W związku z tym powstaje pytanie, czy wynagrodzenia te podlegają przepisom o VAT?

Transkrypt

1 VAT od Rady Nadzorczej Denys Kendzerskyy, Krzysztof Olbrycht Czy pobieranie wynagrodzeń z tytułu uczestnictwa w Radzie Nadzorczej spółki akcyjnej lub spółki z o. o. podlega ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług? Nowa ustawa o VAT (z 11.marca 2004 roku) jest aktem całkowicie nowym i wprowadza do polskiego porządku prawnego nowe regulacje, definicje i pojęcia, istotnie różniące się od przepisów obowiązujących do r. Pracownicy urzędów skarbowych, doradcy podatkowi i księgowi, a przede wszystkim podatnicy muszą się uczyć nowych instytucji prawnych z zakresu VAT. W związku z tym wciąż pojawiają się nowe wątpliwości interpretacyjne odnośnie problematyki VAT, a w prasie fachowej są podejmowane dyskusje na temat tych nowych problemów. Dopiero teraz zaczyna się kształtować praktyka, dotycząca stosowania nowej ustawy o VAT. Jednym z takich pytań, które pojawiło się niedawno, jest kwestia opodatkowania VAT wynagrodzeń członków rad nadzorczych w spółkach akcyjnych i spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością. Osoby te nie prowadzą działalności gospodarczej. Podstawą ich uczestnictwa w radzie nadzorczej jest akt powołania przez upoważniony organ spółki. W zamian otrzymują wynagrodzenie za udział w organach stanowiących osób prawnych. Często kwota ich przychodów rocznych przekracza równowartość kwoty Euro w skali roku. W związku z tym powstaje pytanie, czy wynagrodzenia te podlegają przepisom o VAT? Rada Nadzorcza i Komisja Rewizyjna Rada Nadzorcza i Komisja Rewizyjna są wewnętrznymi organami nadzoru nad prawidłowym działaniem spółek kapitałowych. Nie reprezentują spółki na zewnątrz. Kompetencje i obowiązki tych organów zostały określone bezpośrednio w kodeksie spółek handlowych: dla spółki z o. o. w art kodeksu spółek handlowych, dla spółki akcyjnej w art tego kodeksu. Rada Nadzorcza (lub komisja rewizyjna) sprawuje stały nadzór nad działalnością spółki w ciągu roku obrotowego. W tym celu członkowie Rady Nadzorczej mogą badać dokumenty spółki, żądać sprawozdań i wyjaśnień, dokonywać rewizji stanu majątku spółki. Na koniec roku Rada Nadzorcza dokonuje kontroli i oceny rocznego sprawozdania zarządu z działalności spółki, sprawozdania finansowego spółki za ubiegły rok obrotowy w aspekcie zgodności tych dokumentów z księgami spółki oraz ze stanem faktycznym. Ocenie Rady Nadzorczej podlega wniosek zarządu dotyczący sposobu podziału zysku za rok obrotowy lub sposobu pokrycia straty spółki. Z wyników tej

2 oceny Rada składa sprawozdanie właścicielom spółki. Rada Nadzorcza jest organem kontrolnym, podejmuje decyzje kolegialnie w drodze uchwał. Zgodnie z art.390.kodeksu spółek handlowych, Rada Nadzorcza spółki akcyjnej może delegować swoich członków do samodzielnego wykonywania czynności nadzorczych. Zgodnie z art. 219.paragraf.5. tego kodeksu w spółce z o. o. każdy członek Rady Nadzorczej może samodzielnie wykonywać prawo nadzoru, chyba że umowa spółki z o. o. odmiennie reguluje tą kwestię. Opinie ZA opodatkowaniem VAT Zdaniem niektórych komentatorów prawa podatkowego, wynagrodzenia pobierane przez członka Rady Nadzorczej podlegają ustawie o VAT. Jeżeli ich kwota w skali roku podatkowego jest większa niż Euro, to zwolnienie podatkowe z VAT nie obowiązuje i trzeba odprowadzać podatek, wystawiać faktury VAT i prowadzić ewidencję VAT. Argumenty, na które powołują się ci komentatorzy są następujące: Po pierwsze, członkowie Rady Nadzorczej wykonują swoje kompetencje samodzielnie. Są to stałe funkcje nadzorcze, a kompetencje Rady Nadzorczej (lub Komisji Rewizyjnej) są określone wprost w ustawie - kodeks spółek handlowych. Członkowie organu nadzorczego powinni być niezależni i wolni od nacisków lub presji podczas sprawowania czynności kontroli. Oprócz tego, każdy członek rady Nadzorczej może samodzielnie wykonywać prawo nadzoru, co wskazuje, że wykonuje samodzielną działalność. Zdaniem tych autorów członkowie Rady Nadzorczej świadczą usługi o samodzielnym charakterze. Ustawa o VAT w 15.ust.1.oraz 2. definiuje kto jest podatnikiem i jak działalność jest opodatkowana VAT. Definicja ta jest szeroka i dotyczy podmiotów świadczących usługi w sposób samodzielny i za odpłatnością. Członek Rady Nadzorczej spełnia tą definicję, ponieważ otrzymuje wynagrodzenie i jest samodzielny w wykonywaniu swych obowiązków. Dlatego jest podatnikiem VAT i jeżeli jego wynagrodzenie przekracza limit obrotów Euro w skali roku, powinien odprowadzać VAT. Natomiast nieodpłatne członkostwo w Radach Nadzorczych nie podlega ustawie o VAT. Zdaniem ministra finansów Minister finansów według informacji na dzień roku nie opublikował oficjalnej interpretacji na temat zagadnienia VAT od wynagrodzeń członków Rad Nadzorczych. Z biura prasowego ministra finansów uzyskaliśmy informację telefoniczną, że nieodpłatne członkostwo w Radach Nadzorczych (lub Komisjach Rewizyjnych) nie podlega ustawie o VAT, ponieważ nie spełnia definicji działalności opodatkowanej VAT. Według pracowników Ministerstwa Finansów odpłatne członkostwo nie jest opodatkowane na podstawie poniższego przepisu: Art.15.ust.3. Pkt.3.ustawy o VAT: Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności: z tytułu których

3 przychody zostały wymienione w art.13.pkt ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności. W art.13.pkt.7.ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są wymienione: przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. Trzeba pamiętać, że stanowisko to nie jest źródłem prawa. Nadto do końca nie wiadomo, o co chodziło ustawodawcy uchwalając wyżej cytowany art.15. ust.3. pkt.3. ustawy. Przepis ten to kompletny bełkot, chyba nie zrozumiały nawet dla twórców. Opinia PRZECIW opodatkowaniu Zdaniem autorów tego artykułu wynagrodzenie za uczestnictwo w Radzie Nadzorczej spółki kapitałowej ani wynagrodzenie za udział w organach stanowiących osób prawnych, nie podlegają ustawie o podatku od towarów i usług. Wniosek taki wynika z następujących argumentów. Zgodnie z art.5.ust.1.ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają rozmaite umowy, które mają za przedmiot obrót towarami handlowymi. Są to takie transakcje jak: odpłatna dostawa towarów, eksport towarów poza terytorium RP, import towarów z zagranicy wspólnoty europejskiej, umowy wewnątrzwspólnotowe (dostawa i nabycie towarów). Zasiadanie w Radzie Nadzorczej nie można zaliczyć do żadnej z wyżej wymienionych kategorii umów, ponieważ nie ma za przedmiot obrotu towarami w rozumieniu nowej ustawy o VAT. Jednak nie tylko transakcje towarowe są opodatkowane VAT, ale także odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Dlatego pojawia się pytanie, czy wynagrodzenie za członkostwo w Radzie Nadzorczej należy zaliczyć do odpłatnego świadczenia usług? Jeżeli tak, to czy są to usługi wykonywane samodzielnie? Odpowiedź na te pytania jest ważna z punktu widzenia opodatkowania VAT. Naszym zdaniem, wynagrodzenie za członkostwo w Radzie Nadzorczej, nie stanowi świadczenia usług ponieważ: 1.Warunkiem potraktowania konkretnego zdarzenia jako usługi jest zaliczenie tego zdarzenia do obowiązującej klasyfikacji statystycznej dla celów podatkowych - PKWiU. Uczestnictwo w Radzie Nadzorczej nie jest sklasyfikowane jako usługa w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Nie ma tam kategorii usługi nadzoru. Natomiast są sklasyfikowane tam usługi w zakresie zarządzania zasobami ludzkimi lub holdingami. Członkostwo

4 w Radzie Nadzorczej nie jest zarządzaniem, ponieważ organ nadzoru nie zarządza spółką, tylko pełni nadzór nad prawidłowym działaniem spółki. 2.Uczestnictwo w Radzie Nadzorczej nie podlegało poprzedniej ustawie o VAT (tj. ustawie z dnia r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym). Nie było podatku od towarów i usług w poprzednim stanie prawnym. Skoro mówimy o demokratycznym państwie prawa, to powinna być ciągłość i identyczność regulacji prawnych dotyczących takiej samej sytuacji. Takie same zdarzenie musi być traktowane jednakowo w poprzednim i w nowym, obecnym, stanie prawnym. Chodzi tutaj o pewność prawa i ochronę obrotu prawnego. Objęcie obowiązkami VAT osób osiągających przychody z Rad Nadzorczych byłoby pozbawieniem ich praw nabytych, praw związanych z niepodleganiem obowiązkom wynikającym z przepisów o VAT. Inne potraktowanie przychodów tych osób nakładałoby na nie, na przykład obowiązki ewidencyjne oraz obowiązki składania deklaracji i wystawiania faktur. W ostateczności nałożono by dodatkowe utrudnienia na te osoby. 3.Do wykonania usługi dochodzi, gdy strony łączy umowa o świadczenie tych usług. Strony umowy o usługi zawierają kontrakt określając swoje obowiązki, cenę oraz terminy wykonania i okres wypowiedzenia. W rozpatrywanej sytuacji nie ma umowy o świadczenie usług. To nie jest umowa zlecenia, ani o dzieło, ani agencyjna, ani żadna inna umowa. Członek Rady Nadzorczej zostaje powołany na mocy aktu powołania do tego organu. Będzie on odwołany wówczas, gdy skończy się jego mandat lub gdy odwoła go uprawniony podmiot. 4.Powyższe rozumowanie potwierdza ustawa z dnia r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawa o PIT). Ustawa ta wyraźnie rozróżnia: a) przychody otrzymywane przez osoby, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. (w art. 13.pkt.7.tej ustawy) oraz b) przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od (...) osoby prawnej (...) ( w art.13.pkt.8.tej ustawy). Skoro ustawodawca wyraźnie rozróżnia te dwie sytuacje i ujmuje je w osobnych przepisach ustawy o PIT, to znaczy, że nie można przyrównać uczestnictwa w Radzie Nadzorczej do wykonywania lub świadczenia usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło. 5.Przepis art.15.ust.1.ustawy o VAT stwierdza: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą. Należy zauważyć, że członek Rady Nadzorczej nie wykonuje samodzielnej działalności

5 gospodarczej w rozumieniu ustawy o działalności gospodarczej. Nie podlega on obowiązkowej rejestracji jako samodzielny przedsiębiorca w urzędzie miasta lub gminy, ani w Krajowym Rejestrze Przedsiębiorców. Jest powołany w skład Rady Nadzorczej spółki i podlega wpisowi do KRS tylko w charakterze członka organu nadzorczego. Ustawa o VAT dotyczy obrotu wykonywanego w sposób profesjonalny, zawodowy, ciągły, z zamiarem osiągnięcia zarobku. Obrót profesjonalny oznacza, że ustawa o VAT odnosi się do osób prowadzących działalność gospodarczą, do usług tych osób i do sprzedaży przez te osoby towarów (lub wydania towarów w innym celu niż sprzedaż np. na własne potrzeby czy potrzeby pracowników). Żadnego z tych kryteriów nie spełnia samo uczestniczenie w radach nadzorczych. 6.Z przepisu art.385. paragraf. 1.oraz paragraf.2.kodeksu spółek handlowych wynika, że Rada Nadzorcza spółki akcyjnej składa się co najmniej z trzech członków, powoływanych i odwoływanych przez walne zgromadzenie, przy czym statut spółki akcyjnej może przewidywać inny sposób powoływania lub odwoływania członków rady nadzorczej. Wynika z tego, że członek Rady Nadzorczej nie jest samodzielnym i niezależnym podmiotem. Jest on uzależniony od tego, jak go ocenią akcjonariusze spółki akcyjnej, jak również ten organ lub podmiot, który go powołał w skład Rady Nadzorczej. Jeżeli ocena ta będzie negatywna walne zgromadzenie akcjonariuszy lub organ, który wydał akt powołania w skład Rady Nadzorczej może tą osobę z Rady Nadzorczej odwołać. W spółce z o. o. wspólnicy mogą w każdej chwili odwołać członka Rady Nadzorczej ze składu tego organu (art.216.paragraf.2.kodeksu spółek handlowych). 7.Osoba powołana do Rady Nadzorczej staje się członkiem kolegialnego organu, który podejmuje decyzje w drodze głosowania większością głosów. Zgodnie z art.388.paragraf.1.kodeksu spółek handlowych, Rada Nadzorcza podejmuje uchwały. Zgodnie z art paragraf.1. tego kodeksu Rada Nadzorcza wykonuje swoje obowiązki kolegialnie, co oznacza, że członkowie Rady działają wspólnie i wspólnie podejmują decyzje. Dlatego nie słuszna jest teza, że każdy członek RN świadczy samodzielne usługi. Czy kolegialne działanie Rady Nadzorczej, zgodnie ze zdaniem zwolenników VATu od Rad Nadzorczych, oznacza,że Rada Nadzorcza jako organ winna mieć osobny NIP, swój osobny NIP jako podmiotu świadczącego usługi? Często zdarza się, że nie każdy członek RN pobiera wynagrodzenie za swoją działalność w Radzie Nadzorczej. Zależy to przede wszystkim od zakresu obowiązków poszczególnych członków i układów personalnych w spółce. Dlatego nie można stwierdzić, że ten członek RN, który pobiera wynagrodzenie, świadczy usługi, natomiast pozostali członkowie RN nie świadczą tych usług lub świadczą je nieodpłatnie. Cała Rada Nadzorcza, jako kolegialny organ spółki działa wspólnie, zgodnie ze statutem spółki. Rada Nadzorcza nie jest zleceniobiorcą, klientem lub dostawcą spółki. Rada Nadzorcza nie świadczy jakichkolwiek usług i nie odpowiada przed

6 Zarządem spółki, który faktycznie dokonuje płatności za udział w Radzie Nadzorczej. Nie występują w tym przypadku relacje typowe dla kontraktów zleceniodawca zleceniobiorca. Dlatego, naszym zdaniem członek Rady Nadzorczej nie jest podatnikiem VAT, więc nie ma obowiązku odprowadzać podatku od towarów i usług (VAT) z tytułu wynagrodzenia za uczestnictwo w Radzie Nadzorczej spółki. Nie dotyczą go obowiązki podatnika VAT, dotyczące ewidencji, fakturowania ani składania deklaracji VAT. Jak się zabezpieczyć? Jednak trzeba pamiętać, że do czasu ukształtowania się praktyki w nowej vatowskiej rzeczywistości, organy podatkowe mogą inaczej interpretować zapisy ustawy. Dlatego dobrym zabezpieczeniem podatnika przed wątpliwościami interpretacyjnymi jest pisemne zapytanie do swojego urzędu skarbowego o zakresie zastosowania przepisów podatkowych. Na podstawie art. 14a. paragraf 1. ustawy Ordynacja podatkowa z dnia r., podatnik wnioskuje o udzielenie pisemnej informacji w jego indywidualnej sprawie. Najlepiej tak sformułować zapytanie, aby urząd przychylił się do stanowiska podatnika i udzielił odpowiedzi po jego myśli. Jeżeli jednak podatnik dostanie negatywną odpowiedź z urzędu, nie ma obowiązku do niej się zastosować, ponieważ nie jest to decyzja podatkowa, tylko informacja o przepisach. Zastosowanie się do otrzymanej interpretacji nie może podatnikowi szkodzić, choć różnie z trym bywa... Autorzy artykułu są pracownikami Spółki Doradztwa Podatkowego VALOR Sp. z o. o. w Warszawie