- bited. - bited. - bited. - This copy is for persona ZESZYTY TEORETYCZNE RACHUNKOWOŚCI, tom 56 (112), Warszawa 2010 Wstęp Przedsiębiorstwo jako system dążący do homeostazy Janusz Czerny Przy przedstawianiu przedsiębiorstwa, jego rozwoju, celów i zadań stosuje się coraz częściej podejście systemowe, które stanowi syntezę podejść charakterystycznych dla teorii tego podmiotu gospodarczego (Walczak, 1998, s. 18 i n.). Parametrami charakteryzującymi przedsiębiorstwo jako system są: cel, wejście, wyjście, procesy, środowisko i zbiór elementów (ludzie, aparatura). Podstawowym parametrem są cele przedsiębiorstwa, stanowiące nieodzowny warunek jego istnienia. Przedsiębiorstwo charakteryzuje się wielorakością celów określonych ilościowo oraz jakościowo, przy czym cele jakościowe można przekształcić w cele ilościowe, używając odpowiedniej skali. Można ustalić cele syntetyczne o podstawowym znaczeniu dla przedsiębiorstwa dążenie do ich osiągnięcia jest uznane za najbardziej pożądane. Przyjmując za kierunkowy cel tworzenie i funkcjonowanie przedsiębiorstwa, jego rozwój zapewniany przez maksymalizację zysku, należy stwierdzić, że bardzo ważne jest stworzenie warunków do harmonijnego współdziałania przedsiębiorstwa z otoczeniem. Zmieniające się otoczenie wpływa zakłócająco lub pobudzająco na system, wywołując zmiany w samym systemie, który z kolei reaguje i wpływa na otoczenie. Przedsiębiorstwo, stanowiąc system dynamiczny i złożony, ma zdolność zachowywania równowagi (homeostazy) w warunkach zmian występujących w otoczeniu i reagowania na nie jednak tylko do momentu, w którym wielkość zmian przekracza możliwości adaptacyjne przedsiębiorstwa. Przy zastosowaniu podejścia systemowego do charakterystyki przedsiębiorstwa najważniejszy jest problem sterowania ekonomicznego (Dobija, 1994, s. 30 46). Sterowanie traktuje się jako rozwiązanie problemów decyzyjnych, Dr Janusz Czerny, Wyższa Szkoła Handlu i Rachunkowości, Katedra Rachunkowości, kanclerz@wshir.pl 21
- bited. - bited. - bited. - This copy is for persona których struktury zostały uprzednio określone. W skład struktury problemu decyzyjnego wchodzą następujące elementy (Dobija, 1994, s. 31): zdefiniowanie problemu, czyli określenie zamierzonego stanu systemu; jest to wskazanie celów (postulowanie); określenie zbioru możliwych rozwiązań, czyli wskazanie dróg prowadzących do osiągnięcia celu; ten etap wiąże się z gromadzeniem odpowiednich informacji, będących podstawą wyboru optymalnego rozwiązania (optymalizacja); dokonanie postulowanej zmiany wybranym sposobem, przy zastosowaniu konkretnych środków realizacji (realizacja). Wprowadzając do procesu sterowania wielkości pożądane (wzorcowe), mówimy o regulacji, która stanowi szczególny przypadek sterowania. Według J. Trzcienieckiego, ustalając wejście i wyjście systemu, jakim jest przedsiębiorstwo, można wyznaczyć przejście każdego elementu od wejścia do wyjścia, określić możliwość wystąpienia zakłóceń, sposób ich wykrywania oraz regulatory przekształcające drogi przejścia i dostosowujące je do założonych (Trzcieniecki, 1979, s. 14). System, który ma zdolność sterowania w celu utrzymania egzystencji, stanowi tzw. system autonomiczny, który jest zdolny do utrzymania się w równowadze funkcjonalnej. Systemami autonomicznymi mogą być, obok organizmów żywych, również przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwo i organizm żywy należą do tej samej kategorii systemów, których podstawową wspólną cechą jest dążenie do utrzymania się w stanie homeostazy (Dobija, 1994, s. 35). Podsumowując systemową charakterystykę przedsiębiorstwa, można posłużyć się opracowaną przez D. Katza i R.L. Kahna charakterystyką wspólnych cech systemów otwartych, do których wymienieni autorzy zaliczają przedsiębiorstwo (Katz, Kahn, 1979, s. 37 47). Według nich, wszystkie systemy otwarte mają dziewięć następujących cech wspólnych: pobieranie energii, co w przypadku organizacji polega na konieczności odnowienia zasobów energii przez pobieranie jej od innych instytucji; autorzy jako reorganizację wejść, czyli proces transformacji energii w produkty; wyjścia, oznaczające eksport produktów na zewnątrz organizacji (otoczenia); systemy jako cykle zdarzeń; negatywna entropia, gdyż warunkiem przetrwania systemów otwartych jest działanie w kierunku zatrzymania procesu entropii: muszą one przekształcić go w entropię negatywną; wejście informacyjne, ujemne sprzężenia zwrotne i proces kodowania, gdyż wejścia do systemów to nie tylko wejścia o charakterze energetycznym, ale również o charakterze informacyjnym; stan ustalony i homeostaza dynamiczna, ponieważ pobieranie energii z zewnątrz, hamujące entropię, pozwala na utrzymanie pewnej stałości wymiany energii, dlatego też systemy otwarte charakteryzuje stan ustalony; 22
- bited. - bited. - bited. - This copy is for persona zróżnicowanie, bowiem systemy otwarte zmierzają ku zróżnicowaniu i złożoności, dążą do pomnożenia i skomplikowania ról przy większej jednocześnie specjalizacji funkcji; ekwifinalność, która oznacza, iż system może osiągnąć ten sam cel finalny przy różnych warunkach i za pomocą różnych sposobów. W kontekście problemów omówionych w dalszej części opracowania, na szczególną uwagę zasługuje cecha określona przez autorów jako negatywna entropia, czyli przeciwdziałanie procesowi entropii, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jako jedna z form organizacji, zmierza do śmierci. Przedstawione rozważania pozwalają na sformułowanie ogólnej systemowej charakterystyki przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo stanowi celowo zorganizowany system, złożony ze wzajemnie ze sobą powiązanych podsystemów, działający w otoczeniu, zasilany przez otoczenie i zasilający je w produkty stanowiące efekt procesów zachodzących w przedsiębiorstwie. Atrybutem przedsiębiorstwa są wyznaczone cele, osiągane przede wszystkim dzięki nieekwiwaletnemu zasilaniu otoczenia w produkty. Celem kierunkowym przedsiębiorstwa jest jego rozwój, stanowiący przejaw negatywnej entropii, uzyskiwanej dzięki stanowi homeostazy o dynamicznym charakterze. Warunkiem osiągnięcia założonych celów przedsiębiorstwa jest odpowiednie sterowanie nim, dzięki pozyskiwaniu i przetwarzaniu informacji pochodzących z otoczenia oraz informacji charakteryzujących stan i procesy zachodzące w przedsiębiorstwie. W tym kontekście przedmiotem opracowania jest przedstawienie przedsiębiorstwa jako systemu zmierzającego do zachowania homeostazy w dynamicznie zmieniających się warunkach funkcjonowania, związanych z poszczególnymi fazami jego cyklu życia. Homeostaza stanowi jeden z warunków funkcjonowania i rozwoju przedsiębiorstwa, a jej utrzymanie wymaga podejmowania decyzji generowanych przez szeroko rozumiany system rachunkowości. System ten, dostarczając informacji będących podstawą podejmowania decyzji w celu zachowania stanu równowagi, odgrywa w tym procesie bardzo istotną, aktywną rolę. Informacje płynące z rachunkowości powinny zatem pozwolić na podejmowanie decyzji zmierzających do zabezpieczenia, utrzymania i przywracania stanu równowagi. Zagadnieniom tym są poświęcone dalsze części opracowania. 1. Homeostaza w cyklu życia przedsiębiorstwa Przedsiębiorstwo, będące złożoną organizacją o charakterze dynamicznym, podlega ciągłym cyklicznym zmianom w czasie. Zmiany te są powodowane częściowo przez otoczenie, a częściowo stanowią efekt realizacji celów założonych przez przedsiębiorstwo. 23
- bited. - bited. - bited. - This copy is for persona Występowanie cyklicznych etapów w życiu organizacji stanowiło podstawę opracowania koncepcji cyklu życia przedsiębiorstwa. Jedną z najwcześniejszych koncepcji cyklu życia organizacji sformułował L.E. Greiner, który wyodrębnił pięć faz (Greiner, 1972): pierwsza faza, nazwana fazą kreatywności występuje w niej kryzys przywództwa, druga faza jest fazą ukierunkowaną, w której dochodzi do kryzysu autonomii, trzecia faza, decentralizacji, charakteryzuje się wystąpieniem kryzysu w zakresie sterowania, czwarta faza, określona mianem koordynacji występuje w niej kryzys złożoności, piąta faza to faza współpracy. W każdej z tych faz pojawia się sytuacja kryzysowa, której przezwyciężenie jest warunkiem przejścia organizacji do kolejnej fazy. Rozpatrując cykl życia organizacji przez pryzmat przedsiębiorstwa można stwierdzić, że wraz z przechodzeniem przez poszczególne fazy życia zmianie ulega hierarchia celów realizowanych przez przedsiębiorstwo. Hierarchizowanie może mieć charakter indywidualny lub powszechny. Hierarchizacja powszechna odnosi się do hierarchii celów budowanej na podstawie opinii wielu przedsiębiorstw, a więc posiadającej charakter zobiektywizowany w sposób statystyczny. Tryb indywidualny hierarchizacji celów odbywa się na określonych priorytetach, które kierownictwo danego przedsiębiorstwa uznało za istotne, a więc ma charakter subiektywny (Czerny, 2005, s. 43). Za kryteria wyboru celów powinno się przyjąć (Stabryła, 2002, s. 43): założony system wartości, preferencje związane z zastosowaniem strategii podstawowej (rozwojowej, stabilizacyjnej, restrukturyzacyjnej, defensywnej), sytuację zewnętrzną i uwarunkowania wewnętrzne, perspektywę czasową, ryzyko. Powszechnie za naczelny cel, który powinien być realizowany przez przedsiębiorstwo, uznaje się maksymalizację zysku 1. Maksymalizacja zysku umożliwia bowiem osiągnięcie celu kierunkowego przedsiębiorstwa, jakim jest jego rozwój. Dzięki stopniowej realizacji tego celu przedsiębiorstwo jest w stanie sprostać wymogom dynamicznie zmieniającego się otoczenia, tym samym zapewniając kontynuację swej działalności. 1 Całkiem nowym podejściem do wyznaczania celów gospodarowania jest koncepcja maksymalizowania wartości właścicieli (akcjonariuszy). Zrodziła się ona w Stanach Zjednoczonych na początku lat osiemdziesiątych ubiegłego wieku. Jej autorstwo przypisuje się Alfredowi Rappaportowi, profesorowi Northwestern University. Podstawą tej koncepcji jest założenie, że maksymalizując wartość dla akcjonariuszy, a więc sumę korzyści, jakie otrzymują właściciele z tytułu posiadanych udziałów w przedsiębiorstwie, maksymalizuje się korzyści wszystkich podmiotów związanych z przedsiębiorstwem (Fera, 1997, s. 47 51). 24
- bited. - bited. - bited. - This copy is for persona Otoczenie oraz przyczyny wynikające z wewnętrznej organizacji przedsiębiorstwa tworzą czynniki ograniczające jego dalszy rozwój. Zahamowanie i ograniczenie rozwoju przedsiębiorstwa stwarza zagrożenie dla kontynuacji jego działalności. W takiej sytuacji przedsiębiorstwo, po identyfikacji i analizie zagrożeń, powinno podjąć działanie zmierzające do ich ograniczenia i likwidacji. Biorąc pod uwagę koncepcje cyklu życia przedsiębiorstwa, a także zmieniającą się hierarchię jego celów wraz z przechodzeniem przez kolejne fazy, można zaproponować wyodrębnienie czterech faz w cyklu życia przedsiębiorstwa. Pierwsza faza to okres przed formalnym powstaniem przedsiębiorstwa (sformułowanie programu i polityki ekonomiczno-produkcyjnej), a także moment jego powołania do życia. Druga faza dotyczy okresu dynamicznego rozwoju (młodości), odpowiadająca pierwszej i drugiej fazie koncepcji Greinera. Trzecia faza (dojrzałości stagnacji) cechuje się sformalizowaniem struktur, zrutynizowaniem działań, umocnieniem i utrzymaniem pozycji w otoczeniu. Czwarta faza (schyłkowa) występuje wówczas, gdy narastają sytuacje kryzysowe, których w chronicznych przypadkach nie da się przezwyciężyć, co prowadzi do likwidacji bądź upadłości przedsiębiorstwa. Powiązanie faz cyklu życia ze zmieniającą się hierarchią podstawowych dla danych faz celów przedsiębiorstwa przedstawia się jak poniżej (Czerny, 2004, s. 439 i 440): Faza założycielska cele: pozyskanie kapitału, pozyskanie przychylności otoczenia, sformułowanie programu i zasad polityki ekonomiczno-produkcyjnej. Faza rozwoju cele: dynamiczny rozwój przedsiębiorstwa poprzez maksymalizację zysku, osiągnięcie założonego udziału w rynku. Faza stagnacji cele: osiągnięcie założonego poziomu zysku netto, utrzymanie udziału w rynku, wewnętrzny spokój, zwiększanie wartości przedsiębiorstwa. Faza schyłkowa cele: przetrwanie przedsiębiorstwa, optymalne zaspokojenie wierzycieli w przypadku przerwania kontynuacji działania. Cele założone przez przedsiębiorstwo są osiągane dzięki realizacji założeń zastosowanej strategii. Na podstawie analizy różnorodnych definicji strategii można przyjąć, że stanowi ona pewien plan działania organizacji związany z jej pozycją w otoczeniu (obecną i przyszłą), oraz pewien względnie trwały i konkretny sposób działania. Strategia jest zatem przyjętą przez kierownictwo, spójną koncepcją działania, której wdrożenie ma zapewnić osiągnięcie podstawowych celów długookresowych w ramach wybranej domeny działania (miejsce działania i odbiorcy). 25
- bited. - bited. - bited. - This copy is for persona Zakładając, że podstawowym celem, do którego powinny dążyć przedsiębiorstwa, jest ich rozwój, dokonywany głównie przez osiąganie zysku netto, to przyjęciu przez przedsiębiorstwo tej strategii, powinna towarzyszyć analiza uwarunkowań zarówno wewnętrznych, jak i zewnętrznych, wpływających na funkcjonowanie przedsiębiorstwa. Na drodze realizacji tak założonej strategii przedsiębiorstwo napotyka szereg barier. Załóżmy, że przedsiębiorstwo realizuje strategię rozwojową (ekspansywną) i napotyka bariery, których przełamanie (mechanizmy dostosowawcze) skutkują osiąganiem coraz wyższego etapu rozwoju. Sytuacja taka jest przypadkiem, który można przewidzieć (gdyż wiąże się z ryzykiem przewidywalnym). Przedsiębiorstwo dysponuje dostatecznym potencjałem, niezbędnym do realizacji założonego celu (może być on realizowany w różnym tempie i w różnym zakresie). W przypadku wystąpienia barier, których przedsiębiorstwo np. nie mogło przewidzieć, może dojść natomiast do zmiany strategii przedsiębiorstwa, a tym samym do znacznego ograniczenia możliwości realizacji celów przedsiębiorstwa i zmiany ich hierarchii. Sytuacja taka wiąże się ze zwiększonym stopniem ryzyka gospodarczego i naruszeniem stanu homeostazy. W konkluzji powyższych rozważań można podjąć próbę zdefiniowania cech charakteryzujących przedsiębiorstwo znajdujące się w stanie homeostazy: podejmuje działania w ramach przyjętej strategii, zmierzające do realizacji celów założonych przez przedsiębiorstwo, przy czym nie dokonuje zmiany hierarchii celów w dającej się przewidzieć perspektywie czasowej, realizacja celów założonych przez przedsiębiorstwo nie napotyka na bariery, których przezwyciężenie wymagałoby istotnej zmiany strategii, interakcje z otoczeniem charakteryzują się stanem homeostazy, funkcjonowanie przedsiębiorstwa odbywa się w warunkach przeciętnego (dającego się przewidzieć) stopnia ryzyka gospodarczego. Wymienione, syntetyczne cechy właściwe dla przedsiębiorstwa znajdującego się w stanie homeostazy są wzajemnie od siebie uzależnione, a stan, w jakim znajduje się przedsiębiorstwo, jest charakterystyczny przede wszystkim dla drugiej i trzeciej fazy cyklu życia przedsiębiorstwa. Wyznacznikami zaś określającymi naruszenie stanu homeostazy przedsiębiorstwa są następujące cechy: realizacja założonych celów napotyka bariery, których przezwyciężenie w ramach realizowanej strategii jest niemożliwe, występowanie barier stanowi przyczynę przewartościowania celów, a co za tym idzie jest również przyczyną doboru innej strategii działania, przywrócenie stanu homeostazy jest uwarunkowane osiągnięciem powodzenia w realizacji nowej strategii działania, realizacja założonych celów w ramach ich nowej hierarchii odbywa się często w warunkach podwyższonego ryzyka gospodarczego (stopień ryzyka gospodarczego jest trudny do przewidzenia, co wynika m.in. z konieczności podejmowania nierutynowych decyzji w ramach nowej, dostosowanej do sytuacji, strategii, np. rozwój przedsiębiorstwa przez restrukturyzację), 26
- bited. - bited. - bited. - This copy is for persona na skutek różnych przyczyn dochodzi do rezygnacji z naczelnego celu przedsiębiorstwa, jakim jest jego rozwój, i przyjęcie strategii zakładającej przerwanie kontynuacji działania przedsiębiorstwa. Wymienione wyznaczniki naruszenia stanu homeostazy pojawiają się głównie na skutek występowania kryzysów w poszczególnych fazach życia przedsiębiorstwa, których przezwyciężenie jest warunkiem koniecznym dla jego przetrwania i dalszego rozwoju. 2. Stan równowagi przedsiębiorstwa a funkcja stymulacyjna rachunkowości Rachunkowość definiowana w sposób tradycyjny jest szczególnym rodzajem jednostkowej ewidencji, odzwierciedlającej działalność gospodarczą i sytuację majątkową jednostki gospodarującej, przy czym za ogólny cel rachunkowości uznaje się stwarzanie podstaw do podejmowania decyzji na różnych szczeblach zarządzania. Tradycyjne ujęcie rachunkowości ogranicza zatem rachunkowość do systemu ewidencyjnego, na który składają się: księgowość, rachunek kosztów, sprawozdawczość finansowa oraz interpretacja danych sprawozdawczych, traktowane ex post (Skrzywan, 1973, s. 16), podczas gdy rachunkowość traktowana współcześnie obejmuje również planowanie (rachunek ex ante). Takie szerokie ujmowanie rachunkowości jest wyraźnie uwidocznione w koncepcji E. Burzym, która interpretuje rachunkowość jako: uniwersalny, elastyczny, podmiotowy system informacyjno-kontrolny, zdeterminowany metodą bilansową, która jest nierozerwalnie z nim związana metodą poznawczą, umożliwiającą tworzenie liczbowego obrazu powstawania, podziału i przepływu wartości oraz wynikających stąd rozrachunków między podmiotami gospodarczymi (Burzym, 1980, s. 13). Wyznacza ona systemowi rachunkowości szeroki zakres zadań, polegający m. in. na (Burzym, 1977, s. 51): tworzeniu i przekazywaniu informacji odpowiadających potrzebom wewnętrznym w celu wykorzystania ich do: wewnętrznej oceny działalności przedsiębiorstwa w powiązaniu z prowadzoną ex post analizą porównawczą i przyczynową, oceny działalności ośrodków odpowiedzialności, wyodrębnionych w ramach przedsiębiorstw (realizacja zasad wewnętrznego rozrachunku gospodarczego), tworzenia planu działania oraz decyzji podejmowanych bieżąco przy sterowaniu przebiegiem procesów gospodarczych, tworzenia norm, prognoz, analizy wartości i rachunków optymalizacyjnych, 27
- bited. - bited. - bited. - This copy is for persona weryfikacji ex post planu, norm, prognoz, zasilania w informacje ośrodków odpowiedzialności oraz załogi przedsiębiorstwa. Konsekwencją tak szerokiego ujęcia rachunkowości jest zatem traktowanie jej jako systemu generującego informacje zarówno o charakterze retro-, jak i prospektywnym, oraz jej podziału na finansową i zarządczą. Rachunkowość można zatem traktować jako system złożony z dwóch podsystemów (rachunkowości finansowej i rachunkowości zarządczej), które wzajemnie się uzupełniają i warunkują. Pomijając szczegółową charakterystykę tych dwóch podsystemów rachunkowości (Jaruga, Nowak, Szychta, 1999, s. 31 64), można stwierdzić, że dostarczane przez nie informacje powinny służyć zarządzaniu przedsiębiorstwem (Brzezin, 1995, s. 22). Zapotrzebowanie na informacje związane z zarządzaniem przedsiębiorstwem wyznacza kierunki przebudowy rachunkowości, tak aby z instrumentu biernego (ewidencja) stawała się w coraz większym zakresie instrumentem czynnym, nakierowanym na potrzeby związane z realizacją funkcji zarządzania. Rozpatrując rachunkowość przez pryzmat zarządzania, należy zauważyć, że uczestniczy ona obecnie w tym procesie w stopniu znacznie większym niż dotychczas, efektywnie oddziałując na opisywane przez nią zjawiska i procesy gospodarcze. W sposób bardziej pełny realizuje zatem funkcję stymulacyjną, która wykształciła się na tle aktywnej realizacji analitycznej funkcji rachunkowości w gospodarce rynkowej, tj. przygotowaniu danych, które będą wpływały (stymulowały) na podejmowanie przez organy kierownicze jednostki gospodarczej decyzji dotyczących i mających wpływ na przyszłościowe działanie jednostki. Inaczej mówiąc, istotą funkcji stymulacyjnej jest wpływanie i wyprzedzanie w czasie działalności gospodarczej jednostki gospodarczej oraz wymuszanie działań pożądanych. Funkcja ta najpełniej łączy się z czasową kategorią przyszłości i przyjmuje niejako aktywne, działające w przyszłość, elementy pozostałych funkcji rachunkowości (Micherda, 2001, s. 27 i n.). Znaczenie rachunkowości w pobudzaniu przedsiębiorstwa do określonego działania można rozpatrywać przez pryzmat jej udziału w procesach sterowania ekonomicznego (Dobija, 1994, s. 39). Aktywna rola rachunkowości w procesach sterowania przejawia się m.in. w dostarczaniu informacji niezbędnej do utrzymania stanu homeostazy. W sytuacjach kryzysowych, jak już wspomniano, celem staje się powrót do stanu równowagi, zwłaszcza równowagi z otoczeniem, czego przejawem jest m.in. odzyskanie płynności finansowej. Powrót ten wymaga podjęcia określonych decyzji, podbudowanych informacją płynącą z systemu rachunkowości. Poprzez właściwą analizę i interpretację informacji pochodzących z systemu rachunkowości oraz podjęte na ich podstawie decyzje można uniknąć sytuacji kryzysowych lub znacznie ograniczyć zakres ich występowania. Rolę rachunkowości w utrzymaniu stanu homeostazy można zatem rozpatrywać w sposób wieloaspektowy. Pierwszy aspekt dotyczy zabezpieczenia 28
- bited. - bited. - bited. - This copy is for persona się przed naruszeniem stanu równowagi. Z zabezpieczeniem wiąże się diagnozowanie i monitorowanie sytuacji przedsiębiorstwa. Trzeci zaś aspekt dotyczy podejmowania działań sanacyjnych służących przywróceniu stanu równowagi. Problem zabezpieczenia się przed naruszeniem stanu homeostazy jest nierozerwalnie związany z występowaniem ryzyka w funkcjonowaniu przedsiębiorstw i dotyczy tworzenia odpowiednich rezerw oraz diagnozowania. Aby zapobiec utracie homeostazy, należy zatem (Czerny, 2008, s. 170): w ramach polityki bilansowej dążyć do ujęcia w ewidencji i sprawozdawczości finansowej wpływu ryzyka dającego się zidentyfikować, podejmować decyzje na podstawie diagnozy uwzględniającej wzrastający poziom ryzyka, ponieważ utrata równowagi może wynikać z faktu niedoceniania i nieujawniania w rachunkowości zwiększającego się poziomu ryzyka gospodarczego, opierając się na wiarygodnych szacunkach tworzyć rezerwy pozwalające na uzyskanie wiernego i rzetelnego obrazu sytuacji majątkowo-finansowej przedsiębiorstwa, co ogranicza ryzyko podjęcia decyzji nietrafnych, na podstawie informacji płynącej z rachunkowości opracowywać diagnozy pozwalające na prognozowanie i monitorowanie zagrożeń mogących wpływać na utratę równowagi przedsiębiorstwa. W kontekście diagnozowania należy zwrócić uwagę na rolę analizy finansowej (Czerny, 2008, s. 121 139), a zwłaszcza analizy prospektywnej dostarczającej informacji niezbędnych dla podejmowania decyzji, których skutki mogą przyczynić się do przywrócenia stanu równowagi przedsiębiorstwa. Przywrócenie równowagi wiąże się często z koniecznością podejmowania działań restrukturyzacyjnych, mających charakter działań długofalowych. Zadaniem rachunkowości w tym aspekcie jest dostarczenie informacji umożliwiających: inicjowanie procesu restrukturyzacji poprzez dostarczenie informacji o sytuacji przedsiębiorstwa w różnych obszarach jego działalności; kluczową rolę odgrywa tutaj analiza retrospektywna, a także budowane na bazie wskaźników finansowych systemy wczesnego ostrzegania przed zagrożeniami, umożliwiające postawienie właściwej diagnozy stanu sytuacji majątkowej i finansowej przedsiębiorstwa; opracowanie programu restrukturyzacji przedsiębiorstwa poprzez dostarczenie informacji, pozwalającej na ocenę potencjalnych skutków ewentualnych decyzji związanych z realizacją poszczególnych etapów i wariantów założonego programu przy wykorzystaniu narzędzi analizy prospektywnej, a także wyceny pozabilansowej, dokonywanej metodami stosowanymi w ramach rachunkowości zarządczej; monitorowanie procesu restrukturyzacji głównie dzięki dostarczaniu informacji, pozwalających na ocenę i kontrolę realizacji poszczególnych zadań przyjętych w programie restrukturyzacyjnym, umożliwiając zarazem sterowanie tym procesem. 29
- bited. - bited. - bited. - This copy is for persona Podsumowanie W dobie globalizacji procesów gospodarczych narasta ryzyko podjęcia decyzji nietrafnych, wynikających z niewłaściwej oceny dynamicznie zmieniających się warunków funkcjonowania przedsiębiorstwa. Skutkiem niewłaściwych decyzji jest naruszenie stanu równowagi przedsiębiorstwa z jego otoczeniem, stanowiące przyczynę powstania sytuacji kryzysowych. Dla ich przezwyciężenia staje się często niezbędne przewartościowanie celów, do realizacji których dąży przedsiębiorstwo, oraz dobór innej strategii działania. Naruszenie stanu homeostazy wiąże się ze zwiększonym stopniem ryzyka gospodarczego, który jest trudny do przewidzenia, co wynika z konieczności podejmowania nierutynowych decyzji w ramach nowej, dostosowanej do zmienionej sytuacji, strategii działania. W przywracaniu stanu równowagi odgrywa zatem bardzo ważną rolę system rachunkowości, generując informacje niezbędne do podejmowania decyzji związanych przede wszystkim z diagnozowaniem i zabezpieczeniem się przed możliwością naruszenia stanu homeostazy. Na podstawie przedstawionych rozważań, można stwierdzić, że rachunkowość przedsiębiorstwa, dla spełnienia aktywnej roli w zabezpieczaniu się przed utratą równowagi i jej przywracaniu, powinna odpowiadać następującym wymogom: system rachunkowości musi być zgodny ze zbiorem celów założonych przez przedsiębiorstwo i jego hierarchiczną strukturą; jest to jeden z warunków decydujących o przydatności rachunkowości dla zarządzania; zmiany występujące zarówno w samym przedsiębiorstwie, jak i w otoczeniu, wymagają od systemu rachunkowości wielkiej elastyczności, jest ona bowiem cechą umożliwiającą dostosowanie się systemu rachunkowości zarówno do zmieniających się potrzeb informacyjnych w sytuacji wdrażania w przedsiębiorstwie nowych koncepcji i metod zarządzania (np. time based management, wirtualna organizacja, myślenie sieciowe (Zimniewicz, 2003, s. 131 171), jak i do wzrastającego, w miarę rozwoju przedsiębiorstwa, zapotrzebowania na informacje płynące z otoczenia; rachunkowość powinna stworzyć podstawę tworzenia aktywnych narzędzi zarządzania, związanych z pozyskiwaniem i przetwarzaniem informacji retrospektywnych, w celu przewidywania zmian występujących w otoczeniu i sporządzania optymalnych planów, których realizacja pozwoli na osiąganie założonych celów; kolejne etapy realizacji planów powinny być kontrolowane, co umożliwi bieżące sterowanie procesami zachodzącymi w przedsiębiorstwie. Przedstawione wnioski stanowią zarazem postulaty, które musi uwzględniać rachunkowość jako jedno ze źródeł pozyskiwania informacji, niezbędnych do racjonalnego sterowania przedsiębiorstwem, co przejawia się m.in. w utrzymaniu stanu homeostazy z otoczeniem. 30
- bited. - bited. - bited. - This copy is for persona Literatura Brzezin W. (1995), Ogólna teoria rachunkowości, Wydawnictwo Politechniki Częstochowskiej, Częstochowa. Burzym E. (1977), Istota, zadania i znaczenie rachunkowości w gospodarce narodowej, Rachunkowość, nr 1 i 2. Burzym E. (1980), Rachunkowość przedsiębiorstw i instytucji, PWE, Warszawa. Czerny J. (2005), Rola i znaczenie rachunkowości w sytuacjach szczególnych w funkcjonowaniu przedsiębiorstw, [w:] Rachunkowość a controlling, red. E. Nowak, Wydawnictwo AE we Wrocławiu, Wrocław. Czerny J. (2004), Sytuacje szczególne w cyklu życia przedsiębiorstwa i ich wpływ na rachunkowość, [w:] Polska Szkoła Rachunkowości, red. M. Gmytrasiewicz, A. Karmańska, Wydawnictwo SGH w Warszawie, Warszawa. Czerny J. (2008), Rachunkowość w cyklu życia przedsiębiorstw, Wydawnictwo AE w Poznaniu, Poznań. Dobija M. (1994), Rachunkowość zarządcza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa. Fera N. (1997), Using Shareholder Value to Evaluate Strategic Choices, Management Accounting, nr 5. Gram H.A. (1986), An Introduction to Management, The Canadian Manager, Toronto. Greiner L.E. (1972), Evolution and Revolution as Organizations Grow, Harvard Business Review, July-August. Jaruga A., Nowak W.A., Szychta A. (1999), Rachunkowość zarządcza, koncepcje i zastosowania, Absolwent, Łódź. Katz D., Kahn R.L. (1979), Społeczna psychologia organizacji, PWN, Warszawa. Leupin U. (1998), Turnaround von Unternehmen. Von der Krisenbewältigung zur Erfolgssteigerung, ein praktischer Führungsbehelf für Unternehmen, Banken und Beraten, Verlag Haupt, Bern-Stuttgart-Wien. Micherda B. (2001), Analityczna funkcja rachunkowości, wyd. 3 popr., Wydawnictwo AE w Krakowie, Kraków. Quinn R.E., Cameron K. (1983), Organizational Life Cycles and Shifting Criteria of Effectiveness, Some Preliminary Evidence, Management Science, nr 29. Skrzywan S. (1973), Teoretyczne podstawy rachunkowości, wyd. 4, PWE, Warszawa. Stabryła A. (2002), Zarządzanie strategiczne w teorii i praktyce firmy, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa-Kraków. Trzcieniecki J. (1979), Projektowanie systemów zarządzania, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa. Walczak M. (1998), Prospektywna analiza finansowa w przedsiębiorstwie, PWE, Warszawa. Zimniewicz K. (2003), Współczesne koncepcje i metody zarządzania, PWE, Warszawa. 31
- bited. - bited. - bited. - This copy is for persona Streszczenie Przedsiębiorstwo, stanowiąc system działający w otoczeniu, dąży do zachowania z nim stanu homeostazy. Zachowanie i przywracanie takiego stanu homeostazy jest jednym z warunków przetrwania i rozwoju każdego przedsiębiorstwa. Dynamicznie zmieniające się warunki funkcjonowania przedsiębiorstwa, znajdującego się w określonych fazach cyklu życia, pociągają za sobą powstanie sytuacji kryzysowych, stanowiących przyczynę zachwiania równowagi z otoczeniem. Przywrócenie stanu równowagi pociąga za sobą często konieczność przewartościowania celów i zmiany strategii działania. Wzrasta również stopień ryzyka gospodarczego, związany z koniecznością podejmowania decyzji o charakterze nierutynowym. W celu zabezpieczenia się przed naruszeniem stanu homeostazy lub w razie konieczności jej przywracania, staje się niezbędne podejmowanie określonych decyzji na podstawie informacji generowanej przez system rachunkowości. Rolą rachunkowości w tym kontekście jest dostarczanie informacji dla zdiagnozowania stanu przedsiębiorstwa i podejmowania decyzji zmierzających do przywrócenia homeostazy. Aby rachunkowość mogła wypełnić stawiane przed nią zadania, powinna stać się systemem bardziej aktywnym, co jest widoczne w realizacji jej funkcji stymulacyjnej. Summary The enterprise as a system striving for homeostasis The enterprise, constituting a system functioning in an environment, strives to maintain the state of homeostasis with it. Maintenance and restorement of homeostasis is one of the conditions of the enterprise s survival and development. Dynamically changed conditions of the efficient enterprise in given phases of its life cycle result in creation of crisis situations which are reasons for upsetting the balance with the environment. Restorement of the balance often leads to redefinition of the objectives and changes in action strategies. The degree of economic risk also increases as it is related to taking non-routine decisions. It is absolutely essential to take decisions on the basis of information generated by the accounting system to protect against disturbance of the homeostasis state or to restore it. The role of accounting in this context is to provide information indispensable to diagnose the enterprise condition and to take decisions leading to homeostasis restorement. To be able to fulfill its tasks, accounting should evolve into a more active system, capable of realizing its stimulating function. 32