Lipiec/Sierpień 2013 Tax Newsletter Moore Stephens Polska PRECISE. PROVEN. PERFORMANCE. Podatek od towarów i usług Interpretacja ogólna ministra finansów w sprawie momentu powstania obowiązku podatkowego W dniu 8 sierpnia 2013 roku Minister Finansów wydał interpretację ogólną (PT3/033/2/323/AEW/13/RD82408), wskazującą, że dla usług transportowych i spedycyjnych dokumentowanych fakturami VAT, obowiązek zadeklarowania podatku od towarów i usług powstaje w dacie wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu licząc od dnia wykonania usługi. Minister zaznaczył jednak, że z uwagi na nowe przepisy dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego, które zaczną obowiązywać od dnia 1 stycznia 2014 roku, powołana interpretacja będzie miała zastosowanie wyłącznie do czynności wykonanych do dnia 31 grudnia 2013 roku. W tym wydaniu Podatek od towarów i usług Interpretacja ogólna ministra finansów w sprawie momentu powstania obowiązku podatkowego Strona 1 Wpłata na rachunek powierniczy nie rodzi obowiązku w podatku VAT Korekta w zakresie odliczenia VAT z faktur dokumentujących wypłatę premii pienięznych dzisiaj już nie jest możliwa Strona 2 Działania w ramach struktury funkcjonowania funduszy nie stanowią usługi dla VAT Strona 4 Podatek dochodowz od osób prawnych Spłata kapitału pożyczki a cienka kapitalizacja Nowe przepisy dotyczące dokumentowania transakcji z podmiotami powiązanymi Strona 6 Zapłata za fakturę jako element determinujący możliwość rozpoznania kosztu podatkowego Strona 7
Strona 2 Wpłata na rachunek powierniczy nie rodzi obowiązku w podatku VAT Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 29 lipca 2013 roku (IPPP1/443-550/13-2/MPe) potwierdził, że wpłata na rachunek powierniczy nie generuje jeszcze obrotu do opodatkowania u dewelopera. Przypomnijmy, że deweloperzy którzy prowadzą sprzedaż lokali mieszkalnych, gdzie rozpoczęcie sprzedaży rozumiane jako podanie do publicznej wiadomości informacji na temat rozpoczęcia procesu oferowania lokali mieszkalnych w ramach określonego przedsięwzięcia deweloperskiego nastąpiło po 28 kwietnia 2012 roku, to jest po dniu wejścia w życie ustawy z dnia 16 września 2011 roku o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, mają obowiązek zapewnienia rachunku powierniczego, na które przyszli nabywcy mają wpłacać środki na poczet realizacji projektu deweloperskiego. Rachunek ten działa w ten sposób, że bank dokonuje swoistego rodzaju kontroli poczynań dewelopera i przelewa na jego rachunek środki z tego rachunku powierniczego, po odpowiedniej weryfikacji stopnia zaawansowania prac. Pojawiła się więc wątpliwość, czy wpłata na rachunek powierniczy powinna generować u dewelopera obowiązek zadeklarowania należnego podatku VAT. Organ podatkowy jednoznacznie uznał stanowisko dewelopera za prawidłowe, a tym samym potwierdził, że taka wpłata nie rodzi jeszcze obowiązku w zakresie podatku VAT. W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał między innymi: ( ) jak wynika z istoty rachunku powierniczego, określonej w art. 59 ust. 3 ustawy Prawo bankowe, środki przeznaczone na poczet świadczonych w przyszłości usług, wpłacane na ten rachunek posiadaczowi tego rachunku przez osoby trzecie nie stanowią środków, którymi posiadacz rachunku (powiernik) może zacząć dysponować z chwilą tej wpłaty. Środki wpłacane przez osoby trzecie na rachunek powierniczy nie będą więc należnościami dla posiadacza rachunku, gdyż z chwilą wpłacania ich na rachunek powierniczy posiadacz tego rachunku nie będzie miał możliwości rozporządzania nimi ( ). Oznacza to, że dopiero wypłata środków z tego rachunku, dokonywana przez bank (prowadzący ów rachunek), umożliwiająca faktyczne władanie środkami przez dewelopera stanowić będzie o powstaniu obowiązku zadeklarowania należnego podatku VAT przez dewelopera. Korekta w zakresie odliczenia VAT z faktur dokumentujących wypłatę premii pienięznych dzisiaj już nie jest możliwa Z ciekawym pytaniem zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie podatnik, który w latach 2005 2012, w ramach programu intensyfikacji sprzedaży wypłacał swoim kontrahentom premie pieniężne. Wypłata następowała na podstawie faktur VAT wystawianych przez tych kontrahentów. Tym samym, stosowano interpretację ogólną Ministra Finansów z grudnia 2004 roku. Podatnik jednak nie dokonywał odliczenia podatku VAT z tych faktur, w obawie przed zakwestionowaniem takiego sposobu rozliczania podatku od towarów i usług. Jesienią 2012 roku została jednak wydana nowa interpretacja ogólna Ministra Finansów, dotycząca zasad rozliczania VAT od takich premii. Podatnik zwrócił się więc z pytaniem, czy może skorygować nieodliczony podatek VAT? Organ podatkowy uznał, że prawo korekty nie przysługuje, przedstawiając następujące uzasadnienie: ( ) należało się zgodzić z twierdzeniem Spółki, że miała ona prawo w okresie obowiązywania interpretacji ogólnej z roku 2004, tj. od dnia 31 stycznia 2005 r. do dnia 7 grudnia 2012 r. do zastosowania się do jej postanowień, tj. odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wypłacane premie pieniężne. Jednakże Spółka z ostrożności procesowej w czasie, o którym mowa wyżej, nie dokonywała odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wypłacane premie pieniężne. Nie ma zatem obecnie możliwości dokonania korekt podatku naliczonego związanych z niedokonaniem odliczenia tego podatku w czasie obowiązywania interpretacji ogólnej z roku 2004, o czym szerzej niżej. Zgodnie z powołaną wyżej konstrukcją art. 14k 2 i 3 Ordynacji podatkowej zastosowanie się do interpretacji ogólnej przed jej zmianą nie może szkodzić temu, kto się do niej zastosował, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. W zakresie związanym z zastosowaniem się do interpretacji, która uległa zmianie, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę. Norma prawna wyrażona w ww. przepisach konstruuje zasadę nieszkodzenia podatnikowi, tj. niestosowania do niego negatywnych konsekwencji podatkowych w przypadku zastosowania się przez podatnika do interpretacji ogólnej, która następnie zostanie uchylona lub zmieniona. Warunkiem koniecznym zastosowania tych przepisów jest zastosowanie się do interpretacji w momencie jej obowiązywania, trudno bowiem stosować się do określonej normy prawnej w czasie, w którym straciła ona swoją aktualność. Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka ze względów ostrożnościowych nie odliczała (mimo, że takie prawo posiadała) podatku od towarów i usług naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wypłacane premie pieniężne w okresie obowiązywania interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. Obecnie Spółka zastanawia się nad możliwością skorygowania złożonych uprzednio deklaracji VAT-7 i odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących udzielone premie pieniężne za okres, który nie uległ jeszcze przedawnieniu, czyli od stycznia 2009 r. do listopada 2012 r. włącznie, Spółka chciałaby dokonać korekt deklaracji VAT-7 za ww. okresy rozliczeniowe na podstawie stanowiska odnośnie sposobu dokumentowania premii i pieniężnych zawartego w interpretacji ogólnej MF z roku 2004. W tym miejscu wskazać należy, że w dniu 27 listopada 2012 r. wydana została interpretacja ogólna Ministra Finansów sygn. PT3/033/10/432/AEW/12/PT-618, w myśl której,
Strona 3 premie pieniężne, czy też bonusy otrzymywane przez nabywcę od dostawcy za dokonanie nabycia określonej ilości towarów, czy uzyskanie określonego poziomu wartości sprzedanych towarów, co do zasady, nie są wynagrodzeniem za świadczenie usługi, a wypłacenie takiej premii nie kreuje odrębnej od dostawy towaru czynności objętej podatkiem od towarów i usług. W piśmie tym zawarto stwierdzenie cyt. Wobec uznania przedstawionej wyżej wykładni za dominującą, zasadne stało się wskazanie że wyjaśnienia zawarte w piśmie Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. Nr PPl-812-1222/2004/AP/4026 (Dz. Urz. Ministra Finansów z 2005 r. Nr 2, poz. 22), utraciły swoją aktualność. Biorąc pod uwagę powyższe, wbrew twierdzeniu Zainteresowanego w odniesieniu do podatku naliczonego wykazanego na fakturach otrzymanych z tytułu wypłaty premii pieniężnych za okres 2009-2012, nie znajdzie zastosowania przepis art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, w myśl którego jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Kluczowym w niniejszej sprawie jest fakt zastosowania się do interpretacji ogólnej MF. Brak jest podstawy prawnej, w oparciu o którą Wnioskodawca takowej korekty mógłby dokonać ( ). Zainteresowany w okresie obowiązywania interpretacji ogólnej z 2004 uprawniającej go do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wypłacane premie pieniężne ze względów ostrożnościowych tego podatku nie odliczał. Bezpowrotnie utracił to prawo z dniem opublikowania nowej interpretacji ogólnej MF w zakresie premii pieniężnych, która uchyliła postanowienia interpretacji ogólnej z roku 2004. Bez znaczenia pozostaje fakt, że korekta miałaby dotyczyć okresu, w którym interpretacja ogólna obowiązywała. Kluczowym pozostaje moment dokonania korekty Wnioskodawca nosi się z zamiarem jej dokonania w momencie obowiązywania nowej interpretacji ogólnej, która prawa do odliczenia, a tym bardziej do dokonania korekty nie przewiduje. Podkreślić należy, iż ochrona przewidziana w OP wynikająca z interpretacji ogólnej przysługuje podatnikom wyłącznie w sytuacji, gdy do takiej interpretacji się zastosowali. Z okoliczności niniejszej sprawy wynika, iż Wnioskodawca nie zastosował się do interpretacji ogólnej, zatem nie dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących premie pieniężne. Nie może zatem twierdzić, iż przysługuje mu ochrona przewidziana w Ordynacji podatkowej, a w związku z tym ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących premie pieniężne wystawionych w okresie obowiązywania interpretacji ogólnej poprzez dokonanie korekty deklaracji, gdyż w okresie obowiązywania ww. interpretacji ogólnej z tego prawa nie skorzystał, a więc de facto nie zastosował się do interpretacji ogólnej. Podsumowując ( ), Zainteresowany nie ma prawa do korekty deklaracji VAT związanej z odliczeniem pierwotnie nieodliczonego podatku naliczonego dokumentującego wypłacone premie pieniężne w okresie nieobowiązywania interpretacji ogólnej w roku 2004. (interpretacja nr IPPP2/443-363/13-2/MM z 28 czerwca 2013 roku).
Strona 4 Działania w ramach struktury funkcjonowania funduszy nie stanowią usługi dla VAT W lipcu 2013 roku, w interpretacji PPP1/443-470/13-2/Igo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie odniósł się do następującego stanu faktycznego: Spółka Akcyjna jest towarzystwem funduszy inwestycyjnych utworzonym i działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 roku o funduszach inwestycyjnych. W ramach prowadzonej działalności zamierza podjąć współpracę ze spółką prawa luksemburskiego (dalej: Kontrahent), której działalność polega na zarządzaniu i dystrybucji programów zbiorowego inwestowania. Celem współpracy jest stworzenie klientom krajowym, do których dostęp ma lub może w przyszłości uzyskać Spółka, możliwości inwestowania na rynkach międzynarodowych, na których obecny jest Kontrahent, poprzez prowadzone przez niego programy zbiorowego inwestowania. W tym celu zostanie stworzona, a następnie będzie rozwijana struktura oparta na tzw. funduszach podstawowych (ang. master funds) - utworzonych i zarządzanych przez Kontrahenta oraz tzw. funduszach powiązanych (ang. feeder funds) utworzonych zgodnie z polskimi przepisami o funduszach inwestycyjnych i zarządzanych przez Spółkę. Przedstawiono przy tym następujący schemat planowanych działań: - fundusze powiązane (ang. feeder funds) (dalej: Fundusze powiązane) zarządzane przez Spółkę będą inwestować określony procent swoich aktywów w określonym zagranicznym funduszu podstawowym (ang. master fund) (dalej: Fundusz podstawowy), zarządzanym przez Kontrahenta; - Fundusze powiązane będą funkcjonować jako subfundusze specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego (tzw. fundusz parasolowy); - nazwa funduszu parasolowego będzie nawiązywać i pozwalać go identyfikować zarówno z działalnością Spółki, jak i Kontrahenta; nazwy poszczególnych Funduszy powiązanych będą odnosić się z kolei do nazwy/działalności Kontrahenta; ewentualna zmiana nazw będzie wymagała uzgodnienia z Kontrahentem; - Kontrahent uzyska wpływ na dobór wykonawców usług na rzecz Spółki, przy pomocy których Wnioskodawca świadczyć będzie usługi zarządzania na rzecz poszczególnych Funduszy powiązanych (np. agenta transferowego, banku depozytariusza etc.); - Spółka będzie oferować jednostki uczestnictwa w Funduszach powiązanych wyłącznie na terytorium Polski, na rzecz osób, które nie są objęte ograniczeniami. Z opisu stanu faktycznego dalej wynika, że: ( ) Z tytułu zarządzania Funduszami powiązanymi, Wnioskodawcy będzie przysługiwać od nich na ogólnych zasadach, określonych w statucie funduszu, wynagrodzenie (ang. management fee) (dalej: Wynagrodzenie za zarządzanie). Wysokość tego wynagrodzenia w skali roku będzie określona jako procent wartości netto aktywów danego funduszu. Równolegle, w Umowie Spółka i Kontrahent zamierzają wprowadzić procedurę rozliczeń, w ramach której jeśli łączna kwota Wynagrodzenia za zarządzanie w odniesieniu do wszystkich Funduszy powiązanych: (1) nie przekroczy sumy (i) ustalonej kwoty stałej (dalej: Wynagrodzenie minimalne) oraz (ii) kwoty wszystkich kosztów stałych i zmiennych poniesionych przez Wnioskodawcę w związku ze świadczonymi usługami (m.in. koszt agenta transferowanego, banku depozytariusza, usług prawnych i sprawozdawczości wynikającej z obowiązujących przepisów prawa) (dalej: Koszty Spółki), Kontrahent wypłaci Wnioskodawcy różnicę pomiędzy ww. sumą a Wynagrodzeniem za zarządzanie, którym Wnioskodawca obciążył w skali roku Fundusze powiązane; (2) będzie wyższa niż suma (i) Wynagrodzenia minimalnego oraz (ii) Kosztów Spółki, Wnioskodawca wypłaci na rzecz Kontrahenta równowartość 50% różnicy pomiędzy Wynagrodzeniem za zarządzanie, którym Wnioskodawca obciążył w skali roku Fundusze powiązane a sumą (i) Wynagrodzenia minimalnego i (ii) Kosztów Spółki. Przy tym kwota pozostająca w Spółce, tj. kwota Wynagrodzenia za zarządzanie pomniejszona o Koszty Spółki i kwotę, która powinna zostać przekazana Kontrahentowi zgodnie z zasadami
Strona 5 przedstawionymi w nieniejszym podpunkcie, nie może przekroczyć ustalonego procentu wartości netto aktywów Funduszy powiązanych w skali roku. Wnioskodawca będzie dokonywał kalkulacji ww. kwot na bazie miesięcznej i po ich uzgodnieniu z Kontrahentem Strony będą dokonywać ich faktycznego rozliczenia w określonym w Umowie terminie. Pojawiła się wątpliwość, czy tak opisane rozliczenia będą pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Organ podatkowy przychylił się do opinii podatnika i uznał, że opisany stan faktyczny nie spowoduje konsekwencji w zakresie rozliczania podatku VAT. Tym samym zaakceptował stanowisko podatnika, wedle którego: (1) w przypadku otrzymania przez Spółkę tytułem rozliczenia kwoty od Kontrahenta - kwota ta nie będzie stanowiła po stronie Wnioskodawcy wynagrodzenia z tytułu jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu VAT i, w rezultacie, nie powinna być uwzględniana przez Spółkę w podstawie opodatkowania, o której mowa w art. 29 (a od 1 stycznia 2014 r. w art. 29a) ustawy o VAT i dokumentowana fakturą wystawianą przez Spółkę; (2) w przypadku wypłaty przez Spółkę tytułem rozliczenia określonej kwoty na rzecz Kontrahenta - kwota ta nie będzie stanowiła wynagrodzenia z tytułu jakiegokolwiek świadczenia realizowanego na jej rzecz przez Kontrahenta i, w rezultacie, po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi z tego tytułu import usług. Organ podatkowy uznał za prawidłową argumentację Spółki, w myśl której: ( ) Charakter tych rozliczeń jednoznacznie bowiem wskazuje, że nie są one zapłatą za skonkretyzowane świadczenie jednej ze stron (do którego byłaby ona na podstawie Umowy zobowiązana), ale rozliczeniem czysto finansowym, zależnym od wyników skuteczności działań podjętych w ramach współpracy przez każdą ze Stron, tj. Spółki w zakresie kwot pozyskanych od klientów oraz Kontrahenta - w zakresie inwestowania tych kwot. W rezultacie, rozliczeń tych nie można przypisać do jakichkolwiek czynności podlegających opodatkowaniu VAT. ( ) w ramach przyjętego schematu współpracy, Strony będą więc dokonywały odpowiedniego podziału zysków/strat tak, aby odpowiadały one rzeczywistemu podziałowi zaangażowania, roli i ryzyka biznesowego ponoszonego przez każdą ze Stron. ( ) W związku z powyższym, zasady współpracy przyjęte między Stronami nie pozwalają twierdzić, iż Strony realizują na swoją rzecz jakiekolwiek świadczenia, które mogłyby podlegać opodatkowaniu VAT. W rezultacie, opisane we wniosku rozliczenia pomiędzy Spółką a Kontrahentem nie powinny być traktowane jako wynagrodzenie z tytułu jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, a tym samym - nie będą one wpływały na podstawę opodatkowania deklarowaną przez Spółkę: (i) z tytułu sprzedaży - w przypadku kwot uzyskiwanych od Kontrahenta, (ii) z tytułu importu usług - w przypadku kwot przekazywanych na rzecz Kontrahenta. Tym samym, kwoty te nie powinny być uwzględniane na fakturach (ewentualnie - fakturach wewnętrznych) wystawianych przez Spółkę (..).
Strona 6 Podatek dochodowy od osób prawnych Spłata kapitału pożyczki a cienka kapitalizacja Co do zasady generalnej, spłata odsetek od pożyczek udzielonych przez spółki matki względnie spółki siostrzane, najczęściej wiąże się z tym, że nie cała ich wartość może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Ograniczenia wynikające z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wymagają bowiem odpowiedniego porównania wartości zobowiązań w stosunku do wartości kapitału zakładowego. Czy zatem wcześniejsza spłata kapitału pożyczek, a dopiero potem odsetek od nich mogłaby stanowić swoistego rodzaju optymalizacje podatkową kosztów dla pożyczkobiorcy? Innymi słowy, jeśli na dzień wypłaty odsetek, pożyczki zostały spłacone w całości, a wartość zadłużenia nie będzie przekraczać progu wskazanego w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 60 ww ustawy, to czy pożyczkobiorca może zaliczyć całość spłaconych odsetek do kosztów uzyskania przychodów? W interpretacji nr IBPBI/2/423-640/13/PH z dnia 23 lipca 2013 roku, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, a tym samym przyznał, że w sytuacji gdy na dzień wypłaty odsetek pożyczki zostały spłacone w całości, a wartość zadłużenia nie będzie przekraczać progu wskazanego w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o pdop, do odsetek od pożyczek udzielonych przez udziałowców nie znajdą zastosowania ograniczenia tzw. cienkiej kapitalizacji (na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o pdop). Jednocześnie uznał również, że w takim stanie faktycznym, do wartości zadłużenia na dzień spłaty odsetek nie wlicza się kwoty zapłaconych w tym dniu odsetek oraz kwoty spłaconych przed zapłatą odsetek pożyczek oraz zadłużenia z innych tytułów. Zgodził się więc z argumentacją podatnika wedle której: ( ) Wartość zadłużenia wobec udziałowców przekraczającego trzykrotność kapitału zakładowego pożyczkobiorcy, skutkująca ograniczeniem możliwości zaliczenia odsetek do kosztów uzyskania przychodów, ustalana jest na dzień zapłaty odsetek. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują użytego w art. 16 ust. 1 pkt 60 tej ustawy określenia zadłużenie. Pojęcie zadłużenie zbliżone jest w swoim zakresie do instytucji zobowiązania określonej w przepisach prawa cywilnego i oznacza obowiązek dłużnika do spełnienia oznaczonego świadczenia, a więc świadczenia, którego wielkość jest już stronom znana, choć świadczenie takie nie musi być jeszcze na dany moment wymagalne. Przez kwotę zadłużenia rozumie się sumę aktualnych zobowiązań danej spółki, np. z tytułu pożyczek, czy umów handlowych. Przy określaniu wysokości zadłużenia na dzień spłaty odsetek nie należy uwzględniać poziomu zadłużenia z tytułu odsetek, które są uiszczane w terminie wymagalności, kwot spłaconych pożyczek i wartości spłaconego zadłużenia z innych tytułów. Jeżeli więc, na dzień wypłaty odsetek od pożyczek (udzielonych przez udziałowców, którzy w dniu jej podpisania posiadali łącznie nie mniej niż 25% udziałów) całkowite zadłużenie, zdefiniowane w sposób jw. nie przekroczy trzykrotności kapitału zakładowego to wypłacane odsetki w całości mogą stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki. Nowe przepisy dotyczące dokumentowania transakcji z podmiotami powiązanymi Od 18 lipca 2013 roku obowiązują nowe przepisy dotyczące sposobu i trybu określania dochodów w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych. Wskutek wprowadzonych zmian, pojawiło się nowe pojęcie tak zwanych usług o niskiej wartości dodanej. Zdefiniowane zostały jako usługi o charakterze rutynowym, wspomagające działalność główną usługobiorcy, ogólne bądź łatwo dostępne, które nie przyczyniają się do powstania dużej wartości dodanej dla usługodawcy lub usługobiorcy, a dla uzasadnienia zastosowanej w stosunku do nich ceny, wystarczającym ma być tak zwany opis transakcji. Zawierać on powinien: 1) wskazanie rodzaju świadczonej usługi wraz z uzasadnieniem zakwalifikowania usługi jako usługi o niskiej wartości, 2) potwierdzenie, że usługa została wykonana, oraz szczegółowe wyjaśnienie dotyczące racjonalności nabycia usług, w tym uzyskanych lub oczekiwanych korzyści; 3) opis i uzasadnienie sposobu świadczenia usług; 4) wykaz wydatków ponoszonych przez podmioty powiązane, związanych ze świadczonymi usługami, wraz z ich opisem i analizą; 5) wykaz wydatków akcjonariusza; 6) opis klucza podziału kosztów; 7) katalog usług na żądanie wraz z ich opisem; 8) wskazanie sposobu kalkulacji wynagrodzenia należnego za świadczone usługi oraz jego wysokości wraz z uzasadnieniem dla zastosowanej metody i sposobu jej stosowania; 9) dokumentację możliwą do przedstawienia. Nowe przepisy określają przykładowy katalog usług o niskiej wartości dodanej. Usługi o niskiej wartości dodanej obejmują więc: usługi informatyczne, usługi związane z zarządzaniem zasobami ludzkimi, usługi marketingowe, na przykład: badanie, rozwój i koordynację działalności marketingowej; badanie, rozwój i koordynację promocji handlowych; badanie, rozwój i koordynację kampanii reklamowych; badanie rynku; tworzenie strony internetowej i zarządzanie nią; usługi prawne, księgowe i administracyjne, usługi techniczne, na przykład: pomoc w zakresie instalacji, maszyn, wyposażenia, procesów itp.; transfer wiedzy technicznej. Nowe przepisy na pewno doprecyzowują pewne normy umożliwiające lepsze przygotowanie dokumentacji podatkowej (o której mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) przez podatników, z drugiej jednak strony nakładają na przedsiębiorców nowe obowiązki dokumentacyjne.
Strona 7 Zapłata za fakturę jako element determinujący możliwość rozpoznania kosztu podatkowego Pojawiają się już pierwsze interpretacje podatkowe dotyczące zakresu stosowania przepisu art. 15 b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązującego od dnia 1 stycznia 2013 roku. W interpretacji nr IPTPB3/423-109/13-4/MF, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wyraził następujący pogląd: ( ) Zgodnie z art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów. Z kolei, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie (art. 15b ust. 2 ww. ustawy). Zatem, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu, podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia tych kosztów, jeżeli nie ureguluje kwoty zobowiązania w ciągu 30 dni od daty upływu terminu jego płatności. Natomiast, w sytuacji ustalenia przez strony terminu płatności dłuższego niż 60 dni, podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia kosztów podatkowych o kwotę wynikającą z faktury lub innego dokumentu z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli w tym terminie kwota ta nie zostanie uregulowana. Ust. 3 art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, iż zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach. Jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia (art. 15b ust. 4 ww. ustawy). Jak stanowi art. 15b ust. 5 omawianej ustawy, jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów. Wobec powyższego, jeżeli w miesiącu, w którym powinno nastąpić zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów, podatnik nie ponosi kosztów podatkowych lub poniesione koszty podatkowe są niższe niż kwota stosownego zmniejszenia, wówczas ma on obowiązek zwiększenia przychodów podatkowych o kwotę, o którą nie pomniejszył kosztów uzyskania przychodów. W myśl art. 15b ust. 8 ww. ustawy, jeżeli zgodnie z art. 15 zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z dokumentów, o których mowa w ust. 1, nastąpi po upływie terminu określonego w ust. 1 lub 2, to zaliczenie tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów następuje z uwzględnieniem art. 15, z tym że nie wcześniej niż w miesiącu jej uregulowania. Stosownie do treści art. 15b ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ust. 1-8 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy zobowiązanie zostało zapłacone w części. Wobec powyższego, przedstawione powyżej przepisy dotyczące korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadku nieuregulowania zobowiązania mają zastosowanie zarówno w sytuacji, gdy podatnik nie zapłacił całej kwoty, jak też wtedy, gdy uregulował swoje zobowiązanie tylko w części. Zmniejszenia kosztów podatkowych (ewentualnie zwiększenia przychodów podatkowych) należy zatem dokonać w odniesieniu do tej kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu, która została uprzednio zaliczona do kosztów podatkowych, a która nie została zapłacona w terminie 30 dni od upływu terminu płatności lub 90 dni od zaliczenia jej do kosztów podatkowych, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni. Podkreślić należy, że zgodnie z art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązek zmniejszania kosztów uzyskania przychodów powstaje jedynie w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu. A contrario, przepis ten nie znajdzie zastosowania wtedy, gdy kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, nie zaliczono do kosztów uzyskania przychodów. ( ). Treści zawarte w powyższej informacji nie stanowią porady prawnej ani podatkowej. Moore Stephens Polska nie ponosi odpowiedzialności za wykorzystanie informacji zawartych w przedmiotowej prezentacji bez zasięgnięcia dodatkowej opinii. Lipiec/Sierpień 2013
Strona 8 Moore Stephens Polska Moore Stephens International należy do największych światowych stowarzyszeń skupiających firmy zajmujące się audytem, księgowością, podatkami oraz konsultingiem. Sieć skupia 360 niezależnych firm w ponad 600 miastach w blisko 100 krajach na całym świecie. Łącznie podmioty należące do sieci Moore Stephens International zatrudniają 20.000 specjalistów w dziedzinie finansów, podatków, księgowości i audytu. Członkowie sieci Moore Stephens na całym świecie podzielają te same wartości: niezależność, dostosowanie usługi do potrzeb klienta, jakość, zarządzanie wiedzą, całościowe podejście.przestrzeganie tych wartości jest naszym zobowiązaniem wobec naszych klientów, którym doradzamy i którym towarzyszymy w ich rozwoju. Moore Stephens w Polsce działa od początku lat dziewięćdziesiątych i obecnie obejmuje swym działaniem obszar całego kraju, świadcząc usługi wysokiej jakości w zakresie audytu, doradztwa podatkowego oraz księgowości. Wśród naszych klientów są zarówno małe przedsiębiorstwa jak i duże spółki giełdowe oraz międzynarodowe koncerny. Kontakt W przypadku wszelkich pytań lub wątpliwości dotyczących omawianych w biuletynie problemów lub oferowanych przez Moore Stephens w Polsce usług prosimy o kontakt: WARSZAWA Moore Stephens Central Audit Sp. z o.o. Magdalena Bednarek - Sieradzka m.bednarek@msca.pl ul. Sienna 82, 00-815 Warszawa tel.: +48 (022) 652 21 83 fax: +48 (022) 323 65 50 GDAŃSK Moore Stephens Trzemżalski, Krynicki i Partnerzy Kancelaria Biegłych Rewidentów Sp. z o.o. Jakub Walczak j.walczak@moorestephens.gda.pl ul. Ks. Fr. Rogaczewskiego 9/19; 80-804 Gdańsk tel.: +48 (058) 300 98 00 fax: +48 (058) 300 98 04 POZNAŃ DGA Audyt Sp. z o.o. Ewelina Walinciak ewelina.walinciak@ms.gdaaudyt.pl ul. Towarowa 35, V p, 61-896 Poznań tel.: +48 (061) 859 59 20 fax: +48 (061) 859 59 21
Strona 9 Usługi świadczone przez Moore Stephens Polska Audyt Oferujemy naszym Klientom profesjonalne badanie sprawozdań finansowych, wykorzystujemy specjalistyczne umiejętności i doświadczenie branżowe konsultantów oraz nieprzerwanie inwestujemy w rozwój naszych zasobów. Przeprowadzamy audyty, przeglądy oraz zlecenia wynikające ze wzajemnie uzgodnionych procedur (zlecenia specjalne). Doradztwo podatkowe Oferujemy doradztwo w postępowaniach podatkowych, reprezentujemy Klientów w kontaktach z administracją skarbową. Proponujemy prowadzenie rejestrów i dokumentacji VAT dla przedsiębiorców zagranicznych prowadzących działalność w Polsce. Oferujemy doradztwo w zakresie cen transferowych (ocena istniejącej dokumentacji i pomoc w jej kompletowaniu). Przeprowadzamy audyty i przeglądy podatkowe w celu oceny ryzyk podatkowych i optymalizacji obciążeń podatkowych. Usługi księgowe, płacowe, administracja kadrowa Wykorzystując sprawdzoną metodologię, narzędzia oraz doświadczenie świadczymy profesjonalne usługi księgowe obejmujące prowadzenie ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami Ustawy o Rachunkowości oraz standardami międzynarodowymi (w tym, zgodnie ze standardami grupowymi), przygotowywanie skonsolidowanych sprawozdań zgodnie z ustawą o rachunkowości oraz standardami międzynarodowymi, bieżące konsultacje w dziedzinie rachunkowości umożliwiające Klientom podejmowanie optymalnych i zgodnych z przepisami decyzji biznesowych. W ramach usług outsourcingu proponujemy klientom pośrednictwo w kontaktach z urzędami skarbowymi oraz ZUS jak również usługi kalkulacji wynagrodzeń i prowadzenie dokumentacji kadrowej. Doradztwo gospodarcze i corporate finance Oferujemy doradztwo finansowe-księgowe i podatkowe przy transakcjach fuzji i przejęć (zarówno po stronie kupującego jak i sprzedającego) oraz doradztwo przy pozyskiwaniu kapitału. Ponadto oferujemy naszym Klientom wsparcie w całym procesie inwestycyjnym, obejmujące due diligence oraz prowadzenie negocjacji. W ramach wachlarza usług Corporate Finance zapewniamy również usługi obejmujące budowanie analiz i business planów, wyceny przedsiębiorstw i ich części. Jedną z usług, które cieszą się również zainteresowaniem naszych klientów jest doraźne korzystanie z naszych ekspertów przy prowadzeniu ich procesów biznesowych. Usługi szkoleniowe Dostarczamy wiedzę, która ugruntowuje kompetencje naszych Klientów i zapewnia stabilny wzrost przedsiębiorstw. Wszystkie nasze szkolenia dostosowywane są do potrzeb naszych klientów i prowadzone są przez praktyków.