Korekta VAT po zmianach do 27 lutego 2017 r.

Korekta VAT po zmianach do 27 lutego 2017 r. FICYNAFK FINANSOWO-KSIĘGOWA

Kierownik Grupy Wydawniczej: Ewa Marmurska-Karpińska Wydawca: Marta Grabowska-Peda Redaktor: Katarzyna Brzozowska ISBN: 978-83-269-6016-1 Copyright by Wydawnictwo Wiedza i Praktyka sp. z o.o. Warszawa 2016 Skład i łamanie: Raster Studio Wydawnictwo Wiedza i Praktyka sp. z o.o. ul. Łotewska 9a, 03-918 Warszawa tel. 22 518 29 29, faks 22 617 60 10 Niniejszy e-book chroniony jest prawem autorskim. Przedruk materiałów bez zgody wydawcy jest zabroniony. Zakaz nie dotyczy cytowania publikacji z powołaniem się na źródło. Zaproponowane w niniejszym poradniku wskazówki, porady i interpretacje dotyczą sytuacji typowych. Ich zastosowanie w konkretnym przypadku może wymagać dodatkowych, pogłębionych konsultacji. Publikowane rozwiązania nie mogą być traktowane jako oficjalne stanowisko organów i urzędów państwowych. W związku z powyższym redakcja nie może ponosić odpowiedzialności prawnej za zastosowanie zawartych w poradniku wskazówek, przykładów, informacji itp. do konkretnych przypadków.

KOREKTA VAT PO ZMIANACH DO 27 LUTEGO 2017 R. Od 1 stycznia 2016 r. obowiązują nowe przepisy ustawy o VAT określające zasady odliczania VAT w przypadku, gdy podatnik nabywa towary czy usługi wykorzystywane do działalności gospodarczej oraz celów pozostających poza zakresem tej działalności. Na początku 2017 roku trzeba przygotować się do dokonania korekty rocznej VAT według tych zasad. Rozliczanie według proporcji, czyli wstępne rozliczanie, wynika z faktu, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy mają prawo odliczać VAT naliczony w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Chodzi o VAT naliczony wynikający z faktur otrzymanych z tytułu podatnika z tytułu: a. nabycia towarów i usług, b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Od 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2015 r. poz. 605) znowelizowano zasady dokonywania wstępnego rozliczenia VAT i potem rocznej korekty. Przepisy te jednak mają zastosowania tylko do podatników, którzy obok działalności gospodarczej wykonują inną działalność. UWAGA Jeśli podatnik nie wykonuje czynności pozostające poza działalnością gospodarczą lub czynności zwolnione z VAT, zasady odliczania proporcjonalnego nie mają do niego zastosowania. Roczna korekta VAT Po zakończeniu roku podatnik jest zobowiązany do korekty wstępnego odliczenia VAT na podstawie danych rzeczywistych z 2016 roku. Korekta ta jest dokonywana na analogicznych zasadach jak dotychczasowa korekta dokonywana przez podatników wykonujących czynności opodatkowane i zwolnione z VAT. UWAGA Podatnik może przyjąć inny sposób określenia proporcji niż wybrany do dokonywania odliczenia wstępnego, jeżeli sposób ten okaże się bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku. 3

Korekta roczna ma charakter jednorazowy, gdy dotyczy: towarów niezaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych w działalności gospodarczej, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych o wartości początkowej nieprzekraczającej 15.000 zł. Okresy korekty, gdy wartość początkowa środków trwałych przekracza 15.000 zł, wynoszą: 1) 5 lat dotyczy środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, 2) 10 lat dotyczy nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów. Tabela. Zastosowanie przepisów o częściowym odliczeniu VAT Podatnik wykonujący działalność gospodarczą opodatkowaną i zwolnioną oraz działalność inną niż gospodarcza Podatnik wykonujący działalność gospodarczą opodatkowaną i zwolnioną Ustala prewspółczynniki zgodnie z art. 86 ust. 2a 2h, a następnie współczynnik zgodnie z art. 90 Ustala współczynnik zgodnie z art. 90 Roczna korekta VAT ma zastosowanie w odniesieniu do towarów i usług nabytych od 1 stycznia 2016 r. Nie dotyczy to jedynie wydatków na nabycie lub wytworzenie nieruchomości lub praw wieczystego użytkowania gruntów, stanowiących majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanych dotychczas w działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza działalnością gospodarczą. W przypadku wydatków na tę nieruchomość poniesionych przed 1 stycznia 2016 r. wykorzystywaną w działalności gospodarczej oraz: do celów osobistych (prywatnych) podatnika lub jego pracowników zastosowanie znajdą dotychczasowe zasady dokonywania korekt wskazane w art. 90a ustawy o VAT, w działalności pozostającej poza VAT (innej niż cele osobiste), tj. m.in. działań w charakterze organów władzy publicznej od 2016 roku zastosowanie znajdą zasady dokonywania korekt rocznych wskazane w art. 90c ustawy (pierwsza korekta roczna będzie dokonana w styczniu (I kwartale) 2017 roku. Wpływ korekty VAT na rozliczenie przychodów i kosztów Korekta roczna VAT zarówno w części dotyczącej pre- współczynnika, jak i współczynnika ma wpływ na powstanie przychodu lub kosztu podatkowego w PIT lub CIT. Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. c ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) lub art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) kosztem uzyskania przychodów jest kwota podatku od towarów i usług, nieuwzględniona w wartości początkowej środków 4

trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji lub dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi tej amortyzacji w tej części, w której dokonano korekty powodującej zmniejszenie podatku odliczonego zgodnie z art. 91 ustawy o VAT. W art. 12 ust. 1 pkt 4g ustawy o CIT oraz art. 14 ust. 2 pkt 7f ustawy o PIT określono natomiast, że przychodem jest kwota podatku od towarów i usług: a) nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji lub b) dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi, o których mowa w lit. a w tej części, w której dokonano korekty powodującej zwiększenie podatku odliczonego zgodnie z art. 91 ustawy o VAT. Przychód lub koszt podatkowy powstanie w lutym (miesiącu złożenia deklaracji miesięcznej VAT) lub kwietniu (miesiącu złożenia deklaracji kwartalnej VAT) roku następującego po roku podatkowym, za który dokonywana jest korekta. PRZYKŁAD Podatnik w 2016 r oku na potrzeby podatku VAT rozliczał zakupy związane z działalnością mieszaną według proporcji obliczonej dla 2015 roku, która wynosiła 72%. W 2016 roku dokonał zakupu towarów związanych z działalnością mieszaną niebędących środkami trwałymi. Podatek naliczony przy ich zakupie wynosił 81.000 zł. Na podstawie wstępnego rozliczenia podatnik odliczył od podatku należnego podatek w wysokości 58.320 zł (81.000 zł 72%), a do kosztów uzyskania przychodów zaliczył kwotę 22.680 zł (81.000 zł 58.320 zł). I wariant (wzór nr 1) Wzór nr 1 Udział sprzedaży opodatkowanej wzrósł, zatem podatnik ma prawo do odliczenia wyższej kwoty VAT Rzeczywista struktura sprzedaży za 2016 rok wyniosła 80%, a zatem przysługująca do odliczenia kwota podatku naliczonego wynosi 81.000 zł 80% = 64.800 zł. Podatnik dokona korekty zwiększającej podatek naliczony o: 64.800 zł 58.320 zł = 6.480 zł). (wzór nr 2, patrz poniżej)kwotę tę zaliczy do przychodów podatkowych. 5

II wariant (wzór nr 2) Wzór nr 2 Spadek udziału sprzedaży opodatkowanej powoduje, iż należy zaprezentować korektę jako kwotę ujemną Rzeczywista struktura sprzedaży za 2016 rok wyniosła 65%. Przysługująca podatnikowi do odliczenia kwota podatku naliczonego wynosi 52.650 zł (81.000 zł 65%). W związku z tym podatnik dokona korekty zmniejszającej podatek naliczony o 5.670 zł (58.320 zł 52.650 zł). Kwotę zmniejszenia zaliczy do kosztów podatkowych, a na potrzeby rachunkowości do pozostałych kosztów operacyjnych Na jakim koncie ująć VAT z korekty rocznej Roczną korektę VAT naliczonego można ująć w księgach następującymi zapisami: 1) korekta zwiększająca VAT naliczony: Wn VAT naliczony i jego rozliczenie, Ma Pozostałe przychody operacyjne ; 2) korekta zmniejszająca VAT naliczony: Wn Pozostałe koszty operacyjne, Ma VAT naliczony i jego rozliczenie. Analogicznego zapisu dokonuje się również, gdy korekta dotyczy VAT odliczanego od zakupu środka trwałego wykorzystywanego w działalności mieszanej. Korekta roczna w żaden sposób nie wpływa na wcześniej ustaloną wartość początkową środka trwałego, lecz jest odnoszona bezpośrednio w koszty lub przychody. Do celów bilansowych skutki korekty VAT (przychód lub koszt) wprowadza się do ksiąg rachunkowych roku, którego korekta dotyczy. W tym bowiem przypadku ma zastosowanie zasada memoriału określona w art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z zasadą memoriału w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. PRZYKŁAD Jednostka nabyła towary, które ma zamiar wykorzystywać do działalności gospodarczej i poza nią. W ramach działalności gospodarczej spółka prowadzi sprzedaż opodatkowaną stawką 23% i stawką zwolnioną. Ustalono, iż 4 pracowników wykonywało czynności podlegające opodatkowaniu 23% VAT, 3 czynności zwolnione i 3 czynności poza działalnością gospodarczą. 6

Wyliczono proporcję przypadającą na działalność gospodarczą: (4 + 3) / 10 pracowników 100% = 70% W 2015 roku spółka osiągnęła obrót z czynności opodatkowanych 950.000 zł, a z czynności zwolnionych 240.000 zł. Wyliczenie proporcji przypadającej na czynności opodatkowane VAT: 950.000 zł / (950.000zł + 240.000 zł) = 79,83% w zaokrągleniu 80% W 2016 roku VAT naliczony związany ze wszystkimi rodzajami działalności wyniósł 13.560 zł. Zatem kwota VAT naliczonego podlegającego odliczeniu wyniosła: 13.560 zł 70% 80% = 7.593,60 zł Okazało się, iż w 2016 roku w rzeczywistości czynności opodatkowane VAT wykonywało 4 pracowników, czynności zwolnione 5 pracowników, a czynności poza działalnością gospodarczą 3 pracowników. Rzeczywista proporcja dotycząca działalności gospodarczej wynosi zatem: (4 + 4) / 11 100% = 72,72%, czyli 73% W 2016 roku spółka osiągnęła obrót z czynności opodatkowanych 1.230.000 zł, a z czynności zwolnionych 280.000 zł, zatem proporcja do odliczenia VAT wynosi: 1.230.000 zł / (1.230.000 zł + 280.000 zł) 100% = 81,46%, w zaokrągleniu 82% Zatem kwota VAT naliczonego podlegającego odliczeniu powinna wynosić: 13.560 zł 73% 82% = 8.117,02 zł Spółka dokona korekty 8.117,02 zł 7593,60 zł = 523,42 zł, w zaokrągleniu 523,00 zł Ujmie VAT w księgach: Wn VAT naliczony 523,00 zł Ma Pozostałe przychody operacyjne 523,00 zł (wzór nr 3) Wzór nr 3 Zwiekszenie udziału czynności opodatkownych w stosunku do wynikajacego ze prewspólczynnika ozancza możliwość odliczenia większej kwoty VAT PRZYKŁAD W 2016 roku na potrzeby sprzedaży mieszanej spółka zakupiła środek trwały za kwotę netto 18.000 zł (plus VAT 4.140 zł) i materiały gospodarcze za kwotę netto 2.000 zł (plus VAT 460 zł). Przy zakupie odliczono VAT, stosując wskaźnik proporcji z 2015 roku w wysokości 75%. Odliczono zatem 3.450 zł. Po zakończeniu roku jednostka dokonała korekty 7

VAT z uwzględnieniem rzeczywistego wskaźnika proporcji za 2016 rok, który wyniósł 90%, uwzględniając okresy korekty dla poszczególnych towarów: dla materiałów (460 zł 90%) (460 zł 75%) = 69 zł, dla środka trwałego (4.140 zł 75%)] 1/5 = 124,20 zł. Razem 69 zł + 124 zł = 193 zł Dekretacja: Wn VAT naliczony 193 zł Ma Pozostałe przychody operacyjne 193 zł (wzór nr 4) Wzór nr 4 Kwotę korekty dotyczącą środka trwałego ujmuje się odrębnie od korekty VAT z tytułu nabycia pozostałych towarów W przypadkach gdy kwota korekty jest z punktu widzenia jednostki nieistotna, to korzystając z możliwości uproszczeń w ramach przyjętych zasad rachunkowości, można ją ująć w księgach tego roku, w którym korekta ta jest sporządzana, czyli w omawianym przypadku w księgach 2016 roku. CO NA TO FISKUS Obowiązek ustalania zakresu prawa do odliczenia VAT naliczonego przy wykorzystaniu prewspółczynnika uzależniony został od łącznego spełnienia następujących warunków: 1. podatnik wykonuje zarówno czynności, które mają związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jak i czynności, które nie wykazują takiego związku; 2. podatnik nabywa towary/usługi zarówno dla celów czynności, które mają związek z wprowadzaną przez niego działalnością gospodarczą, jak i czynności, które nie wykazują takiego związku; 3. podatnik nie jest w stanie przyporządkować w całości nabywanych towarów/usług wyłącznie do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 lipca 2016r nr IPPP1/4512-458/16-3/BS PRZYKŁAD Spółka prowadząca działalność w zakresie medycyny i fizjoterapii nabyła w 2016 roku urządzenie do masażu, którego będzie używała zarówno do działalności gospodarczej, jak i poza nią. Pracownicy poza godzinami pracy mogą z niego korzystać wg postanowień 8

regulaminu. W ramach działalności gospodarczej urządzenie będzie służyło do wykonywania usług opodatkowanych i zwolnionych. VAT naliczony przy zakupie urządzenia wynosił 8.200 zł. Spółka przyjęła zasadę, iż odliczy VAT przy zakupie, ale będzie opodatkowywała użycie urządzenia do celów prywatnych pracowników. Na początku 2016 roku ustalono z naczelnikiem urzędu skarbowego, iż prewspółczynnik będzie wynosił 96%. W 2015 roku sprzedaż opodatkowana VAT wynosiła 8.230.000 zł, a zwolniona 6.598.700 zł, zatem współczynnik do odliczania VAT związanego z działalnością opodatkowaną wynosi: 8.230.000 zł / (8.230.000 zł + 6598.700 zł) 100% = 56% Zatem kwota VAT podlegająca odliczeniu wyniesie: 8.200 zł 96% 56% = 4.408,32 zł Na początku 2017 roku spółka jest zobowiązana do dokonania korekty zarówno zgodnie z art. 90c, (bo był zakup środka trwałego), jak i art. 90 ustawy o VAT. Korekta wynikająca z art. 90c Roczny obrót z działalności gospodarczej w 2016 roku wyniósł 22.325.200 zł. Roczny obrót z działalności poza VAT 1.430.000 zł. Zatem proporcja przypadająca na działalność gospodarczą wynosi 22.325.200 zł /(22.325.200 zł + 1430.000 zł) 100% = 94%. Korekta na podstawie art. 91 ustawy o VAT: Roczny obrót z działalność opodatkowanej 17.450.000 zł Roczny obrót z działalności zwolnionej 4.875.200 zł Zatem wskaźnik rzeczywistego udziału sprzedaży opodatkowanej wynosi: 17.450.000 zł / (17.450.000 zł + 4.875.200 zł) 100% = = 78,16%, czyli 79% Oznacza to, iż spółka mogłaby odliczyć: 8.200 zł 94% 79% = 6089,32 zł Spółka w deklaracji za styczeń 2017 roku dokona korekty w kwocie: (6.089,32 zł 4.408,32 zł) / 5 = 1.681 zł / 5 = 336,20 zł Wzrósł udział sprzedaży opodatkowanej, zatem spółka zwiększy VAT naliczony, który zaksięguje: Wn VAT naliczony 336,00 zł Ma Pozostałe przychody operacyjne 336,00 zł (wzór nr 5) Wzór nr 5 W przypadku zakupu środków trwałych korektę rozlicza się przez okres 5 lat i prezentuje w odrębnym polu deklaracji 9

Szczególne zasady określania prewspółczynnika Na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT Ministerstwo Finansów przygotowało rozporządzenie w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej przez niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r. poz. 2193). Rozporządzenie to reguluje w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności gospodarczej i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazuje dane, na podstawie których obliczana będzie kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji. Rozporządzenie to dotyczy: 1) jednostek samorządu terytorialnego oraz utworzonych przez nie samorządowych jednostek budżetowych, czyli obsługujących jednostki samorządu terytorialnego urzędów działających w formie samorządowej jednostki budżetowej i pozostałych samorządowych jednostek budżetowych oraz zakładów budżetowych, 2) państwowych jednostek budżetowych, 3) uczelni publicznych, 4) instytutów badawczych. Podstawa prawna: art. 2 pkt 22, art. 7 ust. 2, art. 8 ust. 2, art. 29 ust. 1, art. 86, art. 90 91 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), art. 12 ust. 1 pkt 4g, art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. c ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.), art. 14 ust. 2 pkt 7f, art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), art. 3 ust. 1 pkt 32 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2016 r. poz. 1047). dr Katarzyna Trzpioła specjalista ds. finansów i rachunkowości wykładowca na Wydziale Zarządzania UW 10

Więcej ebooków o tematyce finansowo-księgowej: www.fabrykawiedzy.com 1DF022 ISBN: 978-83-269-6016-1