Czy tę opłatę można jednorazowo zaliczyć w koszty uzyskania przychodów?

Transkrypt

1 Czy tę opłatę można jednorazowo zaliczyć w koszty uzyskania przychodów? Prowadzę pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. wynajem samochodów. Rozliczam się na podstawie księgi przychodów i rozchodów, którą prowadzę metodą memoriałową. W związku z dynamicznym rozwojem firmy planuję zwiększenie floty pojazdów. W tym celu mam zamiar zawrzeć umowę leasingu na 6 nowych samochodów. Finansujący uzależnia zawarcie umowy od zapłaty przeze mnie tzw. wstępnej opłaty leasingowej. W jaki sposób mam rozliczyć wydatki na tę opłatę? Kwestia zaliczenia wydatków na opłatę leasingową jest często przyczyną sporów między organami podatkowymi i podatnikami. Organy podatkowe prezentują jednolite stanowisko, że wydatki na opłatę leasingową stanowią koszty pośrednie, które zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy z r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.) podlegają rozliczeniu proporcjonalnie do czasu trwania umowy. Stanowisko to może jednak budzić pewne wątpliwości. Przede wszystkim należy jednak podkreślić, że podstawowym warunkiem zaliczania wydatków na opłatę wstępną do kosztów uzyskania przychodów jest to, by umowa leasingu spełniała dyspozycję art. 23b u.p.d.o.f. W świetle art. 23b ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.d.o.f. opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych, zasadniczo stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodu korzystającego, jeżeli umowa spełnia następujące warunki: 1. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome, 1 / 5

2 2. suma ustalonych w umowie opłat pomniejszona o należny podatek od towarów i usług odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych. Przepis art. 23b ust. 2 u.p.d.o.f. stanowi natomiast, że opłaty ustalone w umowie leasingu stanowią koszt uzyskania przychodu korzystającego, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu nie korzystał ze zwolnień w podatku dochodowym, przysługujących na podstawie przepisów wymienionych w tym artykule. Jeżeli umowa, którą planuje Pan zawrzeć, spełnia te warunki, to można przejść do kolejnego etapu analizy, czyli do ustalenia sposobu rozliczenia wydatków związanych z opłatą wstępną. Przepisy dotyczące kosztów uzyskania przychodów rozróżniają dwa rodzaje kosztów: koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz koszty nie związane bezpośrednio z przychodami (czyli koszty pośrednie). Koszty bezpośrednio związane z przychodami w pewnym uproszczeniu są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody. Z kolei koszty niezwiązane bezpośrednio z przychodami (czyli koszty, dla których nie można wskazać konkretnego przychodu, do którego się odnoszą) są potrącalne w dacie ich poniesienia - jeżeli dotyczą nie więcej niż jednego roku podatkowego. W przypadku podatników prowadzących księgi podatkowe w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego stosuje się zasady rozliczania kosztów uregulowane w art. 22 ust. 5-5c u.p.d.o.f., przewidziane dla podatników prowadzących księgi rachunkowe. Zgodnie z art. 22 ust. 5c u.p.d.o.f., jeżeli koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty podatkowe proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. 2 / 5

3 Jak już wspomniano, organy podatkowe konsekwentnie argumentują, że bez względu na nazewnictwo (opłata wstępna, czynsz inicjalny, czynsz zerowy), jeżeli uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem koniecznym do rozpoczęcia realizacji umowy leasingu, [...] to - z uwagi na tę właśnie rolę - należy przyjąć, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy". Taka kwalifikacja - w przypadku podatników prowadzących księgi przychodów i rozchodów na zasadach przewidzianych dla podatników prowadzących księgi rachunkowe (czyli ujmując koszty uzyskania przychodu w księdze w tym okresie, w którym ujęto przychody związane z tymi kosztami) - oznacza, że opłata wstępna powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania proporcjonalnie do długości okresu, którego on dotyczy (tj. proporcjonalnie do okresu trwania umowy). Kwalifikacja wydatków na opłatę wstępną do kosztów pośrednich nie budzi poważniejszych wątpliwości. Należy jednak zwrócić uwagę, że możliwa jest także inna interpretacja charakteru tej opłaty, potwierdzona m.in. w dwóch nieprawomocnych orzeczeniach wydanych ostatnio przez WSA w Warszawie. Sąd słusznie zwrócił uwagę, że wstępna opłata leasingowa ma charakter opłaty samoistnej nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych, zaś jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu, co oznacza, że nie można powiedzieć, iż dotyczy ona okresu, na jaki umowa została zawarta". Taka kwalifikacja charakteru opłaty wstępnej prowadzi do wniosku, że należy ją zaliczyć do kosztów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie. Opłata inicjalna dotyczy bowiem nie tyle samego trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego. W dalszej części uzasadnienia WSA wskazuje kolejne trafne argumenty za tezą o możliwości jednorazowego zaliczenia opłaty w koszty. Otóż w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu, zniszczenia przedmiotu leasingu, zaprzestania działalności przez korzystającego bądź leasingodawcę (finansującego), koncepcja organu, iż opłatę tę należy rozliczyć proporcjonalnie do czasu trwania umowy, upada". Gdyby bowiem przyjąć, że opłata 3 / 5

4 wstępna dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy - to nie byłoby różnicy między tą opłatą a jednorazową płatnością z tytułu świadczenia usługi leasingu za cały okres trwania leasingu uiszczoną z góry. Niewątpliwie należy zgodzić się z argumentacją przedstawioną przez WSA - warto jednak zwrócić uwagę, że istnieją także orzeczenia sądów administracyjnych zgodne z linią interpretacyjną reprezentowaną przez Ministra Finansów. Dodatkowo w jednym ze starszych wyroków NSA, wydanym w stanie prawnym obowiązującym jeszcze w 1998 r., uznał, że opłata wstępna leasingowa stanowiąca integralną część umowy i opłata z tytułu korzystania z jej przedmiotu dotyczyła przychodów nie tylko roku podatkowego, ale całego okresu określonego w umowie, zatem zasadnie zakwestionowano jednorazowe odniesienie tej opłaty w koszt podatkowy roku". Wydaje się, że do czasu ponownego rozstrzygnięcia tej kwestii przez NSA już w obecnym stanie prawnym bezpieczniejszym rozwiązaniem będzie rozliczenie wydatków na tę opłatę proporcjonalnie do czasu trwania umowy. Wariantem alternatywnym może być znalezienie takiej firmy leasingowej, która rezygnując z dotychczasowej funkcji opłaty wstępnej uwzględnia ją w pierwszych ratach leasingowych, bądź próba negocjowania umowy z obecnym kontrahentem w celu obniżenia opłaty. Na marginesie warto zaznaczyć, że w przypadku podatników rozliczających księgi podatkowe na zasadzie kasowej nie stosuje się zasad określonych w art. 22 ust. 5-5c u.p.d.o.f. A zatem w przypadku, gdy podatnik zalicza wydatki do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, bez względu na datę uzyskania przychodu - dopuszczalne jest zaliczenie wydatków na opłatę wstępną (bez konieczności proporcjonalnego rozdzielenia) do kosztów w roku ich poniesienia. Warto podkreślić, że zgodnie z art. 22 ust. 6b u.p.d.o.f. za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku takich podatników uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania 4 / 5

5 (ujęcia) kosztu. Potwierdzenie tego stanowiska można znaleźć w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów. Podstawa prawna: art. 22 ust. 5-5c, art. 22 ust. 6b oraz art. 23b ust. 1 i 2 ustawy z r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). 5 / 5