www.pwc.com/pl Podatek o niektórych instytucji finansowych Luty 2018 r. 1
Agenda Geneza wprowadzenia podatku od niektórych instytucji finansowych Podstawowe elementy konstrukcyjne podatku Interpretacje podatkowe Wątpliwości interpretacyjne Konsekwencje dla podmiotów z branży finansowej i niefinansowej PwC 2
Cele wprowadzanych zmian uzasadnienie do projektu ustawy ( ) Celem ustawy jest pozyskanie dodatkowego źródła finansowania wydatków budżetowych, w szczególności wydatków społecznych, o których jest mowa w programie Rządu Ponadto ustawa ma na celu zwiększenie udziału sektora finansowego w finansowaniu wydatków budżetowych ( ) Komentarz: Podatek od instytucji finansowych funkcjonuje aktualnie w wielu krajach Unii Europejskiej np. w Wielkiej Brytanii, Portugalii, Francji, Szwecji, na Węgrzech, Słowacji W pierwszym półroczu 2016 r., do budżetu z tytułu podatku bankowego wpłynęło ponad 1,4 miliardów złotych (dane pochodzące z GUS) 3
Podmiot opodatkowania (1/2) 1) Banki krajowe w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo bankowe 2) Oddziały banków zagranicznych w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 20 ustawy Prawo bankowe 3) Oddziały instytucji kredytowych w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 18 ustawy Prawo bankowe 4) Spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe w rozumieniu art. 2 ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych 5) Krajowe zakłady ubezpieczeń w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 18 ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej 6) Krajowe zakłady reasekuracji w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej 7) Oddziały zagranicznych zakładów ubezpieczeń i zagranicznych zakładów reasekuracji w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 22 ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej 8) Główne oddziały zagranicznych zakładów ubezpieczeń i zagranicznych zakładów reasekuracji w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 11 ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej 9) Instytucje pożyczkowe w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy o kredycie konsumenckim 4
Podmiot opodatkowania (2/2) Komentarz: Zakres opodatkowania podatkiem od niektórych instytucji finansowych jest bardzo szeroki i obejmuje podmioty z sektora bankowego, quasibankowego, ubezpieczeniowego, reasekuracyjnego oraz pożyczkowego 5
Podstawa opodatkowania (1/2) ( ) Podstawą opodatkowania jest nadwyżka sumy wartości aktywów podatnika, wynikająca z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości ( ) lub standardami rachunkowości stosowanymi przez podatnika na podstawie art. 2 ust. 3 tej ustawy, ponad kwotę: 4 mld zł w przypadku banków krajowych, oddziałów banków zagranicznych, oddziałów instytucji kredytowych oraz spółdzielczych kas oszczędnościowokredytowych (przy czym podstawę opodatkowania obniża się w szczególności o wartość funduszy własnych oraz określone pozycje, np. obligacje skarbowe) 2 mld zł w przypadku krajowych zakładów ubezpieczeń, krajowych zakładów reasekuracji, oddziałów zagranicznych zakładów ubezpieczeń i zagranicznych zakładów reasekuracji. Wartość tę oblicza się łącznie dla wszystkich podatników zależnych lub współzależnych pośrednio lub bezpośrednio od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą 200 mln zł w przypadku instytucji pożyczkowych. Wartość tę oblicza się łącznie dla wszystkich podatników zależnych lub współzależnych pośrednio lub bezpośrednio od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą 6
Podstawa opodatkowania (2/2) Podstawę opodatkowania obniża się o wartości wskazane w art. 5 ust. 4-9 ustawy, tj. dla: Banków krajowych, oddziałów banków zagranicznych i oddziałów instytucji walutowych, o wartość funduszy własnych, wartość aktywów nabytych od NBP, stanowiących zabezpieczenie kredytu refinansowego, kwoty związane ze zaleconym przez KNF zwiększeniem funduszy własnych oraz wartość aktywów w postaci skarbowych papierów wartościowych, Banków zrzeszających banki spółdzielcze, o wartość środków finansowych zgromadzonych na wszystkich rachunkach zrzeszonych banków spółdzielczych, prowadzonych przez bank zrzeszający, SKOKów, o wartość funduszy własnych, kwoty związane ze zaleconym przez KNF zwiększeniem funduszy własnych oraz wartość aktywów w postaci skarbowych papierów wartościowych. Stawka podatku Art. 7. Podatek wynosi 0,0366% podstawy opodatkowania miesięcznie 7
Pobór podatku Pobór podatku oparty jest na zasadzie samonaliczenia przez podatników Art. 8. 1. Podatnicy są obowiązani, bez wezwania właściwego organu podatkowego: 1. składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru FIN-1 2. obliczać i wpłacać podatek na rachunek właściwego urzędu skarbowego za miesięczne okresy rozliczeniowe w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego podatek dotyczy ( ) 8
Zwolnienia Zwalnia się z podatku banki państwowe (Bank Gospodarstwa Krajowego), a także podatników w stosunku do których Komisja Nadzoru Finansowego wydała określone w ustawie decyzje 9 października 2016 r. weszła w życie nowelizacja zmieniająca m.in. ustawę z dnia 15 stycznia 2016 r. o podatku od niektórych instytucji finansowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 68, dalej: ustawa ). Od tego terminu zwolnieni od podatku są podatnicy objęci wdrożonym planem naprawy (dotychczas zwolnieni byli podatnicy objęci programem postępowania naprawczego) Ocena: powyższa zmiana ma jedynie charakter porządkowy (zmianie ulega jedynie definicja, którą posługiwała się ustawa) 9
Podatek dochodowy od osób prawnych Podatek nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych (art. 16 ust. 1 pkt 70 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) Powyższe potwierdzają interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 20 września 2016 r., nr. 2461-IBPB-1-2.4510.757.2016.1.MS oraz 2461- IBPB-1-2.4510.815.2016.1.MS Zagadnienie zostanie szerzej omówione w dalszej części prezentacji Komentarz: Podatnik nie ma możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu zapłaconego podatku od niektórych instytucji finansowych 10 2
Interpretacja ogólna MF 3 marca 2016 r., została wydana interpretacja ogólna Ministra Finansów (dalej: Interpretacja ogólna ) dotycząca stosowania przepisów ustawy o podatku od niektórych instytucji finansowych, mająca na celu zapewnienie jej jednolitego stosowania. Interpretacja ogólna dotyczy: Sposobu określenia podstawy opodatkowania Definicji podatnika Ustalania powiązań pomiędzy podatnikami będącymi zakładami ubezpieczeń lub reasekuracji Ustalania powiązań pomiędzy podatnikami będącymi instytucjami pożyczkowymi 11
Sposób określenia podstawy opodatkowania (1/2) Zgodnie z art. 5 ust. 1-3 ustawy podstawą opodatkowania jest nadwyżka sumy wartości aktywów podatnika, wynikająca z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330, ze zm., dalej: UoR ) lub standardami rachunkowości stosowanymi przez podatnika na podstawie art. 2 ust. 3 tej ustawy ponad wartości wskazane w ustawie dla poszczególnych jednostek Art. 18 UoR wskazuje, że jednostki prowadzące księgi rachunkowe sporządzają na koniec każdego okresu sprawozdawczego, nie rzadziej niż na koniec miesiąca, zestawienie obrotów i sald kont księgi głównej zawierające: 1. Symbole i nazwy kont 2. Salda kont na dzień otwarcia ksiąg rachunkowych, obroty za okres sprawozdawczy i narastająco od początku roku obrotowego oraz salda na koniec okresu sprawozdawczego 3. Sumę sald na dzień otwarcia ksiąg rachunkowych, obrotów za okres sprawozdawczy i narastająco od początku roku obrotowego oraz sald na koniec okresu sprawozdawczego" 12
Sposób określenia podstawy opodatkowania (2/2) W odniesieniu do powyższego, Minister Finansów w wydanej interpretacji ogólne stwierdził, że przedmiotowe zestawienie będzie zawierało obroty i salda poszczególnych kont składników aktywów oraz kont je korygujących powstałych z pionowego podziału tych kont aktywów (np. środki trwałe i umorzenie środków trwałych, należności i odpisy aktualizujące wartość należności/rezerwy) Podsumowując, zdaniem MF przy ustalaniu podstawy opodatkowania powinny być uwzględnione wartości aktywów ustalane podstawie sald wszystkich wyżej wymienionych składników Wątpliwość: Czy wartość aktywów powinna być prezentowana w szyku rozwartym, czy też w wartościach netto? 13
Definicja podatnika instytucje pożyczkowe Zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy: podatnikami są instytucje pożyczkowe w rozumieniu art. 5 pkt. 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (Dz. U. z 2014 r. poz. 1497, ze zm.) Minister zwrócił uwagę, że przepis ten budzi wątpliwości, czy podatnikiem w rozumieniu ustawy są pracodawcy niebędący instytucjami pożyczkowymi, którzy udzielają pożyczek swoim pracownikom ze środków obrotowych lub środków z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych Zdaniem Ministra, intencją ustawodawcy nie było objęcie opodatkowaniem przedsiębiorstw udzielających pożyczek własnym pracownikom, a podatnikami w tym przypadku są przedsiębiorstwa lub instytucje pożyczkowe działające na polskim rynku Komentarz: Pomimo bardzo szerokiej definicji instytucji pożyczkowej zawartej w ustawie, podatnicy udzielający pożyczki swoim pracownikom nie powinni zostać uznania za instytucję pożyczkową, i w związku z czym nie powinny podlegać podatkowi od niektórych instytucji finansowych 14
Ustalanie powiązań pomiędzy zakładami ubezpieczeń lub reasekuracji (1/3) Zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy, w przypadku podatników, o których mowa w art. 4 pkt 5-8, podstawą opodatkowania jest nadwyżka sumy wartości aktywów podatnika, wynikająca z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przepisami Ustawy o Rachunkowości lub standardami rachunkowości stosowanymi przez podatnika na podstawie art.2 ust. 3 tej ustawy ponad kwotę 2 mld zł. Wartość tę oblicza się łącznie dla wszystkich podatników zależnych lub współzależnych pośrednio lub bezpośrednio od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą Wątpliwość: Jak zinterpretować określenia: podatnik zależny, współzależny pośrednio lub bezpośrednio oraz jak określić powiązania pomiędzy nimi oraz jakie kryteria należy przyjąć by dany podatnik mógł prawidłowo określić podstawę opodatkowania? 15
Ustalanie powiązań pomiędzy zakładami ubezpieczeń lub reasekuracji (2/3) Według Ministra Finansów do zdefiniowania powyższych określeń w kwestiach dotyczących jednostek powiązanych, zależnych, współzależnych zasadne będzie odwołanie do UoR lub MSR (w zależności od polityki rachunkowości oraz zasady ewidencji księgowej przyjętej przez danego podatnika) Interpretacja ogólna wskazuje, że każde (w tym pośrednie) powiązanie kapitałowe między podatnikami, o których mowa w art. 4 pkt 5-8 ustawy powinno być uwzględniane przy określaniu powiązań, między podmiotami. Brzmienie regulacji nie ustala również sposobu rozliczania kwoty wolnej (tj. 2 mld zł) przez podatników, których podstawa opodatkowania jest ustalana w sposób łączny. Jednakże, według Ministra Finansów zasadnym sposobem ustalania kwoty wolnej, jest rozwiązanie, zgodnie z którym kwota wolna od podatku powinna być przypisana i rozliczana pomiędzy tymi podmiotami proporcjonalnie do posiadanych przez nie aktywów, składających się na łączną podstawę opodatkowania, po uwzględnieniu proporcjonalnego udziału aktywów każdego z podatników w ogólnej kwocie aktywów do opodatkowania 16
Ustalanie powiązań pomiędzy zakładami ubezpieczeń lub reasekuracji (3/3) Komentarz: Pomimo braku uregulowań w zakresie ustalania sposobu rozliczania kwoty wolnej, Minister Finansów wskazuje najwłaściwszy sposób ustalenia kwoty wolnej dla podatników, w przypadku których podstawa opodatkowania ustalana jest w sposób łączny. 17
Ustalanie powiązań pomiędzy instytucjami pożyczkowymi (1/2) Zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy, w przypadku podatników (tj. instytucji pożyczkowych) podstawą opodatkowania jest nadwyżka sumy wartości aktywów podatnika, wynikająca z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przepisami Ustawy o Rachunkowości lub standardami rachunkowości stosowanymi przez podatnika na podstawie art. 2 ust 3 tej ustawy ponad kwotę 200 mln zł. Wartość tę oblicza się łącznie dla wszystkich podatników zależnych lub współzależnych pośrednio lub bezpośrednio od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą Tak jak w przypadku powiązań pomiędzy zakładami ubezpieczeń i reasekuracji, problemy interpretacyjne rodzą terminy: podatnik zależny, współzależny pośrednio lub bezpośrednio oraz jak określać powiązania między nimi oraz jakie kryterium należy przyjąć by dany podatnik mógł prawidłowo określić podstawę opodatkowania Sposób rozliczania kwoty wolnej przez powiązane instytucje pożyczkowe, których podstawa opodatkowania jest ustalana w sposób łączny, będzie analogiczny do sposobu przewidzianego dla zakładów ubezpieczeń lub reasekuracji 18
Ustalanie powiązań pomiędzy instytucjami pożyczkowymi (2/2) Komentarz: Tak jak w przypadku zakładów ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, pomimo braku uregulowań w zakresie ustalenia sposobu rozliczania kwoty wolnej od podatku, Minister Finansów wskazuje najwłaściwszy sposób ustalenia kwoty wolnej dla podatników, w przypadku których podstawa opodatkowania ustalana jest w sposób łączny. 19
Interpretacje organów podatkowych definicja pojęcia instytucja pożyczkowa I Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 czerwca 2016 r., nr. IBPB--2/4510-610/16/JW Rozpatrywane zagadnienie dotyczyło kwestii, czy Uczelnia udzielając pożyczek emerytom, rencistom i osobom przebywającym na świadczeniu przedemerytalnym staje się "instytucją pożyczkową" w rozumieniu ustawy z dnia 15 stycznia 2016 r. o podatku od niektórych instytucji finansowych ( ), tzw. ustawy o podatku bankowym i czy w związku z tym będzie w rozumieniu tej ustawy podatnikiem podatku bankowego? Organ stwierdził, że Mając na względzie, że podatnik udziela pożyczek z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych uprawnionym do tego, zgodnie z zapisami ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, emerytom, rencistom oraz osobom przebywającym na świadczeniu przedemerytalnym oraz że nie spełnia kryteriów zaliczenia go do instytucji finansowych, stwierdzić należy, że nie podlega opodatkowaniu podatkiem od niektórych instytucji finansowych. Podobnie interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 kwietnia 2016 r., nr IBPB-1-2/4510-381/16/AP oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 14 kwietnia 2016 r., nr IPPB3/4510-245/16-3/MS 20
Interpretacje organów podatkowych definicja pojęcia instytucja pożyczkowa II Komentarz: Co do zasady, pożyczki udzielane przez ZFŚS nie powodują uznania podmiotu za instytucję pożyczkową. Podobnie w przypadku pożyczek udzielanych przez pracownicze kasy zapomogowo-pożyczkowe oraz spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe 21
Interpretacje organów podatkowych definicja pojęcia instytucja pożyczkowa III Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 maja 2016 r., nr IPPB3/4510-215/16-2/MS Rozpatrywane zagadnienie dotyczyło kwestii, czy Wnioskodawca z tytułu rozkładania na raty należności za energię elektryczną osobom fizycznym będzie podatnikiem podatku. Zdaniem Wnioskodawcy nie, ponieważ udzielenie zgody na rozkładanie na raty należności osobom fizycznym nie stanowi działalności gospodarczej Spółki, którą w tym przypadku jest dostawa towarów i / lub świadczenie usług, klient Spółki nie jest zobowiązany do zapłaty żadnych opłat w związku z rozłożeniem należności na raty, gdyż odsetki ustawowe wynikają z opóźnienia w płatności a nie z faktu rozłożenia płatności na raty oraz zgoda na rozłożenie na raty płatności nie stanowi umowy o kredycie konsumenckim. Tym samym automatycznie Spółka nie spełnia przesłanek dla uznania jej za instytucję pożyczkowa w rozumieniu Ustawy. Wnioskodawca uzasadniał swoje stanowisko tym, że udzielenie zgody na rozkładanie na raty należności osobom fizycznym nie stanowi działalności gospodarczej Spółki, klient nie jest zobowiązany do zapłaty żadnych opłat w związku z rozłożeniem należności na raty, gdyż odsetki ustawowe wynikają z opóźnienia w płatności a nie z faktu rozłożenia płatności na raty, zgoda na rozłożenie na raty płatności nie stanowi umowy o kredycie konsumenckim. Tym samym automatycznie Spółka nie spełnia przesłanek dla uznania jej za instytucję pożyczkowa w rozumieniu ustawy. Dodatkowo, wnioskodawca wskazał, że należy mieć na uwadze, że opodatkowanie jej byłoby sprzeczne z celem ustawy. Organ podatkowy uznał zaprezentowane podejście za prawidłowe. 22
Interpretacje organów podatkowych definicja pojęcia instytucja pożyczkowa IV Komentarz: Wydaje się, że jeśli rozpatrywana czynność nie stanowi działalności gospodarczej podmiotu, klient nie ma obowiązku zapłaty żadnych opłat, a zgoda na usługę nie stanowi umowy o kredycie konsumenckim, to podmiot nie spełnia przesłanek uznania go za instytucję pożyczkową. Dodatkowym argumentem wzmacniającym takie podejście jest potencjalna sprzeczność z ratio legis ustawy. 23
Interpretacje organów podatkowych definicja pojęcia instytucja pożyczkowa V Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 maja 2016 r., o nr IBPB-1-3/4510-211/16/MO Rozpatrywane zagadnienie dotyczyło kwestii, czy Spółka, która spełnia definicję instytucji pożyczkowej, jednakże której głównym przedmiotem działalności jest inna działalność niż działalność pożyczkowa, do wartości aktywów stanowiących przedmiot opodatkowania, powinna przyjąć wartość wszystkich posiadanych aktywów, czy wyłącznie wartość aktywów odpowiednio związanych z działalnością pożyczkową. Na działalność stricte pożyczkową przypada 1,48% łącznej wartości aktywów. Zdaniem Spółki takie podejście jest właściwe. Organ podatkowy nie zgodził się z zaprezentowanym stanowiskiem. Według niego Wnioskodawca spełnia definicje instytucji pożyczkowej, o której mowa w ustawie. Przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od niektórych instytucji finansowych powinny być uwzględnione wartości aktywów ustalone na podstawie sald wszystkich kont Spółki, bez względu na wysokość udziału działalności pożyczkowej w odniesieniu do ogólnej działalności. Tym samym podstawą opodatkowania będzie łączna wartość aktywów Spółki Komentarz: Zdaniem organu podatkowego, nawet marginalna działalność pożyczkowa pozwala na uznanie podmiotu za instytucję pożyczkową, co w konsekwencji prowadzi do opodatkowania jego aktywów 24
Interpretacje organów podatkowych moment zastosowania zwolnienia Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 września 2016 r., o nr. 2461-IBPB-1-2.4510.757.2016.1.MS Rozpatrywane zagadnienie dotyczyło kwestii momentu zwolnienia od podatku w przypadku wprowadzenia programu naprawczego w Banku, tzn. czy zwolnienie będzie miało zastosowanie w miesiącu, w którym Bank przedłożył KNF opracowany program naprawczy. Organ podatkowy w uzasadnieniu stwierdził, że jeżeli jak wskazuje Wnioskodawca został on objęty programem postępowania naprawczego w dniu 21 marca 2016 r., to korzysta on ze zwolnienia od podatku od niektórych instytucji finansowych, poczynając od miesiąca kwietnia 2016 r. W konsekwencji na Wnioskodawcy ciąży obowiązek obliczenia i wpłaty podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego za miesiąc marzec 2016 r. do dnia 25 kwietnia 2016 r. Podobne rozstrzygnięcie jest zawarte w interpretacji indywidulanej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 sierpnia, nr IPPB3/4510-539/16-5/MS Komentarz: Podatnik będzie miał prawo do zastosowania zwolnienia dopiero w okresie następujący po okresie, w którym doszło do ziszczenia przesłanek uprawniających do zwolnienia, np. jeśli przesłanki ziściły się w marcu, to podatnik będzie miał prawo do skorzystania ze zwolnienia dopiero za kwiecień 25
Interpretacje organów podatkowych możliwość ukosztowienia podatku Interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 20 września 2016 r., nr. 2461-IBPB-1-2.4510.757.2016.1.MS oraz 2461-IBPB-1-2.4510.815.2016.1.MS Rozpatrywane zagadnienie dotyczyło możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych podatku za 2016 rok. Organ w powyższej interpretacji stwierdził, że stanowisko Spółki, zgodnie z którym ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów podatek bankowy, pomimo jednoznacznego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 70 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłączającego ten podatek z kosztów uzyskania przychodów, należy uznać za nieprawidłowe. Komentarz: Podatnik nie ma prawa ukosztowić podatku od niektórych instytucji finansowych, nawet jeśli dotyczy on 2016 r. 26
Interpretacje organów podatkowych powiązania pomiędzy podatnikami Interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 sierpnia 2016 r., o nr. IBPB-1-2/4510-494/16-1/MS oraz IBPB-1-2/4510-494/16-2/MS Rozpatrywane zagadnienie dotyczyło kwestii sposobu obliczania kwoty wolnej od w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę akcji jednej z jego spółek zależnych, a także rozumienia terminu podatników zależnych od jednego podmiotu, niezbędnego do ustalenia kwoty wolnej od podatku, w sytuacji gdy podmiotem dominującym jest spółka zagraniczna, przy niejednolitej polityce rachunkowości stosowanej przez podmioty będące w strukturze właścicielskiej Wnioskodawca stosując wykładnię językową terminów jednostka dominująca zawartych w UoR lub MSR wskazuje na istnienie dwóch grup podmiotów powiązanych, w zależności od stosowanej polityki rachunkowej Organ nie zgodził się z powyższym, stojąc na stanowisku, że przy ustalaniu nadwyżki sumy aktywów ponad wartość aktywów wolną od opodatkowania, sumowaniem należy objąć wszystkich podatników należących do grupy podmiotów powiązanych ze sobą, ale z wyłączeniem podmiotu zbytego (w sytuacji, gdy dojdzie do zbycia) Komentarz: Organ zaprezentował szerokie rozumienia terminu podatnicy zależni od jednego podmiotu, w którym to sumowaniem nadwyżki aktywów należy objąć wszystkich podatników należących do grupy podmiotów powiązanych ze sobą 27
Interpretacje organów podatkowych obowiązki podatnika przy podziale (1/2) Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 czerwca 2016 r., nr IBPB-1-2/4510-426/16/AP Wniosek dotyczył ustalenia na kim, na banku dzielonym czy na banku przejmującym, spoczywa obowiązek złożenia deklaracji podatkowej oraz obliczenia i wpłacenia podatku, w przypadku podziału banku dzielonego na część wydzieloną przejmowaną przez bank przejmujący oraz część wydzieloną nie przejmowaną. W stanie faktycznym zaznaczono, że bank dzielony jest objęty programem naprawczym i potencjalnie będzie nim objęty do dnia podziału Wnioskodawca stanął na stanowisku, że po dniu podziału to bank dzielony będzie odpowiedzialny za złożenie właściwemu organowi deklaracji podatkowej oraz obliczenia i wpłacenia podatku za miesiące bezpośrednio poprzedzające dzień podziału w odniesieniu do składników aktywów zaliczanych do części wydzielonej przejmowanej przez bank przejmujący, przy czym jeżeli na dzień ustalenia podstawy opodatkowania za miesiąc bezpośrednio poprzedzający miesiąc podziału bank dzielony będzie objęty programem naprawczym, to bank dzielony będzie zwolniony z obowiązku obliczenia i wpłacenia podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego Dodatkowo, wnioskodawca zaznaczył, że w przypadku, w którym bank dzielony byłby - z racji bycia objętym programem naprawczym - zwolniony z podatku, na banku przejmującym również nie ciążyłby obowiązek zapłaty tego podatku w odniesieniu do aktywów wchodzących w skład części wydzielonej Organ podatkowy uznał zaprezentowane stanowisko za prawidłowe 28
Interpretacje organów podatkowych obowiązki podatnika przy podziale (2/2) Komentarz: Nawet po dniu podziału, to na banku dzielonym będzie ciążył obowiązek złożenia deklaracji oraz obliczenia i wpłacenia podatku za miesięczny okres rozliczeniowy obejmujący miesiąc bezpośrednio poprzedzający datę podziału - w odniesieniu do składników majątku (aktywów) banku dzielonego wchodzących w skład części przejmowanej przez bank przejmujący 29
Interpretacje organów podatkowych aktywa oddziału zagranicznego (1/2) Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 maja 2016 r., nr. IPPB6/4510-158/16-2/AZ Wniosek dotyczył obowiązku uwzględniania w podstawie opodatkowania aktywów Oddziału w Rumunii. Według Wnioskodawcy, podatnik nie ma takiego obowiązku, ponieważ oddział prowadzi osobne od Wnioskodawcy zastawienie obrotów i sald na kontach księgi głównej zgodnie z prawem rumuńskim, jednocześnie standardy rachunkowości stosowane przez Wnioskodawcę nie uwzględniają wartości aktywów Oddziału. Aktywa te uwzględnione są w sprawozdaniu finansowym Wnioskodawcy przygotowanym w oparciu o obrotówkę powstałą z przekształcenia danych rumuńskich na obrotówkę zgodną z polskimi przepisami w zakresie rachunkowości W ocenie Wnioskodawcy skoro ustawodawca w art. 5 ust. 2 ustawy wyraźnie wskazał dokumenty, jakie winny stanowić podstawę kalkulacji podatku, brak jest podstawy do rozszerzania dyspozycji tego przepisu o dokumenty w nim niewymienione, co pozwala na uznanie, że nie będzie on miał obowiązku sumowania aktywów Oddziału dla celów kalkulacji podstawy opodatkowania Organ nie zgodził się z zaprezentowanym przez Wnioskodawcę stanowiskiem, wskazując że przy ustalaniu podstawy opodatkowania powinna zostać uwzględniona wartość wszystkich aktywów podatnika, bez względu na to, czy są to aktywa jednostki macierzystej czy oddziału, ponieważ odmienna wykładnia byłaby sprzeczna, z charakterem prawnym instytucji oddziału zagranicznego oraz ratio legis ustawy 30
Interpretacje organów podatkowych aktywa oddziału zagranicznego (2/2) Komentarz: Powyższa interpretacja wskazuje na potrzebę zaliczania do podstawy opodatkowania również aktywów oddziału zagranicznego, nawet jeśli oddział prowadzi osobne zastawienie obrotów i sald 31
Interpretacje organów podatkowych - ustalanie wartości aktywów w odniesienie do MSR 12 (1/2) Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 stycznia 2017 r., nr. 1462-IPPB3.4510.1044.2016.1.MS Wniosek dotyczył ustalenia wartości aktywów z tytułu podatku odroczonego jako podstawy opodatkowania. W stanie faktycznym wskazano, że Bank stosuje MSR 12, zgodnie z którym rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego są ujęte jako kwoty podatku dochodowego wymagające zapłaty w przyszłych okresach w związku z występowaniem dodatnich różnic przejściowych. Natomiast aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego są to kwoty przewidziane w przyszłych okresach do odliczenia od podatku dochodowego ze względu na m.in. ujemne różnice przejściowe lub przeniesienie na kolejny okres nierozliczonych strat podatkowych. Zdaniem wnioskodawcy podstawą opodatkowania powinna być wartość aktywa prezentowana według zasad ujmowania podatku odroczonego wskazanych w MSR 12 pkt 74, będąca rezultatem skompensowania (unettowienia) aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego z rezerwą z tytułu odroczonego podatku dochodowego Zdaniem organu, art. 5 ust. 1 Ustawy wprost odnosi się do wartości aktywów podatnika wynikających z zestawienia obrotów i sald oznacza to, że zasadne jest odwołanie się wyłącznie do tych regulacji rachunkowych, które dotyczą tejże wartości. Ustawa nie przewiduje możliwości pomniejszania wartości aktywów podatnika o wartość rezerw z tytułu podatku odroczonego, więc tym samym stanowisko wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe. 32
Interpretacje organów podatkowych - ustalanie wartości aktywów w odniesienie do MSR 12 (2/2) Komentarz: Organ stwierdził, że skoro art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od niektórych instytucji finansowych wprost odnosi się do wartości aktywów podatnika wynikającej z zestawienia obrotów i sald, to zasadne jest odwołanie się wyłącznie do tych regulacji rachunkowych, które dotyczą tejże wartości. Nie znajduje natomiast uzasadnienia stosowanie, w drodze analogii, unormowań kształtujących sposób prezentacji aktywów w sprawozdaniu finansowym bądź w sprawozdawczości regulacyjnej. 33
Interpretacje organów podatkowych podstawa opodatkowania jako faktyczna kwota aktywów(1/2) Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2016 r., nr. 1462-IPPB3.4510.921.2016.1.MS Wniosek dotyczył sposobu ustalenia podstawy opodatkowania czy ujmowane do podstawy opodatkowania faktycznie wykazanych kwot aktywów w zestawieniu obrotów i sald jest właściwe. W stanie faktycznym wskazano, że Bank kompensuje aktywa i zobowiązania finansowe i wykazuje je w sprawozdaniu z sytuacji finansowej w kwocie netto, jeżeli istnieje możliwy do wyegzekwowania na drodze prawnej tytuł prawny do skompensowania ujętych kwot oraz zamiar rozliczenia ich w kwocie netto. Zdaniem Wnioskodawcy dla celów obliczenia podstawy opodatkowania podatkiem powinien ustalić kwotę aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego na podstawie zestawienia obrotów i sald, czyli uwzględnić kwotę jaka w tym zestawieniu jest faktycznie wykazana. Zdaniem organu, ustawodawca nie ukształtował podstawy opodatkowania podatkiem w oparciu o wartość aktywów podatnika ustaloną na podstawie sprawozdania finansowego czy też ich wartość bilansową. Art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od niektórych instytucji finansowych nie odwołuje się do tych pojęć. Przepis ten nakazuje natomiast ustalenie podstawy opodatkowania w oparciu o wartość aktywów podatnika wynikającą z zestawienia obrotów i sald, a przywołane regulacje rachunkowe nie odnoszą się do jego sporządzania. W związku z czym stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe. 34
Interpretacje organów podatkowych podstawa opodatkowania jako faktyczna kwota aktywów(2/2) Komentarz: W interpretacji wskazano, że Ustawa o podatku od niektórych instytucji finansowych nie przewiduje możliwości pomniejszania wartości aktywów podatnika o wartość rezerw z tytułu podatku odroczonego. 35
Interpretacje organów podatkowych podstawa opodatkowania (1/2) Interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 grudnia 2016 r., nr. 1462-IPPB6.4510.508.2016.1.AG oraz 1462-IPPB6.4510.509.2016.1.AG Wniosek dotyczył sposobu ustalenia podstawy opodatkowania czy Wnioskodawca powinien uwzględnić w podstawie opodatkowania tylko aktywa, natomiast nie powinien uwzględnić pasywów. Wnioskodawca na podstawie kont księgi głównej, na koniec każdego miesiąca sporządza zestawienie obrotów i sald. W zestawieniu obrotów i sald ujęte są między innymi salda kont aktywnych, tj. salda poszczególnych kont składników aktywów oraz kont je korygujących powstałych z pionowego podziału tych kont aktywów (aktywa) oraz salda kont pasywnych, określonych zgodnie UoR, w szczególności takich jak udziału reasekuratorów w rezerwach techniczno-ubezpieczeniowych (pasywa). Zdaniem Wnioskodawcy, powinien on dla celów podatku uwzględniać aktywa, Wnioskodawca nie powinien natomiast uwzględniać pasywów przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Organ potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, w którym to wskazano, że opodatkowaniu podatkiem podlega wartość aktywów wynikająca z zestawieniu obrotów i sald, Wnioskodawca powinien dla celów ustalania podstawy opodatkowania tym podatkiem uwzględniać aktywa, nie powinien natomiast uwzględniać pasywów. W szczególności nie powinna uwzględniać sald kont udziału reasekuratorów w rezerwach techniczno-ubezpieczeniowych, ponieważ stanowią one pozycje pasywów a nie aktywów. 36
Interpretacje organów podatkowych podstawa opodatkowania (2/2) Komentarz: W interpretacji wskazano, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania powinno się uwzględnić tylko aktywa, natomiast nie powinno się uwzględniać pasywów. 37
Wątpliwości interpretacyjne Moment udzielenia kredytu konsumenckiego Pozostałe Przepisy nie regulują sytuacji, w której przedsiębiorca udzielił choćby jednego kredytu konsumenckiego w przeszłości, lecz zaprzestał takiej działalności. Komentarz: Powyższe może prowadzić do wniosku, że przedsiębiorca spełnia definicję instytucji pożyczkowej przez cały okres prowadzenia działalności, aż do ustania swojego bytu prawnego. Brak definicji aktywów jako podstawy opodatkowania Rolnik jako konsument w rozumieniu ustawy o kredycie konsumenckim 38
Potencjalne konsekwencje dla podmiotów z branży finansowej i niefinansowej Objęcie zakresem regulacji podmiotów z branży niefinansowej (przedsiębiorcy udzielający pożyczek osobom prywatnym) Przeniesienie udzielania kredytów za granicę przez niektóre banki z kapitałem zagranicznym Wzrost oprocentowania kredytów Ograniczenie akcji kredytowej przez banki Wzrost zainteresowania inwestycjami w fundusze inwestycyjne oraz produkty strukturyzowane Wzrost finansowania obligacjami 39
Dziękuję za uwagę! Marcin Chomiuk Partner M: +48 502 184 760 marcin.chomiuk@pl.pwc.com Powyższa prezentacja została przygotowana wyłącznie w celach ogólnoinformacyjnych i nie stanowi porady w rozumieniu polskich przepisów. Nie powinni Państwo opierać swoich działań/decyzji na treści informacji zawartych w tej prezentacji bez uprzedniego uzyskania profesjonalnej porady. Nie gwarantujemy (w sposób wyraźny, ani dorozumiany) prawidłowości, ani dokładności informacji zawartych w naszej prezentacji. Ponadto, w zakresie przewidzianym przez prawo polskie, PwC Polska Sp. z o.o., jej partnerzy, pracownicy, ani przedstawiciele nie podejmują wobec Państwa żadnych zobowiązań oraz nie przyjmują na siebie żadnej odpowiedzialności ani umownej, ani z żadnego innego tytułu za jakiejkolwiek straty, szkody ani wydatki, które mogą być pośrednim lub bezpośrednim skutkiem działania podjętego na podstawie informacji zawartych w naszej prezentacji lub decyzji podjętych na podstawie tej prezentacji. PwC 2017 PwC Polska Sp. z o.o. Wszystkie prawa zastrzeżone. W tym dokumencie nazwa "PwC" odnosi się do PwC Polska Sp. z o.o., firmy wchodzącej w skład sieci PricewaterhouseCoopers International Limited, z których każda stanowi odrębny i niezależny podmiot prawny.