Wpływy STOWARZYSZENIE do budżetów gmin EKONOMISTÓW z tytułu podatku ROLNICTWA rolnego oraz ryczałtu I AGROBIZNESU od przychodów... Roczniki Naukowe tom XV zeszyt 5 341 Mirosław Wasilewski, Marzena Ganc Szkoła Główna Gospodarstwa Wiejskiego w Warszawie WPŁYWY DO BUDŻETÓW GMIN Z TYTUŁU PODKU ROLNEGO ORAZ RYCZAŁTU OD PRZYCHODÓW EWIDENCJONOWANYCH PROCEEDS TO THE BUDGETS OF COMMUNES FROM AGRICULTURAL TAX AND TAX FROM REGISTERED REVENUES Słowa kluczowe: podatek rolny, gospodarstwa rolnicze, budżet gmin, podatek ryczałtowy w rolnictwie Key words: agricultural tax, agricultural farms, budget of communes, registered revenues in agricultural farms Abstrakt. Przedstawiono wyniki badań dotyczące porównania wysokości wpływów do budżetów gmin z tytułu podatku rolnego z dochodami, w przypadku wprowadzenia w rolnictwie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w stawce 5,5%. Przyjęto założenie, iż całkowite wpływy z podatku od przychodów ewidencjonowanych zasilą budżety gmin. W dwóch przyjętych wariantach w symulacji modelowej odnotowano wyższe wpływy do budżetów wszystkich typów gmin z tytułu podatku ryczałtowego od przychodów ewidencjonowanych w stosunku do kwot podatku rolnego. Wstęp Konstrukcja podatku rolnego może spełniać wiele funkcji. System podatkowy może w istotny sposób determinować konkurencyjność gospodarstw rolnych, wpływać na ich liczbę, podział lub konsolidację, a także na organizację produkcji rolniczej. Przyjęte rozwiązania modelu opodatkowania rolnictwa mogą wspierać działalność gospodarstw, mieć charakter neutralny bądź hamować rozwój danej sfery gospodarki [Dziemianowicz 2007, 2008]. Właściwie skonstruowany system opodatkowania może być ważnym instrumentem efektywnego oddziaływania na przekształcenia strukturalne zachodzące w rolnictwie [Dziemianowicz, Przygocka 2006]. W konstrukcji podatku rolnego nie ma bezpośredniego związku pomiędzy wysokością ciężaru podatkowego a wielkością przychodów i dochodów osiąganych przez go- go spodarstwa rolnicze. Podatek rolny w obecnym kształcie nie zachęca rolników do intensyfikacji produkcji i nie realizuje funkcji stymulującej. Dokonywane w ostatnich latach zmiany w zakresie opodatkowania rolnictwa dotyczyły głównie uszczegółowienia definicji poszczególnych pojęć i zagadnień. Niskie kwoty obciążeń gospodarstw rolniczych z tytułu podatku rolnego i relatywnie niewielkie wpływy z tego tytułu sugerują małą efektywność tej konstrukcji podatkowej. Rolnicy mają świadomość konieczności zmian w zasadach opodatkowania, ale zgłaszają wiele obaw co do proponowanych rozwiązań. Zastrzeżenia rolników dotyczą możliwości zwiększenia ciężaru podatkowego i mniejszej opłacalności funkcjonowania gospodarstw. Zasadne jest zatem przedstawienie skutków ekonomicznych wprowadzenia podatku dochodowego oraz dokonanie zmian w opodatkowaniu gospodarstw rolniczych. Zastąpienie podatku rolnego podatkiem dochodowym może ujednolicić zasady traktowania wszystkich grup podatników oraz silniej realizować funkcję fiskalną i motywacyjną. Ponadto umożliwi uzyskanie informacji przez decydentów dotyczących konsekwencji wprowadzenia podatku dochodowego w szerokim ujęciu w skali mikro- (gospodarstwa rolnicze) i makroekonomicznej (budżet gminy i państwa) [Chmielewska 2009]. Należy rozważać kwestie zmian zasad opodatkowania rolnictwa w kontekście interesów rolników i gmin, dla których podatek rolny jest dotychczas źródłem dochodów budżetowych [Wasilewski, Gruziel 2008].
342 Mirosław Wasilewski, Marzena Ganc Podatek zryczałtowany od przychodów ewidencjonowanych można stosować w przypadku przychodów z działalności gospodarczej, prowadzonej wyłącznie samodzielnie oraz z tytułu udziału w spółce, od przychodów osiągniętych łącznie przez wspólników. Ryczałt to określona z góry stawka (lub kwota), która jest jednakowa dla kolejnych miesięcy. W ryczałcie od przychodów rejestrowanych podstawę opodatkowania stanowi przychód, który nie jest pomniejszony o koszty jego uzyskania. Przy niskiej przychodowości taki rodzaj rozliczenia nie jest opłacalny dla podatnika, który w tym wypadku ponosić będzie wyższe straty niż korzyści. Wadą jest także brak możliwości rozliczania się ze współmałżonkiem i odrzucenia tego typu rozliczania na rzecz innej formy opodatkowania w ciągu roku podatkowego. Wielkimi atutami tego typu rozliczania podatkowego są sposobność prowadzenia prostej księgowości i duże korzyści osiągane przy niskich kosztach prowadzenia działalności, co w przypadku rolników z małych gospodarstw może być niezwykle korzystne. Korzystając z tej formy opodatkowania rolnik byłby zobowiązany do prowadzenia ewidencji przychodów zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z 17 grudnia 2002 r. w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz.U. Nr 161, poz. 1078 i Nr 119, poz. 1258 oraz z 2001 r. Nr 151, poz. 1710). Celem badań było porównanie wysokości wpływów z tytułu podatku rolnego z dochodami po wprowadzeniu ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w gospodarstwach rolniczych. Materiał i metodyka badań Określono kategorie ekonomiczne do obliczenia wielkości obciążeń podatkowych w poszczególnych grupach gospodarstw. Badania przeprowadzono w towarowych gospodarstwach indywidualnych, objętych systemem zbierania i wykorzystywania danych rachunkowych z gospodarstw rolnych Farm Accountancy Data Network (FADN) i współpracujących z Instytutem Ekonomiki Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej Państwowym Instytutem Badawczym (IERiGŻ-PIB). Podstawą dokonanych obliczeń zgodnie z metodyką FADN były wielkości średnie z co najmniej 15 gospodarstw rolniczych w ramach przyjętych kryteriów ich klasyfikacji. Pozyskane zmienne w postaci danych liczbowych i określonych kategorii wynikowych stanowiły podstawę dokonania symulacji wprowadzenia podatku dochodowego. Symulacja modelowa obejmowała wariant wprowadzenia ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W modelu A1 przyjęto, iż składki na ubezpieczenia społeczne podatnik będzie odprowadzał w ramach systemu KRUS, w którym składkę na ubezpieczenie zdrowotne płaci państwo, zatem nie uwzględniono możliwości odliczenia tej kwoty od przychodów ewidencjonowanych. W modelu A2 natomiast przyjęto płacenie składek w ramach ZUS. Stawka ryczałtu przyjęta w obu modelach to 5,5% od przychodów z działalności wytwórczej i budowlanej. Przyjęcie takiej stawki wynikało z faktu, iż działalność rolnicza jest ściśle związana z wytwórczą. W modelach A1 i A2 nie uwzględniono ulg możliwych do zastosowania przez podatnika, a w modelu A2 odliczono zapłacone składki na ubezpieczenie zdrowotne. Procedurę liczenia podatku w ramach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych przedstawiono na rysunku 1. Wyniki badań W tabeli 1 przedstawiono poziom wpływów do budżetów gmin z tytułu podatku rolnego oraz zryczałtowanego od przychodów ewidencjonowanych w wybranych latach. Przyjęto założenie, iż całość podatku dochodowego zasila budżety gmin. Odnotowano tendencję wzrostową wpływów ogółem z tytułu podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych w modelu A1 (z 83 875 tys. zł w 2004 r. do 112 380 tys. zł w 2009 r.). W 2006 r. Dochody ogółem z tytułu ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych dla wszystkich typów gmin przewyższały wpływy z tytułu podatku rolnego 6,4-krotnie, co stanowiło największy poziom tej relacji w badanym okresie, natomiast największy dochód w poszczególnych typach gmin stwierdzono w gminach miejskich (8,4-krotny).
Wpływy do budżetów gmin z tytułu podatku rolnego oraz ryczałtu od przychodów... 343 Przychody ze sprzedaży produktów i usług rolniczych/ Revenues from sales of agricultural products and services Przychody finansowe/ Financial revenues Zyski nadzwyczajne/ Extraordinary gains Przychody ze sprzedaży wartości niematerialnych i prawnych (saldo)/revenues from sale of intangible assets (balance) Przychody ze sprzedaży rzeczowego majątku trwałego (saldo)/ Revenues from sale of fixed assets (balance) Model A1 Model A2 - - KRUS/ ZUS/ Agricultural Social Insurance Fund Social Insurance Institution = Przychody podlegające opodatkowaniu w zależności od modelu (A1 lub A2)/ Taxable income (model A1 or A2) x 5,5% = Kwota podatku* TAX * Od kwoty podatku w modelu z ZUS odejmujemy podlegająca odliczeniu składkę na NFZ/Is substracted from amount of the tax on the health insurance contribution Rysunek 1. Metodyka ustalania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w gospodarstwach rolniczych Figure 1. Methods of determining the tax on a farm on the basis on registered income Źródło: opracowanie własne Source: own study Najwyższe dochody z tytułu podatku ryczałtowego od przychodów ewidencjonowanych w modelu A1 stwierdzono w gminach wiejskich w 2009 r. (73 928 tys. zł). W gminach tych także w tym modelu odnotowano tendencję rosnącą kształtowania się poziomu wpłat z tytułu podatku ryczałtowego od przychodów ewidencjonowanych. Największa różnica pomiędzy dochodami z podatku rolnego a wpływami z tytułu ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych wystąpiła w 2009 r. (58 700 tys. zł). Ponadto w badanych latach nastąpił wzrost dochodów gmin z tytułu podatku zryczałtowanego w obszarze wiejskim w gminach miejsko-wiejskich z 24 647 tys. zł w 2004 r. do 33 340 tys. zł w 2009 r.
344 Mirosław Wasilewski, Marzena Ganc Tabela 1. Wpływy podatkowe do budżetów gmin z podatku rolnego oraz ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych Table 1. Proceeds to the budgets of communes of agricultural tax and tax from registered revenues Model/ Gmina/ Lata/Years Model Commune * 2004 2006 ** ** tys. zł/thous. PLN A1 1 306 2 548 2 241 8,3 326 2 728 2 402 8,4 2 9 415 54 068 44 652 5,7 9 343 60 232 50 889 6,4 4 536 2 611 2 074 4,9 544 2 340 1 796 4,3 5 4 652 24 647 19 995 5,3 4 360 27 554 23 194 6,3 Razem/Total 14 911 83 875 68 964 5,6 14 574 92 856 78 282 6,4 A2 1 306 2 076 1 769 6,8 326 2 091 1 764 6,4 2 9 415 39 392 29 976 4,2 9 343 51 156 41 813 5,5 4 536 2 067 1 530 3,9 544 1 833 1 289 3,4 5 4 652 19 202 14 549 4,1 4 360 22 407 18 047 5,1 Razem/Total 14 911 62 738 47 827 4,2 14 574 77 487 62 913 5,3 Model/ Gmina/ 2007 2009 Model Commune * tys. zł/thous. PLN A1 1 471 3 009 2 537 6,4 583 2 700 2 116 4,6 2 10 624 67 918 57 294 6,4 15 228 73 928 58 700 4,9 4 539 2 340 1 800 4,3 594 2 411 1 817 4,1 5 5 038 30 264 25 226 6,0 8 215 33 340 25 124 4,1 Razem/Total 16 673 103 531 86 858 6,2 24 622 112 380 87 758 4,6 A2 1 471 2 422 1 951 5,1 583 2 050 1 466 3,5 2 10 624 48 633 38 009 4,6 15 228 52 086 36 857 3,4 4 539 1 721 1 181 3,2 594 1 722 1 128 2,9 5 5 038 23 088 18 050 4,6 8 215 24 671 16 455 3,0 Razem/Total 16 673 75 865 59 192 4,6 24 622 80 530 55 908 3,3 * 1 gminy miejskie/city communes, 2 gminy wiejskie/rural communes, 4 miasto w gminie miejskowiejskiej/city in urban-rural communes, 5 obszar wiejski w gminie miejsko-wiejskiej/rural area in the urban-rural communes, ** PR podatek rolny/agricultural tax, PD podatek dochodowy/income tax Źródło: opracowanie własne Source: own study W większości wyodrębnionych typów gmin stwierdzono zasadnicze zwiększenie (w modelu A1) wpływów z tytułu podatku ryczałtowego od przychodów ewidencjonowanych do ich budżetów. W modelu A2 nie odnotowano jednoznacznej tendencji w kształtowaniu się wpływów ogółem (we wszystkich typach gmin razem) z tytułu ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W modelu tym najwyższy poziom dochodów ogółem z podatku od przychodów ewidencjonowanych we wszystkich typach gmin odnotowano w 2009 r., w którym wynosiły 80 530 tys. zł i były wyższe od wpłat z tytułu podatku rolnego 3,3-krotnie. Ponadto najwyższe wpływy z ryczałtu od przychodów rejestrowanych w odniesieniu do poszczególnych typów gmin odnotowano w gminach wiejskich we wszystkich analizowanych latach. Jednocześnie w 2006 r. stwierdzono największą różnicę w tym typie gminy, pomiędzy dochodami budżetów gmin z tytułu podatku
Wpływy do budżetów gmin z tytułu podatku rolnego oraz ryczałtu od przychodów... 345 rolnego w odniesieniu do wpływów z ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (41 813 tys. zł). W typie gmin obszar wiejski w gminie miejsko-wiejskiej odnotowano tendencję wzrostową w poziomie wpływów z tytułu ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z 19 202 tys. zł w 2006 r. do 24 671 tys. zł w 2009 r. W modelach A1 i A2 wpływy z tytułu podatku zryczałtowanego przewyższały dochody gmin z podatku rolnego w całym badanym okresie. Sytuacja taka mogła być spowodowana tym, iż w podatku od przychodów ewidencjonowanych nie uwzględnia się w podstawie naliczania obciążeń podatkowych kosztów działalności rolniczej, które w rolnictwie są znaczne. Opodatkowanie gospodarstw rolniczych podatkiem w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych przyniosłoby znaczne zwiększenie wpływów do budżetów gmin, natomiast byłoby niekorzystne dla rolników i zwiększyłoby zasadniczo poziom obciążeń fiskalnych rolnictwa. Ponadto w modelu A1 stwierdzono wyższy poziom wpływów z tytułu ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w porównaniu z modelem A2. Wynikać to może z faktu, iż w modelu z KRUS (A1) nie funkcjonuje odliczenie od zaliczki na podatek dochodowy kwoty 7,75% podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne, natomiast w modelu A2 (z ZUS) taka ulga istnieje. Podsumowanie Przedstawiono porównanie wysokości wpływów do budżetów gmin w ramach funkcjonującego podatku rolnego oraz po wprowadzeniu podatku ryczałtowego od przychodów ewidencjonowanych. Na podstawie przeprowadzonych analiz sformułowano następujące wnioski: W badanym okresie we wszystkich wyodrębnionych typach gmin odnotowano zdecydowanie wyższy poziom wpływów z tytułu ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w stosunku do zapłaconego podatku rolnego. W obu przyjętych wariatach modelowych (z KRUS i ZUS) wpływy te znacznie przewyższały te uzyskiwane z tytułu podatku rolnego. Przyczyną takiej sytuacji może być to, iż w rozliczaniu na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie uwzględnia się kosztów ich uzyskania, które są wysokie w działalności rolniczej. Wprowadzenie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych będzie zdecydowanie korzystne dla budżetów gmin, natomiast zwiększy obciążenia fiskalne gospodarstw rolniczych. Dla rolników korzystniejszą sytuacją byłoby wprowadzenie podatku ryczałtowego od przychodów ewidencjonowanych w ramach modelu A2 (z ZUS), ponieważ w tym ujęciu możliwe jest odliczenie od należnej zaliczki na podatek dochodowy części składki zdrowotnej (jednocześnie rolnik musiałby zapłacić ją z własnych środków). Natomiast w modelu A1 (z KRUS) ubezpieczenie zdrowotne jest pokrywane przez budżet państwa i tym samym rolnik nie ma możliwości jego odliczenia, co powoduje większą kwotę obciążenia podatkiem. Literatura Chmielewska M. 2009: Podatek rolny w dochodach budżetowych gmin, Zesz. Nauk. SGGW w Warszawie, Ekonomika i Organizacja Gospodarki Żywnościowej, nr 77, s. 187-199. Dziemianowicz R. 2007: Efektywność systemu opodatkowania rolnictwa, Wydawnictwo Uniwersytetu w Białymstoku, Białystok, s. 183-226. Dziemianowicz R., Przygocka R. 2006: Zasady opodatkowania gospodarstw rolnych w Unii Europejskiej i możliwości ich adaptacji w Polsce, Wieś i Rolnictwo, nr 2(131), Warszawa. Dziemianowicz R. 2008: System podatkowy, jako czynnik wpływający na konkurencyjność gospodarstw rolnych (na przykładzie wybranych krajów UE), Rocz. Nauk. SERiA, t. X, z. 3, s. 139-144. Rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2002 r. w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, Dz.U. nr 161, poz. 1078 i nr 119, poz. 1258 oraz z 2001 r. nr 151, poz. 1710. Wasilewski M., Gruziel K. 2008: Podatek dochodowy w indywidualnych gospodarstwach rolniczych koncepcja i skutki, Zag. Ekon. Roln., nr 1, s. 70-81.
346 Mirosław Wasilewski, Marzena Ganc Summary The paper presents results of research on a comparison of revenues to the budgets of communes in respect of the agricultural tax payments, in the case of agriculture the lump sum tax on registered revenues at a rate of 5.5%. It is assumed that the total recorded tax powers the local budgets. The simulation model adopted in the two variants with higher revenues to the budgets of communes of all types of flat-rate tax on registered revenue, compared to the amount of agricultural tax. Adres do korespondencji dr hab. Mirosław Wasilewski, prof. nadzw. SGGW, dr Marzena Ganc Szkoła Główna Gospodarstwa Wiejskiego w Warszawie Wydział Nauk Ekonomicznych Zakład Rachunkowości, Finansów Przedsiębiorstw i Bankowości ul. Nowoursynowska 166 02-787 Warszawa tel. (22) 593 42 24, 593 42 42 e-mail: miroslaw_wasilewski@sggw.pl, marzena_ganc@sggw.pl