Józef WyciÊlok. Spółki osobowe. i ich opodatkowanie. Optymalizacja podatkowa spółek osobowych PODATKI W PRAKTYCE

Józef WyciÊlok Spółki osobowe i ich opodatkowanie Optymalizacja podatkowa spółek osobowych PODATKI W PRAKTYCE

Spółki osobowe i ich opodatkowanie Optymalizacja podatkowa spółek osobowych

Józef WyciÊlok Spółki osobowe i ich opodatkowanie Optymalizacja podatkowa spółek osobowych Wydawnictwo C.H.Beck Warszawa 2014

Propozycja cytowania: J. Wyciślok, Spółki osobowe i ich opodatkowanie. Optymalizacja podatkowa spółek osobowych, Warszawa 2014 Wydawca: Dagna Kordyasz Projekt okładki i stron tytułowych: GRAFOS Wydawnictwo C.H.Beck 2014 Wydawnictwo C.H.Beck Sp. z o.o. ul. Bonifraterska 17, 00-203 Warszawa Skład i łamanie: TiM-Print, Warszawa Druk i oprawa: Elpil, Siedlce ISBN 978-83-255-5863-5 ISBN e-book: 978-83-255-5864-2

Spis treści Przedmowa... VII Wykaz skrótów... IX Wstęp... 1 Rozdział 1. Spółki osobowe i ich charakterystyka... 11 I. Wprowadzenie... 11 II. Aporty wkłady do spółek osobowych... 16 III. Spółka jawna... 19 1. Wprowadzenie... 19 2. Powstanie spółki jawnej... 24 3. Treść umowy spółki... 25 4. Odpowiedzialność majątkowa wspólników... 26 5. Majątek, wkłady i udziały w spółce jawnej... 26 6. Wkład do spółki jawnej... 27 7. Prawa i obowiązki wspólników... 32 8. Reprezentacja spółki reprezentowanie wspólników... 32 9. Podmiotowość prawna spółki... 33 10. Ustanie spółki jawnej rozwiązanie spółki... 33 11. Likwidacja spółki... 34 12. Skutki podatkowe likwidacji spółki jawnej... 35 IV. Spółka partnerska... 36 1. Wprowadzenie... 36 2. Partnerzy... 39 3. Zarząd w spółce partnerskiej... 40 4. Zasady reprezentacji w spółce partnerskiej... 41 5. Umowa spółki partnerskiej... 44 6. Wkład niepieniężny (aport) do spółki partnerskiej... 46 7. Zasady rozliczania kosztów uzyskania przychodów w spółce partnerskiej 48 8. Odpowiedzialność za zobowiązania... 50 V. Spółka komandytowa... 51 1. Wprowadzenie... 51 2. Optymalizacja podatkowa spółki komandytowej... 55 III

Spis treści 3. Powstanie spółki komandytowej... 60 4. Wniesienie aportu do spółki komandytowej... 60 5. Umowa spółki komandytowej... 63 6. Wspólnicy... 64 7. Likwidacja spółki komandytowej... 65 VI. Spółka komandytowo-akcyjna... 66 1. Wprowadzenie... 66 2. Wspólnicy... 69 3. Statut spółki komandytowo-akcyjnej... 69 4. Zyski ze spółki komandytowo-akcyjnej... 70 5. Główne zalety spółki komandytowo-akcyjnej... 73 VII. Komandytowa spółka rodzinna... 86 VIII. Fundusz inwestycyjny zamknięty (FIZ) będący akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (S.K.A.) specyficzna spółka osobowa... 89 IX. Spółka komandytowo-akcyjna a realizacja przedsięwzięć w zakresie partnerstwa publiczno-prywatnego... 92 X. Spółki komandytowa i komandytowo-akcyjna a venture capital i private equity... 93 XI. Spółki komandytowe a fundusze hedgingowe... 99 Rozdział 2. Przekształcenia spółek osobowych... 105 I. Wprowadzenie... 105 II. Przekształcenie spółki osobowej w kapitałową... 109 III. Przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową... 113 1. Przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową lub komandytowo-akcyjną... 113 2. Przekształcenie spółki z o.o. w spółkę jawną... 114 IV. Przekształcenie spółki osobowej w inną spółkę osobową... 115 1. Wprowadzenie... 115 2. Przekształcenie spółki jawnej w spółkę komandytową... 116 3. Przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej i spółki komandytowej w spółkę jawną... 117 4. Przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę komandytową... 120 Rozdział 3. Spółki osobowe na gruncie polskiego podatku dochodowego... 121 I. Wprowadzenie... 121 II. Dochód z udziału w spółce osobowej... 128 III. Podstawa ustalania dochodu przez wspólników spółek osobowych niebędących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych... 136 IV. Zasada proporcjonalności a prawa do udziału w zysku wspólników spółek osobowych niebędących podatnikami CIT transparentność podatkowa... 138 IV

Spis treści V. Udział w spółce osobowej... 140 VI. Zasady dotyczące rozliczenia podatku od dochodu z udziału w spółce... 143 VII. Kwalifikowanie przychodów osiąganych w ramach spółki do źródeł przychodów... 147 VIII. Spółka osobowa płatnik podatku dochodowego... 151 IX. Odpowiedzialność spółki osobowej i jej wspólników za zobowiązania podatkowe... 154 X. Działalność indywidualna i w formie spółki a status małego podatnika... 156 XI. Aport przedsiębiorstwa spółki kapitałowej do spółki osobowej... 162 XII. Udział kapitałowy i zysk wspólników w spółce osobowej... 166 1. Zatrzymanie zysku w spółce jawnej... 166 2. Wypłata z zysku dokonana przez spółkę komandytową na rzecz jej wspólnika... 167 3. Opodatkowanie odsetek od udziału kapitałowego wypłaconych wspólnikowi spółki osobowej... 170 4. Opodatkowanie członków zarządu spółki partnerskiej... 172 Rozdział 4. Spółki osobowe w świetle Umowy Modelowej OECD i umów o unikaniu podwójnego opodatkowania... 175 I. Wprowadzenie... 175 II. Stosowanie Umowy Modelowej OECD do spółek osobowych... 176 III. Spółki osobowe w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania... 179 Literatura... 193 Indeks rzeczowy... 213 V

Przedmowa Opracowanie pt. Spółki osobowe i ich opodatkowanie. Optymalizacja podatkowa spółek osobowych przeznaczone jest zarówno dla przedsiębiorców, jak i dla każdego zainteresowanego problematyką przedstawioną w niniejszej pracy i może być podstawą do podejmowania działań dla każdego w jego obszarze działania. Spółki odgrywają bardzo istotną rolę w stosunkach gospodarczych krajów o gospodarce rynkowej. Wszystkie spółki niezależnie od ich rodzajów, posiadają wspólny cel działalności, określone ramy organizacyjne wyznaczone przez wspólników, jak też większe lub mniejsze wyodrębnienie majątkowe. W formie spółek występuje większość przedsiębiorstw przemysłowych, handlowych, usługowych, transportowych i innych, a także banków, instytucji ubezpieczeniowych, funduszy inwestycyjnych itd., w tym z reguły też największe organizacje gospodarcze. Podstawę prawną działalności spółek stanowią przepisy Kodeksu cywilnego i Kodeksu spółek handlowych. Spółki osobowe już od wielu lat stanowią interesującą alternatywę dla spółek kapitałowych, w tym głównie dla spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółki osobowe to takie, które w zasadzie opierają swoją działalność na osobistej pracy wszystkich (lub części) wspólników w przedsiębiorstwie, przy czym wspólnicy (a przynajmniej niektórzy spośród nich) wraz ze spółką ponoszoną pełną odpowiedzialność majątkową za zobowiązania spółki. Wspólnicy ponoszą zatem, w sposób bezpośredni, ryzyko ekonomiczne wspólnej działalności i nie jest ono, co do zasady, ograniczone tylko do zainwestowanych środków. Jednym z powodów, dla których potencjalni wspólnicy wciąż decydują się na tworzenie spółek osobowych jest brak wymogów co do minimalnego kapitału założycielskiego co pozwala utworzyć i prowadzić wspólne przedsięwzięcie nawet bez posiadania wysokiej wiarygodności kredytowej czy też dużej ilości środków własnych. Należy podkreślić, że problematyka spółek osobowych doczekała się już wielu wybitnych publikacji. Natomiast prezentowana książka jest próbą kompilacji zagadnień dotyczących spółek osobowych Wspólnym mianownikiem tej kompilacji jest szeroko rozumiana optymalizacja podatkowa tak bliska wszystkim przedsiębiorcom i nie tylko. Istotą optymalizacji jest skorzystanie z możliwości tkwiących w uregulowaniach prawnych dla zminimalizowania obciążeń podatkowych bądź dla najkorzystniejszego usytuowania ich w czasie, przy wykorzystaniu rozwiązań dopuszczonych przez przepisy prawa. Publikacja VII

Przedmowa ta omawia ostatnią zmianę z 8.11.2013 r. o zmianie ustawy Kodeks karny oraz niektórych innych ustaw dotyczącą m.in. opodatkowania spółki komandytowo-akcyjnej. Optymalizacja podatkowa jest więc zbiorem metod służącym do ochrony własnego kapitału. Przedsiębiorcy i osoby prywatne mogą bez obaw stosować optymalizację podatkową, gdyż nie mają prawnego obowiązku ponoszenia maksymalnych kosztów podatkowych. Każda racjonalnie działająca jednostka będzie chciała w każdym wypadku minimalizować swoje wydatki. Warszawa, marzec 2014 r. Józef Wyciślok VIII

Wykaz skrótów 1. ródła Źródła prawa FinPublU... ustawa z 27.8.2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.) FundInwU... ustawa z 27.5.2004 r. o funduszach inwestycyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r. poz. 157) KC... ustawa z 23.4.1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r. poz. 121) KH... rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z 27.6.1934 r. Kodeks handlowy (Dz.U. Nr 57, poz. 502 ze zm.) Konstytucja RP... Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z 2.4.1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) KPC... ustawa z 17.11.1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r. poz. 101) KRSU... ustawa z 20.8.1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r. poz. 1203 ze zm.) KSH... ustawa z 15.9.2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030) OrdPod... Ordynacja podatkowa z 27.8.1997 r. (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) PartPublPrywU... ustawa z 19.12.2008 r. o partnerstwie publiczno-prywatnym (Dz.U. z 2009 r. Nr 19, poz. 100 ze zm.) PDOFizU... ustawa z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) PDOPrU... ustawa z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) RachunkU... ustawa z 29.9.1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.) SwobGosp... ustawa z 2.7.2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r. poz. 672 ze zm.) TFUE... Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U. z 2009 r. Nr 203, poz. 1569) IX

Wykaz skrótów TWE... Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską z 25.3.1957 r. (Dz.U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2) VATU... ustawa z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) Umowa Modelowa OECD... Umowa Modelowa o Unikaniu Podwójnego Opodatkowania Dochodu i Majątku z 1963 r. ZmPDOPrU z 2013 r. ustawa z 8.11.2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r. poz. 1387) ZryczPodU... ustawa z 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) 2. Organy orzekające NSA... Naczelny Sąd Administracyjny SN... Sąd Najwyższy WSA... wojewódzki sąd administracyjny 3. Czasopisma i publikatory BSN... Biuletyn Sądu Najwyższego DP... Doradca Podatnika Dz.U.... Dziennik Ustaw Dz.U. R.P.... Dziennik Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej Dz.Urz. EWG... Dziennik Urzędowy Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej EP... Edukacja Prawnicza GP... Gazeta Prawna MoP... Monitor Prawniczy MoPod... Monitor Podatkowy MoRach... Monitor Rachunkowości i Finansów OSA... Orzecznictwo Sądów Apelacyjnych OSAK... Orzecznictwo Sądu Apelacyjnego w Katowicach ONSA... Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego ONSAiWSA... Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych OSG... Orzecznictwo Sądów Gospodarczych OSNC... Orzecznictwo Sądu Najwyższego Izba Cywilna Pal.... Palestra X

PB... Prawo Bankowe PiP... Państwo i Prawo POP... Przegląd Orzecznictwa Podatkowego PP... Przegląd Podatkowy PPH... Przegląd Prawa Handlowego Pr. Sp.... Prawo Spółek Prok. i Pr.... Prokuratura i Prawo PUG... Przegląd Ustawodawstwa Gospodarczego R. Pr.... Radca Prawny Rej.... Rejent RPEiS... Ruch Prawniczy, Ekonomiczny i Społeczny Rzeczp.... Rzeczpospolita TPP... Transformacje Prawa Prywatnego 4. Inne skróty Wykaz skrótów ang.... angielski art.... artykuł CIT... podatek dochodowy od osób prawnych (corporate income tax) cz.... część d.... dawny (-a, -e) ds.... do spraw DTT... umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania (double taxation treaty) EKES... Europejski Komitet Ekonomiczno-Społeczny EOG... Europejski Obszar Gospodarczy FIZ... fundusz inwestycyjny zamknięty IS... Izba Skarbowa itd.... i tak dalej itp.... i temu podobne KE... Komisja Europejska KRS... Krajowy Rejestr Sądowy lit.... litera m.in.... między innymi MF... Ministerstwo Finansów MŚP... małe i średnie przedsiębiorstwa n.... następny (-a, -e) niepubl.... niepublikowany np.... na przykład Nr... numer XI

Wykaz skrótów OECD... Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (Organization for Economic Co-operation and Development) ok.... około ONZ... Organizacja Narodów Zjednoczonych orz.... orzeczenie PIT... podatek dochodowy od osób fizycznych (personal income tax) PKB... produkt krajowy brutto pkt... punkt post.... postanowienie poz.... pozycja PPP... partnerstwo publiczno-prywatne pt.... pod tytułem r.... rok s.... strona S.A.... spółka akcyjna S.K.A.... spółka komandytowo-akcyjna sp. z o.o... spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.j.... spółka jawna t.... tom tekst jedn.... tekst jednolity tj.... to jest tłum.... tłumaczenie uchw.... uchwała ust.... ustęp v.... versus w zw.... w związku wyr.... wyrok z.c.p.... zorganizowana część przedsiębiorstwa ze zm.... ze zmianami XII

Wstęp 1. Powody popularności spółek osobowych. Spółki osobowe już od wielu lat stanowią interesującą alternatywę dla spółek kapitałowych, w tym głównie dla spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółki osobowe to takie, które w zasadzie opierają swoją działalność na osobistej pracy wszystkich (lub części) wspólników w przedsiębiorstwie, przy czym wspólnicy (a przynajmniej niektórzy spośród nich) wraz ze spółką ponoszą pełną odpowiedzialność majątkową za zobowiązania spółki 1. Wspólnicy ponoszą zatem, w sposób bezpośredni, ryzyko ekonomiczne wspólnej działalności i nie jest ono, co do zasady, ograniczone tylko do zainwestowanych środków. Warto zastanowić się w tym miejscu, skąd bierze się popularność spółek osobowych, skoro przez zawiązanie spółki kapitałowej wspólnicy nie biorą na siebie osobistej odpowiedzialności za jej zobowiązania, przez co ekonomiczne ryzyko wspólnego przedsięwzięcia, ponoszone przez każdego ze wspólników, jest wyraźnie mniejsze. Można wyróżnić co najmniej dwa powody, dla których potencjalni wspólnicy wciąż decydują się na tworzenie spółek osobowych. Pierwszym są korzyści podatkowe. Spółka osobowa (z wyjątkiem spółki komandytowo-akcyjnej) nie jest podatnikiem podatku dochodowego podatek ten płacą wspólnicy po dokonaniu podziału zysku, każdy od przypadającej mu części. Tymczasem dochód spółki kapitałowej jest obciążony podatkiem dochodowym od osób prawnych, potem dopiero może zostać podzielony między wspólników, a każdy z nich zapłaci podatek od wypłaconej mu części zysku (dywidendy). Drugi powód popularności spółek osobowych to brak wymogów co do minimalnego kapitału założycielskiego co pozwala utworzyć i prowadzić wspólne przedsięwzięcie nawet bez posiadania wysokiej wiarygodności kredytowej czy też dużej ilości środków własnych. 2. Zmniejszanie obciążeń podatkowych w przypadku spółek osobowych. W ostatnim czasie na rynku pojawiła się lawina nowych spółek osobowych prawa handlowego. Królują spółki komandytowe, jak i komandytowo-akcyjne. Co więcej, przedsiębiorcy, którzy prowadzą działalność w formie spółek kapitałowych bądź w formie jednoosobowych przedsiębiorstw, zmieniają formę prawną właśnie na spółki osobowe. Podstawowym argumentem jest więc zmniejszenie obciążeń podatkowych. Przynajmniej do tej pory, ustawodawca pozwala na jednokrotne opodatkowanie dochodów uzyskiwanych za po- 1 Podstawy nauki o przedsiębiorstwie (pod red. J. Lichtarskiego), Wrocław 2001, s. 71. 1

Wstęp średnictwem spółki wyłącznie na poziomie wspólnika. Spółki tego typu charakteryzują się bowiem transparentnością podatkową, co oznacza, że podatek płaci się jednokrotnie, wyłącznie na poziomie wspólników w wysokości 19%, czyli identycznie, jak w przypadku samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej. 3. Struktura książki. Niniejsze opracowanie przeznaczone jest zarówno dla przedsiębiorców, jak i dla każdego zainteresowanego problematyką przedstawioną w niniejszej pracy i może być podstawą do podejmowanych działań dla każdego w jego obszarze działania. Praca została podzielona na cztery rozdziały. 4. Treść rozdziału 1. Rozdział 1 nosi tytuł: Spółki osobowe i ich charakterystyka i prezentowane są w nim charakterystyki spółek osobowych, tj. spółki jawnej, partnerskiej, komandytowej i komandytowo-akcyjnej. Spółka jawna jest najprostszą i najbardziej przystępną formą prowadzenia działalności gospodarczej spośród tych, które są uregulowane w Kodeksie spółek handlowych. Cechą charakterystyczną spółki jawnej, podobnie jak innych spółek osobowych prawa handlowego, jest prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą tej spółki, a nie wspólników. Przemiany gospodarcze, społeczne, a także polityczne powodują wzrost zainteresowania tworzeniem spółek partnerskich. Spółka partnerska posiada wiele odrębnych cech, które pozwalają ją wyróżnić na tle innych podmiotów funkcjonujących w obrocie. Można w szczególności wskazać na jej ułomną osobowość prawną, specyficznie określony krąg wspólników (partnerów), cel spółki jako wykonywanie wolnego zawodu w oparciu o przedsiębiorstwo, firmę spółki, obowiązek zawarcia umowy spółki w formie aktu notarialnego, wpis konstytutywny spółki do rejestru czy wreszcie specyficzne zasady odpowiedzialności partnerów. Cechą odróżniającą spółkę partnerską od innych spółek osobowych prawa handlowego jest to, iż wspólnikami jej mogą być wyłącznie osoby fizyczne uprawnione do wykonywania określonego zawodu, które wniosły ustalony wkład do spółki. W przeciwieństwie do spółek kapitałowych, w których zarząd jest organem obligatoryjnym, w spółce partnerskiej ma on charakter fakultatywny, tzn. funkcjonuje tylko wówczas, gdy chcą tego partnerzy. Celem jego powołania jest ułatwienie sprawnego zarządzania spółką. Do zarządu można powołać samych partnerów, partnerów i osoby trzecie lub wyłącznie te ostatnie. Jednak o kompetencjach przysługujących członkom zarządu w zakresie prowadzenia spraw spółki decydują zawsze tylko partnerzy spółki. Spółka partnerska stanowi tzw. hybrydalny typ spółki, ponieważ jako spółka osobowa może korzystać jako jedyna ze wszystkich spółek osobowych z instytucji właściwej wyłącznie dla spółek kapitałowych. Artykuł 97 KSH dopuszcza bowiem wyraźnie możliwość ustanowienia w spółce partnerskiej zarządu i powierzenia mu prowadzenia spraw i reprezentowania spółki. Bardzo popularną formą dla podejmowania działalności przez inwestorów jest, jak do tej pory, spółka komandytowa. Przede wszystkim dlatego, że będąc spółką osobową, pozwala na uniknięcie opodatkowania zysków z działalności spółki. Opodatkowani pozostają 2

Wstęp jedynie jej wspólnicy komplementariusze i komandytariusze. Spółka komandytowa jest spółką osobową, co w konsekwencji oznacza, że swoje funkcjonowanie opiera głównie na osobach wspólników. Cechuje ją brak osobowości prawnej, osobista odpowiedzialność wspólników oraz osobiste prowadzenie przez nich spraw spółki 2. Założenie spółki komandytowej jest sposobem na uniknięcie podwójnego opodatkowania dochodu wspólnika. Spółką komandytowa jako spółka osobowa nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, ale dochód podatkowy przypisuje się bezpośrednio wspólnikom uczestniczącym w zysku spółki i tylko wspólnicy stają się podatnikami z tego tytułu 3. Specyficzną odmianą spółki komandytowej jest spółka, w której jako komplementariusz występuje spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, a jako komandytariusze osoby fizyczne, które są równocześnie udziałowcami komplementariusza. Przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową ma na celu zmniejszenie obciążeń podatkowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wśród spółek komandytowych warto wyróżnić komandytowe spółki rodzinne. Jeśli firma rodzinna zamierza prowadzić działalność w formie spółki komandytowej, wyłącznie komplementariusze będą mieli prawo do jej reprezentowania. Uzyskanie statusu komplementariusza przez firmę rodzinną lub członka rodziny przy odpowiednio zredagowanej umowie spółki gwarantuje, że kompetencje decyzyjne oraz kompetencje do reprezentowania spółki pozostaną w rękach rodziny. Firmy rodzinne stanowią ważną siłę napędową wielu światowych gospodarek. Także w Europie przedsiębiorstwa rodzinne stanowią ważną grupę podmiotów gospodarczych 4. Wiele polskich przedsiębiorstw to firmy rodzinne, coraz częściej wielopokoleniowe. Badacze są zdania, że skoro rodziny są cegiełkami stabilnego społeczeństwa, firmy rodzinne są podstawą w tworzeniu stabilnej gospodarki. Podkreślają, że przedsiębiorstwo rodzinne, z uwagi na swoją specyfikę, jest bardziej skłonne do reinwestycji w siebie w celu utrzymania, utrwalenia i pomnożenia majątku dla przyszłych pokoleń. Firma rodzinna jest zdolna do przeprowadzenia długookresowej inwestycji i skutecznie opiera się presji osiągania krótkookresowych korzyści 5. Wybór formy prawnej powinien być jednym z ważniejszych aspektów rozważanych przy zakładaniu biznesu i jego rozwój. 2 D. Okolski, M. Kwaśniewska, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka komandytowa w praktyce, MoP 2007, Nr 6, s. 333 i n. 3 M. Klukowska-Świtalska, Spółka komandytowa bez podwójnego opodatkowania dochodu, BDO Podatki i Rachunkowość 2007, Nr 11; Spółka komandytowa. Wehikuł podatkowy i bezpieczeństwo. Instrukcja obsługi (pod red. M. Tomczaka), Gdańsk 2010. 4 Ze względu na szerokie spektrum możliwości definiowania firm rodzinnych, liczba biznesów rodzinnych w zależności od definicji w danym kraju może wahać się w granicach 15 do 80% (Westhead i Cowling, 1998, w: M. O Sullivan, A. Koutsoukis, 2008, s. 7); I. Koładkiewicz, Family governance struktury i praktyka. Doświadczenia światowe, Przedsiębiorczość i Zarządzanie 2011, Nr 7, s. 19 33. 5 J. Jeżak, W. Popczyk, A. Winnicka-Popczyk, Przedsiębiorstwo rodzinne. Funkcjonowanie i rozwój, Warszawa 2004, s. 17 18. 3

Wstęp Najlepszą drogą, aby pozyskać środki na rozwój rodzinnego biznesu jest stworzenie spółki komandytowej. W chwili obecnej jak do tej pory szczyt popularności przeżywa spółka komandytowa z udziałem spółki z o.o. (akcyjnej) jako jedynego komplementariusza (sp. z o.o. sp. k. bądź S.A. sp. k.). Następcą tej konstrukcji może być spółka komandytowo-akcyjna 6, w której jedynym komplementariuszem będzie spółka z o.o. (akcyjna), czyli sp. z o.o. S.K.A. Łączy ona bowiem w sobie wszystkie zalety sp. z o.o. sp. k. (optymalizacja ryzyka gospodarczego, optymalizacja obciążeń podatkowych), a jednocześnie oferuje inwestorom dodatkowe korzyści 7. Hybrydowy charakter spółki komandytowo-akcyjnej rodzi w praktyce funkcjonowania tej spółki, konieczność stosowania w zależności od sytuacji albo przepisów o spółce akcyjnej, albo przepisów o spółce jawnej. Warto ponadto stwierdzić, że osoby, które chciałyby skorzystać z zalet spółki osobowej, a jednocześnie inwestować pieniądze bez ujawniania swojej tożsamości, nie znajdą lepszego rozwiązania, jak inwestycja w spółkę komandytowo-akcyjną. Wyjątkowość tej spółki polega m.in. na tym, że nie trzeba ujawniać tożsamości jej akcjonariusza w żadnym rejestrze. Specyficzną spółkę osobową może tworzyć fundusz inwestycyjny zamknięty (FIZ) będący akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (SKA). Podstawową zaletą prowadzenia działalności gospodarczej w formie SKA, której akcje są własnością FIZ jest brak opodatkowania dochodu z działalności operacyjnej SKA. Warto jeszcze dodać, że forma spółki komandytowo-akcyjnej jest dobrym rozwiązaniem dla realizacji przedsięwzięć w zakresie partnerstwa publiczno-prywatnego, w których podmiot publiczny dysponuje odpowiednim majątkiem, a partner prywatny ma pomysł, technologię, know-how, ale nie dysponuje odpowiednimi środkami na jego realizację. Dużą przydatnością dla inwestycji private equity iventure capital charakteryzują się spółki osobowe: komandytowa i komandytowo-akcyjna. Dla inwestorów planujących działalność private equity w tej formie prawnej idealnym rozwiązaniem wydaje się spółka komandytowa z jedynym komplementariuszem będącym osobą prawną (np. spółką z ograniczoną odpowiedzialnością). Forma ta nadaje się do zastosowania, gdy liczba wspólników jest w miarę stała i wszyscy wspólnicy mają podobne oczekiwania wobec czasu trwania i charakteru przedsięwzięcia. Zdecydowana większość działających w Polsce funduszy to podmioty z siedzibą za granicą, działające głównie w formie limited partnership (odpowiednik spółki komandytowej). Firma zarządzająca jest zwykle wydzielona z funduszu i funkcjonuje w formie zarejestrowanej za granicą lub w kraju spółki z ograniczoną odpowiedzialnością 8. 6 B. Zając, K. Zalega, Spółka komandytowo-akcyjna. Komentarz, Bielsko-Biała 2001. 7 R. Szyszko, Spółka komandytowo-akcyjna z udziałem spółki z o.o. jako jedynego komplementariusza, Warszawa 2011. 8 K. Sobańska-Helman, P. Sieradzan, Inwestycje Private Equity i Venture Capital, Warszawa 2013, s. 11 12. 4

Wstęp Warto na koniec wspomnieć, że spółkami komandytowymi są fundusze hedgingowe. Jeśli chodzi o formy organizacyjno-prawne, to fundusze hedgingowe funkcjonują najczęściej w formie spółek z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółek komandytowych. 5. Treść rozdziału 2. Rozdział 2 przedstawia syntetycznie problematykę przekształcenia spółek osobowych. Przekształcenia spółek prawa handlowego są powszechnym działaniem związanym z elastycznością podmiotów gospodarczych. Zgodnie z art. 551 1 KSH, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą) 9. W rozdziale tym przedstawiono m.in. problematykę dotyczącą przekształcenia spółek osobowych w kapitałowe i przekształcenia spółki osobowej w inną spółkę osobową. Przekształcenia te prowadzone są według uproszczonej procedury, są możliwe, jeżeli wszyscy wspólnicy dotychczasowej spółki prowadzili jej sprawy. W takim przypadku nie ma konieczności sporządzania planu przekształcenia, czy też obowiązku zawiadamiania wspólników. Uproszczona procedura nie ma jednak zastosowania do dokumentów, o których mowa w art. 558 2 KSH (projekt uchwały w sprawie przekształcenia spółki, projekt umowy albo statutu spółki przekształconej, wycena składników majątku, sprawozdanie finansowe), co oznacza, że istnieje konieczność ich przygotowania. Oprócz tego konieczne jest poddanie badaniu biegłego rewidenta wyceny aktywów i pasywów. Spółka osobowa prawa handlowego (spółka przekształcana) czyli spółka jawna, partnerska, komandytowa i komandytowo-akcyjna może przekształcić się w inną spółkę osobową (spółka przekształcona). Zgodnie z art. 581 KSH, przekształcenie spółki osobowej w inną spółkę osobową następuje, jeżeli oprócz wymagań, o których mowa w rozdziale 1 (art. 551 570 KSH), za przekształceniem spółki wypowiedzieli się wszyscy wspólnicy. Wspólnicy spółki przekształcanej odpowiadają za zobowiązania spółki powstałe przed dniem przekształcenia na dotychczasowych zasadach przez okres trzech lat, licząc od tego dnia art. 584 KSH 10. 6. Treść rozdziału 3. Rozdział 3 przedstawia spółki osobowe na gruncie polskiego podatku dochodowego. Opodatkowanie dochodów w spółce osobowej nie odbywa się w strefie spółki, tylko wyłącznie w strefie wspólnika. Sposób opodatkowania spółki osobowej zależy zatem od tego, czy wspólnik jest osobą prawną, czy osobą fizyczną. 9 P. Piątak, Przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną, MoP 2008, Nr 1, s. 51 i n. 10 Interpretacja podatkowa: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych w związku z przekształceniem spółki osobowej w inną spółkę osobową. Interpretacja Dyrektora IS w Poznaniu z 11.9.2013 r., ILPB4/423-203/13-2/DS. 5