu w przedsiębiorstwach krajowych można odnieść wrażenie, że mimo istotnych różnic pomiędzy podmiotami, wprowadzany controlling, w swej warstwie merytorycznej, jest w dużym stopniu rozwiązaniem uniwersalnym. Pomimo tego, skuteczność i efektywność jego działania jest w oczywisty sposób różna w każdym przedsiębiorstwie, a są również takie jednostki, które w oparciu o własne doświadczenia, jednoznacznie negują jego przydatność. Nasuwają się zatem dwa zasadnicze pytania: o zasadność i opłacalność wdrażania controllingu w konkretnym przedsiębiorstwie oraz o skuteczność i efektywność jego funkcjonowania w jednostkach, które już stosują tą koncepcję. 2. Ocena zasadności i opłacalności wdrożenia controllingu Mimo istnienia wytycznych wprowadzania controllingu w przedsiębiorstwie praktyka wielokrotnie omija je, dążąc do uniwersalizacji rozwiązań w zakresie organizacji i funkcjonowania controllingu. Analizując przypadki wdrożeń można zaobserwować, że procedury implementacji z reguły zaczynają się od przekonania kierownictwa firmy-klienta co do konieczności wdrożenia controllingu, poprzez przywołanie przykładów innych firm stosujących już z powodzeniem controlling. Natomiast rzadko prowadzona jest gruntowna analiza atrakcyjności i celowości takich rozwiązań dla danego przedsiębiorstwa. Należy przy tym zauważyć, że brak jest ogólnie przyjętej, obiektywnej procedury oceny korzyści jakie może przynieść controlling. To miejsce jak na razie wypełniają przypadki udanych wdrożeń, na które powołują się firmy konsultingowe, chętne do wdrożenia
controllingu w każdym niemal zakładzie. Na rysunku 1 zaprezentowano próbę włączenia oceny korzyści stosowania controllingu w procedurę jego wdrożenia. Potrzeba zmian w zarządzaniu (Spadek produktywności, wysokie koszty funkcjonowania przedsiębiorstwa, niska rentowność, spadek sprzedaży) Ocena atrakcyjności wdrożenia controllingu Czy controlling jest potrzebny? nie Ocena atrakcyjności innych koncepcji wprowadzania zmian tak Zdefiniowanie zakresu wdrożenia, określenie (przy współudziale zarządu) jasnych celów i zadań dla controllingu zbieżnych z celami przedsiębiorstwa, sformułowanie koncepcji controllingu Wdrożenie controllingu Ocena efektów wdrożenia Eksploatacja controllingu (rys 2) Rys 1. Miejsce oceny atrakcyjności i efektów wdrożenia controllingu w procedurze jego wdrożenia Źródło: opracowanie własne Jeśli założyć, że wdrożenie controllingu to swoista inwestycja w przyszły wzrost produktywności jednostki, to można podjąć próbę wykorzystania istniejących narzędzi oceny projektów gospodarczych (np. zdyskontowanych przepływów pieniężnych) do oceny opłacalności takiego posunięcia. O ile jednak relatywnie proste jest wyliczenie wielkości nakładów potrzebnych do wdrożenia controllingu oraz kosztów jego późniejszej eksploatacji, to zdecydowanie trudne jest oszacowanie przyszłych efektów stosowania tej koncepcji zarządzania. Można się jednak pokusić o pewne uproszczone miary oceny. Dla przykładu dopuszczalne jest przyjęcie założenia, że w wyniku stosowania controllingu
poprawiony zostanie stopień wykorzystania zasobów przedsiębiorstwa, co doprowadzi do redukcji kosztów. Oczekiwana wielkość tej obniżki jest możliwa do oszacowania poprzez np. zastosowanie benchmarkingu. Pożądanym efektem stosowania controllingu może być także malejąca wielkość odchyleń wartości rzeczywistych od planowanych, co będzie skutkiem sprawnego monitorowania i unikania potencjalnych zagrożeń. Miary takie mają charakter odcinkowy, jako takie nie pokrywają całego obszaru badawczego i nie powinny być stosowane jako jedyne. Po wstępnym oszacowaniu korzyści jakie może przynieść danej firmie controlling, kolejnym krokiem dostosowawczym może być przeprowadzenie analizy słabych stron przedsiębiorstwa oraz identyfikacja wąskich gardeł, co pozwoli na dokładniejsze określenie zakresu prac implementacyjnych. Ostatecznie po wdrożeniu controllingu powinna zostać przeprowadzona analiza poziomu realizacji prac implementacyjnych na zasadzie badania jest powinno być i wprowadzenie ewentualnych korekt. Jak widać już na etapie wdrażania controllingu możliwe jest dokonanie wstępnych analiz atrakcyjności i opłacalności zastosowania tej koncepcji zarządzania. 3. Ocena efektywności stosowania controllingu Drugie ważne zagadnienie oceny controllingu dotyczy fazy jego eksploatacji. Z własnych badań wynika, że osiem na dziesięć zapytanych przedsiębiorstw stosujących controlling odczuwa potrzebę oceny jego funkcjonowania. Tak duże zainteresowanie problematyką oceny jest spowodowane prawdopodobnie brakiem wyraźnej, dającej się zmierzyć, poprawy jakości zarządzania przedsiębiorstwem wspomaganego controllingiem. Ocena controllingu powinna mieć charakter wielokryterialny, tzn. wśród mierników oceny powinny pojawić się mierniki zarówno ilościowe, jak i jakościowe, mierniki finansowe i niefinansowe, kosztowe i sprawnościowe. Ogólna procedura oceny funkcjonowania controllingu została przedstawiona na rysunku 2.
Potrzeba oceny funkcjonowania controllingu (m.in.spadek skuteczności funkcjonowania controllingu, zwiększające się koszty funkcjonowania controllingu, niska ocena świadczeń controllingu przez kierowników, również okresowo) Zdefiniowanie świadczeń controllingu Oszacowanie wagi poszczególnych świadczeń controllingu Wycena świadczeń controllingu przy wykorzystaniu rachunku kosztów działań lub tradycyjnego rachunku kosztów Ocena jakości i skuteczności świadczeń controllingu Analiza słabych stron świadczeń controllingu Modyfikacja zakresu zadaniowego controllingu pod potrzeby i wymagania kierownictwa Rys 2. Schemat ideowy procedury oceny funkcjonowania controllingu Źródło: opracowanie własne Procedurę taką rozpocząć można od określenia zakresu produktów (świadczeń) controllingu, którym następnie powinny zostać nadane wagi odzwierciedlające ich znaczenie z punktu widzenia zarówno klientów controllingu, jak również poszczególnych funkcji zarządzania (jak planowanie, kontrola). Skoro jeszcze kilka lat temu nikt nie wątpił w potrzebę komputeryzacji przedsiębiorstw, a dziś koszt eksploatacji każdego niemal megabajta jest brany pod lupę, to w podobny sposób może, a nawet powinien zostać potraktowany controlling. Nieustannie zmieniające się warunki rynkowe wymuszają na przedsiębiorstwach podejmowanie nowych działań w kierunku obniżenia kosztów. Redukcja zatrudnienia, czy wstrzymanie inwestycji dają ograniczone efekty, które mogą zostać nazwane oszczędnościami jedynie w krótkiej perspektywie czasu. Słusznie stwierdza J. Wójcik, że mówiąc o skutecznej redukcji kosztów, przynoszącej wymierne rezultaty w dłuższym okresie, należy wziąć pod uwagę wszystkie obszary działalności przedsiębiorstwa, a nie tylko te,
o których wiadomo, że są dorywczym źródłem oszczędności. 1 Nie można więc pominąć controllingu, w trakcie oceny efektywności działania przedsiębiorstwa. Kolejnym krokiem będzie więc oszacowanie kosztów eksploatacji controllingu w przekroju produktów controllingu. W zależności od przyjętego w danym przedsiębiorstwie systemu rachunku kosztów kalkulacja kosztów świadczeń controllingu będzie możliwa np. wg procesów lub przy wykorzystaniu kalkulacji podziałowej współczynnikowej. Następnym etapem powinna być ocena jakości i skuteczności usług controllingu, którego oferta skierowana do menedżerów przedsiębiorstwa często nie spełnia ich oczekiwań, nie jest zorientowana na ich rzeczywiste potrzeby. Informacje dostarczane przez controlling można uznać za korzystne dopiero wtedy, gdy na ich podstawie podjęte zostaną właściwe działania, z punktu widzenia celów całej firmy. Aby więc ocenić controlling na tym etapie można np. przeprowadzić ankietę wewnątrzzakładową, wśród kierowników-klientów controllingu, ustalając w ten sposób znaczenie oraz stopień zadowolenia z poszczególnych jego produktów. Ocena funkcjonowania controllingu powinna zawierać także analizę jego słabych stron w przekroju poszczególnych świadczeń oraz przyjętych kryteriów (efektywność, skuteczność, jakość). W ten sposób możliwa będzie modyfikacja tych elementów controllingu, które nie spełniają oczekiwań klientów, a także nie są opłacalne. 4. Podsumowanie Controlling nie jest uniwersalnym rozwiązaniem, które za pomocą tajemniczych przeliczeń i kalkulacji pomoże rozwiązać wszystkie problemu przedsiębiorstwa. Ma natomiast wspomagać racjonalność podejmowania decyzji na szczeblu operacyjnym, ale także strategicznym, tak aby każdy fragment przedsiębiorstwa był zorientowany na jeden wspólny, długodystansowy cel. Jeśli więc jesteśmy naprawdę zainteresowani controllingiem, musimy go najpierw dobrze poznać i zrozumieć czy może nam pomóc i w jakim zakresie, 1 J. Wójcik, Redukcja kosztów konieczność XXI wieku?, Controlling i Rachunkowość Zarządcza Nr 9/2001
zanim zaczniemy go wdrażać. Podobnie w przypadku stosowania tej koncepcji, warto badać efektywność i skuteczność jej funkcjonowania, tak aby wiedzieć, które świadczenia controllingu nie opłacają się, czy nie spełniają oczekiwań menedżerów. W efekcie controlling sam w sobie może dynamicznie rozwijać się poprzez ciągłe dopasowywanie do zmieniających się potrzeb informacyjnych przedsiębiorstwa. Literatura [1] J. Wójcik, Redukcja kosztów konieczność XXI wieku?, Controlling i Rachunkowość Zarządcza Nr 9/2001