Sprawdź, jak ująć w księgach remonty i ulepszenia środków trwałych

Sprawdź, jak ująć w księgach remonty i ulepszenia środków trwałych

Nakłady ponoszone w trakcie użytkowania - ulepszenia i remonty środków trwałych O tym, czy powinniśmy powiększyć wartość początkową, czy też nie decyduje nie kwota poniesionych nakładów, ale ich charakter i wpływ na możliwość osiągania większych (zwiększonych w stosunku do początku okresu użytkowania) korzyści ekonomicznych z tego aktywa. I tak - zgodnie z przepisami MSR 16 - nakłady na ulepszenia czyli podwyższenie wartości środków trwałych powinny korygować ich wartość początkową. Jeśli jednostki ponoszą w trakcie użytkowania nakłady na środek trwały muszą ocenić, czy nakłady te przyczyniają się do wzrostu wartości użytkowej, czy też jedynie służą bieżącemu utrzymaniu sprawności technicznej. MSR wskazuje, że późniejsze nakłady na pozycję rzeczowych aktywów trwałych, która została już ujęta jako składnik aktywów, powinny zostać dodane do wartości bilansowej tego składnika aktywów, o ile jest prawdopodobne, że jednostka gospodarcza uzyska przyszłe korzyści ekonomiczne, które przewyższą korzyści możliwe do osiągnięcia w ramach korzyści pierwotnie oszacowanych, uzyskiwanych z już posiadanego składnika aktywów. Mamy wtedy do czynienia z ulepszeniem środka trwałego. MSR nie określa żadnej minimalnej kwoty, która jest dolną granicą podwyższenia wartości początkowej, tak jak to czynią ustawy podatkowe (tu kwota 3.500 zł w roku podatkowym). To sama jednostka ma obowiązek indywidualnie ocenić, czy nastąpił wzrost wartości użytkowej, czy też nie. Analogiczna zasada obowiązuje w polskim prawie bilansowym. Ustawa o rachunkowości, w art. 31 ust. 1 stanowi:

Wartość początkową stanowiącą cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego powiększają koszty jego ulepszenia, polegającego na przebudowie, rozbudowie, modernizacji lub rekonstrukcji i powodującego, że wartość użytkowa tego środka po zakończeniu ulepszenia przewyższa posiadaną przy przyjęciu do użytkowania wartość użytkową mierzoną okresem użytkowania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych przy pomocy ulepszonego środka trwałego, kosztami eksploatacji lub innymi miarami. Przykłady ulepszeń Do przykładów ulepszeń skutkujących zwiększeniem przyszłych korzyści należą: modyfikacja poszczególnych urządzeń powodująca przedłużenie ich okresu użytkowania, łącznie ze zwiększeniem zdolności produkcyjnej; udoskonalenie części maszyny w celu uzyskania znaczącej poprawy jakości produkcji oraz przyjęcie nowych procesów produkcyjnych umożliwiających znaczną redukcję poprzednio oszacowanych kosztów operacyjnych. Nie jest to oczywiście katalog zamknięty. Przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja i modernizacja Omawiając na czym konkretnie polega przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja i modernizacja, można wskazać że: przebudową jest rezultat prac budowlanych, którego istotą jest zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego, niepowodująca zwiększenia jego powierzchni ani też kubatury; 2

rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni lub kubatury w szczególności budynku, budowli, linii technologicznych itp.; rekonstrukcja to ponowna budowa, w efekcie której nastąpi odtworzenie określonych elementów obiektu w przestrzeni zajmowanej dotychczas przez te elementy; adaptacja polega na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił; modernizacja to unowocześnienie, tj. wyposażenie obiektu bądź jego elementów składowych w urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, będące wytworem nowszej myśli technicznej. Ujęcie księgowe nakładów na remonty i konserwacje Nakłady na remonty i konserwacje rzeczowych aktywów trwałych ponosi się w celu przywrócenia lub utrzymania przyszłych korzyści ekonomicznych, jakich jednostka gospodarcza może oczekiwać na podstawie pierwotnie oszacowanych korzyści uzyskiwanych z danego składnika aktywów. Nakłady tego typu ujmuje się jako koszty w momencie poniesienia. Nawet koszty przeprowadzenia kapitalnego remontu urządzeń i wyposażenia służą raczej przywróceniu pierwotnie oszacowanego poziomu korzyści niż sprzyjają jego zwiększeniu. W związku z tym powinny obciążyć koszty bieżącego okresu. Zasady podatkowe i bilansowe To, na co w praktyce jednostki powinny zwrócić uwagę i co wydaje się warte podkreślenia - to wyraźne oddzielenie zasad podatkowych od zasady 3

prezentacji wiernego i rzetelnego obrazu zgodnie z prawem bilansowym. Nie chodzi tu oczywiście o rozpatrywanie pod kątem możliwości wzrostu korzyści ekonomicznych każdego, nawet najdrobniejszego nakładu - zasada istotności pozwala dokonywać przecież uproszczeń, pod warunkiem że nie zniekształcają one obrazu jednostki (dlaczego więc nie przyjąć kwoty nieistotnej w tym zakresie na poziomie 3.500 zł i uprościć w ten sposób ewidencjonowanie, pod warunkiem ujęcia stosowanego zapisu w polityce rachunkowości). Ważniejsze wydaje się w tym miejscu wyraźne oddzielenie zasad, jakimi należy kierować się podatkowo identyfikując ulepszenie. Na gruncie prawa podatkowego z uwzględnieniem kwoty 3.500 zł będziemy mieć znacznie częściej do czynienia z podwyższaniem podstawy amortyzacji niż na gruncie rachunkowości, gdy zanalizujemy różnicę między pierwotnie zakładanymi a zmodyfikowanymi przepływami korzyści ekonomicznych z aktywa. Definicja remontu Jak czytamy w Słowniku języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN), remont to przywrócenie wartości użytkowej danego obiektu, naprawa, odnowienie. Natomiast zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 8 ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz.U. z 2003 r. nr 207, poz. 2016 ze zm.) remont oznacza wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych, niż użyto w stanie pierwotnym. Z kolei jak czytamy w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 listopada 1998 r. (I SA/Gd 787/97), za remont w potocznym tego słowa znaczeniu uznaje się całokształt czynności, których celem jest usunięcie stopniowego zużywania się środków trwałych, doprowadzenie do stanu gotowości technicznej w drodze usunięcia niedomagań i uszkodzeń powstałych 4

podczas eksploatacji, a więc przywrócenie poprzedniego poziomu użyteczności. Pracami remontowymi są więc wszelkie prace wykonywane w istniejącym obiekcie, które polegają na odtworzeniu jego pierwotnej wartości użytkowej i nie powodują jej wzrostu w stosunku do wartości, jaką miał w dniu przyjęcia do używania. Definicja ulepszenia Ulepszyć to według Słownika języka polskiego zmienić coś tak, żeby stało się lepsze, lepiej służyło, poprawić, udoskonalić, racjonalizować. Ulepszeniem środka trwałego będzie jego unowocześnienie poprzez zwiększenie sprawności technicznej oraz poprawę parametrów. Ulepszenie nie ma na celu przywrócenia pierwotnych, utraconych cech użytkowych, ale zwiększenie wartości użytkowej obiektu. Jak czytamy w wyroku NSA z 1 marca 2000 r. (I SA/Wr 2915/98), ulepszenie to trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, użytkową, jak też przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego lub technicznego, lub obniżce kosztów eksploatacji. Jednak w praktyce trudno jest taki ścisły podział wprowadzić, szczególnie przy większych inwestycjach. Tym bardziej że, jak stwierdził NSA w wyroku z 4 grudnia 2002 r. (I SA/Łd 312/01), uznanie, że określone roboty budowlane odpowiadają definicji remontu z przepisów Prawa budowlanego, nie wyklucza, że jednocześnie mogą one mieć charakter modernizacji będącej ulepszeniem. dr Katarzyna Trzpioła, wykładowca w katedrze rachunkowości na Wydziale Zarządzania Uniwersytetu Warszawskiego 5

Redaktor Naczelna Grupy Czasopism: Ewa Matyszewska Redaktor: Lidia Pogodzińska ISBN: 978-83-269-3204-5 Wydawnictwo Wiedza i Praktyka sp. z.o.o. 03-918 Warszawa, ul. Łotewska 9a Tel. 22 518 29 29, faks 22 617 60 10 NIP: 526-19-92-256 Numer KRS: 0000098264 Sąd Rejonowy dla m.st. Warszawy, Sąd Gospodarczy XIII Wydział Gospodarczy Rejestrowy. Wysokość kapitału zakładowego: 200.000 zł Copyright by Wydawnictwo Wiedza i Praktyka sp. z o.o. Warszawa 2014 Sprawdź, jak ująć w księgach remonty i ulepszenia środków trwałych wraz z przysługującym Czytelnikom innymi elementami dostępnymi w subskrypcji (e-letter, strona www i inne) chronione są prawem autorskim. Przedruk materiałów opublikowanych w Sprawdź, jak ująć w księgach remonty i ulepszenia środków trwałych oraz w innych dostępnych elementach subskrypcji bez zgody wydawcy jest zabroniony. Zakaz nie dotyczy cytowania publikacji z powołaniem się na źródło. Publikacja Sprawdź, jak ująć w księgach remonty i ulepszenia środków trwałych została przygotowana z zachowaniem najwyższej staranności i wykorzystaniem wysokich kwalifikacji, wiedzy i doświadczenia autorów oraz konsultantów. Zaproponowane w publikacji Sprawdź, jak ująć w księgach remonty i ulepszenia środków trwałych oraz w innych dostępnych elementach subskrypcji wskazówki, porady i interpretacje nie mają charakteru porady prawnej. Ich zastosowanie w konkretnym przypadku może wymagać dodatkowych, pogłębionych konsultacji. Publikowane rozwiązania nie mogą być traktowane jako oficjalne stanowisko organów i urzędów państwowych. W związku z powyższym redakcja nie może ponosić odpowiedzialności prawnej za zastosowanie zawartych w publikacji Sprawdź, jak ująć w księgach remonty i ulepszenia środków trwałych lub w innych dostępnych elementach subskrypcji wskazówek, przykładów, informacji itp. do konkretnych przykładów. Wydawca nie odpowiada za treść zamieszczonej reklamy; ma prawo odmówić zamieszczenia reklamy, jeżeli jej treść lub forma są sprzeczne z linią programową bądź charakterem publikacji oraz interesem Wydawnictwa Wiedza i Praktyka. Centrum Obsługi Klienta: Tel: 22 518 29 29 e-mail: cok@wip.pl 2 BY0029 6