Nie boimy się myśleć... Newsletter. Styczeń

Transkrypt

1 Nie boimy się myśleć... Newsletter Styczeń 2013

2 Spis treści Podatek VAT Ulga na złe długi nowelizacja przepisów od 1 stycznia 2013 r Optymalizacja podatkowa Trendy w optymalizacji podatkowej AD Podatek CIT/PIT Sprzedaż wierzytelności kolejne kontrowersyjne orzeczenie Ceny transferowe Analiza porównawcza jako narzędzie minimalizacji ryzyka podatkowego Prawo cywilne i handlowe Atrakcyjna forma prawna spółka osobowa czy kapitałowa?

3 Ulga na złe długi nowelizacja przepisów od 1 stycznia 2013 r. Od 1 stycznia 2013 roku obowiązują nowe zasady korygowania VAT w ramach tzw. ulgi na złe długi. Korekta podatku należnego może być dokonana w stosunku do wierzytelności, która nie została uregulowana lub zbyta, jeżeli od upływu terminu jej płatności upłynęło 150 dni (wcześniej dni). Dokonanie korekty jest obwarowane mniejszą, niż poprzednio, ilością warunków formalnych. Usunięto wymóg informowania dłużnika o zamiarze zastosowania korekty, obecnie podatnik ma obowiązek informowania naczelnika urzędu skarbowego, wskazując, m.in. dane dłużnika. Minister Finansów opublikował wzór zgłoszenia VAT-ZD, stosowanego przez podatnika w takiej sytuacji. Po stronie dłużnika, przepisy Ustawy o VAT nakładają obowiązek korygowania odliczonego VAT naliczonego, wynikającego z faktury nie zapłaconej w terminie 150 dni od upływu terminu płatności. W odróżnieniu od stanu prawnego sprzed 1 stycznia 2013 r., obowiązek korekty VAT naliczonego został oderwany od uprawnienia wierzyciela do skorygowania VAT należnego. Po dokonaniu zapłaty całości lub części należności, dłużnik może, odpowiednio, ponownie odliczyć podatek naliczony. Należy zwrócić uwagę, że nowelizacja przepisów o VAT wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2013 r., jednak obowiązek korekty odliczonego podatku naliczonego może dotyczyć również faktur wystawionych przed tą datą. Obowiązkiem korekty objęte są bowiem te faktury, których uprawdopodobnienie nieściągalności (upływ terminu płatności plus 150 dni) przypada w 2013 roku. Jednocześnie, podatnicy, którzy nie zastosują się do obowiązku korekty narażają się na sankcję dodatkowe zobowiązanie podatkowe, równe 30% kwoty podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur, który nie został skorygowany zgodnie z wymogami Ustawy. Jeżeli byliby Państwo zainteresowani uzyskaniem bardziej szczegółowych informacji na temat stosowania znowelizowanych przepisów Ustawy o VAT, prosimy o kontakt. Michał Borowski Menedżer Zespołu Podatku VAT michal.borowski@ozog.pl; tel. (+48) Trendy w optymalizacji podatkowej AD 2013 W zakresie optymalizacji podatkowej rok 2012 stał pod znakiem możliwości związanych ze spółką komandytowo-akcyjną (SKA). Dzięki wydaniu przez Ministra Finansów interpretacji ogólnej z dnia 11 maja 2012 r. (nr DD5/033/1/12/KSM/DD-125), potwierdzającej odroczenie opodatkowania akcjonariuszy tych spółek do momentu wypłaty dywidendy, możliwe stało się wykorzystanie tych spółek w planowaniu podatkowym. W szczególności dzięki SKA możliwe jest podniesienie podatkowej wartości cennych składników majątku, np. nieruchomości oraz znaków towarowych oraz optymalizacja zbycia składników majątkowych. Brak nowelizacji w zakresie zmiany opodatkowania SKA od początku 2013 r. wciąż umożliwia przeprowadzenie podobnych projektów. Ponieważ jednak nie można oczekiwać, że korzystne opodatkowanie SKA nie zostanie w końcu zmienione, projekty z jej udziałem powinny zostać przeprowadzone niezwłocznie tak, by mogły zostać sfinalizowane do końca 2013 r. 3

4 Wiele zmian dotyczy otoczenia międzynarodowego i umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Już od początku 2013 r. mniej atrakcyjne staną się struktury z udziałem spółek cypryjskich ze względu na pełne opodatkowanie dywidend uzyskiwanych przez polskich właścicieli (19%) oraz wynagrodzeń dyrektorskich. Nie oznacza to jednak w żadnym razie końca Cypru, jako jurysdykcji atrakcyjnej dla planowania podatkowego, mimo że w przypadku wynagrodzeń dyrektorskich konieczne będzie poszukanie alternatywnych jurysdykcji. Niekorzystne zmiany w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania z Luksemburgiem nie zostały jeszcze ratyfikowane przez stronę luksemburską. Warto natomiast już teraz przygotować się do zmian, jakie najprawdopodobniej wejdą w życie od 2014 r. W przypadku zainteresowania powyższymi informacjami bądź związanymi z nimi dla Państwa możliwościami, prosimy o kontakt. Marek Szczepanik Menedżer Zespołu Optymalizacji i Planowania Podatkowego marek.szczepanik@ozog.pl; tel.: (+48) Sprzedaż wierzytelności kolejne kontrowersyjne orzeczenie W przypadku sprzedaży wierzytelności z tytułu umowy pożyczki, koszty uzyskania przychodów stanowi wartość nominalna pożyczki, obejmująca zdaniem NSA, nie tylko należność główną, ale również odsetki. Takie stanowisko wyraził sąd w wyroku z 21 listopada 2012 r. sygn. II FSK 1509/11. Jest to kolejny wyrok dotyczący rozliczenia czynności zbycia wierzytelności, który pogłębia wątpliwości, co do zasad opodatkowania takich transakcji. W rozpatrywanej sprawie, spółka udzielała pożyczek spółkom celowym, a następnie sprzedała przysługujące jej z tego tytułu wierzytelności. W wyniku dokonanej transakcji spółka rozpoznała przychód podatkowy w wysokości ceny określonej w umowie. Za koszt uzyskania przychodów uznała natomiast wartość sprzedawanych wierzytelności, obejmującą zarówno kwoty główne pożyczek, jak i odsetki naliczone do dnia podpisania umowy (do wysokości uzyskanej ceny). W uzasadnieniu wyroku NSA wskazał, że Ustawa CIT nie definiuje pojęcia poniesienia kosztu, a stanowi jedynie, że warunkiem uznania kosztu za koszt podatkowy jest jego poniesienie przez podatnika. Przez poniesienie kosztu, w ocenie sądu, należy natomiast rozumieć zarówno poniesienie wydatku, jak i zakwalifikowanie faktycznie zrealizowanego odpisu lub innego zmniejszenia aktywów lub zwiększenia strat. Dalej, NSA wyraził pogląd, że kosztem uzyskania może być także faktycznie dokonany odpis nie będący wydatkiem, powodujący zmianę w strukturze aktywów lub pasywów osoby prawnej. NSA zwrócił uwagę, że spółka, przenosząc uprawnienie do dochodzenia odsetek od pożyczek uszczupliła swój majątek, nie będąc uprawnioną do uzyskania w przyszłości określonej kwoty odsetek. Stąd też sąd wskazał, że do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć nie tylko wartość nominalną pożyczki, ale także wartość odsetek naliczonych do dnia sprzedaży wierzytelności. Omawiany wyrok jest kolejnym, który potwierdza, że podatkowe rozliczenie zbycia wierzytelności wywołuje w praktyce spore kontrowersje. Wątpliwości budzi kwestia ustalenia kosztów uzyskania przychodów nie tylko przy zbyciu wierzytelności pożyczkowych, ale również innych wierzytelności własnych, np. z tytułu sprzedaży towarów czy usług, w tym przy zbyciu takich wierzytelności w formie aportu do innego podmiotu. We wszystkich wymienionych przypadkach ani sądy, ani organy podatkowe, niestety nie wypracowały do tej pory jednolitego stanowiska. W powołanym wyroku sąd uznał, że kosztem podatkowym mogą być nie tylko kwoty faktycznie wydatkowane w związku z udzieleniem pożyczki, 4

5 ale również należne odsetki. Z kolei w innych znanych nam rozstrzygnięciach dotyczących ustalenia kosztu przy zbyciu wierzytelności własnych w formie aportu uznaje się z kolei, że koszt taki nie istnieje, ponieważ podmiot wnoszący wierzytelności nie poniósł wydatków na nabycie takich wierzytelności (por. wyrok NSA z 7 grudnia 2012 r. sygn. II FSK 827/11). Brak konsekwencji w orzecznictwie dotyczącym ustalania kosztów uzyskania przychodów przy zbyciu wierzytelności własnych stanowi istotne ryzyko transakcyjne, które niestety co do zasady obciąża podatników. Piotr Chmieliński Menedżer Zespołu Podatków Dochodowych piotr.chmielinski@ozog.pl; tel. (+48) Analiza porównawcza jako narzędzie minimalizacji ryzyka podatkowego Przygotowanie i przekazanie dokumentacji podatkowej cen transferowych, nawet gdy podatnicy zastosowali do ustalenia cen w transakcjach jedną z metod stosowanych przez organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do szacowania cen, może niewystarczająco zabezpieczać podatnika przed ryzykiem podatkowym. W szczególności, ryzyko podatkowe może nadal występować, jeśli segment rynku w którym działa, charakteryzuje się znaczną zmiennością, a wartości transakcji lub ceny ustalane pomiędzy podmiotami niepowiązanymi charakteryzują się pełną poufnością. W takim przypadku podatnicy nadal mogą być narażeni na ryzyko doszacowania dochodu, ponieważ wśród wymogów zawartych w art. 9a Ustawy CIT nie znajduje się przedłożenie dokumentów potwierdzających rynkowy charakter warunków transakcji oraz zastosowanych w nich cen bądź marż. Podatnicy chcący minimalizować ryzyko podatkowe doszacowania dochodu powinni rozważyć przygotowanie dokumentu wspierającego argumentację zawartą w dokumentacjach podatkowych, tj. analizy ekonomicznej warunków rynkowych stosowanych w porównywalnych transakcjach przez podmioty niepowiązane (tzw. benchmark). Analiza porównywalności polega na porównaniu warunków transakcji, stosowanych przez podmioty powiązane z warunkami stosowanymi w porównywalnych transakcjach niekontrolowanych przez podmioty niepowiązane. Istotne są dwa zakresy analizy właściwe określenie porównywalnych transakcji niekontrolowanych oraz wybór rodzaju i poziomu miary (wskaźnika) do zastosowania przy metodzie ustalania cen adekwatnej do przedmiotu świadczenia i ról stron transakcji. Polskie regulacje o cenach transferowych (rozporządzenie wykonawcze wydane przez Ministra Finansów) w ślad za Wytycznymi OECD określają pięć grup oceny porównywalności transakcji, tj.: cechy podmiotów transakcji, cechy przedmiotów transakcji, warunki transakcji, warunki ekonomiczne występujące w czasie i miejscu, w którym dokonano transakcji, strategia gospodarcza. Należy zwrócić szczególną uwagę, aby przedstawione powyżej kryteria rozpatrywać łącznie. Brak analizy porównywalności transakcji w którymś z powyższych zakresów może powodować nawet odrzucenie danej transakcji, o czym niejednokrotnie przekonywały się organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, gdy sądy administracyjne uznawały skargi podatników na doszacowanie dochodu dokonane na podstawie transakcji nieporównywalnych do transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi. Wybór rodzaju i poziomu miary statystycznej (wskaźnika), obrazującego poziom wartości rynkowych może również być niesłychanie istotny, ponieważ regulacje o cenach transferowych. 5

6 mogą ściśle określać poziom uznawany za rynkowy. Tak jest w przypadku odsetek, prowizji bądź innych form wynagrodzenia od udzielonych pomiędzy podmiotami powiązanymi pożyczek (kredytów), gwarancji lub poręczeń, przy których rynkowy poziom (zgodnie z przytoczonymi przepisami) wyznacza najniższy poziom odpowiednio odsetek, prowizji lub innych form wynagrodzenia, jakie dany podmiot musiałby zapłacić podmiotowi niezależnemu za uzyskanie pożyczki (kredytu), gwarancji lub poręczenia na podobny okres w porównywalnych warunkach. Co do zasady przyjmuje się, iż wskazana powyżej zmienność rynku determinuje brak jednej, określonej wartości rynkowej stosowanej przez podmioty niepowiązane. Stosowane są więc przedziały wartości np. tzw. przedział międzykwartylowy (wartości powyżej 25% najniższych wartości zbiorowości oraz poniżej 25% najwyższych wartości zbiorowości). Analizy ekonomiczne mogą być przygotowane zarówno przed dokonaniem transakcji (jako zabezpieczenie rynkowego charakteru planowanych transakcji), jak również w trakcie i po dokonanej transakcji (jako weryfikacja i zarazem potwierdzenie rynkowego charakteru ustalonych warunków). Posiadanie analizy ekonomicznej może być również narzędziem minimalizacji ryzyka związanego z odpowiedzialnością karną skarbową zarządów osób prawnych, jako dowód nieumyślności ewentualnej winy zarzucanej członkowi organu zarządzającego osoby prawnej przez organy kontroli skarbowej. Należy również zauważyć, iż analiza ekonomiczna jako wymagany załącznik wniosku o wydanie wiążącego porozumienia cenowego (tzw. APA) z Ministrem Finansów może pośrednio przyczyniać się do całkowitego uniknięcia ryzyka podatkowego w zakresie cen transferowych, które nie wystąpi po zawarciu APA. Piotr Standera Menedżer Zespołu Cen Transferowych piotr.standera@ozog.pl; tel. (+48) Atrakcyjna forma prawna spółka osobowa czy kapitałowa? Podejmując decyzję o rozpoczęciu działalności gospodarczej, stajemy przed pytaniem co do formy prawnej jej prowadzenia. Decydującą rolę odgrywać wtedy mogą aspekty korporacyjne, jak również ekonomiczne. Z prawnego punktu widzenia mamy do wyboru prowadzenie działalności gospodarczej m.in. w ramach indywidualnej praktyki, w ramach umowy spółki cywilnej, bądź w formie spółki prawa handlowego. W zależności od zakresu prowadzonej działalności wybór pada na indywidualną praktykę bądź na zorganizowany prawnie podmiot. O ile przepisy ustawy szczególnej nie przewidują określonej formy prawnej dla danego rodzaju działalności (działalność banków, towarzystw funduszy inwestycyjnych), o tyle mamy dowolność w jej wyborze. Trudność jednak może się zrodzić gdy nie wiemy, która ze spółek handlowych będzie bardziej odpowiadała profilowi planowanej działalności. Konsultacja z właściwym doradcą może okazać się kluczowa. Cel działalności Atrakcyjność tej, czy innej formy prawnej spółek prawa handlowego uzależniona jest od celu, jaki wspólnicy pragną osiągnąć. Cel ten może koncentrować się na wyniku ekonomicznym wspólników, choć często elementy prawne, w szczególności poczucie bezpieczeństwa uczestników przedsięwzięcia i zakres ich realnej kontroli może odgrywać znaczenie. Spółka osobowa? Z punktu widzenia powyższych kryteriów spółki osobowe (spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna) mają tę zaletę, że wspólnicy zachowują uprawnienia kontrolne i nadzorcze nad działalnością spółki, nie przenosząc ich na organy nadzoru (z wyjątkami ustawowymi, np. spółka komandytowo akcyjna w której może - a czasami jest to obowiązkowe - występować rada nadzorcza), jak również w oznaczonym zakresie posiadają bezpośrednie 6

7 uprawnienia do decydowania o codziennym zaciąganiu zobowiązań przez spółkę (tym samym posiadając kontrolę bieżącą nad jej działalnością, np. spółka jawna). Walor ekonomiczny skupia się głównie na elementach podatkowych, dotyczących zasad opodatkowania podatkiem dochodowym wspólników spółek osobowych. Zgodnie z polskim prawem spółki osobowe są transparentne podatkowo, tzn. że spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego, są nimi bezpośrednio wspólnicy takiej spółki i to oni się rozliczają z dochodów osiąganych w ramach działalności prowadzonej przez spółkę osobową w proporcji do udziału w zyskach spółki osobowej im przysługującym. Przykładowo, jeśli spółka osobowa osiągnęła dochód z tytułu świadczonych przez siebie usług doradczych, dochód ten (a konkretnie przychód i koszty uzyskania przychodów) jest opodatkowany bezpośrednio na poziomie wspólników tej spółki. Prawno ekonomicznym elementem może być również charakter odpowiedzialności ponoszonej przez spółkę i uczestniczących w niej wspólników. W spółkach osobowych wspólnicy ponoszą zasadniczo - pełne ryzyko ekonomiczne działalności prowadzonej przez spółkę. Spółki kapitałowe? Inaczej jest w spółkach kapitałowych (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; spółka akcyjna), gdzie wspólnik ponosi ryzyko ekonomiczne w zakresie wartości wkładów wniesionych do spółki na pokrycie kapitału zakładowego (wartość inwestycyjna obejmująca cenę zakupu udziałów lub akcji). Podobny charakter ograniczonego ryzyka występuje w przypadku komandytariusza w spółce komandytowej oraz akcjonariusza w spółce komandytowo akcyjnej. Oczywiście praktyka gospodarcza uwzględnia takie ukształtowanie struktury własnościowej, aby ograniczyć ryzyko ekonomiczne wspólników spółek osobowych przy zachowaniu cech kontrolnych właściwych dla nich (np. gdy komplementariuszem w spółce komandytowo akcyjnej jest spółka z o.o.). Jednakże z punktu widzenia bezpieczeństwa zainwestowanego kapitału i zakresu odpowiedzialności wspólników, charakter prawny spółek kapitałowych może być bardziej atrakcyjny dla potencjalnego inwestora. Z punktu widzenia rozliczeń podatkowych prowadzenie działalności w ramach spółki kapitałowej wiąże się z podwójnym opodatkowaniem, tzn. dochód z działalności prowadzonej przez spółkę kapitałową podlega najpierw opodatkowaniu na poziomie spółki, a następnie - w chwili wypłaty dywidendy na poziomie wspólnika. Powyższe oznacza, że efektywne opodatkowanie działalności prowadzonej w ramach spółki kapitałowej przekracza 34%. Praktyka rynkowa Obecnie na rynku widać wzrost liczby rejestracji spółek osobowych, w szczególności spółek komandytowych, które pozwalają łączyć ograniczoną odpowiedzialność wspólników z korzystnymi zasadami opodatkowania wspólników. Szczególna sytuacja dotyczy obecnie spółek komandytowo akcyjnych, które pozwalają (w świetle aktualnych przepisów i ich wykładni dokonanej przez Ministra Finansów) na osiągnięcie korzystnych zasad opodatkowania dochodów z działalności prowadzonej przez SKA, tzn. dochody osiągane z działalności prowadzonej przez SKA (w części przysługującej akcjonariuszom) nie podlegają opodatkowaniu na bieżąco, ale dopiero w chwili wypłaty dywidendy przez SKA. Powoduje to, że obecnie również SKA istotnie zyskały na popularności. Agnieszka Krysik Aplikant radcowski w Zespole Prawnym agnieszka.krysik@ozog.pl; tel.: (+48) Piotr Majewski Doradca podatkowy w Zespole Optymalizacji i Planowania Podatkowego piotr.majewski@ozog.pl; tel.: (+48)

8 Kontakt Więcej informacji w zakresie współpracy z nami uzyskacie Państwo na stronie lub kontaktując się z jedną z osób: dr Irena Ożóg Partner zarządzający irena.ozog@ozog.pl Paweł Tomczykowski Partner pawel.tomczykowski@ozog.pl Spółka Doradztwa Podatkowego Ożóg i Wspólnicy Sp. z o.o. Warsaw Towers, ul. Sienna Warszawa Tel.: (+48 22) , fax: (+48 22)