BiBlioteka Zamknięcie księgi przychodów i rozchodów Ustalenie dochodu różnicą remanentów Składniki w remanencie sporządzanym przy zamknięciu księgi Wycena wyrobów gotowych oraz produkcji w remanencie Opodatkowanie wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej Grzegorz Ziółkowski
Autor Grzegorz Ziółkowski Redaktor prowadzący Renata Krasowska-Kłos Projekt graficzny Kinga Pisarczyk Korekta Mirosława Jasińska-Nowacka Skład i łamanie Joanna Archacka Copyright by INFOR Biznes Sp. z o.o. Wydanie I/2012, październik 2012 r. ISBN 978-83-63360-70-2 Adres redakcji: 01-042 Warszawa, ul. Okopowa 58/72 www.dziennik.pl, www.gazetaprawna.pl, www.forsal.pl Biuro Obsługi Klienta: 05-270 Marki, ul. Okólna 40 tel. 22 761 30 30, 801 626 666, e-mail: bok@infor.pl Druk: TED Drukarnia
SPIS TREŚCI ROZDZIAŁ 1. Kto prowadzi książkę przychodów i rozchodów...5 Pkpir działów specjalnych produkcji rolnej... 7 Dochód ustalany na podstawie ksiąg...8 Normy szacunkowe...9 Zaliczki na podatek...9 Pkpir rolników...11 Wyłączenia z prowadzenia pkpir... 14 Osoby zagraniczne wyłączone z prowadzenia pkpir...18 Sprzedaż majątku likwidacyjnego...19 Zwolnienie z obowiązku prowadzenia księgi...20 Pkpir w okresie zawieszenia działalności gospodarczej... 21 ROZDZIAŁ 2. Podsumowanie roczne zapisów...27 ROZDZIAŁ 3. Spis z natury...29 Jakie towary obejmuje spis...29 Jak wycenić spis z natury...38 Różnice inwentaryzacyjne...46 Nadwyżki inwentaryzacyjne...46 Niedobory inwentaryzacyjne...48 ROZDZIAŁ 4. Ustalanie dochodu różnicą remanentów... 51 Rozliczenie dochodu wspólników spółek osobowych...64 Koszty rozliczane na przełomie roku...66 Zaliczenie do kosztów wynagrodzeń pracowników...72 Zaliczenie do kosztów umów cywilnoprawnych... 77 Przychody na przełomie roku... 77 ROZDZIAŁ 5. Zeznanie roczne przedsiębiorców...83 Kto składa PIT-36...85 Kto składa PIT-36L...87 Odliczenia przedsiębiorców... 88 Straty z lat ubiegłych odliczenie od dochodu... 89 Składki na ubezpieczenia społeczne odliczenie od dochodu... 90 Nabycie nowej technologii odliczenie od dochodu...92 Składka na ubezpieczenie zdrowotne odliczenie od podatku...94 Ulga uczniowska odliczenie od podatku...96 Wyliczenie podatku...97
ROZDZIAŁ 6. Zamknięcie innych ewidencji...99 Ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych... 99 Ewidencja wyposażenia...102 Ewidencja przebiegu pojazdu...105 Ewidencja przebiegu pojazdu przedsiębiorcy...107 Ubezpieczenie AC samochodu w podwójnym limicie... 114 Ewidencja w kantorze i lombardzie... 115 ROZDZIAŁ 7. Obowiązki płatnika...117 Rozliczenie pracowników... 118 Rozliczenie umów cywilnoprawnych...129 Kontrakty menedżerskie... 134 Przychody z praw majątkowych...138 PIT-4R...139 PIT-8AR...146 PIT-11...154 PIT-40... 161 PIT-8C... 167 ROZDZIAŁ 8. Kiedy jeszcze sporządzamy spis z natury...169 Wystąpienie wspólnika ze spółki...169 Likwidacja działalności... 175 Remanent likwidacyjny dla celów VAT...183 Sprzedaż udziałów przez wspólnika...185 Nabywca udziału pobiera zaliczkę na podatek...186 Sporządzić remanent, nie wykaz likwidacyjny... 187 Zmiana proporcji udziałów...189 Remanent na koniec miesiąca... 191 ROZDZIAŁ 9. Wyciąg z przepisów ROZPORZĄDZENIE MINISTRA FINANSÓW z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów...193 Załączniki do rozporządzenia... 212 USTAWA z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (wyciąg)... 218 USTAWA z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (wyciąg)... 222
ROZDZIAŁ 1 Kto prowadzi książkę przychodów i rozchodów Prawidłowe zamknięcie księgi przychodów i rozchodów jest jednym z decydujących elementów, od którego zależy prawidłowe rozliczenie rocznego podatku dochodowego przez przedsiębiorcę. Należy jednak pamiętać, że książkę zamykamy nie tylko w przypadku zakończenia roku podatkowego. Żeby opisać problem zamknięcia książki przychodów i rozchodów, należy najpierw ustalić kto jest zobowiązany do jej prowadzenia. Podatkową księgę przychodów i rozchodów (dalej pkpir) zobowiązane są prowadzić osoby fizyczne prowadzące indywidualną działalność gospodarczą lub prowadzące działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki jawnej osób fizycznych czy spółki partnerskiej, których dochody z działalności gospodarczej opodatkowane są: w według zasad ogólnych albo w podatkiem liniowym a osiągnięte w poprzednim roku przychody nie obligują tych podmiotów do zaprowadzenia ksiąg rachunkowych. Zasady ogólne Polegają na opodatkowaniu dochodów z działalności gospodarczej według skali podatkowej. Atutem opodatkowania dochodów według skali podatkowej są: w możliwość potrącania kosztów uzyskania przychodów, w możliwość skorzystania z pełnego katalogu ulg podatkowych, m.in. z odliczenia od dochodu darowizn czy odliczenia od podatku ulgi rodzinnej, w możliwość rozliczenia podatku wspólnie z małżonkiem lub jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Minusem jest opodatkowanie wyższych dochodów (powyżej 85 528 zł) wysoką stawką podatkową (32%). Istotą podatku liniowego jest to, że bez względu na wysokość dochodu osiąganego z działalności gospodarczej podatnik opłaca podatek dochodowy według jednej, stałej stawki 19% (art. 30c ust. 1 ustawy o PIT). Ta forma opodatkowania jest więc korzystna dla podatnika o wysokich dochodach z działalności gospodarczej, który przy skali podatkowej wchodziłby w drugi próg podatkowy. Wadą podatku liniowego jest to, że nie można skorzystać z preferencyjnych rozliczeń wspólnie z małżonkiem albo jako osoba samotnie wychowująca dzieci. Również katalog odliczeń jest węższy niż przy opodatkowaniu według skali podatkowej.
6 Zamknięcie księgi przychodów i rozchodów WAŻNE Osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie są zobowiązane prowadzić w 2012 r. księgi rachunkowe, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy (2011) wyniosły co najmniej równowartość 5 293 440 zł. W 2013 r. księgi rachunkowe będą zobowiązane prowadzić osoby fizyczne oraz te spółki jawne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, których przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za 2012 r. wyniosły co najmniej równowartość 4 936 560 zł. PRZYKŁAD Osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki jawnej, której wspólnikami jest ona oraz spółka z o.o. Dochód z działalności gospodarczej tej osoby fizycznej (podatnikami podatku dochodowego są wspólnicy spółki jawnej) jest opodatkowany według skali podatkowej. Taka spółka jawna nie może prowadzić pkpir, ponieważ jej wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne. Ta spółka jawna musi zaprowadzić księgi rachunkowe. PRZYKŁAD Osoba fizyczna prowadzi indywidualną działalność gospodarczą oraz działalność w formie spółki jawnej osób fizycznych. W obu przypadkach dochody tej osoby z działalności gospodarczej opodatkowane są podatkiem liniowym. Przychody z indywidualnej działalności gospodarczej wyniosły w 2011 r. 120 000 zł. Przychody spółki wyniosły w 2011 r. 5 500 000 zł. W takim przypadku spółka jawna jest zobowiązana prowadzić w 2012 r. księgi rachunkowe. W indywidualnej działalności gospodarczej osoba fizyczna może w 2012 r. prowadzić pkpir. Obowiązek prowadzenia księgi dotyczy nie tylko ww. przedsiębiorców. Obowiązek prowadzenia księgi dotyczy również osób: w wykonujących działalność na podstawie umów agencyjnych i umów na warunkach zlecenia, zawartych na podstawie odrębnych przepisów; w prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg, a limit przychodów za zeszły rok nie zobowiązuje ich do zaprowadzenia ksiąg rachunkowych;
Rozdział 1. Kto prowadzi książkę przychodów i rozchodów 7 w duchownych, które zrzekły się opłacania zryczałtowanego podatku dochodowego (art. 24a ust. 2 ustawy o PIT). Powyższe podmioty prowadzą pkpir według podstawowego wzoru określonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia ministra finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. nr 152, poz. 1475 z późn. zm.). Prowadzonej książki przychodów i rozchodów nie można zmieniać na księgi rachunkowe w trakcie roku, chyba że następuje zmiana, z którą związany jest obowiązek zaprowadzenia ksiąg rachunkowych. PRZYKŁAD Spółka jawna osób fizycznych prowadzi w 2012 r. książkę przychodów i rozchodów. W dniu 1 września 2012 r. do spółki tej przystępuje jako wspólnik spółka z o.o. Od 1 września 2012 r. spółka jawna ma obowiązek zaprowadzić księgi rachunkowe. Spółka jawna musi na dzień 31 sierpnia dokonać zamknięcia księgi przychodów i rozchodów. Pkpir działów specjalnych produkcji rolnej 30 listopada 2012 r. upływa termin złożenia deklaracji PIT-6/PIT-6L o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku następnym. Decyduje ona o rodzaju i wielkości podatku dochodowego płaconego z działów specjalnych produkcji rolnej w 2013 r. Przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej podatnicy mają do wyboru dwa sposoby ustalania dochodu: w na podstawie prowadzonych ksiąg (pkpir albo księgi rachunkowe), w według norm szacunkowych. Wyboru sposobu ustalania dochodu na dany rok należy dokonać w deklaracji PIT-6/PIT-6L. Działy specjalne produkcji rolnej Według art. 2 ust. 3 ustawy o PIT działami specjalnymi produkcji rolnej są uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin in vitro, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym. Nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy o PIT.
8 Zamknięcie księgi przychodów i rozchodów Dochód ustalany na podstawie ksiąg Wybór ustalania dochodu na podstawie ksiąg wymaga złożenia w deklaracji PIT-6/PIT-6L oświadczenia o ustalaniu dochodu na ich podstawie. W przypadku prowadzenia ksiąg dochodem rocznym jest różnica pomiędzy przychodami z tytułu prowadzenia działu specjalnego produkcji rolnej a poniesionymi kosztami jego uzyskania: w powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku w porównaniu ze stanem na początek roku podatkowego oraz w pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Przychody rozlicza się według zasad przewidzianych dla działalności gospodarczej. Oznacza to, że przychody ze sprzedaży towarów z hodowli czy uprawy należy rozliczać jako przychody należne. Kosztem są wszelkie wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT. Książkę przychodów i rozchodów prowadzi się, jeżeli limit osiągniętych przychodów nie obliguje do zaprowadzenia ksiąg rachunkowych. PRZYKŁAD Podatnik prowadzi dział specjalny produkcji rolnej w zakresie hodowli kaczek rzeźnych. Na 2012 r. wybrał ustalanie dochodu na podstawie ksiąg. Dochód ustala na podstawie pkpir, ponieważ w 2011 r. jego przychody z działu nie przekroczyły kwoty 5 293 440 zł. Załóżmy, że w 2012 r.: w wielkość stada 1 stycznia wynosiła 22 000 kaczek, a na dzień 31 grudnia wyniesie 24 000 kaczek, w wartość ubytków w stadzie w trakcie roku wyniosła 8000 zł w dochód ustalony na podstawie pkpir wyniesie 65 000 zł. Stado przyrosło o 2000 kaczek, których wartość wynosi 50 000 zł. Ubytki miały wartość 8000 zł. Roczny dochód hodowcy z działów specjalnych wyniesie w takim przypadku 107 000 zł (65 000 zł + 50 000 zł 8000 zł). Ustalony na podstawie ksiąg dochód z działów specjalnych może być opodatkowany według skali podatkowej albo podatkiem liniowym. Opodatkowanie według skali podatkowej ma miejsce, jeżeli w deklaracji PIT-6/PIT-6L skreślimy oznaczenie PIT-6L. Wybór podatku liniowego wymaga złożenia do urzędu skarbowego dodatkowego oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania. Oświadczenie to należy złożyć w terminie przewidzianym dla deklaracji PIT-6L (w deklaracji należy skreślić oznaczenie PIT-6). Dotyczy
Rozdział 1. Kto prowadzi książkę przychodów i rozchodów 9 ono również lat następnych, chyba że podatnik do 30 listopada roku poprzedzającego rok podatkowy zawiadomi pisemnie o rezygnacji z podatku liniowego. Dochód ustalony na podstawie prowadzonych ksiąg podlega rozliczeniu w zeznaniu PIT-36 albo PIT-36L, jeżeli podatnik wybierze podatek liniowy. Przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej remanent sporządzany przez podatnika prowadzącego pkpir powinien obejmować niezużyte w toku produkcji materiały i surowce oraz liczbę zwierząt według gatunków z podziałem na grupy, np. oddzielnie drób rzeźny od nieśnego czy bydło rzeźne od mlecznego. Zauważmy, że w remanencie podatnik ujmuje surowce i materiały niezużyte w toku produkcji, choć nie służą one do wyliczenia dochodu rocznego. Artykuł 24 ust. 4 ustawy o PIT wyraźnie bowiem stanowi, że dochód ten ustala się w oparciu o przyrost w stadzie zwierząt i wartość ubytków, a nie w oparciu o różnicę remanentową, którą stosuje się przy ustalaniu dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Normy szacunkowe Jeżeli podatnik wybiera opodatkowanie działów według norm szacunkowych, to w deklaracji PIT-6 nie składa oświadczenia o ustalaniu dochodów z działów na podstawie ksiąg, lecz określa rodzaj i planowaną wielkość działów. Dochodem przy zastosowaniu norm szacunkowych jest iloczyn jednostek określających wielkość działu specjalnego produkcji rolnej, np. ilość sztuk, oraz współczynnika dochodowości wynikającego z załącznika nr 2 do ustawy o PIT (aktualizowanego rokrocznie mocą rozporządzenia MF). Dochód ustalony według norm szacunkowych podlega opodatkowaniu według skali podatkowej. Podatnik rozlicza go w zeznaniu PIT-36. Osoby prowadzące działy specjalne produkcji rolnej mogą się rozliczać na podstawie norm szacunkowych niezależnie od wysokości przychodów [uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 stycznia 2011 r. (sygn. akt II FPS 2/10)]. Oznacza to, że osoby, których przychód z działów specjalnych produkcji rolnej w poprzednim roku przekroczył limit obowiązujący dla ksiąg rachunkowych, nie muszą obowiązkowo zaprowadzić tych ksiąg. Mogą one wybrać opodatkowanie według norm szacunkowych. Zaliczki na podatek Bez względu na sposób obliczania dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej (na podstawie ksiąg czy według norm szacunkowych) zaliczki pła-
10 Zamknięcie księgi przychodów i rozchodów cone są na podstawie wydanej przez naczelnika urzędu skarbowego decyzji (art. 43 ust. 4 ustawy o PIT). Podstawą do wyliczenia zaliczek przez organ podatkowy jest deklarowany w PIT-6/PIT-6L: w rodzaj i rozmiar planowanej produkcji przy ustalaniu dochodu według norm szacunkowych, w planowany dochód roczny przy ustalaniu dochodu na podstawie ksiąg. Zaliczkę za dany miesiąc podatnik może pomniejszyć o zapłaconą w danym miesiącu składkę na ubezpieczenie zdrowotne (odliczenie w ramach limitu 7,75 proc. podstawy wymiaru składki). Zaliczka za dany miesiąc powinna zostać zapłacona w terminie do 20 dnia następnego miesiąca. W trakcie roku podatkowego podatnik ma obowiązek informować naczelnika urzędu skarbowego o wszelkich zmianach w prowadzonej produkcji w stosunku do złożonej deklaracji PIT-6/PIT-6L. Ma na to 7 dni od zaistnienia zmian. W przypadku zmian w stanie produkcji podatnik w zeznaniu rocznym rozliczy rzeczywistą wielkość produkcji, a nie wielkość deklarowaną w deklaracji PIT-6/PIT-6L. Zaliczki podlegają rozliczeniu w zeznaniu rocznym. (...)