www.pwc.com Co nurtuje przedsiębiorców strefowych? praktyka oraz najnowsze orzecznictwo organów podatkowych r. Rafał Pulsakowski
Agenda Podatki w strefie praktyka oraz najnowsze orzecznictwo organów podatkowych Kumulacja dostępnego zwolnienia podatkowego w oparciu o posiadane zezwolenia Sprzedaż ZCP oraz podział spółki a prawo do zwolnienia Kwalifikacja przychodów ze sprzedaży odpadów i złomu Ceny transferowe w przypadku transakcji między zakładami Proces produkcyjny na terenie strefy oraz poza jej granicami Poniesienie wydatków inwestycyjnych powyżej poziomu określonego w zezwoleniu Fakturowanie praktyka wyszczególniania na fakturze poszczególnych pozycji Rozliczanie różnic kursowych od środków własnych w SSE Przychód z tytułu odszkodowania w SSE Użycie do wytworzenia środka trwałego elementów uprzednio używanych Moment poniesienia kosztu w SSE memoriał czy kasa? Podatek od nieruchomości u przedsiębiorców strefowych Slide 2
Podatki w strefie praktyka oraz najnowsze orzecznictwo organów podatkowych Slide 3
Kumulacja dostępnego zwolnienia podatkowego w oparciu o posiadane zezwolenia Istota zagadnienia: Czy konieczne jest wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych poniesionych w ramach poszczególnych zezwoleń? Czy możliwa jest kumulacja limitów zwolnień generowanych na podstawie dwóch lub więcej zezwoleń? Czy konieczne jest wyodrębnienie dochodu osiąganego w ramach poszczególnych zezwoleń? Slide 4
Kumulacja dostępnego zwolnienia podatkowego w oparciu o posiadane zezwolenia - orzecznictwo Interpretacja IS w Warszawie z 24.09.2010 (syg. IPPB3/423-480/10-4/MS ): Spółka posiadająca więcej niż jedno zezwolenie ma prawo do kumulacji limitów zwolnień przysługującej jej w ramach każdego ze zezwoleń, Nie jest wymagane wyodrębnianie dochodu osiąganego w ramach poszczególnych zezwoleń, Wskazane jest prowadzenie wspólnej ewidencji rachunkowej dla działalności na podstawie poszczególnych zezwoleń umożliwiającej określenie łącznego dochodu (straty) z działalności zwolnionej oraz stopnia wykorzystania limitu pomocy publicznej, Obowiązkiem korzystającego ze zwolnienia jest prowadzenie odrębnej ewidencji rachunkowej dla działalności nieobjętej zwolnieniem. Interpretacja IS w Katowicach z 8.03.2010 (syg. IBPBI/2/423-1520/09/MO): Konieczne jest wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych związanych z poszczególnymi zezwoleniami w celu weryfikacji spełnienia zobowiązań wynikających z zezwolenia. Slide 5
Sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz podział spółki, a prawo do zwolnienia Istota zagadnienia: Jaki wpływ będą miały przekształcenia spółki (podział/połączenie) na zezwolenie strefowe? Sukcesja na gruncie Kodeksu Spółek Handlowych Sukcesja na gruncie Ordynacji podatkowej Sukcesja na gruncie Kodeksu Cywilnego Sprzedaż udziałów a sprzedaż składników majątku Slide 6
Sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz podział spółki, a prawo do zwolnienia - orzecznictwo Interpretacja IS w Katowicach z 27.04.2010 (syg. IBPBI/2/423-124/09/MO) - sukcesja praw i obowiązków dotyczy również prawa do zwolnienia z opodatkowania: Majątek przejmowany na skutek podziału/majątek spółki kapitałowej dzielonej (przy podziale przez wydzielenie) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, U spółki będącej sukcesorem zezwolenia pozostają prawa własności maszyn i urządzeń, których nabycie stanowiło wydatki kwalifikowane projektu (wyższe niż minimalne wartości zawarte w zezwoleniu), Limit wykorzystany jak i pozostały do wykorzystania będzie wynikał z planu podziału Wystąpienie do Min. Gospodarki o wydanie decyzji o podziale / przeniesieniu zezwolenia Slide 7
Zwolnienie z opodatkowania przychodu ze sprzedaży odpadów i złomu Istota zagadnienia: W jakiej sytuacji przychody ze sprzedaży odpadów i złomu będą podlegały zwolnieniu? Jaki wpływ miała zmiana klasyfikacji PKWiU na treść zezwoleń SSE i zakres zwolnienia? Zgodnie z klasyfikacją PKWiU 1997 odpady i złom sklasyfikowane w klasach odpowiadających działalności, w których ma miejsce pierwsze przetworzenie, Zgodnie z klasyfikacją PKWiU 2008 (dla celów CIT od 1 stycznia 2011 r.) odpady i złom sklasyfikowane zostały w odrębnym Dziale 38 Usługi związane ze zbieraniem, przetwarzaniem i unieszkodliwianiem odpadów; odzysk surowców, Przedsiębiorca ubiegający się o zezwolenie strefowe powinien na etapie opracowania dokumentów dokonać również analizy potencjalnych źródeł dochodów Spółki w SSE, jakimi są np. sprzedaż odpadów i złomu i uzupełnić ofertę inwestycyjną o kody PKWiU odpowiadające tej działalności. Slide 8
Zwolnienie z opodatkowania przychodu ze sprzedaży odpadów i złomu - orzecznictwo Interpretacja IS w Katowicach z 6.04.2010 (syg. IBPBI/2/423-526/10/SD): Przychód ze sprzedaży odpadów zwolniony z opodatkowania tylko wtedy, gdy zakres zezwolenia obejmuje właściwe grupowanie PKWiU dotyczące odpadów/złomu. Interpretacja IS w Poznaniu z 10.06.2011 (syg. ILPB3/423-105/11-3/MM): Przychody ze sprzedaży złomu i innych odpadów poprodukcyjnych nie są objęte zwolnieniem ponieważ : nie zostały wyszczególnione w zezwoleniu strefowym, pozostają jedynie w pośrednim związku z prowadzoną działalnością zwolnioną, nie mieszczą się w definicji działalności pomocniczej Spółki. Slide 9
Ceny transferowe w przypadku transakcji między zakładami Istota zagadnienia: W jaki sposób dokonywać wyceny przepływów między jednostkami zlokalizowanymi na terenie SSE i poza jej obszarem? Jeśli przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą na terenie SSE oraz poza jej obszarem, wielkość zwolnienia określana jest w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy. W praktyce: jeżeli proces produkcyjny jest podzielony pomiędzy zakłady spółki, spośród których część znajduje się na terenie SSE, a część poza jej obszarem to przepływy pomiędzy zakładami strefowymi i pozastrefowymi powinny zostać wycenione z zastosowaniem reguł cen transferowych, Ustalenie wielkości zwolnienia następuje w oparciu o przyjętą na podstawie przepisów o cenach transferowych - metodę wyceny przepływów między jednostkami zlokalizowanymi na terenie SSE i poza jej obszarem. Slide 10
Ceny transferowe w przypadku transakcji między zakładami Interpretacja IS w Poznaniu z 5.01.2009 (syg. ILPB3/423-656/08-2/ŁM): Utworzenie biura marketingowego znajdującego się poza terenem Strefy nie powoduje konieczności wyodrębnienia organizacyjnego, ponieważ: działalność biura nie będzie miała charakteru odrębnej działalności gospodarczej o charakterze zarobkowym, działalność biura będzie stanowić działalność pomocniczą dla podstawowej (strefowej) działalności Spółki. W takiej sytuacji nie zaistnieje konieczność prowadzenia rozliczeń pomiędzy jednostką prowadzącą działalność na terenie Strefy a biurem zlokalizowanym poza jej obszarem zgodnie z zasadami określonymi w art. 11 ustawy o CIT. Slide 11
Proces produkcyjny na terenie strefy oraz poza jej granicami Istota zagadnienia: Czy w wyniku procesu produkcyjnego odbywającego się zarówno na terenie SSE jak i poza jej obszarem powstaje wyrób strefowy? Wpływ na ocenę problemu mają: Związek procesu produkcji pozastrefowej z powstałym przychodem strefowym czy możemy mówić o działalności pomocniczej? Skala i charakter przetworzenia na terenie strefy czynności produkcyjne i nieprodukcyjne, Wpływ części procesu mającego miejsce w SSE na ostateczny kształt, funkcje i cenę wyrobu czy możliwa jest sprzedaż wyrobu bez wykonania tej dodatkowej czynności? Slide 12
Proces produkcyjny na terenie strefy oraz poza jej granicami - orzecznictwo Interpretacja IS w Warszawie z 31.01.2011 (syg. IPPB3/423-685/10-7/DP): Fakt, że produkcja zacznie i zakończy się na terenie strefy nie jest wystarczającą przesłanką do zakwalifikowania procesu produkcyjnego do działalności strefowej. Zwolnienie jest możliwe jedynie, gdy każdy z etapów produkcji będzie odbywać się na terenie SSE. Jeżeli przedsiębiorca prowadzi działalność poza strefą i na terenie strefy, może korzystać z ulg przewidzianych na działalność prowadzoną wyłącznie na terenie strefy. Wyrok WSA we Wrocławiu z 26.05.2011 (syg. I SA/Wr 411/11): Kwalifikacja produktu finalnego jako produktu strefowego zależy od lokalizacji przeważającej części procesu produkcyjnego na terenie SSE. Slide 13
Poniesienie wydatków inwestycyjnych powyżej poziomu określonego w zezwoleniu Istota zagadnienia: Czy koszty kwalifikowane przewyższające kwotę wydatków inwestycyjnych określoną w zezwoleniu powiększą kwotę przysługującego Spółce zwolnienia podatkowego? Podejście organów skarbowych jest zależne od daty udzielenia przedsiębiorcy zezwolenia SSE: Zezwolenie wydawane przed 4 sierpnia 2008 r. brak maksymalnej wartości kosztów kwalfikowanych (limit pomocy publicznej rośnie proporcjonalnie do wartości poniesionych kosztów o ile zezwolenie nie wskazuje inaczej, a koszty mają bezpośredni związek z inwestycją w SSE opisaną w Biznes Planie), Zezwolenia wydawane po 4 sierpnia 2008 r. obowiązkowo zawierają maksymalną wartość kosztów kwalfikowanych (limit pomocy publicznej rośnie proporcjonalnie do wartości poniesionych kosztów, która nie może przekroczyć maksymalnej wartości zawartej w zezwoleniu). Slide 14
Poniesienie wydatków inwestycyjnych powyżej poziomu określonego w zezwoleniu - orzecznictwo Interpretacja IS w Poznaniu z 25.02.2011 (syg. ILPB4/423-320/10-2/DS): zarówno wydatki inwestycyjne do wysokości określonej w Zezwoleniu, jak też dalsze wydatki, przewyższające dolny próg określony w Zezwoleniu spełniające definicję wydatków kwalifikowanych powinny zwiększać podstawę określania wielkości zwolnienia z CIT, maksymalna wartość pomocy publicznej nie może przekroczyć wartości dopuszczalnej regionalnej pomocy publicznej. Slide 15
Fakturowanie praktyka wyszczególniania na fakturze poszczególnych pozycji Istota zagadnienia: Czy uszczegółowienie treści faktur sprzedaży przez podawanie na fakturach elementów kalkulacyjnych ceny może skutkować zmniejszeniem zakresu zwolnienia? Podanie elementu kalkulacyjnego ceny (np. wartości surowca) nie oznacza, że przedsiębiorca rozpoczął sprzedaż towarów (np. surowców) nieobjętą zezwoleniem na działalność strefową. Slide 16
Fakturowanie praktyka wyszczególniania na fakturze poszczególnych pozycji - orzecznictwo Interpretacja IS w Katowicach z 28.02.2011 (syg. IBPBI/2/423-1736/10/SD): Zakres zwolnienia nie może być zmniejszony w związku z tym, że przedsiębiorca zdecyduje się na uszczegółowienie treści faktur sprzedaży przez podawanie na tych fakturach elementów kalkulacyjnych ceny, Samo umieszczenie na fakturze informacji o składnikach ceny (w przypadku gdy do odrębnej ich sprzedaży faktycznie nie dochodzi) nie zmienia charakteru i rodzaju prowadzanej przez spółkę działalności, Taki sposób fakturowania nie spowoduje konieczności opodatkowania podatkiem dochodowym części ceny (z tytułu sprzedaży produktów) odpowiadającej ww. składnikom. Slide 17
Rozliczanie różnic kursowych od środków własnych w SSE Istota zagadnienia: W jaki sposób prawidłowo alokować różnice kursowe do działalności zwolnionej lub opodatkowanej? Czy możliwe jest przypisywanie do działalności opodatkowanej różnic kursowych powstałych w związku z przepływami pieniężnymi na rachunku walutowym, wg wpływów z danego rodzaju działalności (zwolnionej lub opodatkowanej) z wykorzystaniem metod rachunkowych? Zasady ogólne: Dodatnie i ujemne różnice kursowe powinny zostać przyporządkowane bezpośrednio do działalności, której dotyczą (zwolnionej lub opodatkowanej), Ujemne różnice kursowe, których nie można bezpośrednio przyporządkować do działalności zwolnionej/opodatkowanej można podzielić przy użyciu tzw. klucza przychodowego, Dodatnie różnice kursowe, których nie można bezpośrednio przyporządkować do działalności zwolnionej/opodatkowanej powinno się alokować do działalności opodatkowanej. Slide 18
Rozliczanie różnic kursowych od środków własnych w SSE - orzecznictwo Interpretacja IS w Poznaniu z 26.03.2010 (syg. ILPB3/423-34/10-2/GC): Alokacja różnic kursowych powstałych w wyniku realizacji płatności poprzez rachunek walutowy powinna nastąpić w oparciu o źródło, z którego następują wpływy, Przy ustalaniu różnic kursowych należy przyjąć określoną kolejność wyceny waluty (wycena rozchodu), Kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości (np. cen (w tym przypadku kursów) przeciętnych, FIFO albo LIFO). Do działalności opodatkowanej/zwolnionej należy przypisać tę część różnic kursowych (dodatnich lub ujemnych), jaka wynika z wpływów na rachunek walutowy z działalności opodatkowanej/zwolnionej, ustaloną zgodnie z przyjętą metodą rozchodu, tj. LIFO, FIFO lub kursów przeciętnych. Slide 19
Rozliczanie różnic kursowych od środków własnych w SSE Przykład: Na rachunek spółki wpływa 500 EUR po kursie 4,4 z działalności zwolnionej, a następnie 500 EUR po kursie 4,2 z działalności opodatkowanej. Następnie z rachunku bankowego wypływa 700 EUR po kursie 4,5. Spółka stosuje metodę FIFO. Alokacja: Zgodnie z metodą FIFO w pierwszej kolejności dysponujemy walutą, która wpłynęła jako pierwsza w tym przypadku z działalności zwolnionej: dodatnia różnica kursowa 500 x (4,5-4,4) = 50 PLN działalność opodatkowana: dodatnia różnica kursowa 200 x (4,5-4,2) = 60 PLN dz. strefowa 500 EUR Kurs 4,4 dz. zwolniona Różnica kursowa 500 x (4,5-4,4) = 50 PLN dz. pozastrefowa 500 EUR Kurs 4,2 1000 EUR 700 EUR Kurs 4,5 dz. opodatk. Różnica kursowa 200 x (4,5-4,2) = 60 PLN Slide 20
Przychód z tytułu odszkodowania w SSE Istota zagadnienia: Czy odszkodowania od ubezpieczyciela otrzymane przez przedsiębiorcę strefowego mogą być objęte zwolnieniem przewidzianym dla dochodów strefowych? Kwalifikacja odszkodowań zależy od związku przedmiotu ubezpieczenia z działalnością prowadzoną na terenie SSE na podstawie zezwolenia, Ubezpieczanie się jest standardową praktyką gospodarczą, Uzyskiwanie odszkodowań nie może być odrębną kategorią działalności. Slide 21
Przychód z tytułu odszkodowania w SSE - orzecznictwo Interpretacja IS w Katowicach 24.08.2011 (syg. IBPBI/2/423-612/11/AP): przepisy prawne nie wprowadzają ograniczenia zwolnienia jedynie do dochodów uzyskanych ze sprzedaży produktów wytworzonych na terenie strefy, lecz wskazują, że zwolnieniem objęte są dochody uzyskane w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, odszkodowanie to jako związane ze składnikiem majątku wykorzystywanym przez Spółkę do działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej objęte jest zwolnieniem. Wyroki WSA we Wrocławiu z 9.08.2011 (syg. I SA/Wr 630/11 i syg. I SA/Wr 631/11): Zwolnienie strefowe dotyczyć może wyłącznie dochodów, które spełniają dwa warunki łącznie: pochodzą z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE i są wymienione w zezwoleniu strefowym. Do dochodów zwolnionych nie zalicza się odszkodowań wypłaconych przez ubezpieczyciela, nawet wtedy gdy odszkodowania mają związek z działalnością strefową, ponieważ: nie są następstwem działalności produkcyjnej spółki, lecz wynikają z odrębnej umowy, są wynikiem zaistnienia przewidzianego w umowie wypadku (zdarzenia losowego). Slide 22
Użycie do wytworzenia środka trwałego elementów uprzednio używanych Istota zagadnienia: Czy użycie elementów uprzednio używanych do wytworzenia we własnym zakresie środka trwałego (np. linii produkcyjnej) będzie podstawą do uznania środka trwałego za niekwalifikowany (dla dużych przedsiębiorstw)? Kwalifikacja wyłącznie nowych środków trwałych dla dużych przedsiębiorców obowiązuje dopiero od początku 2007 r. O wytwarzaniu we własnym zakresie można mówić również gdy środek trwały jest wykonany w ramach nabycia przez jednostkę usług obcych. Przymiot nowości powinien być odnoszony do przedmiotu, a nie części składowych. Slide 23
Użycie do wytworzenia środka trwałego elementów uprzednio używanych Wyrok WSA we Wrocławiu z 13.10.2011 r. (syg. I SA/Wr 1322/11) Stan faktyczny: Spółka zleciła kontrahentowi z siedzibą w Niemczech wytworzenie linii produkcyjnej w ramach usług inżynierii przemysłowej, W ramach budowy linii produkcyjnej zostały dołączone elementy maszyn/urządzeń uprzednio używane przez spółkę niemiecką w jej działalności produkcyjnej. Wnioski: O wytwarzaniu we własnym zakresie można mówić nie tylko w przypadku, kiedy środek trwały jest tworzony nakładem pracy wykonywanej przez jej pracowników, lecz również gdy praca ta jest wykonana w ramach nabycia przez jednostkę usług obcych. Umowa była nakierowana na świadczenie usług inżynierii przemysłowej, dochodzi więc do wytworzenia środka trwałego we własnym zakresie. Koszty poniesione na wytworzenie linii produkcyjnej, tj. koszty nabycia usługi (wykonanej na rzecz spółki przez dostawcę w ramach umowy na świadczenie usług inżynierii przemysłowej) mogą zostać uznane w całości za koszty kwalifikowane. Slide 24
Data poniesienia kosztów kwalifikowanych inwestycji w SSE memoriał czy kasa? Istota zagadnienia: W jakiej dacie powinno się kwalifikować nakłady inwestycyjne w SSE dla celów obliczania limitu zwolnienia podatkowego? Metoda memoriałowa vs kasowa? Jednolita linia orzecznicza organów podatkowych do 2008 r. wskazywała na metodę kasową. Istnieją przesłanki przemawiające za prawidłowością stosowania metody memoriałowej, która może pozwolić na: ograniczenie zakresu obowiązków administracyjnych związanych z ewidencją kosztów kwalifikowanych i kalkulacją limitu pomocy publicznej, zwiększenie limitu pomocy publicznej zwolnienia z CIT. Slide 25
Data poniesienia kosztów kwalifikowanych inwestycji w SSE memoriał czy kasa? - orzecznictwo Wyrok NSA z 25.05.2011 (syg. II FSK 1721/10): Nakłady inwestycyjne w SSE mogą być uwzględniane dla celów obliczania limitu pomocy publicznej w chwili ujęcia ich w księgach rachunkowych (wg zasady memoriałowej). Art. 15 ust. 4e ustawy o CIT określa, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) zasada memoriałowa. Koszty udokumentowane fakturami, nawet z odroczonym terminem płatności, także mają cechę definitywności pomimo ich czasowej niewymagalności. Slide 26
Podatek od nieruchomości w SSE możliwe sytuacje brak zwolnienia z PoN zwolnienie z PoN bezpośrednia możliwość optymalizacji korekta deklaracji, w których wykazywano zwolnienie + uzyskanie oszczędności na przyszłość przedłużenie zwolnienia + przerzucenie zwolnienia do CIT 20 października 2011 Slide 27
Podatek od nieruchomości w SSE Najczęściej spotykane błędy wynikające z automatycznego rozliczenia: Duża wartość podatku vs marginalizowanie znaczenia rozliczeń Błędna kapitalizacja wydatków do wartości początkowej budowli Zawyżenie podstawy opodatkowania budynków Błędna kwalifikacja obiektów budowlanych Opodatkowanie obiektów i urządzeń nie będących budowlami Opodatkowanie gruntów nie podlegających podatkowi od nieruchomości Brak wykorzystywania dostępnych zwolnień i wyłączeń Efekt: zawyżenie podatku nadpłata możliwa do odzyskania 20 października 2011 Slide 28
Podatek od nieruchomości w SSE Charakterystyczne aspekty weryfikacji rozliczeń w zakresie podatku od nieruchomości u przedsiębiorców strefowych (doświadczenia ): przedsiębiorcy w związku ze zwolnieniem nie posiadają dokładnego rozliczenia i dokumentów źródłowych obszar optymalizacji, ale również ryzyko! oszczędności możliwe do osiągnięcia sięgają nawet do kilkudziesięciu procent ponoszonego obciążenia podatkowego bardziej przychylne podejście organów podatkowych do przedsiębiorców zwolnionych (brak bezpośredniego negatywnego efektu ekonomicznego dla gminy) dobry moment na weryfikację Podejście potwierdzone w wielu przeprowadzonych projektach 20 października 2011 Slide 29
Dziękuję za uwagę! Rafał Pulsakowski Starszy Menedżer Zespół Pomocy Publicznej + 48 12 433 36 06 +48 502 184 206 rafal.pulsakowski@pl.pwc.com Powyższa prezentacja została przygotowana wyłącznie w celach ogólnoinformacyjnych i nie stanowi porady podatkowej w rozumieniu polskich przepisów. Nie powinni Państwo opierać swoich działań/decyzji na treści informacji zawartych w tej prezentacji bez uprzedniego uzyskania profesjonalnej porady. Nie gwarantujemy (w sposób wyraźny, ani dorozumiany) prawidłowości, ani dokładności informacji zawartych w naszej prezentacji. Ponadto, w zakresie przewidzianym przez prawo polskie, PricewaterhouseCoopers Sp. z o.o., jej partnerzy, pracownicy, ani przedstawiciele nie podejmują wobec Państwa żadnych zobowiązań oraz nie przyjmują na siebie żadnej odpowiedzialności ani umownej, ani z żadnego innego tytułu - za jakiejkolwiek straty, szkody ani wydatki, które mogą być pośrednim lub bezpośrednim skutkiem działania podjętego na podstawie informacji zawartych w naszej prezentacji lub decyzji podjętych na podstawie tej prezentacji. 2012 r. PricewaterhouseCoopers Sp. z o.o. Wszelkie prawa zastrzeżone. "PricewaterhouseCoopers" oznacza PricewaterhouseCoopers Sp. z o.o. (Polską spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) lub, wedle kontekstu, PricewaterhouseCoopers światową sieć lub inne podmioty z sieci, przy czym każdy z nich jest samodzielny i niezależny.