orzecznictwo, interpretacje, zagadnienia podatkowe

Nr 15 / Wrzesień 2010 W numerze: Czy wydatki związane z wypłatą dywidendy stanowią koszt podatkowy Można odzyskać VAT od wydatków dokonywanych w okresie od 2005 do listopada 2008, których nie zaliczono do KUP Odliczenie VAT z faktury wystawionej na poczet przyszłej zaliczki Uzyskanie poręczenia wekslowego udzielonego nieodpłatnie przez spółkę powiązaną stanowi przychód podatkowy orzecznictwo, interpretacje, zagadnienia podatkowe

Czy wydatki związane z wypłatą dywidendy stanowią koszt podatkowy Sygnatura pisma: Teza: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Interpretacja indywidualna z 06 sierpnia 2010 r., ITPB3/423-273/10/DK Podatek dochodowy od osób prawnych W opisanej sytuacji mamy do czynienia z wydatkami, które zostały poniesione w celu realizacji wypłaty dywidendy. Zatem wydatki te należy wiązać z wypłatą dywidendy, która jest podziałem zysku z tytułu prowadzonej działalności i w żaden sposób sama w sobie nie przyczynia się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów przez Podatnika. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Podatnik przedstawił następujący stan faktyczny: uchwałą zwyczajnego walnego zgromadzenia w sprawie podziału zysku netto za dany rok obrotowy oraz podziału zysku netto z lat ubiegłych akcjonariusze Podatnika przeznaczyli na wypłatę dywidendy określoną kwotę wypracowanego zysku. Dywidenda została wypłacona przez Podatnika bez udziału obcych źródeł finansowania (finansowanie z własnych środków Spółki). W związku z wypłatą dywidendy Podatnik będzie ponosić określone wydatki, które obejmować będą: a) koszty publikacji ogłoszeń prasowych, informujących m.in. o sposobie i zasadach wypłaty dywidendy; b) opłaty bankowe za zrealizowane dyspozycje dokonania przelewu środków z rachunku bankowego Podatnika na rachunek/ki bankowy/e akcjonariuszy; c) opłaty za usługi Poczty Polskiej S.A. za przekazy pocztowe (pieniężne) dla akcjonariuszy (w kwotach stanowiących wartość dywidendy pomniejszoną o pobrany przez Podatnika 19% zryczałtowany podatek dochodowy). Na tle tak zarysowanego stanu faktycznego Podatnik powziął wątpliwość, czy wymienione wydatki mogą po jego stronie stanowić koszty uzyskania przychodu uznając jednocześnie, iż wydatki te powinny zostać zakwalifikowane jako koszty podatkowe. Minister Finansów uznał stanowisko Podatnika za nieprawidłowe. Minister Finansów uzasadniając swoje stanowisko wskazał, iż wydatki związane z obsługą wypłaty dywidendy nie spełniają przesłanki wskazanej w art. 15 ust. 1 ucit. Przede wszystkim zwrócił uwagę, iż aby wydatek można było uznać za koszt podatkowy, między nim a osiągniętym przychodem musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy. Tym samym, aby wydatki poczynione przez Podatnika można było uznać za koszty uzyskania przychodu, muszą być one poniesione w sposób celowy, tj. muszą być ukierunkowane na uzyskanie przychodu, bądź zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła. W przedstawionym stanie faktycznym organ podatkowy nie dopatrzył się takiego związku. Ze stanowiskiem tym można podjąć polemikę, zwłaszcza, że w zbliżonych stanach faktycznych zapadały już rozstrzygnięcia korzystne dla podatników (vide wyroki WSA w Warszawie z dnia 13 lipca 2007, III SA/Wa 382/07, oraz z dnia 28 listopada 2008, III SA/Wa 1976/08). Argumentem, który przemawia za uznaniem przedmiotowych wydatków za koszty podatkowe, powinien być fakt, iż dywidenda stanowi formę podziału zysku wypracowanego w ramach prowadzonej działalności, a więc stanowi efekt działalności Podatnika i jest ściśle z nią związana. Wypłata dywidendy dla akcjonariuszy/udziałowców jest ich zyskiem, który jest celem ich inwestowania. Tak więc wskazanym jest uznanie, iż osiągnięcie i wypłata dywidendy przez Podatnika jest związane z działalnością gospodarczą, a tym samym spełnia przesłanki wskazane w art. 15 ust. 1 ucit. Nie należy jednak pomijać zaprezentowanego w interpretacji stanowiska Ministra Finansów, które w trakcie ewentualnych czynności kontrolnych może wpływać negatywnie na sytuację prawno-podatkową podatników. Henryk Suchecki Partner Nr 15 / Wrzesień 2010 2

Można odzyskać VAT od wydatków dokonywanych w okresie od 2005 do listopada 2008, których nie zaliczono do KUP Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie Sygnatura pisma: Wyrok z 12 sierpnia 2010 r., III SA/Wa 218/10 Podatek od towarów i usług Teza: W stanie prawnym obowiązującym do 30 listopada 2008 r. zastosowane w art. 88 ust. 1 pkt 2 uvat kryterium wyłączenia prawa do odliczenia podatku VAT było niedopuszczalne. Spółka zwróciła się z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku VAT w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków dokonywanych w okresie od 2005 r. do listopada 2008 r., których nie zaliczono do kosztów uzyskania przychodów. Spółka wskazała we wniosku, iż w tym okresie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej poniosła szereg wydatków, które zostały ujęte w jej rozliczeniach w zakresie podatku CIT jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów (NKUP). Wydatki te były związane z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych. Spółka podkreśliła, iż jej działalność daje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wymieniając przedmiotowe wydatki Spółka podzieliła je na trzy grupy: 1) wydatki dotyczące upominków okazjonalnie przyznawanych kontrahentom Spółki oraz wydatki dotyczące upominków przekazywanych jako nagrody w ramach organizowanych konkursów, loterii, akcji promocyjnych oraz programów lojalnościowych, 2) wydatki na artykuły spożywcze zakupione przez Spółkę na potrzeby biura do zużycia wewnętrznego 3) wydatki udokumentowane fakturami otrzymywanymi i zaksięgowanymi w roku następnym w stosunku do roku, którego dotyczą wydatki. W swoim stanowisku Spółka wskazała, iż miała ona prawo do odliczenia podatku VAT od ww. wydatków, które zostały przez nią zakwalifikowane jako NKUP. Minister Finansów uznał stanowisko Spółki za prawidłowe jedynie w odniesieniu do 3 grupy wydatków tj. tych, które ze względu na wewnętrzne procedury dotyczące księgowania faktur do poszczególnych lat podatkowych dla celów podatku CIT były przez Spółkę traktowane jako NKUP. W zakresie wydatków wskazanych w pkt 1 i 2, organ stwierdził, iż ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 uvat. Jedna z przesłanek negatywnych, w stanie prawnym obowiązującym do 30 listopada 2008 r., określona została w art. 88 ust. 1 pkt 2 uvat. Zdaniem organu przepis ten był zgodny z prawem unijnym. W wyniku zaskarżenia przedmiotowej interpretacji, WSA w Warszawie uchylił ją w całości. Uzasadnienie komentowanego wyroku ukazuje mocno zakorzenione profiskalne pojmowanie zgodności polskiego prawa z prawem unijnym. Organy podatkowe w dalszym ciągu interpretują przepisy dotyczące podatku VAT bez uwzględnienia fundamentalnych zasad dotyczących tego podatku tj. zasady neutralności oraz proporcjonalności. Stanowisko MF przedstawione w zaskarżonej interpretacji było rażąco niezgodne z przepisami unijnymi, jak i orzecznictwem ETS. Co więcej było sprzeczne z założeniami samego ustawodawcy, które legło u podstaw uchylenia spornego przepisu (art. 88 ust. 1 pkt 2 uvat) właśnie z powodu jego niezgodności z prawem unijnym. Znalazło to swój wyraz w uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej. Jak widać, interpretacja MF może stanowić również swoisty instrument zastraszania, w celu wywołania u podatnika przeświadczenia, iż nie uzyska on zwrotu podatku. Nic bardziej mylnego. Granicą jest tutaj jedynie termin przedawnienia prawa do korekty. Warto zatem przeanalizować w pierwszej kolejności faktury zakupowe za 2005. Podatnik może skorygować deklaracje VAT i wystąpić o stwierdzenie nadpłaty podatku bądź jego zwrot bez uprzedniego występowania w tym zakresie o interpretacje. Przy jednoznacznym orzecznictwie to raczej organ będzie sporo ryzykował wdając się w spór z podatnikiem. Paweł Świdkiewicz Starszy konsultant, doradca podatkowy Nr 15 / Wrzesień 2010 3

Odliczenie VAT z faktury wystawionej na poczet przyszłej zaliczki Naczelny Sąd Administracyjny Sygnatura pisma: Wyrok z 24 czerwca 2010 r., I FSK 1079/09 Podatek od towarów i usług Teza: Odliczenie podatku naliczonego z faktury wystawionej na poczet przyszłej zaliczki nie może nastąpić za okres rozliczeniowy wcześniejszy od tego, w którym na podstawie art. 19 ust. 11 uvat powstaje u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania tejże zaliczki. Podatnik wykazał w korekcie deklaracji VAT-7 za październik 2006 podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez jego kontrahenta w październiku 2006 r. na zaliczkę na poczet ceny dostawy sprzętu m.in. z jego montażem, uruchomieniem oraz szkoleniem. Przedmiotowa zaliczka została zapłacona dopiero w grudniu 2006 r. Organy podatkowe obydwu instancji uznały, iż wystawiona faktura nie stanowi podstawy do odliczenia podatku naliczonego w niej wykazanego. Podatnik zaskarżył decyzję organu II instancji wskazując, iż przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT z ww. faktury zaliczkowej, gdyż odliczenie nastąpiło już po zapłacie zaliczki, poprzez złożenie korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc, w którym otrzymał on fakturę zaliczkową. WSA w Krakowie wyrokiem z 27 lutego 2009 r. (I SA/Kr 947/08) oddalił skargę uzasadniając, iż sporna faktura nie potwierdzała dokonania zaliczki. Zdaniem WSA, jest to faktura pro forma na zaliczkę należną i nie wiąże się z nią powstanie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Od ww. wyroku, podatnik wniósł skargę kasacyjną. NSA orzekł, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż z przepisów art. 86 ust. 10 pkt 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 lit. b uvat jednoznacznie wynika, iż odliczenie podatku naliczonego z faktury zaliczkowej ma zastosowanie, gdy faktura zaliczkowa dokumentuje fakt dokonania przez kontrahenta przedpłaty (zaliczki) i jednocześnie rodzi u wystawcy tej faktury powstanie obowiązku podatkowego. Ponadto zgodnie z 14 ust. 2 rozporządzenia MF z 25 maja 2005 r. (obecnie: 10 ust. 1 rozporządzenia MF z 28 listopada 2008 r.) terminem początkowym dla wystawienia faktury zaliczkowej jest dzień otrzymania zaliczki, skoro dokumentuje ona otrzymanie części lub całości należności (zaliczki), a końcowym 7. dzień od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy. Faktura wystawiona przed otrzymaniem zaliczki nie rodzi powstania obowiązku podatkowego, jak również nie daje prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku. Naczelny Sąd Administracyjny w analizowanym wyroku rozważa kwestię uzyskania prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury zaliczkowej, która nie dokumentuje otrzymania należności (zaliczki) u jej wystawcy, ale została wystawiona na jej poczet. Sąd słusznie zauważył, iż w przypadku faktur zaliczkowych, odliczenie VAT jest uzależnione od wcześniejszego powstania obowiązku podatkowego u podmiotu otrzymującego zaliczkę oraz udokumentowania tego faktu właściwą fakturą. Zasada, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje nabywcy w okresie rozliczeniowym, w którym u dostawcy powstaje obowiązek rozliczenia podatku należnego z tyt. danej transakcji, stanowi podstawową regulację prawa wspólnotowego wyrażoną w art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE. Oznacza to, iż pomimo otrzymania faktury, nabywca nie będzie uprawniony do odliczenia podatku z niej wynikającego, jeżeli należność nie została faktycznie zapłacona. Jeśli zatem VAT wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy (w tym przypadku będzie to otrzymanie przez niego zaliczki), to taka faktura nie będzie uprawniać do odliczenia wykazanego w niej podatku. Jest to wyjątek od uregulowanej w art. 86 ust. 10 pkt 1 uvat zasady, że prawo do odliczenia powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Anna Leśniak Konsultant, doradca podatkowy Nr 15 / Wrzesień 2010 4

Uzyskanie poręczenia wekslowego udzielonego nieodpłatnie przez spółkę powiązaną stanowi przychód podatkowy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Sygnatura pisma: Wyrok z 27 kwietnia 2010 r., I SA/Łd 79/10 Podatek dochodowy od osób prawnych Teza: Udzielenie podatnikowi przez powiązaną z nim spółkę gwarancji i poręczenia wekslowego nieodpłatnie w celu zabezpieczenia kredytu udzielonego podatnikowi przez bank spełnia wymogi opodatkowania tego świadczenia jako nieodpłatnego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ucit). Spółka A Sp. z o.o. (dalej: Spółka) w styczniu 2004 r. uzyskała kredyt płatniczy na zakup nieruchomości którego jedynym zabezpieczeniem była hipoteka ustanowiona na w/w nieruchomości. Dnia 4 maja 2004 roku zawarty został aneks do powyższej umowy, zgodnie z którym m.in. wprowadzono dodatkowe zabezpieczenia spłaty udzielonego kredytu w postaci weksla in blanco wystawionego przez Spółkę i poręczonego przez trzy spółki powiązane z nią kapitałowo. W Spółce zostało przeprowadzone postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem z tytułu m.in. podatku CIT za 2004 rok. W jej wyniku organ I instancji uznał, iż Spółka zaniżyła przychody o kwotę uzyskaną w związku z nieodpłatnym korzystaniem z poręczenia spłaty zaciągniętego kredytu. Na powyższe rozstrzygnięcie Spółka wniosła odwołanie, zarzucając naruszenie przez organ art. 12 ust. 1 pkt. 2 ucit. W uzasadnieniu wskazała, iż rozpatrywane poręczenie zostało jej udzielone przez podmioty powiązane i było związane ze zwiększeniem kwoty kredytu i rozszerzeniem zakresu jego wykorzystania. Nadto podniosła, iż współpraca pomiędzy Nią a podmiotami powiązanymi znacznie wykraczała poza ramy zwykłego obrotu towarami handlowymi, gdyż obejmowała również finansowanie przez stronę zakupów surowców do produkcji dla tych spółek, zgodnie z zawartymi umowami o współpracy. Z tych względów należałoby uznać to za świadczenie ekwiwalentne, gdyż każdy z podmiotów odnosił wymierne korzyści z faktu, iż Spółka finansowała zakupy surowców i materiałów niezbędnych do produkcji w spółkach powiązanych. W wyniku rozpatrzenia powyższego odwołania Dyrektor IS utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Na powyższe Spółka wniosła skargę do WSA, który uznał stanowisko organów za błędne. Sprawa trafiła do NSA, który ostatecznie przyznał rację organom podatkowym, co skutkowało uchyleniem zaskarżonego wyroku w całości i przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Łodzi, który utrzymał decyzję w mocy. Przedmiotowy wyrok stanowi kolejne niekorzystne stanowisko prezentowane przez sądy wojewódzkie w zakresie opodatkowania nieodpłatnie uzyskanego poręczenia. Zgodnie z tą opinią, nie ma istotnego znaczenia dla opodatkowania nieodpłatnego świadczenia okoliczność, że w przypadku poręczenia wekslowego nie dochodzi do wynagrodzenia, poręczenie stanowi bowiem usługę finansową, której można przypisać określoną wartość. Ponadto organ podatkowy w niniejszej sprawie wskazał, iż fakt podjęcia współpracy z danym podmiotem oraz określony zakres wzajemnych rozliczeń nie stanowi o ekwiwalentności tych świadczeń. Trudno zgodzić się z takim stanowiskiem. Jak słusznie wskazał WSA w swoim pierwszym rozstrzygnięciu w tej sprawie, powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważyć wtedy, gdy podatnik otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw. Spółka, zaciągając kredyt, korzystała odpłatnie ze środków pieniężnych udzielonych przez bank, natomiast poręczenie stanowiło jedynie zabezpieczenie udzielonego kredytu, tym samym Spółka nie uzyskała korzyści majątkowych z tego tytułu. O realizacji świadczenia można by mówić dopiero w momencie ewentualnej spłaty należności przez poręczyciela. Należy jednak podkreślić, iż NSA stoi na stanowisku odmiennym, niekorzystnym dla podatników, przy czym nadal zdarzają się pozytywne opinie organów podatkowych, np. interpretacja indywidualna z 14.04.09 r. nr IBPBI/2/423-42/09/CzP, interpretacja indywidualna z 01.03.10 r. nr ILPB3/423-1143/09-4/AO. Katarzyna Konieczna-Kłobut Młodszy konsultant Nr 15 / Wrzesień 2010 5

W celu uzyskania dodatkowych informacji związanych z prezentowanymi treściami prosimy o kontakt pod następującymi adresami e-mail: Redakcja DMS Tax24: Dział Doradztwa Podatkowego: tax24@dmstax.com ddp@dmstax.com lub telefonicznie: 071 79 25 991 Redaktorem DMS Tax24 jest Jacek Dobrucki, partner w DMS TAX Sp. z o.o. Spółka posiada wszelkie prawa autorskie do niniejszej publikacji. Niniejsza informacja nie stanowi czynności doradztwa podatkowego w rozumieniu przepisów ustawy o doradztwie podatkowym. Biuletyn DMS Tax24 ma jedynie charakter informacyjny, a zastosowanie się do jego treści nie może rodzić roszczeń pod adresem jej autorów oraz DMS TAX Sp. z o.o. Cytowanie i/lub rozpowszechnianie treści niniejszego biuletyny jest dozwolone pod warunkiem powołania się na źródło pochodzenia informacji. DMS TAX Sp. z o.o. Spółka Doradztwa Podatkowego ul. Kazimierza Wielkiego 1 50-077 Wrocław Spółka jest wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla Wrocławia- Fabrycznej we Wrocławiu VI Wydział Gospodarczy KRS. Kapitał zakładowy wynosi 50.000 zł i jest w pełni opłacony. KRS 0000231073; REGON 0041354; NIP 894-28-25-006. Zarząd: Jacek Dobrucki; Dawid Michalak; Henryk Suchecki. Nr 15 / Wrzesień 2010 6