Stawiamy fundamenty. > > Szanowni Państwo, > > Sehr geehrte Damen und Herren, W tym wydaniu polecamy: Lesen Sie in dieser Ausgabe:

Transkrypt

1 Stawiamy fundamenty Mandantenbrief Informacje z dziedziny podatków, prawa i ekonomii Länderübergreifende Informationen über Steuern, Recht und Wirtschaft Wydanie: Lipiec 2013 Ausgabe: Juli W tym wydaniu polecamy: Temat miesiąca > > Czy można rozliczyć stratę zagranicznego zakładu Zanotowano w prawie > > Podział zysków w spółce osobowej > > Gdzie opodatkowane są usługi magazynowania Aktualności podatkowe > > Zwolnienie z podatku u źródła wypłat odsetek i należności licencyjnych pomiędzy spółkami powiązanymi > > Odpłatne użytkowanie programu komputerowego bez konieczności pobrania podatku u źródła Doradztwo personalne > > Rekrutacja szyta na miarę znaczenie agencji doradztwa personalnego w procesie rekrutacji Rödl & Partner info > > Kolonia: seminarium Energia odnawialna w Polsce > > Poznań: seminarium z zakresu pomocy publicznej Lesen Sie in dieser Ausgabe: Im Blickpunkt > > Kann der Verlust einer ausländischen Betriebsstätte verrechnet werden? Recht aktuell > > Wo werden Lagerungsleistungen besteuert? > > Gewinnverteilung in einer Personengesellschaft Steuern aktuell > > Befreiung der Auszahlung von Zinsen und Lizenzgebühren zwischen verbundenen Unternehmen von der Quellensteuer > > Entgeltliche Nutzung von Software ohne Erhebung der Quellensteuer Personalberatung > > Maßgeschneiderte Auswahl von Mitarbeitern Bedeutung der Personalberatungs-Agentur bei der Auswahl von Mitarbeitern > > Szanowni Państwo, ekspansja na rynki światowe i prowadzenie biznesu za granicą to ambitne cele, jakie stawia przed sobą coraz więcej współczesnych przedsiębiorców. Globalna gospodarka otwiera ogromne możliwości i daje wielkie nadzieje na sukces. Rödl & Partner na świecie towarzyszy tym sukcesom już od ponad 30 lat. Oczekiwania przedsiębiorców a zagraniczne realia. Stan faktyczny, doświadczenia i porady dotyczące prowadzenia spółek zagranicznych to nasza najnowsza pozycja, która jest doskonałym potwierdzeniem interdyscyplinarnej i międzynarodowej współpracy w ramach Rödl & Partner. Doświadczenia, jakie posłużyły do jej napisania, zostały zebrane przez 20 Koleżanek i Kolegów naszej firmy w 15 krajach świata. W bieżącym wydaniu Państwa uwadze polecamy szczególnie artykuł poświęcony rozliczeniu straty zagranicznego zakładu. Obszerny fragment poświęciliśmy także rekrutacji pracowników. > > Sehr geehrte Damen und Herren, Eroberung der Weltmärkte und Steuerung von Auslandsgesellschaften sind Ziele, die immer mehr gegenwärtige Unternehmer anstreben. Die globale Wirtschaft eröffnet enorme Möglichkeiten und ermutigt zum Erfolg. Bei diesen Erfolgen begleitet Rödl & Partner die Unternehmer weltweit seit mehr als 30 Jahren. Unternehmerische Erwartung trifft ausländische Realität. Bestandsaufnahme, Erfahrungen und Empfehlungen zur Steuerung von Auslandsgesellschaften ist unser neuestes Buch, das einen professionellen Einblick in die gelebte umfassende und internationale Zusammenarbeit bei Rödl & Partner bietet. Das Kompendium wurde von 20 Kolleginnen und Kollegen aus 15 Ländern geschrieben. In dieser Ausgabe empfehlen wir Ihrer Aufmerksamkeit einen Artikel über die Verrechnung des Verlustes einer ausländischen Betriebstätte. Beachten Sie auch einen Beitrag zum Thema Maßgeschneiderte Auswahl von Mitarbeitern. Z pozdrowieniami / Mit freundlichen Grüßen dr Marcin Jamroży Rödl & Partner info > > Posen: Seminar zum Thema Öffentliche Beihilfe in Polen > > Köln: deutsch-polnisches Themenabend Erneuerbare Energie in Polen

2 Temat miesiąca > > Czy można rozliczyć stratę zagranicznego zakładu Anna Główka, Rödl & Partner Warszawa Spółka, która likwiduje zagraniczny zakład, może rozliczyć jego stratę podatkową. Potwierdza to orzecznictwo sądowoadministracyjne. Przykład: Alfa Sp. z o.o. posiadała w Niemczech oddział. W dniu 5 września 2012 r. oddział został wyrejestrowany z rejestru działalności gospodarczej. Powodem wyrejestrowania była likwidacja oddziału. W zeznaniu podatkowym za 2012 r. oddział wykazał stratę podatkową. Strata oddziału nie została rozliczona w Niemczech. Czy Alfa Sp. z o.o. może zaliczyć w koszty podatkowe stratę wykazaną na moment likwidacji przez niemiecki oddział, która nie zostanie już rozliczona w Niemczech? Regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (updop) podatnicy mający siedzibę lub zarząd w Polsce, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (art. 7 ust. 1 updop). Dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 updop). Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m.in. przychodów ze źródeł przychodów położonych w Polsce lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku oraz kosztów uzyskania tych przychodów i związanych z tym źródłem przychodów (art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 updop). Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 3 updop wolne od podatku są dochody osiągane poza terytorium Polski przez podatników będących rezydentami polskimi, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi. Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania z Niemcami Zgodnie z postanowieniami polsko-niemieckiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (UPO) zyski przed- siębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. W tym ostatnim przypadku zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi (art. 7 ust. 1 UPO). Stosownie do art. 24 ust. 1 UPO, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie (tu: w Polsce) uzyskuje dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami Umowy może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie (tu: w Niemczech), to Państwo pierwsze (tu: Polska ) zwolni taki dochód lub majątek od podatku. Z zestawienia powyższych przepisów wynika, iż w przypadku gdy działalność prowadzona za granicą generuje straty, a Umowa przewiduje zastosowanie metody zwolnienia, przepisy wewnętrzne (przede wszystkim art. 7 ust. 3 updop) nie przewidują możliwości odliczenia w Polsce straty, która powstała na skutek działalności zakładu położonego i opodatkowanego w Niemczech. Regulacje unijne Konsekwencją przystąpienia Polski do Unii Europejskiej (UE) jest przyjęcie dorobku prawnego Wspólnoty, na który składają się również zasady prawne ukształtowane przez prawo wspólnotowe oraz orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS; obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej TSUE). Stosując prawo, instytucje wewnętrzne powinny dążyć do zapewnienia efektywności, pierwszeństwa i bezpośredniego skutku prawa wspólnotowego w stosunku do prawa krajowego oraz dokonywać prowspólnotowej wykładni przepisów krajowych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2008 r., III SA/Wa 263/08 oraz pismo Sekretarza Komitetu Integracji Europejskiej przekazane przez Ministra Finansów w dniu 11 stycznia 2008 r. do wiadomości Dyrektorów Izb Skarbowych). Opodatkowanie bezpośrednie należy do kompetencji państw członkowskich. Są one jednak obowiązane wykonywać swoje uprawnienia z poszanowaniem prawa wspólnotowego. Europejski Trybunał Sprawiedliwości uznał za niezgodne z Traktatem Ustanawiającym Wspólnoty Europejskie (TWE; obecnie Traktat o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej TFUE) przepisy podatkowe, które różnicują traktowanie przedsiębiorców krajowych i zagranicznych. Sprzeczne z zasadą swobody przedsiębiorczości, wyrażoną w art. 43 TWE (obecnie art. 49 TFUE), jest różnicowanie sytuacji podmiotów, mające wpływ na decyzję, w którym państwie członkowskim przed- 2

3 Temat miesiąca Wydanie: Lipiec 2013 siębiorca będzie prowadził działalność (wyrok ETS w sprawie Deutsche Shell, C-293/06). Uniemożliwienie spółce z siedzibą w jednym państwie członkowskim odliczenia strat jej zakładu położonego w innym państwie członkowskim na tej podstawie, że zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania dochód zakładu nie podlega opodatkowaniu w państwie siedziby spółki, jest sprzeczne z art. 43 TWE (np. opinia rzecznika generalnego ETS Eleanor Sharpston w sprawie Lidl Belgium GmbH Co. KG, C-414/06). W wyroku w sprawie Amid (C-141/99) ETS wskazał, iż: działalność w formie zakładu jest objęta pełnią praw wynikających z TWE, zakład jest formą działalności, która dla celów podatkowych powinna być traktowana tak samo jak oddziały krajowe, spółka niemająca zakładów za granicą, ponosząca stratę, znajduje się na gruncie podatkowym w sytuacji porównywalnej z tą, w jakiej znajduje się spółka działająca poprzez zagraniczny zakład, również generująca stratę. W kwestii ograniczenia możliwości odliczenia zagranicznych strat ETS w wyroku w sprawie Lidl Belgium GmbH Co. KG (C-414/06) wskazał warunki, które takie ograniczenia mogą uzasadniać: niebezpieczeństwo podwójnego uwzględnienia strat, konieczność zachowania rozdziału kompetencji podatkowych pomiędzy poszczególne państwa, ryzyko unikania opodatkowania. W odniesieniu do niebezpieczeństwa podwójnego uwzględnienia strat, ryzyko takie powstaje zdaniem Trybunału m.in. w sytuacji, gdy nie można wykluczyć, że spółka w państwie członkowskim, w którym znajduje się jej siedziba, uwzględni straty poniesione przez należący do niej zakład położony w innym państwie członkowskim i że mimo tego odliczenia te same straty zostaną uwzględnione w późniejszym czasie w państwie członkowskim, w którym położony jest ten zakład. W kwestii konieczności zachowania rozdziału kompetencji podatkowych pomiędzy poszczególne państwa Trybunał przypomniał, że przyznanie spółkom prawa wyboru w zakresie uwzględniania ich strat w państwie członkowskim położenia ich zakładu lub w innym państwie członkowskim naruszyłoby w znacznym stopniu wyważony podział władztwa podatkowego między państwami członkowskimi, jako że podstawa opodatkowania zostałaby zwiększona w pierwszym państwie i zmniejszona w drugim o kwotę przeniesionych strat. Przyjęcie, że straty zakładu niebędącego rezydentem mogłyby być odliczane od dochodu spółki (rezydenta), skutkowałoby zezwoleniem tej spółce na dowolny wybór państwa członkowskiego, w którym uwzględniłaby ona takie straty. Odnosząc się do ryzyka unikania opodatkowania, Trybunał przyznał, że możliwość przekazywania strat zakładu niebędącego rezydentem, spółce będącej rezydentem, niesie ze sobą ryzyko, że przekazanie strat nastąpi do podmiotu mającego siedzibę w państwach członkowskich stosujących najwyższe stawki opodatkowania, w których wskutek tego podatkowa wartość strat będzie największa. Nie jest przy tym wymagane wystąpienie wszystkich wymienionych powyżej warunków, aby krajowe uregulowanie podatkowe, ograniczające swobodę przedsiębiorczości mogło zostać uznane za uzasadnione. Wydaje się, że żaden ze wskazanych warunków nie znajduje uzasadnienia w przypadku zakładu, który jest likwidowany i w chwili likwidacji nie ma możliwości rozliczenia całej straty związanej z jego działalnością. W takiej sytuacji zakład niemiecki nie wypracuje już dochodu, który będzie opodatkowany w Niemczech. W konsekwencji sytuacja, w której nierozliczona w chwili likwidacji strata zakładu zostanie rozliczona w Polsce, nie narusza rozdziału kompetencji podatkowych między Polską a Niemcami. Wykluczone jest również niebezpieczeństwo podwójnego uwzględnienia strat oraz ryzyko unikania opodatkowania. Tym samym, jeżeli nie ma możliwości rozliczenia straty zagranicznego zakładu w państwie jego opodatkowania (tu: w Niemczech), to odmowa rozliczenia straty w Polsce jest sprzeczna z art. 43 TWE (obecnie art. 49 TFUE swoboda przedsiębiorczości). Stanowiska organów podatkowych Wbrew powyższemu polskie organy podatkowe konsekwentnie odmawiają podatnikom prawa do rozliczenia straty zagranicznego zakładu, podlegającego likwidacji (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z r., IBPBI/2/ /12/BG, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z r., IPPB5/ /11-2/DG). Argumentacja jest następująca: z obowiązujących przepisów updop wynika, iż zysków/strat zakładu (oddziału) zlokalizowanego za granicą nie łączy się z zyskami/stratami podlegającymi opodatkowaniu w Polsce. Oznacza to, iż straty zagranicznego zakładu nie mogą pomniejszyć dochodu do opodatkowania wykazanego w zeznaniu składanym w Polsce. Ponieważ straty zagranicznego zakładu podlegają rozliczeniu w kraju, w którym ten zakład się znajduje, stąd nie można mówić o naruszeniu zasady swobody przedsiębiorczości. W stano- 3

4 Temat miesiąca wiskach organów podatkowych brak natomiast odniesienia do faktu, iż likwidacja zakładu uniemożliwia rozliczenie straty w kraju, w którym zakład ten był zlokalizowany. Co na to sądy administracyjne Doczekaliśmy się już kilku wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (m.in. wyrok WSA w Gliwicach z r., I SA/Gl 638/10; wyrok WSA w Warszawie z r., III SA/Wa 133/10 oraz z r., III SA/Wa 1929/11) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, w których potwierdzona została dopuszczalność rozliczenia przez polską spółkę straty jej zagranicznego, likwidowanego zakładu, z uwagi na brak możliwości rozliczenia jej w kraju położenia zakładu (por. wyrok NSA z r., II FSK 1819/10, wyrok NSA z r., II FSK 929/11; wyrok NSA z r., II FSK 1593/11). We wszystkich tych sprawach NSA podkreślił, iż zarówno przepisy updop jak i postanowienia właściwej UPO należy odczytywać z uwzględnieniem merytorycznie istotnych przepisów prawa wspólnotowego oraz w taki sposób, aby nie naruszyć zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego. W ocenie Sądu porządek prawa wspólnotowego jako system prawa ponadnarodowego sui generis, wymaga swojego pierwszeństwa w egzekwowaniu nie tylko przed prawem krajowym, ale w zakresie przedmiotowym integracji europejskiej, także przed partykularnymi umowami międzynarodowymi, zawieranymi pomiędzy państwami członkowskimi. Jedynie wówczas cele traktatów założycielskich mają szanse na efektywną realizację. Tym samym redukowanie kwestii prawno-podatkowej, jaką jest transgraniczne rozliczenie straty, wyłącznie do postanowień updop i właściwej UPO nie jest uzasadnione. Co ważne, w ocenie Sądu zarówno sądy krajowe jak i organy administracji rządowej (w tym organy podatkowe) obciąża obowiązek prawidłowego stosowania prawa wspólnotowego, uwzględniający konieczność zapewnienia mu pierwszeństwa i pełnej efektywności. Odnosi się to również do orzecznictwa ETS (obecnie TSUE). Zawarta w wyrokach Trybunału interpretacja przepisów prawa wspólnotowego wiąże nie tylko sąd orzekający w sprawie, w której wystosowano pytanie prawne, ale też inne sądy i organy państw członkowskich. Wynika to z celu pytań prejudycjalnych, przewidzianych w art. 234 TWE (obecnie art. 267 TFUE), jakim jest zapewnienie jednolitej wykładni i stosowania prawa wspólnotowego. Związanie to znajduje również uzasadnienie w wywodzonej z art. 10 TWE zasadzie efektywności prawa wspólnotowego, której realizacja w braku takiego związania byłaby zagrożona. Dlatego również organy podatkowe nie mogą uchylić się przy rozpoznawaniu konkretnej sprawy od brania pod uwagę prawa wspólnotowego, w tym orzecznictwa Trybunału. Wniosek o stwierdzenie nadpłaty szanse w sporze z fiskusem W naszym przykładzie, przepisy wewnętrzne nie przyznają możliwości rozliczenia w Polsce straty niemieckiego oddziału. Jednak z dotychczas podjętych przez Trybunał rozstrzygnięć w sprawie transgranicznego rozliczenia strat wypływa ogólny wniosek, iż możliwość taka istnieje w przypadku strat ostatecznych, czyli takich, których nie można już rozliczyć w kraju ich powstania. Ostateczne straty mogą powstać na skutek likwidacji zakładu (np. oddziału). Znajduje to potwierdzenie także w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Ponieważ także i organy podatkowe powinny stosować orzecznictwo Trybunału i na jego podstawie dopuszczać możliwość rozliczenia w Polsce straty likwidowanego, zagranicznego zakładu, gdy nie będzie już możliwości rozliczenia jej w kraju położenia zakładu, Alfa Sp. z o.o. mogła uwzględnić w swoim zeznaniu podatkowym za 2012 r. nierozliczoną stratę zlikwidowanego niemieckiego oddziału. Gdyby Alfa Sp. z o.o. nie uwzględniła tej straty, istnieje możliwość złożenia we właściwym dla spółki polskim urzędzie skarbowym wniosku o stwierdzenie nadpłaty za 2012 r. W razie sporu z fiskusem istnieją realne szanse na jego wygranie przed sądem. Warto zatem przeanalizować, czy zlikwidowany zagraniczny zakład (np. oddział) nie zakończył działalności ze stratą, która nie została dotychczas rozliczona, a której uwzględnienie może przynieść oszczędności podatkowe. Dalszych informacji udziela dr Marcin Jamroży Partner, doradca podatkowy, radca prawny tel.: marcin.jamrozy@roedl.pro 4

5 Zanotowano w prawie Wydanie: Lipiec 2013 > > Podział zysków w spółce osobowej Anna Główka, Rödl & Partner Warszawa Małgorzata Ciołek, Rödl & Partner Warszawa Umowa spółki osobowej powinna ustalać takie warunki podziału profitów pomiędzy wspólników, jakich należy oczekiwać od podmiotów niepowiązanych. Takie stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2013 r., ILPB4/423-93/12-2/MC. W wypadku gdy osobie, która wnosi duży kapitał, przypada mały udział w zysku, organ podatkowy może pominąć postanowienia umowne i określić podatek w wyższej wysokości. W związku z planami przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową (sp. k.) podatnik zadał pytanie o możliwość stosowania przepisów o ustalaniu dochodu w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi. Podatnik również spółka z o.o. miał zostać komplementariuszem w nowej spółce, a pozostałymi wspólnikami (komandytariuszami) jego udziałowcy. Strony miałyby określić w umowie spółki komandytowej zasady podziału zysku pomiędzy wspólników sp. k., które nie odpowiadałyby proporcji wartości wniesionych przez nich wkładów. W porównaniu z innymi wspólnikami wnioskodawca miałby uczestniczyć w zysku w znacznie mniejszym stopniu (czy też wręcz w stopniu minimalnym), mimo iż wartość wkładu wnioskodawcy byłaby znacząco wyższa od wartości wkładów pozostałych wspólników. Kompetencja organu podatkowego do szacunkowego ustalania dochodów podatnika określona została w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (updop). Według organu z regulacji zawartej w tym przepisie nie wynika, iż określone w nim warunki (różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty) dotyczą tylko warunków w transakcjach zawieranych pomiędzy podmiotami (podatnikami) powiązanymi. Takie warunki (różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty) dotyczyć więc mogą także np. sposobu ustalenia praw do udziału w zyskach utworzonej przez podmioty powiązane spółki osobowej, czy utworzonego wspólnego przedsięwzięcia, jeżeli podstawą ustalenia tych warunków nie są czynniki rynkowe, lecz warunki takie zostały narzucone lub ustalone w wyniku istniejących powiązań pomiędzy wspólnikami spółki osobowej. Zatem z uwagi na powiązanie istniejące pomiędzy wnioskodawcą (komplementariuszem sp. k.) a pozostałymi wspólnikami sp. k. komandytariuszami, będącymi osobami fizycznymi oraz spółkami, w tym zagranicznymi, posiadającymi łącznie 100% udziałów we wnioskodawcy, przychody, koszty uzyskania przychodów, a w konsekwencji dochód podlegający opodatkowaniu lub strata podatkowa wnioskodawcy mogą zostać określone w oparciu o art. 11 updop. Do organów podatkowych i organów kontroli podatkowej należy ocena, czy istnieją przesłanki do skorzystania z uprawnień wynikających z tej regulacji. Uprawnienie organu podatkowego do szacunkowego ustalania dochodów podatnika stanowi odstępstwo od ogólnych zasad dotyczących ustalania podstawy opodatkowania. Niemniej przywołana interpretacja wskazuje na próby rozszerzenia uprawnień fiskusa w tym zakresie. Aby uniknąć sporu z fiskusem, warto już teraz zastanowić się nad rozwiązaniami minimalizującymi ryzyko podatkowe. Chętnie Państwa w tym przedsięwzięciu wspomożemy. > > Gdzie opodatkowane są usługi magazynowania Anna Główka, Rödl & Partner Warszawa Małgorzata Ciołek, Rödl & Partner Warszawa Miejscem opodatkowania kompleksowych usług w zakresie magazynowania towarów na rzecz podatników może być bądź miejsce, w którym znajduje się nieruchomość magazyn, bądź też miejsce gdzie usługobiorca posiada stałą siedzibę działalności lub stałe miejsce jej prowadzenia. Z opodatkowaniem w miejscu, w którym nieruchomość magazyn się znajduje będziemy mieli do czynienia tylko, gdy magazynowanie stanowi świadczenie główne czynności jednolitej i usługobiorcy posiadają prawo używania całości lub wyraźnie określonej części nieruchomości. Wynika to jednoznacznie z najnowszego wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 28 czerwca 2013 r. w sprawie C 155/12, wydanego w trybie prejudycjalnym. Podstawa prawna uregulowania Zgodnie z zasadą ogólną, wynikającą z art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa o VAT), miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej bądź stałe miejsce jej prowadzenia. Mając jednak na względzie wytyczne wynikające z brzmienia dyrektywy unijnej, regulującej zharmonizowany system opodatkowania podatkiem VAT w Unii Europejskiej, polski ustawodawca przewidział od tej ogólnej zasady wyjątki. Jednym z nich jest art. 28e ww. ustawy mówiący, iż miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości. Przepis ten jest odpowiednikiem art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Niejednolita linia interpretacyjna Dotychczas brak było jednolitej linii interpretacyjnej w zakresie miejsca świadczenia usług magazynowania. Stanowisko uznające, iż usługi magazynowania są usługami związanymi 5

6 Aktualności podatkowe z nieruchomościami, zajął m.in. NSA w wyroku z 16 grudnia 2011 r., I FSK 220/11 oraz WSA w Warszawie w wyroku z 17 marca 2011 r., III SA/Wa 1968/10. Podobnie wypowiedział się również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 9 maja 2012 r., zgodnie z którą składowanie towarów ma związek z umieszczeniem towarów w konkretnym miejscu, danej nieruchomości i jest ono celem samym w sobie. Zatem nie można tej usługi traktować odrębnie od miejsca, w którym jest realizowana. Jest to tym samym usługa związana z nieruchomością, dla której miejscem świadczenia jest miejsce położenia nieruchomości. W orzecznictwie prezentowany był także pogląd, w myśl którego zastosowanie znajduje wspomniana zasada ogólna (m.in. wyrok WSA w Łodzi z dnia 25 listopada 2010 r., I SA/ Łd 1090/10). Usług magazynowania nie można zaklasyfikować jako usług obejmujących przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości. Przedmiotem usługi jest bowiem obsługa towarów składowanych w magazynach i aktywne zarządzanie owymi towarami, nie zaś udzielanie usługobiorcy uprawnień do użytkowania nieruchomości w jakimkolwiek zakresie. Stanowisko TSUE Wątpliwości co do jasności przepisów nabrał również NSA, który postanowieniem z dnia 8 lutego 2012 r., I FSK 611/11 wystosował pytanie prejudycjalne do TSUE. Zgodnie z sentencją wyroku TSUE z dnia 28 czerwca 2013 r. w sprawie C 155/12, art. 47 dyrektywy 2006/112 powinien być interpretowany w ten sposób, że kompleksowe usługi w zakresie magazynowania, obejmujące przyjmowanie towarów do magazynu, ich umieszczanie na odpowiednich półkach magazynowych, przechowywanie, pakowanie, wydawanie, rozładunek i załadunek są objęte tym artykułem jedynie wówczas, gdy magazynowanie stanowi świadczenie główne czynności jednolitej i usługobiorcom jest przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości. Trybunał wskazał zatem, że kompleksowe usługi magazynowania mogą być uznane za usługi związane z nieruchomością jedynie pod warunkiem, że usługobiorcy jest przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości. Zaś gdy usługobiorca nie ma prawa wstępu na nieruchomość, gdzie jego towary są lub mają być przechowywane, usługa tego rodzaju nie może być uznana za związaną z nieruchomością w rozumieniu art. 47 Dyrektywy 2006/112 i tym samym powinna zostać opodatkowana na zasadach ogólnych. W świetle powyższego wyroku warto zatem przeanalizować dotychczasowy sposób rozliczania usług magazynowania w kontekście ich ewentualnego związku z nieruchomością. Jesteśmy gotowi wspomóc Państwa w tym przedsięwzięciu. Dalszych informacji udziela dr Marcin Jamroży Partner, doradca podatkowy, radca prawny tel.: marcin.jamrozy@roedl.pro > > Zwolnienie z podatku u źródła wypłat odsetek i należności licencyjnych pomiędzy spółkami powiązanymi Arkadiusz Hajost, Rödl & Partner Wrocław Z dniem 1 lipca b.r. zakończył się okres przejściowy dla stosowania stawki 5% podatku u źródła z tytułu odsetek i należności licencyjnych, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. Obecnie należności te są już zwolnione od podatku w przypadku spółek o określonym stopniu powiązania. Przypomnijmy, że stawka ta była zmniejszana od 2005 roku, kiedy to wynosiła 10% przychodów. W okresie od dnia 1 lipca 2009 r. do dnia 30 czerwca 2013 r. stawka ta wynosiła 5%. Od 1 lipca b.r. podatek u źródła nie powstanie w przypadku, gdy odsetki lub należności licencyjne wypłacane będą przez polską spółkę lub polski zakład spółki mającej siedzibę w Unii Europejskiej do spółki zagranicznej bądź zagranicznego zakładu takiej spółki, będących ich rzeczywistym odbiorcą. By zwolnienie znalazło zastosowanie, podmiot wypłacający odsetki lub należności licencyjne powinien być podatnikiem podatku dochodowego w Polsce, a ich odbiorca spółką podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego. Dla zwolnienia istotna jest także struktura własnościowa podmiotów uczestniczących. Spółka wypłacająca odsetki lub należności licencyjne powinna posiadać bezpośrednio co najmniej 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki otrzymującej te wypłaty bądź spółka otrzymująca te wypłaty powinna posiadać bezpośrednio co najmniej 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki ich dokonującej. Alternatywnie spółka, która dokonuje ww. wypłat i spółka, która je otrzymuje, powinny być w co najmniej 25% własnością tej samej spółki dominującej, podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie Europejskiego Obszaru Gospodarczego. Udziały (akcje) powinny być, co do zasady, posiadane 6

7 Aktualności podatkowe Wydanie: Lipiec 2013 nieprzerwanie przez okres dwóch lat. Posiadanie udziałów (akcji) wynikać powinno z tytułu własności. Zwracamy uwagę, że w przypadku spółek powiązanych, powyższe zwolnienie może być korzystniejsze od zasad opodatkowania wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zasadnym zatem może okazać się przeanalizowanie dotychczasowego sposobu rozliczania wypłat odsetek i należności licencyjnych. Dalszych informacji udziela Dalszych informacji udziela Jakub Sibiński Doradca podatkowy, Senior Associate tel.: jakub.sibinski@roedl.pro > > Bezpodstawna odmowa wydania interpretacji Jakub Sibiński Doradca podatkowy, Senior Associate tel.: jakub.sibinski@roedl.pro > > Odpłatne użytkowanie programu komputerowego bez konieczności pobrania podatku u źródła Arkadiusz Hajost, Rödl & Partner Wrocław Wielu przedsiębiorców korzysta z programów komputerowych udostępnianych odpłatnie, np. przez zagraniczne podmioty powiązane. Zgodnie z wyrokiem WSA w Szczecinie z dnia 9 maja 2013 r., I SA/Sz 57/13, odpłatność za zezwolenie na korzystanie z programów komputerowych nie jest należnością licencyjną w rozumieniu polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Sąd uznał, że skoro polsko-niemiecka umowa nie określa wynagrodzenia za licencję na programy komputerowe jako należności licencyjnej, a ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie uznaje takich programów za dzieło literackie, naukowe lub artystyczne, to spółka wypłacająca takie wynagrodzenie nie będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła. W kontekście powyższego stanowiska oraz zapisów poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, warto przeanalizować swoje rozliczenia z tytułu płatności za udostępnienie oprogramowania oraz zapisy umów z kontrahentami. Arkadiusz Hajost, Rödl & Partner Wrocław W wyroku z dnia 18 czerwca 2013 r., II FSK 2025/11, NSA krytycznie ocenił postępowanie organu podatkowego, który odmówił wydania interpretacji w indywidualnej sprawie podatnika, ze względu na zbyt szeroki zakres zapytania. Sąd jednoznacznie wskazał, że jeśli organ podatkowy ma wątpliwości co do kwestii objętej zapytaniem, to powinien wezwać podatnika do uzupełnienia wniosku. Wyrok należy ocenić pozytywnie. Uzyskanie interpretacji we własnej sprawie jest ustawowym prawem podatnika. Powinna ona zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja powinna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Odmowa wydania interpretacji może stanowić naruszenie tego ustawowego prawa. Niemniej taka odmowa jest zaskarżalna, co w kontekście ww. orzeczenia warto w każdym przypadku gruntownie rozważyć. Dalszych informacji udziela Jakub Sibiński Doradca podatkowy, Senior Associate tel.: jakub.sibinski@roedl.pro 7

8 Doradztwo personalne > > Rekrutacja szyta na miarę znaczenie agencji doradztwa personalnego w procesie rekrutacji Magdalena Prystupa, Rödl & Partner Warszawa Wydawać by się mogło, iż nie ma nic łatwiejszego niż rekrutacja pracowników. Proces ten wymaga jednak wielkiego zaangażowania i doświadczenia oraz dużych nakładów czasu. Wielu pracodawców zadaje sobie więc pytanie, czy przeprowadzić proces rekrutacyjny własnymi siłami, czy też skorzystać z pomocy agencji doradztwa personalnego. Przed wewnętrznymi działami HR stoją obecnie liczne wyzwania. Zajmują się one wieloma ważnymi aspektami w firmie, takimi jak: adaptacja nowych pracowników w organizacji, budowanie ścieżek kariery, oceny okresowe, badanie potrzeb szkoleniowych pracowników, employer brandig, nieustanne doradztwo managerom w budowaniu polityki personalnej organizacji. Czy pośród tych wszystkich wyzwań pozostaje jeszcze miejsce na profesjonalny proces rekrutacyjny? Odpowiedź na to pytanie nie jest taka prosta. Pracownicy wewnętrznych działów HR znajdują oczywiście czas w swojej codziennej pracy na przeprowadzenie procesu rekrutacyjnego. Bardzo często jednak w przypadku wyższych stanowisk kierowniczych, tych specjalistycznych lub tych o specyficznych wymaganiach, sięgają oni po profesjonalne wsparcie agencji doradztwa personalnego. Warto również zwrócić uwagę, iż nie w każdej firmie mamy wyodrębniony dział HR, a rekrutacje prowadzone są przez managerów. Taki proces przeprowadzany jest często w pośpiechu, bez uwzględnienia wszystkich zasad obowiązujących podczas procesu rekrutacyjnego. Może to w dużej mierze przyczynić się nie tylko do wyboru nieodpowiedniego kandydata, ale również do zbudowania złego wizerunku pracodawcy. Nim rozpoczniemy proces rekrutacyjny oraz selekcję kandydatów, dokładnie poznajemy swojego Klienta, jego oczekiwania, kulturę organizacyjną obowiązującą w firmie. Często zdarza się, że jesteśmy obecni w firmie Klienta już wcześniej z naszymi innymi usługami doradczymi jako prawnicy, doradcy podatkowi, biegli rewidenci lub księgowi i posiadamy szeroką wiedzę na temat potrzeb i sytuacji naszego Klienta, wiec jest nam łatwiej niż innej firmie zewnętrznej. Jesteśmy w stanie przeprowadzić proces rekrutacyjny szybciej i efektywniej ze względu na dużą bazę kandydatów z różnorodnym doświadczeniem oraz możliwość wykorzystywania sprawdzonych metod rekrutacji, takich jak przeszukiwanie portali branżowych, direct search, executive search. Często samo spotkanie z kandydatem oraz zapoznanie się z jego doświadczeniem nie wystarcza, aby stwierdzić, czy posiada on wystarczającą wiedzę oraz pasuje do organizacji. Należy przeprowadzić testy merytoryczne, psychologiczne, zbadać referencje. Obecnie na rynku istnieje wiele agencji doradztwa personalnego, jednak niewiele z nich posiada konsultantów z doświadczeniem w biznesie oraz takich, którzy na co dzień z nim obcują. Z własnego doświadczenia wiemy, że to stały kontakt z biznesem oraz traktowanie każdego Klienta indywidualnie pozwalają nam przeprowadzać rekrutację zawsze szytą na miarę. Dalszych informacji udziela Zofia Kurek Associate Partner tel.: zofia.kurek@roedl.pro Powierzenie procesu rekrutacji zewnętrznej firmie doradczej może przynieść organizacji wiele korzyści. Oferta rekrutacji pracowników została włączona do portfela usług Rödl & Partner w Polsce ponad 10 lat temu. Zajmując się pozyskiwaniem pracowników na co dzień, posiadamy wszelkie niezbędne narzędzia i doświadczenie, aby proces rekrutacji został przeprowadzony na jak najwyższym poziomie. Jako doświadczeni doradcy personalni doskonale wiemy, z jakimi problemami borykają się nasi Klienci. Często powierzają nam rekrutacje, które są trudne do przeprowadzenia własnymi siłami. Powodów takiej decyzji może być wiele: bardzo specjalistyczne stanowisko, brak czasu i pilność projektu, brak dostępu do dużej bazy kandydatów oraz niejednokrotnie konieczność anonimowego przeprowadzenia projektu. 8

9 Rödl & Partner info Wydanie: Lipiec 2013 > > Kolonia: seminarium Energia odnawialna w Polsce Eksperci Rödl & Partner: Aneta Majchrowicz-Bączyk, radca prawny, Partner oraz Piotr Mrowiec, radca prawny, Associate Partner, poprowadzili seminarium zatytułowane Energia odnawialna w Polsce, skierowane przede wszystkim do niemieckich firm zainteresowanych inwestowaniem w Polsce w sektorze OZE. Seminarium w języku niemieckim odbyło się w dniu 11 lipca 2013 r. w Konsulacie Generalnym RP w Kolonii. Dla firm z Polski było okazją do nawiązania kontaktów i współpracy z niemieckimi partnerami zainteresowanymi inwestowaniem w Polsce. Aneta Majchrowicz-Bączyk zaprezentowała atrakcyjność Polski jako miejsca inwestycji, przybliżając następujące zagadnienia: Kluczowe dane na temat Polski Prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce Prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce przez cudzoziemca obywatela UE Formy prowadzenia działalności gospodarczej Przejściowa transgraniczna działalność gospodarcza Nabywanie nieruchomości przez obywatela UE w Polsce Branże z potencjałem wzrostowym energie odnawialne. Piotr Mrowiec przedstawił szanse i ryzyka dla niemieckich inwestorów, zainteresowanych rynkiem energii odnawialnych w Polsce, omawiając poniższe tematy: Energia odnawialna w Polsce ramy prawne, dotychczasowy model promocji i rozwoju Plany dotyczące budowy elektrowni energii odnawialnych (parki wiatrowe, biogazownie, elektrownie fotowoltaiczne) najważniejsze kroki Różnice w strategiach rozwoju Przyszłość energii odnawialnych w Polsce szanse i ryzyka. > > Poznań: seminarium z zakresu pomocy publicznej W dniu 26 czerwca 2013 r. w biurze Rödl & Partner w Poznaniu odbyło się seminarium z zakresu pozyskiwania pomocy publicznej na projekty inwestycyjne i badawczo-rozwojowe: Dofinansowanie na rozwój i inwestycje dla dużych, średnich i małych przedsiębiorstw. Poprowadzili je Joanna Wieczorkowska i Tomasz Tuszyński, konsultanci ds. funduszy unijnych w Rödl & Partner. Prelegenci przekazali wiedzę na temat Programu Badań Stosowanych oraz programu GEKON, które umożliwiają finansowanie projektów badawczo-rozwojowych oraz inwestycyjnych przez duże, średnie i małe firmy. Omówione zostały następujące zagadnienia: Podstawa prawna udzielania wsparcia dla grantów rządowych Definicja projektu badawczo-rozwojowego Kryteria wyboru projektów badawczo-rozwojowych Rodzaje wydatków kwalifikowanych w projekcie Współpraca z jednostkami badawczo-rozwojowymi Metody obliczania rzeczywistego poziomu wsparcia Uczestnicy mieli możliwość konsultacji swoich pomysłów. Wszyscy otrzymali fachową poradę, w jaki sposób zaplanować projekt, aby miał szanse na pozyskanie dofinansowania. Dalszych informacji udziela Nowy model promocji i rozwoju w zakresie EO Najważniejsze przemyślenia dotyczące planowanego rozwoju EO w Polsce Mikroelektrownie do 40 kw Małe elektrownie kw Aneta Majchrowicz-Bączyk Partner, radca prawny tel.: aneta.majchrowicz-baczyk@roedl.pro Większe elektrownie 9

10 Rödl & Partner info > > Oczekiwania przedsiębiorców a zagraniczne realia Stan faktyczny, doświadczenie i porady dotyczące prowadzenia spółek zagranicznych Martin Wambach, Rödl & Partner Kolonia Pozycja jest doskonałym dowodem na interdyscyplinarną i międzynarodową współpracę w Rödl & Partner. Książka została napisana w języku niemieckim i opiera się na głównym założeniu naszej firmy, jakim jest kompleksowe doradztwo dla niemieckich przedsiębiorstw aktywnych na całym świecie. W międzyczasie możemy się poszczycić ponad 30-letnim doświadczeniem w tym zakresie. Doświadczenia, jakie posłużyły do napisania tej książki, rozciągają się na cały zakres naszej działalności i dotyczą w równym stopniu doradztwa prawnego i podatkowego oraz doradztwa na rzecz przedsiębiorstw i audytu. Książka zawiera nie tylko teoretyczne wyjaśnienia na temat Jak prowadzić spółki zagraniczne?, ale również liczne bardzo pomocne przykłady praktyczne. Teoretyczne i praktyczne wskazówki dla przedsiębiorców Książka przybliża następujące zagadnienia: Internacjonalizacja krótka historia Klasa średnia w biznesie Gra pozorów spojrzenie z innej perspektywy zmienia pogląd na całość. Plan 10 punktów Praktyczne przykłady z poszczególnych państw Stowarzyszenie Narodów Azji Południowo- Wschodniej Kraje Nadbałtyckie Chińska Republika Ludowa Indie Rosja Czechy Turcja Ukraina Praktyczne przykłady z pozostałych państw Brazylia, Francja, Szwajcaria i Stany Zjednoczone w skrócie Rachunkowość coś więcej niż księgowość Jak zachować kontrolę i pozostać na prowadzeniu Książka w języku niemieckim. Jest dostępna na stronie internetowej: buecher/international/steuerung-auslandsgesellschaften w formacie PDF i jako e-book. Dalszych informacji udziela Martin Wambach Partner Zarządzający Dipl.-Kfm., biegły rewident (DE), doradca podatkowy (DE), weryfikator środowiskowy (DE) Tel.: +49 (221) martin.wambach@roedl.com Magdalena Ludwiczak Partner, biegły rewident tel.: magdalena.ludwiczak@roedl.pro 10

11 Im Blickpunkt Ausgabe: Juli 2013 > > Kann der Verlust einer ausländischen Betriebsstätte verrechnet werden? Anna Główka, Rödl & Partner Warschau Eine Gesellschaft, die ihre ausländische Betriebsstätte liquidiert, kann den Steuerverlust der Betriebsstätte verrechnen. Dies wird von Urteilen der Verwaltungsgerichte bestätigt. Beispiel: Alfa Sp. z o.o. verfügte über eine Niederlassung in Deutschland. Am wurde die Niederlassung aus dem Landesgerichtsregister gelöscht. Grund der Abmeldung war die Liquidierung der Niederlassung. In der Steuererklärung für 2012 hat die Niederlassung einen Steuerverlust ausgewiesen. Der Verlust der Niederlassung wurde nicht in Deutschland verrechnet. Kann die Alfa Sp. z o.o. den zum Zeitpunkt der Liquidierung durch die deutsche Niederlassung ausgewiesenen Verlust, der nicht mehr in Deutschland verrechnet wird, unter den Betriebsausgaben erfassen? Regelungen gemäß dem Körperschaftssteuergesetz Gemäß Art. 3 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes ( KSt- G-PL ) sind Steuerpflichtige mit Sitz oder Geschäftsleitung in Polen verpflichtet, ihr gesamtes Einkommen zu besteuern, unabhängig davon, wo es erzielt wird. Die Körperschaftsteuer wird auf das Einkommen erhoben, unabhängig von der Art der Einkommensquelle (Art. 7 Abs. 1 KStG-PL). Das Einkommen ist der in einem Steuerjahr erwirtschaftete Überschuss der Summe der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben; übersteigen die Betriebsausgaben die Summe der Betriebseinnahmen, so ist die entstandene Differenz ein Verlust (Art. 7 Abs. 2 KStG-PL). Bei der Ermittlung des die Bemessungsgrundlage der Körperschaftsteuer bildenden Einkommens bleiben u.a. unberücksichtigt: Einnahmen aus Erwerbsquellen, die in der Republik Polen oder im Ausland gelegen sind, wenn die Einkünfte aus diesen Quellen nicht der Körperschaftsteuer unterliegen oder steuerfrei sind sowie die diesbezüglichen Betriebsausgaben und die damit verbundenen Einnahmequellen (Art. 7 Abs. 3 Pkt. 1 und 3 KStG-PL). Gemäß Art. 17 Abs. 1 Pkt. 3 KStG-PL ist das Einkommen, das von in Polen ansässigen Steuerpflichtigen außerhalb Polens erzielt wird, steuerfrei, wenn ein internationales Abkommen, dessen Partei die Republik Polen ist, es so bestimmt. Doppelbesteuerungsabkommen mit Deutschland Gemäß dem deutsch-polnischen Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (im Folgenden DBA DE-PL genannt) gilt Folgendes: Gewinne eines Unternehmens eines Vertragsstaats können nur in diesem Staat besteuert werden es sei denn, das Unternehmen übt seine Tätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebsstätte aus. In dem letzteren Fall können die Gewinne dieses Unternehmens im anderen Vertragsstaat besteuert werden jedoch nur insoweit, als sie der Betriebsstätte zugeschrieben werden können (Art. 7 Abs. 1 DBA DE-PL). Bezieht eine Person, die in einem der Vertragsstaaten (hier: Polen) ansässig bzw. wohnhaft ist, Einkünfte oder hat sie Vermögen und können diese Einkünfte oder dieses Vermögen nach diesem Abkommen in dem anderen Vertragsstaat (hier: Deutschland) besteuert werden, so nimmt der erste Staat (hier: Polen) diese Einkünfte oder dieses Vermögen von der Besteuerung aus (Art. 24 Abs. 1 DBA DE-PL). Aus den obigen Vorschriften geht Folgendes hervor: Generiert eine Gewerbetätigkeit im Ausland Verluste, und kann die Befreiung gemäß dem Abkommen angewandt werden, so sehen die inländischen Vorschriften (vor allem Art. 7 Abs. 3 KStG-PL) nicht die Möglichkeit vor, die Verluste, die infolge der Tätigkeit der in Deutschland gelegenen und dort besteuerten Betriebsstätte entstanden sind, in Polen abzuziehen. Gemeinschaftliche Regulierungen Folge des Beitritts Polens zur Europäischen Gemeinschaft (EU) ist die Übernahme der EU-Vorschriften, die sich u.a. aus rechtlichen Grundsätzen zusammensetzen, die durch das Gemeinschaftsrecht und die Urteile des Europäischen Gerichtshofes (EuGH; gegenwärtig Gerichtshof der Europäischen Union) gestaltet wurden. Bei Anwendung des Rechts müssen die inländischen Behörden bestrebt sein, Effizienz, Vorrang und direkte Wirkung des Gemeinschaftsrechts gegenüber dem Inlandsrecht zu gewährleisten und die inländischen Vorschriften im Sinne der gemeinschaftlichen Regelungen auslegen (vgl. das Urteil des Woiwodschaftsverwaltungsgerichts Warschau vom , Az. III SA/Wa 263/08 und das Schreiben des Sekretärs des Komitees für die Europäische Integration, das vom Finanzminister am zur Kenntnis der Direktoren der Finanzkammer übergeben wurde). Die direkte Besteuerung obliegt den Mitgliedsstaaten. Sie sind jedoch verpflichtet, ihre Befugnisse unter Beachtung des Gemeinschaftsrechts auszuüben. Der Europäische Gerichtshof hat festgestellt, dass die Steuervorschriften, nach denen die inländischen und ausländischen Unternehmen unterschiedlich behandelt werden, im Widerspruch zu dem Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft (EGV; gegenwärtig Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union AEUV) stehen. Die Verletzung der Gewerbefreiheit gemäß Art. 43 EGV (gegenwärtig Art

12 Im Blickpunkt AEUV) besteht in der Differenzierung der Lage von Unternehmen, was die Entscheidung beeinflusst, in welchem Mitgliedsstaat das Unternehmen seine Tätigkeit ausüben wird (Urteil des EuGH in der Rechtssache Deutsche Shell, C-293/06). Wird einer Gesellschaft mit Sitz in einem Mitgliedsstaat die Möglichkeit verwehrt, die Verluste ihrer Betriebsstätte, die in einem anderen Mitgliedstaat liegt, auf der Grundlage abzuziehen, dass gemäß dem Doppelbesteuerungsabkommen die Einkünfte der Betriebsstätte nicht im Sitzstaat der Gesellschaft steuerbar sind, so verstößt dies gegen Art. 43 EGV (z.b. Meinung der Generalanwältin am Europäischen Gerichtshof, Eleanor Sharpston, in der Rechtssache Lidl Belgium GmbH Co. KG, C-414/06). Im Urteil in der Rechtssache Amid (C-141/99) wies der EuGH auf Folgendes hin: Für die Tätigkeit in Form einer Betriebsstätte gelten alle Rechte, die sich aus EGV ergeben; Die Betriebsstätte ist eine Form der Tätigkeit, die für Steuerzwecke ebenso zu behandeln ist wie inländische Niederlassungen; die Lage einer Gesellschaft, die keine Betriebsstätten im Ausland unterhält und Verluste erzielt, ist in steuerrechtlicher Hinsicht gleich mit der Situation einer Gesellschaft, die über eine ausländische Betriebsstätte tätig ist und ebenfalls Verluste erwirtschaftet. In Bezug auf die Beschränkungen der Möglichkeit, ausländische Verluste abzuziehen, hat der EuGH im Urteil in der Rechtssache Lidl Belgium GmbH Co. KG (C-414/06) die Voraussetzungen genannt, die solche Beschränkungen begründen könnten: Gefahr der doppelten Verlustberücksichtigung; notwendige Aufteilung der Besteuerungsbefugnis unter den jeweiligen Staaten; Risiko einer Steuerflucht. Die Gefahr der doppelten Verlustberücksichtigung entsteht laut dem Gerichtshof u.a. dann, wenn nicht ausgeschlossen werden kann, dass eine Gesellschaft im Mitgliedstaat ihres Sitzes die Verluste einer ihr gehörenden Betriebsstätte, die in einem anderen Mitgliedstaat belegen ist, geltend macht und dass trotz dieser Zurechnung dieselben Verluste zu einem späteren Zeitpunkt in dem Mitgliedstaat berücksichtigt werden, in dem die Betriebsstätte belegen ist. Hinsichtlich der Notwendigkeit, die Aufteilung der Besteuerungsbefugnis unter den jeweiligen Staaten aufrechtzuerhalten, wies der Gerichtshof auf Folgendes hin: Würde den Gesellschaften die Möglichkeit eingeräumt, eigenständig darüber zu entscheiden, ob sie ihre Verluste in demjenigen Mitgliedsstaat verrechnen will, in dem ihre Betriebsstätte belegen ist, oder in einem anderen Mitgliedsstaat, so würde dadurch die Ausgewogenheit der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten erheblich beeinträchtigt, da die Steuerbemessungsgrundlage im ersten Staat um die übertragenen Verluste erweitert und im zweiten Staat entsprechend verringert würde. Würde es zugelassen, dass die Verluste einer nicht gebietsansässigen Betriebsstätte von den Einkünften einer gebietsansässigen Gesellschaft abgezogen werden können, so hätte dies zur Folge, dass es dieser Gesellschaft erlaubt würde, den Mitgliedstaat, in dem sie solche Verluste geltend macht, frei zu wählen. Was schließlich die Steuerfluchtgefahr angeht, so hat der Gerichtshof Folgendes festgestellt: Bestünde die Möglichkeit, Verluste einer gebietsfremden Betriebsstätte auf eine gebietsansässige Gesellschaft zu übertragen, so würde dies die Gefahr bergen, dass die Verlustübertragungen in Gesellschaften vorgenommen werden, die in denjenigen Mitgliedstaaten ansässig sind, in denen die höchsten Steuersätze gelten und folglich der steuerliche Wert der Verluste am höchsten ist. Dabei ist es nicht erforderlich, das alle o.g. Voraussetzungen erfüllt werden, damit die inländische Steuerregelung, die die Gewerbefreiheit einschränkt, als begründet anerkannt werden kann. Es scheint, dass die o.g. Voraussetzungen nicht auf Betriebsstätten in Liquidation angewandt werden können. Zum Zeitpunkt der Liquidierung besteht also keine Möglichkeit, den Verlust aus deren Gewerbetätigkeit zu verrechnen. In einer solchen Situation erwirtschaftet die deutsche Betriebsstätte keine Gewinne, die in Deutschland zu besteuern wären. Somit wird die Ausgewogenheit der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen Polen und Deutschland nicht beeinträchtigt, wenn der zum Zeitpunkt der Liquidierung nicht abgerechnete Verlust der Betriebsstätte in Polen berücksichtigt wird. Außerdem sind die Gefahr der doppelten Verlustberücksichtigung und der Steuerflucht ausgeschlossen. Ist es also nicht möglich, den Verlust einer ausländischen Betriebsstätte in ihrem Ansässigkeitsstaat (hier: in Deutschland) zu verrechnen, so verstößt die Verweigerung der Verrechnung des Verlustes in Polen gegen Art. 43 EGV (jetzt Art. 49 AEUV Gewerbefreiheit). Stellungnahme der Steuerbehörden Entgegen dem Obigen verweigern die polnischen Steuerbehörden konsequent das Recht der Steuerpflichtigen auf Verrechnung des Verlustes einer ausländischen liquidierten Betriebsstätte (u.a. verbindliche Auskunft des Direktors der Finanzkammer in Katowice vom , Az. IBPBI/2/ /12/BG, sowie verbindliche Auskunft des Direktors der Finanzkammer in Warschau vom , Az. IPPB5/ /11-2/DG). Es werden folgende Argumente vorgebracht: Aus den einschlägigen Vorschriften des KStG-PL ergibt sich, dass die Gewinne/ Verluste einer Betriebsstätte (Niederlassung) im Ausland nicht 12

13 Im Blickpunkt Ausgabe: Juli 2013 mit den in Polen zu versteuernden Gewinnen / Verlusten verbunden werden können. Dies bedeutet Folgendes: Die Verluste einer ausländischen Betriebsstätte können das zu versteuernde Einkommen, das in Polen in der Steuererklärung ausgewiesen wurde, nicht mindern. Da die Verluste einer ausländischen Betriebsstätte in deren Belegenheitsstaat zu verrechnen sind, liegt keine Verletzung der Gewerbefreiheit vor. Die Steuerbehörden nehmen jedoch nicht zu der Tatsache Stellung, dass die Liquidierung der Betriebsstätte die Verrechnung des Verlustes in dem Ansässigkeitsstaat verhindert. Auffassung der Verwaltungsgerichte Es wurden bereits einige Urteile von Woiwodschaftsverwaltungsgerichten (u.a. Urteil des Woiwodschaftsverwaltungsgerichts Gleiwitz vom , Az. I SA/Gl 638/10; Urteil des Woiwodschaftsverwaltungsgerichts Warschau vom , Az. III SA/Wa 133/10, und vom , Az. III SA/Wa 1929/11) sowie von Oberverwaltungsgerichten erlassen, welche bekräftigen, dass polnische Gesellschaften die Verluste einer liquidierten ausländischen Betriebsstätte verrechnen; begründet wird dies damit, dass keine Möglichkeit besteht, diese Verluste im Belegenheitsstaat der Betriebsstätte zu verrechnen (vgl. Urteil des Oberverwaltungsgerichts vom , Az. II FSK 1819/10; Urteil des Oberverwaltungsgerichts vom , Az. II FSK 929/11; Urteil des Oberverwaltungsgerichts vom , Az. II FSK 1593/11). In allen diesen Angelegenheiten hat das Oberverwaltungsgericht unterstrichen, dass sowohl die Vorschriften des KStG-PL als auch die Bestimmungen des entsprechenden DBA unter Berücksichtigung der sachlich wesentlichen EU-Rechtsvorschriften und so zu interpretieren sind, dass der Vorrang des Gemeinschaftsrechts nicht verletzt wird. Dem Gericht zufolge muss die Ordnung des Gemeinschaftsrechts als System länderübergreifender Vorschriften sui generis Vorrang nicht nur vor den nationalen Vorschriften haben, sondern auch im objektbezogenen Bereich der Europäischen Integration und vor den internationalen Partikularabkommen, die zwischen verschiedenen Mitgliedsstaaten abgeschlossen werden. Nur dann können die Ziele der Gründungsverträge effektiv verfolgt werden. Es ist nicht begründet, die steuerrechtlichen Aspekte einer grenzüberschreitenden Verrechnung von Verlusten ausschließlich auf das KStG-PL und das entsprechende DBA zu reduzieren. Wichtig ist dabei Folgendes: Nach Auffassung des Gerichts sind sowohl inländische Gerichte als auch Organe der Regierungsverwaltung (darunter Steuerbehörden) verpflichtet, das EU -Recht ordnungsgemäß anzuwenden, wobei volle Effizienz und der Vorrang des Gemeinschaftsrechts gewährleistet werden müssen. Dies bezieht sich ebenfalls auf die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes (EuGH). Die in den Urteilen des Gerichtshofes enthaltene Auslegung des Gemeinschaftsrechts ist nicht nur für das erkennende Gericht in der Angelegenheit, in der die rechtliche Frage gestellt wurde, bindend, sondern auch für andere Gerichte und Organe der Mitgliedsstaaten. Dies bezweckt das Vorentscheidungsverfahren gemäß Art. 234 EGV (jetzt Art. 267 AEUV), also die Gewährleistung einer einheit- lichen Auslegung und Anwendung des Gemeinschaftsrechts. Diese Bindung wird auch durch Art. 10 EGV hinsichtlich der Effizienz des Gemeinschaftsrechts begründet, deren Verwirklichung ohne eine solche Bindung gefährdet wäre. Die Steuerbehörden können deswegen bei der Überprüfung einer konkreten Sache die Berücksichtigung des Gemeinschaftsrechts, darunter der Entscheidungen des Gerichtshofes, nicht verweigern. Antrag auf Feststellung einer Überzahlung Chancen im Falle einer etwaigen Streitigkeit mit dem Fiskus In unserem Fall erlauben die inländischen Vorschriften es nicht, den Verlust der deutschen Niederlassung in Polen zu verrechnen. Aus den bisher vom Gerichtshof erlassenen Urteilen wegen grenzüberschreitender Verrechnung der Verluste ergibt sich die allgemeine Schlussfolgerung, dass eine solche Möglichkeit bei endgültigen Verlusten besteht, also jenen, die in dem Land, in dem sie entstanden sind, nicht mehr zu verrechnen sind. Die endgültigen Verluste können infolge der Liquidierung der Betriebsstätte (z.b. der Niederlassung) entstehen. Dies wird in der Rechtsprechung der polnischen Verwaltungsgerichte bestätigt. Da auch die Steuerbehörden die Rechtsprechung des Gerichtshofs anwenden müssen und auf deren Grundlage die eventuelle Verrechnung der Verluste einer ausländischen liquidierten Betriebsstätte in Polen zulassen, falls keine Möglichkeit mehr besteht, die Verluste in dem Belegenheitsstaat der Betriebsstätte zu verrechnen, kann die Alfa Sp. z o.o. in ihrer Steuererklärung für 2012 den nicht verrechenbaren Verlust der liquidierten deutschen Niederlassung berücksichtigen. Würde die Alfa Sp. z o.o. diesen Verlust nicht berücksichtigen, so bestünde die Möglichkeit, beim für die Gesellschaft zuständigen polnischen Finanzamt für 2012 die Feststellung einer Überzahlung zu beantragen. Im Falle einer Streitigkeit mit dem Fiskus bestehen jedoch reale Chancen auf eine günstige Gerichtsentscheidung. Es empfiehlt sich also, zu analysieren, ob die liquidierte ausländische Betriebsstätte (z.b. eine Niederlassung) ihre Tätigkeit mit einem Verlust beendet hat, der bisher noch nicht verrechnet wurde und dessen Berücksichtigung steuerliche Ersparnisse bringen kann. Kontakt für weitere Informationen Dr. Marcin Jamroży Partner, Rechtsanwalt (PL), Steuerberater (PL) Tel.: marcin.jamrozy@roedl.pro 13