Joanna Szlęzak-Matusewicz. Kolegium Zarządzania i Finansów Szkoła Główna Handlowa w Warszawie

Transkrypt

1 171/2019 s ZESZYT NAUKOWY 171 Szkoła Główna Handlowa w Warszawie Oficyna Wydawnicza SGH kolegia.sgh.waw.pl Kolegium Zarządzania i Finansów Szkoła Główna Handlowa w Warszawie Użytkowanie samochodów osobowych w świetle podatków dochodowych możliwości optymalizacji podatkowej w latach Streszczenie Przedmiotem rozważań w niniejszym artykule są zagadnienia odnoszące się do rozliczania w rachunku podatkowym kosztów związanych z nabyciem, użytkowaniem i zbyciem samochodów osobowych wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podatnika. Celem artykułu jest prezentacja możliwości optymalizacji podatkowej w tym zakresie w świetle przepisów obowiązujących do końca 2018 r. i od początku 2019 r. Przyjęta przez autorkę teza brzmi: Zmiana przepisów podatkowych w zakresie samochodów osobowych, obowiązujących od 2019 r., ograniczyła znacznie możliwości optymalizacji podatników, ale nie zlikwidowała ich całkowicie. Metodami badawczymi przyjętymi w artykule są: analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz studia przypadków. Słowa kluczowe: optymalizacja podatkowa, samochody osobowe, koszty uzyskania przychodów Kody klasyfikacji JEL: H21; H25

2 10 1. Wprowadzenie Zakup samochodu na potrzeby działalności gospodarczej stanowi znaczący koszt dla przedsiębiorcy. Stąd decyzja o formie nabycia auta wymaga analizy, szczególnie w odniesieniu do skutków podatkowych. Niezależnie od rodzaju auta czy też formy jego nabycia, dla podatnika istotna jest możliwość rozliczenia wydatku na ten cel w rachunku podatkowym. Im wyższy wydatek zaliczony do kosztów podatkowych, tym niższy będzie jego podatek dochodowy (przy założeniu, że jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub prawnych). Jest to główne założenie tzw. optymalizacji podatkowej [Szlęzak-Matusewicz, 2013, Szlęzak-Matusewicz, Felis, 2018]. Nie zawsze jednak wydatki związane z nabyciem i utrzymaniem samochodu można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu. Ustawodawca wprowadza w tym zakresie ograniczenia, a rolą podatnika jest poszukiwanie takich rozwiązań, które nie wprowadzają limitów. Samochody użytkowane na potrzeby działalności gospodarczej można podzielić ze względu na dwa kryteria. Pierwsze z nich odnosi się do sposobu ich zaewidencjonowania. Wyróżnić tu można samochody, które stanowią środki trwałe w działalności gospodarczej, oraz te, które są wykorzystywane na cele tej działalności, ale nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (dalej: ewidencja). Inny podział samochodów dotyczy ich przeznaczenia. W jego ramach wyróżnia się samochody osobowe oraz ciężarowe. Zgodnie z art. 5a pkt 19a u.p.d.o.f. 1 samochodem osobowym jest pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem przypadków wymienionych w ustawie (np. pojazdy specjalne, w tym m.in. koparka, pojazdy posiadające kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków). Pojazdy samochodowe niespełniające definicji samochodu osobowego można nazwać samochodami ciężarowymi, względem których ustawodawca nie wprowadza ograniczeń w zakresie rozliczania kosztów podatkowych. Przedmiotem rozważań w niniejszym artykule są zagadnienia odnoszące się do samochodów wprowadzonych do ewidencji podatnika. Z kolei celem artykułu jest prezentacja możliwości optymalizacji podatkowej w zakresie nabycia, użytkowania i zbycia samochodów w świetle przepisów obowiązujących do końca 2018 r. i od 2019 r. Przyjęta przez autorkę teza brzmi: Zmiana przepisów podatkowych w zakresie samochodów osobowych obowiązujących od 2019 r. ograniczyła znacznie możliwości optymalizacji podatników, ale nie zlikwidowała ich całkowicie. Metodami badawczymi przyjętymi w artykule jest analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych [Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r.]. 1 Z uwagi na fakt, że przepisy dotyczące samochodów w obu ustawach, tj. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, są takie same, rozważania w niniejszym artykule są prowadzone na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

3 Użytkowanie samochodów osobowych w świetle podatków dochodowych możliwości optymalizacji Koszty nabycia, eksploatacji i zbycia samochodów firmowych stan prawny obowiązujący w 2018 r. Nabycie samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej realizowane jest zazwyczaj na podstawie umowy kupna lub też na podstawie umowy leasingu. W tym drugim przypadku leasing ma charakter tzw. leasingu operacyjnego, w którym przedmiot leasingu w okresie trwania umowy jest własnością leasingodawcy. Skutki podatkowe tych dwóch umów na gruncie podatków dochodowych są odmienne. Podstawowym kosztem w przypadku zakupu auta jest amortyzacja. Przy czym ustawodawca wprowadza w tym zakresie pewne ograniczenia. Wynikają one z art. 23 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Do końca 2018 r. jego brzmienie było następujące: nie stanowią kosztów uzyskania przychodu odpisy z tytułu zużycia samochodu osobowego w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość euro przeliczonej na złote, według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia przekazania samochodu do używania. Ograniczenie to dotyczy wyłącznie samochodów osobowych. Z punktu widzenia optymalizacji podatkowej zakup samochodu ciężarowego będzie więc znacznie korzystniejszy, ponieważ nawet drogi model, ale niebędący samochodem osobowym, bez żadnych ograniczeń może być rozliczony poprzez odpisy amortyzacyjne w kosztach podatkowych. Dalsza analiza powołanego przepisu pozwala stwierdzić, że ograniczenie to zastosowanie może mieć tylko wtedy, gdy cena samochodu znacznie przekracza próg euro. W tym przypadku podatnik nie rozliczy w kosztach części odpisów amortyzacyjnych. Wprowadzony przez ustawodawcę limit powoduje, że w wyniku braku możliwości uzyskania określonej tarczy podatkowej samochód taki staje się relatywnie droższy w porównaniu np. z samochodem ciężarowym w tej samej cenie nabycia. Formami optymalizacji podatkowej w zakresie kosztów nabycia takiego auta (którego cena nabycia przekracza euro) były: leasing operacyjny oraz korzystne przepisy dotyczące możliwości obniżania stawek amortyzacji Optymalizacja podatkowa poprzez leasing operacyjny Podatkowe zasady ujmowania wydatków wynikających z umów leasingu zostały zawarte w art. 23a 23 l u.p.d.o.f. Chociaż w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie nazwano poszczególnych wariantów umów leasingowych, to przyjęto, że pierwszy typ umów nosi nazwę leasingu operacyjnego, a drugi typ umów to leasing finansowy. Różnice między 2 Prezentowane w artykule sposoby optymalizacji nie wyczerpują katalogu wszystkich jej metod w tym zakresie. Pominięto bowiem najem długoterminowy czy też sprzedaż auta przed upływem roku od daty nabycia.

4 12 nimi są znaczące w kontekście możliwości obciążania kosztów podatkowych. Leasing operacyjny to taki rodzaj umowy, w którym przedmiot leasingu (np. samochód) zaliczany jest do składników majątkowych leasingodawcy. Stąd też to leasingodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Kosztem podatnika są natomiast raty leasingowe wraz z opłatą wstępną. Leasing finansowy w zakresie skutków podatkowych jest zbliżony do kredytu. W tym typie umowy nie cała rata leasingowa, lecz tylko jej część (odsetkowa) stanowi koszt uzyskania przychodu leasingobiorcy. W przypadku tej formy finansowania przedmiot leasingu zalicza się do składników majątkowych leasingobiorcy, a zatem to on dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Przeważnie z uwagi na niższe koszty początkowe (czyli mniejsze zaangażowanie wkładu własnego), przedsiębiorcy zdecydowanie chętniej wybierają leasing operacyjny. Jest on szczególnie atrakcyjny w przypadku zakupu drogiego samochodu osobowego. Zakup takiego samochodu przy wykorzystaniu kredytu lub leasing finansowy powodują, że do kosztów nie można zaliczyć części odpisów amortyzacyjnych. Wynika to z wcześniej omawianego ograniczenia zawartego w art. 23 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Różnice w rozliczaniu kosztów z tytułu leasingu i zakupu auta na kredyt zaprezentowano w tabeli 1. Tabela 1. Porównanie podatkowych skutków leasingu i kredytu Podatnik, którego dochód opodatkowany jest liniowo, chce nabyć samochód osobowy za zł (bez podatku VAT). Ma do wyboru leasing operacyjny oraz kredyt. Koszt kredytu wraz z odsetkami to zł, z czego zł to odsetki. Koszt całego leasingu operacyjnego (opłata wstępna wraz z ratami i wartością wykupu) wynosi zł. Kurs euro z dnia przekazania do użytkowania wynosi 4 zł Wyszczególnienie Leasing Kredyt (a) Łączna kwota wydatkowana na leasing/kredyt zł zł (b) Wydatki zaliczone do kosztów zł Odsetki: zł Amortyzacja: euro 4 zł = zł (c) Oszczędności podatkowe: 19% (b) 19% zł = zł 19% zł = zł Rzeczywisty koszt nabycia samochodu (a) (c) Źródło: opracowanie własne zł zł = zł zł = zł Z tabeli 1 wynika, że w przypadku zaciągnięcia kredytu rzeczywisty koszt zakupu samochodu, po uwzględnieniu oszczędności podatkowych, wyniesie zł. Jeżeli zastosowany zostanie leasing, realny koszt samochodu wyniesie tylko zł Obniżenie stawek amortyzacji Drugim sposobem optymalizacji zakupu drogiego samochodu osobowego jest wykorzystanie możliwości obniżenia stawek amortyzacji. Ograniczenie wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. sprawia, że im droższe auto osobowe nabędzie podatnik, tym niższy (relatywny)

5 Użytkowanie samochodów osobowych w świetle podatków dochodowych możliwości optymalizacji będzie koszt uzyskania przychodów z tytułu amortyzacji. W momencie sprzedaży takiego auta do kosztów podatkowych podatnik zaliczy nieumorzoną część jego wartości początkowej. Kosztem uzyskania przychodu jest bowiem różnica między wartością początkową środka trwałego a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych (art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.d.o.f.). Na sumę odpisów amortyzacyjnych składają się zarówno odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, jak i te niestanowiące kosztów podatkowych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. Kosztem uzyskania przychodu w przypadku zbycia samochodu osobowego będzie zatem wartość początkowa tego samochodu pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne (zarówno stanowiące koszt uzyskania przychodu, jak i niestanowiące kosztu uzyskania przychodu) [Interpretacja]. Im szybciej więc samochód zostanie sprzedany, tym większe koszty uzyskania przychodu wygeneruje podatnik. Na sumę odpisów amortyzacyjnych składają się zarówno odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, jak i do nich niezaliczone. Oznacza to, że w momencie sprzedaży samochodu osobowego o wartości początkowej wyższej niż równowartość euro jego niezamortyzowana część jest kosztem podatkowym. Z art. 23 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. wynika, że ograniczenie w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dotyczy wyłącznie okresu użytkowania auta. Nie ma ono zastosowania przy określeniu kosztu w momencie zbywania samochodu. Można więc skorzystać z wydłużenia okresu amortyzacji po to, by zminimalizować stratę wynikającą z braku możliwości uwzględniania pełnego odpisu amortyzacyjnego w okresie użytkowania. Okres amortyzacji można wydłużyć poprzez obniżenie stawki amortyzacji. Przy stawce podstawowej 20% okres amortyzacji wyniesienie 5 lat. Przy obniżeniu stawki do poziomu 1% okres amortyzacji wydłuży się do 100 lat. Z drugiej jednak strony obniżona stawka amortyzacji oznacza, że sprzedając auto, podatnik minimalizuje kwoty, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu. Dzięki temu ma szanse odliczyć wyższy koszt w momencie sprzedaży takiego samochodu (tabela 2). Tabela 2. Podstawowa a obniżona stawka amortyzacji Podatnik nabył samochód osobowy. Wartość początkowa tego samochodu (cena nabycia pomniejszona o odliczony VAT) wynosi zł. W dniu oddania samochodu do używania średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski wynosił 4 zł. Kwota euro przeliczona na złote wynosi więc zł. Podatnik zamierza sprzedać samochód po 3 latach. Rozważmy dwa warianty w kontekście generowania kosztów uzyskania przychodów: w pierwszym podatnik stosuje stawkę z wykazu, czyli 20%, w drugim wariancie obniży ją do 1% Wariant pierwszy: amortyzacja według stawki 20%. Amortyzacja od wartości początkowej auta wyniesie zł 20% = zł rocznie. Amortyzacja stanowiąca koszt podatkowy wyniesie euro 4 zł 20% = zł rocznie Sprzedaż samochodu Odpis amortyzacyjny zaliczony do kosztów Koszt uzyskania w momencie sprzedaży Po 3 latach zł ( zł) zł ( zł 2 lata) zł Łączny koszt zaliczony do kosztów uzyskania przychodu Wariant drugi: amortyzacja według stawki 1% Amortyzacja od wartości początkowej auta wyniesie zł 1% = 2000 zł rocznie. Amortyzacja stanowiąca koszt podatkowy wyniesie euro 4 zł 1% = 800 zł rocznie

6 14 cd. tab. 2 Sprzedaż samochodu Odpis amortyzacyjny zaliczony do kosztów Koszt uzyskania w momencie sprzedaży Po 3 latach 2400 zł (3 lata 800 zł) zł (2000 zł 97 lat pozostałych do pełnego zamortyzowania auta) Łączny koszt zaliczony do kosztów uzyskania przychodu zł Źródło: opracowanie własne. Analiza danych zawartych w tabeli 2 pozwala stwierdzić, że po 3 latach użytkowania auta podatnik w sumie zaliczy do kosztów (łącznie z odpisami amortyzacyjnymi dokonywanymi przez 3 lata) zł (wariant 1). Z kolei w wariancie 2, po obniżeniu stawki amortyzacji do 1% w sumie zaliczy do kosztów (łącznie z odpisami amortyzacyjnymi dokonywanymi przez 3 lata) zł. Zatem korzystniejszy jest wybór stawki obniżonej, która umożliwia podwyższenie kosztu (w stosunku do stawki standardowej) przy zbyciu samochodu osobowego. 3. Koszty nabycia, eksploatacji i zbycia samochodów firmowych stan prawny obowiązujący od 2019 r. Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują odmienne zasady rozliczania w kosztach uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem, użytkowaniem i zbyciem samochodów osobowych w działalności gospodarczej. Nowelizacja dotyczy zarówno zakupu na własność, jak i leasingu samochodów osobowych. W pierwszym przypadku podniesiony został limit wartości samochodu osobowego, do którego możliwe jest pełne odliczanie odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia z euro do zł 3, a w przypadku samochodów elektrycznych do kwoty zł. Takie same limity obowiązują w odniesieniu do leasingu. Teoretycznie zrównana zatem, pod względem podatkowym, została sytuacja zakupu i leasingu auta. W tym ostatnim przypadku obowiązuje taki sam limit, jak w przypadku zakupu, w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów opłat z tytułu używania samochodu osobowego na podstawie umowy leasingu, najmu, dzierżawy oraz innej umowy o podobnym charakterze. Nowy zapis ustawy nowelizującej [Ustawa z dnia 23 października 2018 r.] przewiduje, iż ograniczenie w zaliczaniu opłat z tytułu tych umów do kosztów podatkowych ustalone jest proporcją wartości leasingowanego (najmowanego) samochodu do kwoty zł ( zł w przypadku samochodu elektrycznego) (art. 23 ust. 1 pkt 47a u.p.d.o.f.). Oznacza to, że w przypadku auta zakupionego za kwotę zł kosztem podatkowym jest tylko połowa raty leasingowej. Przy czym wskazany limit stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego. Ograniczenie nie dotyczy więc kosztów finansowania, które są ujmowane w racie leasingowej. Limit ten obejmuje także VAT w sytuacji, gdy podatnik ma ograniczone prawo do odliczenia podatku naliczonego. W sytuacji gdy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia 100% VAT, wówczas limit zł będzie dotyczył wyłącznie 3 W zakresie ubezpieczenia auta limit euro został także podniesiony do zł.

7 Użytkowanie samochodów osobowych w świetle podatków dochodowych możliwości optymalizacji ceny netto samochodu. Jeżeli natomiast podatnikowi przysługuje częściowe odliczenie VAT (np. 50%), to limit należy odnieść do ceny netto powiększonej o nieodliczony VAT. W najgorszej sytuacji są ci podatnicy, którym w ogóle nie przysługuje odliczenie podatku naliczonego. W ich przypadku limit należy odnieść do ceny brutto samochodu. Zasady ustawy nowelizującej nie dotyczą tych podatników, którzy podpisali umowy do końca 2018 r., o ile nie zostaną one zmienione lub odnowione po 1 stycznia 2019 r. Wprowadzanie zmian w umowach spowoduje zastosowanie nowych przepisów, a więc ograniczeń w zaliczaniu opłat do kosztów podatkowych. Kolejna zmiana wynikająca z ustawy nowelizującej odnosi się do kosztów użytkowania aut osobowych. W przepisach obowiązujących do końca 2018 r. brak było regulacji, które określałyby zasady rozliczania kosztów ponoszonych w związku z użytkowaniem samochodów osobowych wykorzystywanych zarówno do celów prowadzonej przez podatnika działalności, jak też do innych celów (tzw. cele mieszane). Podatnicy rozliczali więc w kosztach podatkowych najczęściej wszystkie wydatki związane z eksploatacją samochodu, mimo iż w części samochód służy celom prywatnym. Od 1 stycznia 2019 r. wydatki te, podobnie jak w ustawie o VAT podatek naliczony, są limitowane. Ustawodawca zdecydował się przyjąć podobne regulacje do tych, które istnieją na gruncie ustawy VAT w zakresie, w jakim dotyczą użytkowania samochodów osobowych w tzw. celach mieszanych. W tym zakresie obowiązuje więc zasada, zgodnie z którą wszelkie wydatki związane z korzystaniem z samochodu osobowego (m.in. wydatki na paliwo, przeglądy, naprawy czy też opłaty parkingowe) służącego podatnikowi także do innych celów niż działalność gospodarcza podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w wysokości 75% tych wydatków (art. 23 ust. 1 pkt 46a u.p.d.o.f). Limit ten dotyczy także nieodliczonego podatku VAT. Możliwość zaliczenia do kosztów 100% takich wydatków dotyczyć będzie tylko wykorzystywania samochodu osobowego wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej, przy czym podatnik musi w tym przypadku prowadzić ewidencję potwierdzającą ten fakt (wykorzystywana będzie w tym zakresie ewidencja stosowana dla celów VAT). W przypadku nieprowadzenia przez podatnika ewidencji dla celów podatku VAT, również dla celów podatku dochodowego przyjmować się będzie, że samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów mieszanych, chyba że podatnik nie jest na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zobowiązany do prowadzenia takiej ewidencji. Jednocześnie, w przypadku ustalenia, iż podatnik niezgodnie ze stanem faktycznym nie stosował ograniczenia kosztów uzyskania przychodów, wówczas ograniczenie to znajdzie zastosowanie od daty rozpoczęcia używania przez podatnika danego samochodu osobowego. Do 75% limitu wydatków zaliczanych do kosztów z tytułu używania samochodu osobowego nie są zaliczane opłaty (czynsz) z tytułu umowy leasingu jak również opłaty (czynsz) z tytułu najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, chyba że opłaty te zostały skalkulowane w sposób obejmujący koszty eksploatacji samochodu osobowego. W takim przypadku wyłączenie ma zastosowanie tylko do części opłaty skalkulowanej bez uwzględniania kosztów eksploatacji samochodu osobowego.

8 16 Kolejna zmiana dotyczy zasad ustalania kosztów w momencie zbycia samochodu osobowego. Przy zbyciu nie w pełni zamortyzowanego auta podatnik do końca 2018 r. mógł zaewidencjonować koszt uzyskania przychodów w wysokości niezamortyzowanej jego wartości początkowej. Przy czym koszt ten mógł być uwzględniony bez stosowania limitu euro (por. tabela 2). W rzeczywistości więc sprzedaż samochodu użytkowanego krótko, np. 2 lata, generowała relatywnie duży koszt w odniesieniu do ceny nabycia. Przepisy obowiązujące od początku 2019 r. diametralnie zmieniają tę sytuację. Limit zł dotyczyć będzie również tych odpisów amortyzacyjnych, które stanowić będą koszt podatkowy w momencie sprzedaży samochodu nie w pełni zamortyzowanego. Zmiana ta w rzeczywistości spowoduje, że poniesienie straty w sensie ekonomicznym w związku ze sprzedażą auta spowoduje i tak powstanie dochodu do opodatkowania, (por. tabela 3) (art. 24 ust. 2a, 2b u.p.d.o.f.). Nowe przepisy dotyczące kosztów znajdą jednak zastosowanie w stosunku do samochodów wprowadzonych do ewidencji po 31 grudnia 2018 r. Tabela 3. Obniżona stawka amortyzacji a koszt uzyskania przychodów (2019 r.) Podatnik nabył samochód osobowy. Wartość początkowa tego samochodu (cena nabycia pomniejszona o odliczony VAT) wynosi zł. Podatnik zamierza sprzedać samochód po 3 latach. Rozważmy wariant, w którym podatnik amortyzuje samochód przy zastosowaniu obniżonej stawki amortyzacji w wysokości 1%. Amortyzacja od wartości początkowej auta wyniesie zł 1% = zł rocznie. Stosując limit dotyczący amortyzacji zł, amortyzacja stanowiąca koszt podatkowy wyniesie zł 1% = zł rocznie Sprzedaż samochodu Odpis amortyzacyjny zaliczony do kosztów Koszt uzyskania w momencie sprzedaży Po 3 latach 4500 zł (3 lata 1500 zł) zł (1500 zł 97 lat pozostałych do pełnego zamortyzowania auta) Źródło: opracowanie własne. Łączny koszt zaliczony do kosztów uzyskania przychodu zł Jak wynika z tabeli 3, zmiana przepisów dotyczących rozliczenia kosztu nie w pełni zamortyzowanego auta w momencie jego sprzedaży spowodowała, że koszt ten, mimo obniżenia stawki amortyzacji, nigdy nie będzie zbliżony do ceny nabycia auta (tak jak miało to miejsce w przepisach obowiązujących do końca 2018 r. tabela 2, wariant 2). Limit zł dotyczy bowiem nie tylko kosztów amortyzacji, lecz także kosztu generowanego w momencie zbycia samochodu. Ocena wprowadzanych od 2019 r. zmian, niestety, nie może być pozytywna z punktu widzenia podatnika dążącego do optymalizacji podatkowej. Pozorne uproszczenie przepisów w rzeczywistości podnosi realne obciążenie podatkowe podatników z uwagi na wprowadzenie ograniczeń w rozliczeniu kosztów podatkowych opłat leasingowych oraz kosztów związanych z eksploatacją i zbyciem amortyzowanych samochodów (tabela 4). Mimo to stwierdzić należy, że leasing nadal będzie formą bardziej opłacalną w stosunku do nabycia na własność samochodu. Wynika to przede wszystkim z tego, że limit jest odrębny dla leasingu i amortyzacji. Podatnik leasingujący auto najpierw rozliczy zatem

9 Użytkowanie samochodów osobowych w świetle podatków dochodowych możliwości optymalizacji opłaty leasingowe w ramach przysługującego mu limitu, a następnie, po wykupie auta, który stanowi odrębną umowę, będzie miał do dyspozycji nowy limit zł przewidziany dla amortyzacji tego samego samochodu. Tabela 4. Koszty użytkowania samochodów osobowych w latach 2018 i 2019 Koszt Amortyzacja Limit euro Limit zł ( zł) Ubezpieczenie Limit euro Limit zł Leasing Brak limitów Limit zł ( zł) Koszty eksploatacji Brak limitów 75% wydatków Koszty zbycia Brak limitów Limit zł ( zł) Źródło: opracowanie własne. Leasing jest także bardziej opłacalny w kontekście generowania kosztów niezamortyzowanej wartości auta. Dotyczy to przypadków, kiedy poleasingowy samochód stanowiący środek trwały firmy jest zbywany. Skalkulowanie jego wartości przy wykupie poleasingowym na poziomie wartości poniżej zł oznacza w praktyce, że podatnik nie traci kosztów w wyniku zastosowania limitu zł. Z pewnością rozkład płatności w umowach leasingowych zawartych po 2018 r. będzie wyglądał inaczej niż dzieje się to obecnie, gdzie suma czynszu inicjalnego i rat stanowi często 99% wartości samochodu. Po 2018 r. należy się spodziewać, że spłata wartości samochodu będzie inaczej rozłożona w czasie. W tym kontekście na popularności zyskać może jeszcze bardziej wynajem długoterminowy. 4. Podsumowanie W ramach tworzenia przejrzystego, prostego i przyjaznego systemu podatkowego ustawodawca po raz kolejny wprowadza zmiany w zakresie podatków dochodowych, które w rzeczywistości zwiększają efektywne obciążenie podatkowe podatników. Wśród zmian zdecydowanie negatywnych wskazać można: 1) wprowadzenie limitu rozliczania w kosztach podatkowych opłat leasingowych, 2) wprowadzenie limitu dotyczącego rozliczania w kosztach wydatków eksploatacyjnych, 3) ograniczenie rozliczania kosztu z tytułu amortyzacji w momencie zbycia samochodu osobowego. Zmiany niestety nie rekompensuje podwojenie limitu amortyzacji czy też limitu ubezpieczenia, ponieważ zakup drogich samochodów realizowany był przede wszystkim w na podstawie leasingu. Zmiany te mogą mieć negatywny wpływ na rozwój branży leasingowej w Polsce, ale również na spadek popytu na samochody osobowe.

10 18 Zaprezentowane w artykule zmiany przepisów podatkowych spowodują ograniczenia możliwości stosowania optymalizacji podatkowej z początkiem 2019 r. Dotyczy to w szczególności zastosowania obniżonej stawki amortyzacji. Eliminacja optymalizacji podatkowej bazującej na obniżonej stawce amortyzacji oznacza w praktyce, że mimo osiągnięcia straty w związku ze zbyciem samochodu firmowego, w rachunku podatkowym powstanie dochód, od którego należy zapłacić podatek. Podatnicy z pewnością będą więc szukali takich rozwiązań, które zapewnią im pełne rozliczenie kosztu nabycia i eksploatacji auta. Rozwiązaniem takim może być zakup samochodu ciężarowego. Bibliografia 1. Interpretacja indywidualna z dnia 4 listopada 2010 r., IPPB1/ /10 4/ES. 2. Szlęzak-Matusewicz J. [2013], Zarządzanie podatkami osób fizycznych, Wolters Kluwer, Warszawa. 3. Szlęzak-Matusewicz J., Felis P. [2018], Optymalizacja podatkowa możliwości a realizacja, w: Etyka sprawiedliwość i racjonalność w dorobku nauki o finansach, red. J. Ostaszewski, Oficyna Wydawnicza SGH, Warszawa. 4. Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Dz.U. z 2018 r., poz Ustawa z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2018 r., poz Car-related tax allowable costs and income taxes tax optimisation strategies in Summary The paper considers issues pertaining to the how costs of car purchase, car running costs, and its selling price can be claimed as tax deductible costs and settled for tax assessment purposes provided the vehicle has been purchased as a company car and features in taxpayer s fixed assets and intangible assets register. Its aim is to discuss tax optimisation strategies in this area against regulations which expired at the end of 2018 and those which have replaced them in The author s thesis reads: Changes in tax regulations targeting cars introduced in 2019 have significantly restricted tax optimisation possibilities but have not eliminated them completely. Research methods used in the paper include the analysis of the provisions of the Personal Income Tax Act and case studies. Keywords: tax optimisation strategy, cars, tax deductible expenses