CZĘŚĆ 2 Różnice kursowe

Transkrypt

1 CZĘŚĆ 2 Różnice kursowe 1

2 1. Metody ustalania różnic kursowych od : wprowadza się dwie opcjonalne metody: w oparciu o nowe regulacje w ustawie podatkowej, w oparciu o przepisy o rachunkowości. Zarachowanie kosztu Art. 15 ust. 1 ustawy CIT Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Zarachowanie przychodu art.. 12 ust. 2 ustawy CIT Przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. 2

3 2. Metoda ustalania różnic kursowych w oparciu o zasady prawa bilansowego istota metody rachunkowe: odpowiednio w koszty i przychody podatkowe zalicza się ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i różnice kursowe wynikające z wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej (oraz wyceny pozycji pozabilansowych wyrażonych w walucie obcej); wycena dla celów podatkowych dokonywana jest na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym, że wybrany termin musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być w jego trakcie zmieniamy. Czy transakcje denominowane są wyrażone w walucie obcej? 3

4 2. Metoda ustalania różnic kursowych w oparciu o zasady prawa bilansowego (kontynuacja) istota metody: w przypadku wyboru tej metody podatnicy: na pierwszy dzień roku podatkowego, w którym ją wybrano, zaliczają odpowiednio do przychodów i kosztów podatkowych naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie ustawy o rachunkowości na dzień 31 grudnia poprzedniego roku podatkowego od pierwszego dnia roku podatkowego, w którym ją wybrano, stosują zasady prawa bilansowego. w przypadku rezygnacji ze stosowania opisanej metody podatnicy: na ostatni dzień roku podatkowego stosowania tej metody zaliczają odpowiednio do przychodów i kosztów podatkowych naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości, od pierwszego dnia następnego roku podatkowego stosują zasady w oparciu o nowe regulacje w ustawie podatkowej (tj. zaliczenie dodatnich różnic kursowych do przychodów podatkowych, a ujemnych różnic kursowych do kosztów 4 podatkowych).

5 2. Metoda ustalania różnic kursowych w oparciu o zasady prawa bilansowego (kontynuacja) wymogi: zawiadomienie w formie pisemnej o wyborze tej metody naczelnika US do końca pierwszego miesiąca podatkowego lub w terminie 30 dni [w przypadku nowych podatników], obowiązek stosowania tej metody przez kolejne 3 lata od początku roku podatkowego, w którym przyjęto tę metodę, badanie sprawozdań finansowych przez podmioty uprawnione do ich badania (biegłych rewidentów) w okresie opisanych 3 lat; w razie rezygnacji z omawianej metody obowiązek zawiadomienia naczelnika US w formie pisemnej w terminie do końca roku podatkowego, poprzedzającego rok podatkowy, w którym zamierzano dokonać rezygnacji (rezygnacja może nastąpić dopiero po upływie opisanych 3 lat). 5

6 3. Metoda ustalania różnic kursowych w oparciu o zasady prawa podatkowego zasada: dodatnie różnice kursowe zwiększają przychody, ujemne różnice kursowe zwiększają koszty uzyskania przychodów. odrębna kategoria przychodów i kosztów 6

7 3. Metody ustalania różnic kursowych w oparciu o zasady prawa podatkowego (kontynuacja) dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość: a) przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote wg kursu średniego NBP jest niższa od wartości tego przychodu w dniu otrzymania, przeliczonej wg faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia; b) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote wg kursu średniego NBP jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej wg faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia; c) otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od ich wartości w dniu zapłaty lub innej formy ich wypływu wg faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt d) i e); d) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej wg faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni; e) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej wg faktycznie zastosowanego kursu waluty w tych dni. 7

8 3. Metody ustalania różnic kursowych w oparciu o zasady prawa podatkowego (kontynuacja) ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość: a) przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote wg kursu średniego NBP jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu otrzymania, przeliczonej wg faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia; b) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote wg kursu średniego NBP jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej wg faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia; c) otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od ich wartości w dniu zapłaty lub innej formy ich wypływu wg faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt d) i e); d) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej wg faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni; e) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej wg faktycznie zastosowanego kursu waluty w tych dni. 8

9 3. Metody ustalania różnic kursowych w oparciu o zasady prawa podatkowego (kontynuacja) w razie niemożności zastosowania faktycznego kursu walut w danym dniu stosuje się kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień; w razie zawyżenia lub obniżenia faktycznie zastosowanego kursu waluty odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5 % wartość kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty organ podatkowy może: wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty albo samodzielnie zmienić ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez NBP; 9

10 3. Metody ustalania różnic kursowych w oparciu o zasady prawa podatkowego (kontynuacja) kurs średni ogłaszany przez NBP oznacza kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu; koszt poniesiony oznacza koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku); dzień zapłaty oznacza dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności. Kompensata Kapitalizacja 10

11 3. Metody ustalania różnic kursowych w oparciu o zasady prawa podatkowego (kontynuacja) wyznaczenie kolejności wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie odbywa się wg przyjętej metody stosowanej w przepisach rachunkowych, której nie można zmieniać w trakcie roku podatkowego; przepisy o dodatnich i ujemnych różnicach kursowych mają odpowiednie zastosowanie do kapitałowych rat kredytów (pożyczek) uwzględniając zasady ustalania różnic kursowych dotyczących kredytów (pożyczek). 11

12 Przykłady praktyczne Czy różnice kursowe powstające w związku ze zwróconymi Spółce przez kontrahentów zaliczkami zwiększają odpowiednio przychody lub koszty uzyskania przychodów, IS Warszawa (sygn. IPPB5/ /09-3/IŚ) przepis art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz art. 15a ust. 3 pkt 3 ustawy CIT nie uzależnia możliwości rozpoznania różnic kursowych dla celów podatkowych od uznania podstawowej kwoty transferu środków pieniężnych jako przychodu lub kosztu podatkowego. Dla rozpoznania różnic kursowych dla celów podatkowych nie ma znaczenia, czy kwota główna transferowanych środków stanowi przychód czy koszt podatkowy. z jednej strony różnice kursowe zostały wymienione w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT jako oddzielna kategoria przychodów, w związku z czym dodatnie różnice kursowe, spełniające przesłanki określone w art. 15a ust. 2 pkt 3, stanowią przychody podatkowe; z drugiej strony, różnice kursowe nie zostały ujęte w katalogu wyłączeń z kosztów uzyskania przychodu, zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy CIT, w związku z powyższym ujemne różnice kursowe, zdefiniowane w art. 15a ust. 3 pkt 3, stanowią koszty podatkowe. 12

13 Przykłady praktyczne Wnioskodawca dokonuje wyliczeń z tytułu zakupu i sprzedaży towarów w dewizach. Przykładowy sposób rozliczeń przedstawia się następująco: w dniu r., Wnioskodawca zawiera umowę terminowej transakcji walutowej, na mocy której zobowiązuje się do sprzedaży na rzecz banku, w którym posiada konto dewizowe kwoty USD po ustalonym kursie (1USD= PLN). Następnie dokonuje sprzedaży eksportowej na Ukrainę w dniu 29 lipca 2009 r. dokumentując transakcję fakturą na kwotę USD. Należność za fakturę sprzedażową w wartości USD wpływa na rachunek dewizowy w dniu 30 lipca 2009 r. (kurs NBP z dnia poprzedzającego wpływ na rachunek 1USD=2,9632 PLN), Do realizacji sprzedaży waluty, dochodzi w dniu 5 sierpnia 2009 r. Kwota USD (data wpływu na rachunek wnioskodawcy 30 lipca 2009 r.) zostaje wymieniona przez bank na złotówki po kursie określonym uprzednio w umowie i przelana na rachunek Wnioskodawcy prowadzony przez bank w złotych. IPPB1/ /09-4/JB (IS Warszawa) Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym, przy transakcji sprzedaży dewiz na rzecz banku po wcześniej umówionym kursie dewiz, które uprzednio wpłynęły na konto dewizowe od zagranicznego kontrahenta tytułem zapłaty za towar, powstaną różnice kursowe od własnych środków dewizowych stanowiące odpowiednio przychód albo koszt podatkowy... Odpowiedź organu powstaną różnice kursowe od środków własnych 13

14 Przykłady praktyczne Czy różnice wynikające z dokonywanych przez Spółkę wycen walutowych kontraktów terminowych typu forward powinny być zaliczone przez Spółkę, odpowiednio do przychodów (różnice dodatnie) lub kosztów uzyskania przychodów (różnice ujemne), jako różnice kursowe... (IS Warszawa sygn. IPPB5/ /09-3/IŚ) czy wycenę kontraktu walutowego forward należy rozliczyć dla celów podatkowych do przychodów lub kosztów w momencie naliczenia różnic kursowych zgodnie z art. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też na podstawie art. 12 ust. 3a i art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych różnice kursowe wynikające z wyceny instrumentu finansowego forward powinno się rozpoznać dla celów podatkowych dopiero w momencie realizacji praw z tego instrumentu... Podatkowe uregulowania różnic kursowych sprowadzają się do zasady, iż podatnicy, którzy wybrali metodę rachunkową ustalania różnic kursowych, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe, w szczególności z wyceny pozabilansowych pozycji walutowych, jak instrumenty finansowe w walutach obcych. Rozwiązania wynikające z rachunkowości określają zatem skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. 14

15 Przewalutowanie kredytów z waluty na PLN i z PLN na walutę Do końca roku 2008 organy podatkowe nie uznawały różnic kursowych na transakcjach przewalutowanych z waluty na PLN i z PLN na walutę, jako zmniejszające lub zwiększające wynik podatkowy, od roku 2009 zastosowanie znajdują regulacje dotyczące kredytów waloryzowanych do waluty obcej 15

16 Transakcje denominowane - Kredyty i pożyczki, brak regulacji dla leasingu Do przychodów zalicza się przychody osiągnięte w związku ze zwrotem lub otrzymaniem pożyczki (kredytu), jeżeli pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, w przypadku gdy: b) pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości wyższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwróconego kapitału a kwotą udzielonej pożyczki (kredytu), c) pożyczkobiorca (kredytobiorca) zwraca tytułem spłaty pożyczki (kredytu) środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału. Kosztem podatkowym są wydatki: a) na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli: pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu), pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału, 16

17 Różnice kursowe w transakcjach leasingu Leasing operacyjny Walutowy przychód na zasadach ogólnych kurs średni NBP z dnia zarachowania i rozliczanie różnic kursowych do dnia zapłaty (metoda rachunkowa) i na dzień zapłaty (metoda podatkowa) Denominowany brak różnic przychodem wartość w PLN wskazana na fakturze Kwalifikacja leasingu według ustawy o rachunkowości a różnice kursowe (l. operacyjny zwykle jest l. finansowym rachunkowo) Leasing finansowy Metoda podatkowa różnice kursowe (denominowany i walutowy) między wartością historyczną kapitału a dniem spłaty raty kapitałowej nie są podatkowe Różnice na części odsetkowej między dniem zarachowania (śr. NBP) a dniem zapłaty 17