E-PORADNIK RÓŻNICE KURSOWE

E-PORADNIK RÓŻNICE KURSOWE

Stan prawny na 1 stycznia 2013 r. Autorzy Część I: Stanisław Koc, Tadeusz Waślicki Część II: Tomasz Krywan, Marcin Michalak, Małgorzata Niedźwiedzka, Karol Różycki Redaktor merytoryczny Magdalena Stankiewicz Ta książka jest wspólnym dziełem twórcy i wydawcy. Prosimy, byś przestrzegał przysługujących im praw. Książkę możesz udostępnić osobom bliskim lub osobiście znanym, ale nie publikuj jej w internecie. Jeśli cytujesz fragmenty, nie zmieniaj ich treści i koniecznie zaznacz, czyje to dzieło. A jeśli musisz skopiować część, rób to jedynie na użytek osobisty. Szanujmy prawo i cudzą własność. Więcej na www.legalnakultura.pl Polska Izba Książki Copyright by Wolters Kluwer Polska SA, 2013 ISBN (e-book PDF): 978-83-264-4299-5 Wydane przez: Wolters Kluwer Polska SA 01-231 Warszawa, ul. Płocka 5a tel. 22 535 82 00, fax 22 535 81 35 e-mail: ksiazki@wolterskluwer.pl www.wolterskluwer.pl księgarnia internetowa www.profinfo.pl

SPIS TREŚCI Wykaz skrótów... 5 Część I Różnice kursowe w świetle prawa podatkowego i bilansowego... 7 1. Wprowadzenie... 7 2. Ogólne zasady ustalania różnic kursowych metodą podatkową... 8 3. Różnice kursowe powstałe przy zapłacie należności (przychody)... 15 4. Różnice kursowe powstałe przy zapłacie zobowiązań (kosztów)... 18 5. Różnice kursowe od własnych środków lub wartości pieniężnych... 21 6. Różnice kursowe od kredytów i pożyczek... 26 7. Kompensata rozrachunków zagranicznych... 29 8. Ogólne zasady ustalania różnic kursowych metodą bilansową... 31 Część II Różnice kursowe w pytaniach i odpowiedziach... 35 1. Jak należy rozliczać wpływ należności na rachunek z saldem ujemnym?... 35 2. Jak rozliczyć koszty delegacji zagranicznej pracownika?... 38 3. Czy stosując metodę stornowania należy wycofać wszystkie zapisy wyceny walut na koniec roku?... 42 4. Jaki kurs zastosować do faktury korygującej WNT?... 44 5. Co należy rozumieć pod pojęciem 5% powiększenia lub pomniejszenia wartości kursu w przypadku różnic kursowych?... 47 6. Czy można zaksięgować w PKPiR, tzw. per saldo różnic kursowych, jeżeli wynika ono z płatności dokonanych w tym samym dniu i do tego samego kontrahenta?... 50

WYKAZ SKRÓTÓW u.o.r. ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.) u.p.d.o.p. ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 z późn. zm.) u.p.d.o.f. ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) u.p.t.u. ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.)

Część I RÓŻNICE KURSOWE W ŚWIETLE PRAWA PODATKOWEGO I BILANSOWEGO 1. Wprowadzenie Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 z późn. zm.) u.p.d.o.p. i ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) u.p.d.o.f. oraz znowelizowana od 1 stycznia 2009 r. ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.) u.o.r. generalnie rzecz biorąc w sposób podobny regulują zasady kwalifikowania i ustalania różnic kursowych. Prawo podatkowe podobnie jak i bilansowe dzieli różnice kursowe na stanowiące przychody (dodatnie) i koszty (różnice ujemne). Ustawy o podatku dochodowym przewidują możliwość wyboru przez podatnika metody ustalania różnic kursowych wpływających na dochód podatkowy. Może on mianowicie wybrać: 1) metodę podatkową, wynikającą z u.p.d.o.p. i u.p.d.o.f. polegającą na zaliczaniu do przychodów i kosztów podatkowych wyłącznie zrealizowanych różnic kursowych (ustalonych według zasady kasowej); 2) metodę księgową opartą na prawie bilansowym, to jest u.o.r. lub międzynarodowych standardach rachunkowości (MSR i MSSF). Wówczas za przychody i koszty ich uzyskania uznaje się zarówno różnice kursowe: zrealizowane, przy zapłacie w walucie obcej, jak i niezrealizowane, wynikające z memoriałowej wyceny składników aktywów i pasywów, a także z wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

8 CZĘŚĆ I Możliwość wyboru metody podatkowej lub metody bilansowej ustalania różnic kursowych na potrzeby podatku dochodowego wynika z art. 9b ust. 1 u.p.d.o.p. i art. 14b ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. Różnice kursowe zrealizowane powstają, gdy dochodzi do faktycznego wpływu lub wypływu walut obcych, z tytułu zapłaty za sprzedane lub nabyte towary oraz usługi, a także w wyniku wzajemnych potrąceń (kompensat) należności i zobowiązań opiewających na waluty obce. Różnice kursowe niezrealizowane wynikają natomiast z wyceny memoriałowej aktywów i pasywów dokonywanej w myśl u.o.r. na dzień bilansowy. Przyjęcie metody księgowej uzależnione zostało od spełnienia przez podatników warunków określonych w u.p.d.o.p. i u.p.d.o.f., w tym wcześniejszego zawiadomienia właściwego dla podatnika naczelnika urzędu skarbowego. Sprawy te zostaną omówione w końcowej części komentarza. 2. Ogólne zasady ustalania różnic kursowych metodą podatkową Podstawową zasadą ustalania różnic kursowych metodą podatkową jest to, że za przychody lub koszty podatkowe uznaje się różnice kursowe dotyczące takich przychodów i kosztów, które gdyby były płatne w walucie polskiej stanowiłyby przychody podatkowe bądź koszty ich uzyskania. Mówiąc inaczej, różnice kursowe nie stanowią samodzielnej kategorii, lecz wiążą się zawsze z właściwymi przychodami lub kosztami podatkowymi. Metoda podatkowa zakłada, że dodatnie różnice kursowe powstające wyłącznie przy zapłacie, zwiększają przychody do opodatkowania, a ujemne różnice zwiększają koszty uzyskania przychodów, bez względu na to, czy dodatnie bądź ujemne różnice kursowe powstaną przy spłacie należności czy zobowiązań. Dodatnie różnice kursowe zdefiniowano w art. 15a ust. 2 u.p.d.o.p. i art. 24c ust. 2 u.p.d.o.f. Powstają one, jeżeli kwota 1 : 1) przychodu należnego, wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłoszonego przez NBP jest niższa od kwoty tego przychodu w dniu jej otrzymania (zapłaty) w walucie obcej, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia; 1 W u.p.d.o.p. i u.p.d.o.f. niewłaściwie używa się określenia wartość ; wartość mają tylko aktywa.

RÓŻNICE KURSOWE W ŚWIETLE PRAWA PODATKOWEGO... 9 2) poniesionego kosztu 2, wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłoszonego przez NBP jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty w walucie obcej, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia; 3) otrzymanych lub nabytych środków albo wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków albo wartości pieniężnych w dniu wykorzystania ich do zapłaty zobowiązania lub wypływu tych środków albo wartości pieniężnych w innej formie po ich przeliczeniu, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5; 4) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od kwoty tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu z tych dni; 5) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania (wykorzystania) jest wyższa od kwoty tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Według takich samych zasad, lecz na skutek odwrotnego kierunku zmiany kursu walutowego, powstają ujemne różnice kursowe. Mowa o nich jest w art. 15a ust. 3 u.p.d.o.p. i art. 24c ust. 3 u.p.d.o.f. Ujemne różnice kursowe powstają przede wszystkim wtedy, gdy przychód należny jest wyższy od otrzymanego, a koszt poniesiony jest niższy od kosztu w dniu zapłaty. Przy ustalaniu dodatnich i ujemnych różnic kursowych w świetle art. 15a u.p.d.o.p. i art. 24c u.p.d.o.f. oraz art. 30 u.o.r. obowiązują następujące zasady: 1) sprzedaż i zakupy towarów oraz usług, wyrażone w walutach obcych, przelicza się na złote po ogłoszonym przez NBP średnim kursie waluty, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień operacji; 2) spłatę należności i zobowiązań z tytułu sprzedaży i zakupów, a także kredytów (pożyczek) przelicza się po bliżej nieokreślonym w przepisach kursie faktycznie zastosowanym, a w przypadku niemożności jego ustalenia, po średnim kursie NBP z poprzedniego dnia roboczego. Zapłata może nastąpić również w postaci kompensaty należności i zobowiązań (potrącenia wierzytelności) wobec tego samego kontrahenta; 2 Wyjąwszy zakupy materiałów i towarów, które dopiero z chwilą zużycia lub sprzedaży staną się kosztami.