W jaki sposób zaksięgować takie nakłady, ponoszone w ramach projektu finansowanego ze środków UE? Pytanie W jaki sposób zaksięgować nakłady na prace badawczo-rozwojowe, ponoszone w ramach projektu finansowanego ze środków UE? Odpowiedź Ze względu na fakt, że zakończone wynikiem pozytywnym prace rozwojowe zaliczane są do wartości niematerialnych i prawnych, ponoszone nakłady należy księgować na koncie 080 Środki trwałe w budowie lub 302 Rozliczenie zakupu usług i robót (przykład poniżej). Oczywiście w sytuacji, kiedy uzyskane środki są przekazane na inwestycje 1 / 6
(środki trwałe w budowie czy prace rozwojowe) do chwili zakończenia inwestycji i przyjęcia wartości niematerialnej do użytkowania - przychody przyszłych okresów nie zmieniają salda (do chwili rozpoczęcia umarzania). Po zakończeniu - powstała wartość niematerialna i prawna będzie podlegać amortyzacji (oczywiście przy spełnieniu określonych warunków) i ze względu na fakt, że sfinansowana została nie ze środków własnych jednostki, sukcesywnie do dokonywanych odpisów umorzeniowych przeksięgowywane będzie również rozliczenie międzyokresowe przychodów w pozostałe przychody operacyjne bieżącego okresu. Szczegółowy schemat ujęcia księgowego został przedstawiony w poniższym przykładzie. Z punktu widzenia przepisów podatkowych otrzymana przez jednostkę dotacja stanowi przychód podatkowy. Jednak w niektórych przypadkach otrzymane dofinansowanie - przy spełnieniu określonych warunków - jest zwolnione od podatku. Jednocześnie w przypadku, gdy otrzymane środki zostają przeznaczone na nabycie środków trwałych, odpisy amortyzacyjne od nich nie stanowią kosztów uzyskania przychodu. Uzasadnienie Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej u.p.d.o.p. - zwolnione od podatku są dochody uzyskane przez podatników od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym także ze środków z programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów Rzeczypospolitej Polskiej, właściwego ministra lub agencje rządowe; w 2 / 6
tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej na rzecz podmiotów, którym służyć ma ta pomoc. Natomiast według art. 16 ust. 1 pkt 58 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów) o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47 i 48 u.p.d.o.p., lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 z późn. zm.). Jednocześnie według art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p. również nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m u.p.d.o.p., od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Natomiast zgodnie z art. 41 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.) - dalej u.o.r. - rozliczenia międzyokresowe przychodów, dokonywane z zachowaniem zasady ostrożności, obejmują między innymi środki pieniężne otrzymane na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych, w tym także środków trwałych w budowie oraz prac rozwojowych, jeżeli stosownie do innych ustaw nie zwiększają one kapitałów (funduszy) własnych. Zaliczone do rozliczeń międzyokresowych przychodów kwoty zwiększają stopniowo pozostałe przychody operacyjne, równolegle do odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środków trwałych lub kosztów prac rozwojowych sfinansowanych z tych źródeł. 3 / 6
Należy zwrócić uwagę, że pojęcie prac rozwojowych" zdefiniowane zostało w art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (tekst jedn.: Dz. U. z 2008 r. Nr 169, poz. 1049 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem prace rozwojowe to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Zgodnie z tą definicją koszty poniesione na wytworzenie narzędzia - zapewne specjalistycznego, a nie ogólnie dostępnego - służącego danej produkcji stanowią w tym przypadku składową wydatków na prace rozwojowe. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 14 u.o.r. do wartości niematerialnych i prawnych zalicza się również nabytą wartość firmy oraz koszty zakończonych prac rozwojowych. Według art. 16b ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p. amortyzacji podlegają niezależnie od przewidywanego okresu używania między innymi koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika. Spełnienie warunku zakończenia pozytywnym wynikiem" jest uzależnione od spełnienia następujących warunków: 1. produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz 2. techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz 3. z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii. 4 / 6
Ustalając wartość początkową, od której naliczana będzie amortyzacja, należy posłużyć się art. 16g u.p.d.o.p., przyjmując za nią cenę nabycia lub koszt wytworzenia. Według art. 16h ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych nie może być krótszy niż - od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych - 12 miesięcy. Przykład Otrzymanie środków pieniężnych, jako dofinansowania, przeznaczenie ich na inwestycje oraz kolejne księgowania dotyczące rozliczenia przychodów przyszłych okresów przedstawiają się następująco. 1. Otrzymane środki: Wn konto 131 Bieżący rachunek bankowy Ma konto 844 Otrzymane środki pieniężne na sfinansowanie nabycia środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz prac rozwojowych 2. Przeznaczenie środków na koszty prac rozwojowych: Wn konto 080 Środki trwałe w budowie lub 302 Rozliczenie zakupu usług i robót Ma konto 131 Bieżący rachunek bankowy 3. Przyjęcie wartości niematerialnej i prawnej, jaką są koszty zakończonych prac rozwojowych z wynikiem pozytywnym: 5 / 6
Wn konto 022 Koszty zakończonych prac rozwojowych Ma konto 080 Środki trwałe w budowie lub 302 Rozliczenie zakupu usług i robót 4. Amortyzacja: Wn konto 408 Amortyzacja Ma konto 072 - Umorzenie kosztów zakończonych prac rozwojowych 5. Rozliczenie otrzymanej dotacji: Wn konto 844 Otrzymane środki pieniężne na sfinansowanie nabycia środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz prac rozwojowych Ma konto 762 Dotacje, subwencje i dopłaty. 6 / 6