Łączenie się spółek. Wpisany przez Tadeusz Waślicki

Transkrypt

1 Czy w opisanej sytuacji łączenie wymaga opinii biegłego i czy różnicę między wartością aktywów netto, a księgową wartością udziałów należałoby ująć w ciężar kapitału zapasowego? Pytanie Nasza spółka połączyła się z inną spółką, w której posiadała 100% udziałów w drodze przejęcia tej firmy. Łączenie zostało dokonane metodą łączenia udziałów. Czy takie łączenie wymaga opinii biegłego i czy na dzień postanowienia o połączeniu, księgi dwóch spółek powinny zostać zbadane przez biegłego w zakresie ujednolicenia metody wyceny majątku i źródeł finansowania? Ponadto, czy różnicę między wartością aktywów netto, a księgową wartością udziałów należałoby ująć w ciężar kapitału zapasowego, a w przypadku, gdyby kwota kapitału zapasowego nie była wystarczająca - pozostałą część przekazać na niepodzielony wynik z lat ubiegłych? Odpowiedź 1 / 5

2 Jeżeli dosłownie rozumieć pytanie, czy na dzień postanowienia o połączeniu, księgi dwóch spółek winny być zbadane przez biegłego w zakresie ujednolicenia metody wyceny majątku i źródeł finansowania, to odpowiedź powinna być przecząca, jednak z pewnym zastrzeżeniem. Połączenie spółek następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio: spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej. Jest to tzw. dzień połączenia. Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej, jak w omawianym przypadku, albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Uzasadnienie Ani kodeks spółek handlowych, ani ustawa o rachunkowości nie wiążą bezpośrednio z dniem połączenia obowiązku przeprowadzenia badania. Zgodnie z art. 64 ust. 3 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz z późn. zm.) - dalej u.o.r., badaniu podlegają natomiast sprawozdania finansowe spółek przejmujących i spółek nowo zawiązanych, sporządzone za rok obrotowy, w którym nastąpiło połączenie. Ponieważ badanie sprawozdania finansowego za rok obrotowy powinno objąć także bilans otwarcia, należy uznać, że badanie przez biegłego rewidenta będzie obejmować także ujednolicenie metod wyceny majątku i źródeł finansowania" spółek uczestniczących w łączeniu, ale nie tylko, wymagane do prawidłowego ujęcia połączenia w księgach rachunkowych spółki przejmującej, niezależnie od tego czy zastosowana została metoda nabycia czy metoda łączenia udziałów, o których mowa w rozdziale 4a u.o.r. Gdyby jednak pytanie dotyczyło obowiązku lub braku obowiązku badania przez biegłego sądowego tzw. planu połączenia, to należy stwierdzić, że jest ono w zasadzie obligatoryjne, chociaż badanie planu połączenia przez biegłego i jego opinia nie są wymagane, o ile wszyscy wspólnicy każdej z łączących się spółek wyrazili na to zgodę. 2 / 5

3 Istnieje również drugi wyjątek, który nie ma zastosowania w opisanej sytuacji. Mianowicie do łączenia się spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, których wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne w liczbie nieprzekraczającej we wszystkich łączących się spółkach dziesięciu osób, nie stosuje się przepisów art i art ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz z późn. zm.) - dalej k.s.h., chyba że przynajmniej jeden ze wspólników zgłosi sprzeciw spółce, nie później niż w terminie miesiąca od dnia zgłoszenia planu połączenia do sądu rejestrowego. Jeżeli chodzi o drugi problem poruszony w pytaniu, dotyczący różnicy między wartością aktywów netto, a księgową wartością udziałów, konieczne są pewne wyjaśnienia. Łączenie się spółek handlowych, zgodnie z przepisami prawa bilansowego, rozlicza się i ujmuje na dzień połączenia w księgach rachunkowych spółki, na którą przechodzi majątek łączących się spółek (spółki przejmującej) albo nowej spółki powstałej w wyniku połączenia (spółki nowo zawiązanej) - metodą nabycia, o której mowa w art. 44b u.o.r. Jest to metoda mająca podstawowe znaczenie. Jednakże w razie łączenia się spółek, na skutek którego nie następuje utrata kontroli nad nimi przez ich dotychczasowych udziałowców, a tak jest w opisanym przypadku, można zastosować metodę łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c u.o.r. Jak wynika z treści pytania, do ewidencji i rozliczenia połączenia została przyjęta metoda łączenia udziałów. Z oczywistych względów ksiąg rachunkowych na dzień połączenia nie zamyka spółka przejmująca, gdy kontynuuje ona swoją działalność, chociaż w jej księgach 3 / 5

4 następuje ewidencja oraz rozliczenie połączenia spółek. Rozliczenie połączenia metodą łączenia udziałów polega na sumowaniu poszczególnych pozycji odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów połączonych spółek, według stanu na dzień połączenia, po uprzednim doprowadzeniu ich wartości do jednolitych metod wyceny i dokonaniu wyłączeń, o których mowa w art. 44c u.o.r. Tak więc przy stosowaniu metody łączenia udziałów nie wycenia się aktywów i zobowiązań spółki (spółek) przejmowanych w wartości godziwej. Sumowaniu podlegają aktywa i pasywa zarówno spółki przekazującej, jak i otrzymującej majątek w wartościach księgowych, skorygowanych w przypadku konieczności ujednolicenia zasad wyceny, o ile spółki uczestniczące w połączeniu stosowały różne rozwiązania, a skutki tego byłyby znaczące. W przypadku stosowania metody łączenia udziałów nie ustala się również ceny nabycia, a tym samym nie występuje w aktywach lub pasywach spółki przejmującej lub nowo utworzonej dodatnia ani ujemna wartość firmy. Odpada zatem dość skomplikowany sposób odpisywania i korygowania tych wielkości. Z wymienionych powodów ewidencja i rozliczenie połączenia spółek metodą łączenia udziałów są znacznie prostsze i mniej pracochłonne niż przy stosowaniu metody nabycia. Przy ewidencji i rozliczaniu metodą łączenia udziałów, inaczej niż w przypadku stosowania metody nabycia, wyłączeniu podlega jedynie wartość kapitału zakładowego spółki, której majątek został przeniesiony na inną spółkę, lub spółek, które w wyniku połączenia zostały wykreślone z rejestru. Przy stosowaniu metody nabycia wyłączeniu podlegają natomiast wszystkie składniki kapitału własnego spółki lub spółek przejmowanych, nie tylko kapitału podstawowego. 4 / 5

5 Po dokonaniu wyłączenia kapitału zakładowego należy skorygować odpowiednie pozycje kapitału własnego spółki, na którą przechodzi majątek połączonych spółek - o różnicę pomiędzy sumą aktywów i pasywów. Jeżeli przeważają aktywa, należy zwiększyć kapitał własny. W sytuacji przeciwnej, kapitał podlega zmniejszeniu. Ustawa o rachunkowości nie mówi, których pozycji kapitału własnego ma to dotyczyć. Jednakże biorąc pod uwagę charakter składników kapitału własnego, możliwe jest skorygowanie kapitału zapasowego lub zatrzymanych zysków i strat, jak zaproponował Czytelnik w przekazanym pytaniu. Podobnie, jak przy rozliczaniu metodą nabycia, wyłączeniu podlegają wzajemne należności i zobowiązania oraz inne rozrachunki o podobnym charakterze łączących się spółek. Ponadto wyłącza się: - przychody i koszty operacji gospodarczych dokonywanych w danym roku obrotowym przed połączeniem między łączącymi się spółkami oraz - zyski lub straty z operacji gospodarczych dokonanych przed połączeniem między łączącymi się spółkami, zawarte w wartościach podlegających łączeniu aktywów i pasywów. Te dwa ostatnie wyłączenia nie są obowiązkowe, o ile ich brak nie wpłynie na rzetelność i jasność sprawozdania finansowego spółki, na którą przechodzi majątek połączonych spółek lub nowo powstałej spółki. Koszty poniesione w związku z połączeniem, w tym również koszty organizacji poniesione przy założeniu nowej spółki lub koszty podwyższenia kapitału spółki, na którą przechodzi majątek łączących się spółek, zalicza się do kosztów finansowych. 5 / 5