PKPIR 2017 PODATKI NR 9 INDEKS 36990X ISBN 978-83-7440-939-1 LISTOPAD 2016 CENA 29,90 ZŁ (W TYM 5% VAT) UKAZUJE SIĘ OD 1995 ROKU PKPiR 2017 Zasady prowadzenia księgi na nowym wzorze Ewidencja transakcji gotówkowych po zmianach Zamknięcie pkpir Ewidencja nietypowych zdarzeń na przykładach ISBN 978-83-7440-939-1 Partner merytoryczny
Komplet wiedzy jedyny taki na rynku! Komplet 6 książek w wersji PREMIUM z pakietem wideoszkoleń na pendrive za 274 zł zamiast 289 zł lub w wersji STANDARD za 144 zł zamiast 164 zł zamów: 22 761 30 30, 801 626 666 bok@infor.pl www.sklep.infor.pl
PKPiR 2017 ZMIANY OD 8 KWIETNIA 2016 R. Zasady prowadzenia księgi na nowym wzorze Ewidencja transakcji gotówkowych po zmianach Zamknięcie pkpir Ewidencja nietypowych zdarzeń na przykładach
Grupa INFOR PL Prezes Zarządu Ryszard Pieńkowski PKPiR 2017 Dyrektor Centrum Wydawniczego Marzena Nikiel Redaktor merytoryczny Katarzyna Wojciechowska Biuro Reklamy Kamilla Alchimowicz e-mail: kamilla.alchimowicz@infor.pl tel. 22 530 40 75 Aneta Dmowska e-mail: aneta.dmowska@infor.pl tel. 22 530 40 27 Biuro Obsługi Klienta 01-042 Warszawa, ul. Okopowa 58/72 tel. 22 761 30 30, 801 626 666 faks: 22 761 30 31 e-mail: bok@infor.pl INFOR PL Spółka Akcyjna 01-042 Warszawa ul. Okopowa 58/72 www.infor.pl Redaktor graficzno-techniczny Edyta Wojtecka Korekta Barbara Redzyńska Adres redakcji 01-042 Warszawa, ul. Okopowa 58/72 www.pgp.infor.pl Copyright by INFOR PL Spółka Akcyjna. Publikacja jest chroniona przepisami prawa autorskiego. Wykonywanie kserokopii lub powielanie inną metodą oraz rozpowszechnianie bez zgody wydawcy w całości lub części jest zabronione i podlega odpowiedzialności karnej. Druk: KF Partner Materiałów niezamówionych nie zwracamy, zachowując sobie prawo do skrótów i zmian tytułu.
PODATKOWA KSIĘGA PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW Wstęp... 5 1. Kto prowadzi księgę przychodów i rozchodów... 7 1.1. Pkpir przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej... 10 1.1.1. Zaliczki na podatek.... 13 1.2. Pkpir rolników.... 13 1.3. Wyłączenia z prowadzenia pkpir... 16 1.3.1. Sprzedaż majątku likwidacyjnego... 18 1.4. Zwolnienie z obowiązku prowadzenia księgi... 18 1.5. Pkpir w okresie zawieszenia działalności gospodarczej... 19 2. Przychody rozliczane w pkpir... 21 2.1. Kolumna 7 Wartość sprzedanych towarów i usług... 22 2.1.1. Rozliczenie otrzymanej zaliczki... 24 2.1.2. Rozliczenie sprzedaży udokumentowanej fakturą oraz raportem dobowym.. 25 2.1.3. Rozliczenie korekty przychodów... 25 2.2. Kolumna 8 Pozostałe przychody... 27 2.2.1. Rozliczenie dofinansowań.... 31 2.3. Dowody księgowe rozliczające przychody... 37 3. Koszty rozliczane w pkpir... 40 3.1. Kolumna 10 Zakup towarów handlowych i materiałów wg cen zakupu.... 40 3.1.1. Przesunięcie towaru... 44 3.1.2. Rozliczenie zmiany przeznaczenia towaru handlowego... 45 3.1.3. Straty w towarach handlowych.... 47 3.2. Kolumna 11 Koszty uboczne zakupu... 49 3.3. Kolumna 12 Wynagrodzenia w gotówce i w naturze... 49 3.3.1. Wynagrodzenia pracownicze... 49 3.3.2. Wynagrodzenia z umów o dzieło, zlecenia... 52 3.3.3. Nie każde wynagrodzenie w kolumnie 12 pkpir... 53 3.4. Kolumna 13 Pozostałe wydatki.... 54 3.4.1. Podróże służbowe pracowników... 54 3.4.2. Podróż służbowa właściciela firmy... 56 3.4.3. Samochód rozliczany według ewidencji przebiegu pojazdu... 58 3.4.4. Nieodliczony VAT jako koszt.......................................... 63 3.4.5. Ubezpieczenie AC samochodu w podwójnym limicie... 64 3.4.6. Odpisy amortyzacyjne.... 65 3.4.7. Ważna wartość środka trwałego... 66 3.4.8. Odpisy amortyzacyjne przy samochodach osobowych... 68 3.4.9. Ulepszenie środka trwałego... 68 3.4.10. Wydatki na naprawy reklamacyjne... 69 www.infor.pl 3
PODATKOWA KSIĘGA PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW 3.5. Kolumna 16 Koszty działalności badawczo-rozwojowej... 70 3.6. Koszty na przełomie roku... 74 3.7. Korekta kosztów... 78 3.7.1. Koniec korekty kosztów z tytułu nieterminowych płatności zobowiązań... 80 3.8. Transakcje gotówkowe wyłączone z kosztów... 83 3.9. Dowody księgowe rozliczające koszty... 88 3.9.1. Dowody wewnętrzne... 88 3.9.2. Zakup towarów rolnych od producenta... 90 4. Zamknięcie księgi przychodów i rozchodów... 91 4.1. Podsumowanie roczne zapisów... 91 4.2. Spis z natury.... 92 4.2.1. Jak wycenić spis z natury... 96 4.2.2. Różnice inwentaryzacyjne... 98 4.3. Ustalanie dochodu różnicą remanentów... 100 4.4. Rozliczenie dochodu wspólników spółek osobowych... 101 ROZPORZĄDZENIE MINISTRA FINANSÓW z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (j.t. Dz.U. z 2014 r., poz. 1037; zm.: Dz.U. z 2016 r., poz. 467)... 103 UWAGA W publikacji uwzględniono uchwalone zmiany, które będa obowiązywać od 1 stycznia 2017 r. oraz projekty zmian znane na dzień 4 listopada 2016 r. 4 PKPIR 2016
WSTĘP Wstęp Od 1 stycznia 2017 r. wszyscy podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów (dalej: pkpir) muszą stosować wzór wprowadzony od 8 kwietnia 2016 r. przez rozporządzenie Ministra Finansów z 31 marca 2016 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. z 2016 r., poz. 467), dalej: rozporządzenie zmieniające. Do końca 2016 r. podatnicy mogli stosować poprzedni wzór pkpir, jeżeli przed wejściem w życie rozporządzenia zmieniającego, tj. przed 8 kwietnia 2016 r., prowadzili już pkpir według dotychczasowego wzoru. Wzór pkpir obowiązujący w 2017 r. bezwzględnie wszystkich podatników zawiera wyodrębnioną kolumnę (16) do ewidencjonowania wydatków odliczanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej (szczegółowo zagadnienie to omawiamy w pkt 3.5. Kolumna 16 Koszty działalności badawczo- -rozwojowej na str. 70). W związku z tym w obowiązującym w 2017 r. wzorze pkpir do wpisywania uwag przeznaczona jest kolumna 17, a nie jak to było w poprzednim wzorze pkpir kolumna 16. UWAGA W 2017 r. podatnicy mają bezwzględny obowiązek stosowania nowego wzoru pkpir. Podatnik prowadzi księgę przychodów i rozchodów od początku 2016 r. Do końca 2016 r. stosował dotychczasowy wzór pkpir. Od 1 stycznia 2017 r. jest zobowiązany do stosowania nowego wzoru księgi. Nowy wzór pkpir obowiązujący w 2017 r. Kontrahent Przychód Nr dowodu księgowego imię i nazwisko (firma) adres wartość sprzedanych towarów i usług pozostałe przychody razem przychód (7 + 8) zł gr zł gr zł gr 1 2 3 4 5 6 7 8 9 Suma strony Przeniesienie z poprzedniej strony Razem od początku roku www.infor.pl 5
PODATKOWA KSIĘGA PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW Zakup towarów handlowych i materiałów wg cen zakupu Koszty uboczne zakupu wynagrodzenia w gotówce i w naturze Wydatki (koszty) pozostałe wydatki razem wydatki (12 + 13) opis kosztu Koszty działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym wartość Uwagi zł gr zł gr zł gr zł gr zł gr zł gr zł gr 10 11 12 13 14 15 16 17 W publikacji przedstawiamy ewidencję poszczególnych zdarzeń gospodarczych w pkpir prowadzonej według wzoru wprowadzonego przez rozporządzenie zmieniające i obowiązującego bezwzględnie wszystkich podatników w 2017 r. Omawiamy również zmiany, które są związane z prowadzeniem pkpir, a które weszły w życie 1 stycznia 2017 r. Należą do nich m.in.: ograniczenia w zaliczaniu do kosztów wydatków zapłaconych gotówką, opodatkowanie wynagrodzeń finansowanych z dotacji otrzymanych na prowadzenie działalności gospodarczej, nowe zasady rozliczania ulgi badawczo-rozwojowej. 6 PKPIR 2017
KTO PROWADZI KSIĘGĘ PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW 1. Kto prowadzi księgę przychodów i rozchodów Podatkową księgę przychodów i rozchodów zobowiązane są prowadzić osoby fizyczne prowadzące indywidualną działalność gospodarczą lub działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki jawnej osób fizycznych czy spółki partnerskiej, których dochody z tej działalności są opodatkowane: według zasad ogólnych albo podatkiem liniowym a osiągnięte w poprzednim roku przychody nie zobowiązują tych podmiotów do zaprowadzenia ksiąg rachunkowych. UWAGA! Osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie są zobowiązane prowadzić w 2017 r. księgi rachunkowe, jeżeli ich przychody w myśl art. 14 ustawy o PIT za poprzedni rok obrotowy (tj. 2016 r.) wyniosły co najmniej 5 157 120 zł (równowartość 1 200 000 euro). Przeliczenia kwoty 1 200 000 euro dokonuje się po średnim kursie ogłoszonym przez NBP na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok obrotowy. Średni kurs euro z 3 października 2016 r. wynosił 4,2976 zł. Projekt ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego przedsiębiorców, przygotowany przez Ministerstwo Rozwoju, przewiduje wprowadzenie od 1 stycznia 2017 r. wyższego limitu, którego przekroczenie zobowiąże do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Wynosiłby on 2 000 000 euro. Przy limicie 2 000 000 euro do prowadzenia ksiąg rachunkowych w 2017 r. będą zobowiązane podmioty, których przychody netto przekroczyły w 2016 r. kwotę 8 595 200 zł. Zasady ogólne polegają na opodatkowaniu dochodów z działalności gospodarczej według skali podatkowej. Zaletą opodatkowania dochodów według skali podatkowej jest możliwość: potrącania kosztów uzyskania przychodów, skorzystania z pełnego katalogu ulg podatkowych, m.in. z odliczenia od dochodu darowizn czy odliczenia od podatku ulgi rodzinnej, rozliczenia podatku wspólnie z małżonkiem lub jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Minusem opodatkowania dochodów według skali podatkowej jest opodatkowanie dochodów powyżej kwoty 85 528 zł wysoką stawką podatkową, tj. 32%. Istotą podatku liniowego jest to, że bez względu na wysokość dochodu osiąganego z działalności gospodarczej podatnik opłaca podatek dochodowy według jednej stałej stawki, tj. 19% (art. 30c ust. 1 ustawy o PIT). Ta forma opodatkowania jest więc korzystna dla podatnika o wysokich dochodach z działalności gospodarczej, który przy opodatkowaniu dochodów według skali podatkowej wchodziłby w drugi próg podatkowy. Wadą podatku liniowego jest brak możliwości skorzystania z preferencyjnych rozliczeń wspólnie z małżonkiem albo jako osoba samotnie wychowująca dzieci. Również katalog odliczeń jest węższy niż przy opodatkowaniu według skali podatkowej. Osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki jawnej, której wspólnikami są ta osoba fizyczna oraz spółka z o.o. Dochód z działalności gospodarczej tej osoby (podatnikami podatku dochodowego są wspólnicy spółki jawnej) jest opodatkowany według skali podatkowej. Taka spółka jawna nie może prowadzić pkpir, ponieważ jej wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne. Musi więc prowadzić księgi rachunkowe. www.infor.pl 7
PODATKOWA KSIĘGA PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW Z praktyki organów podatkowych: Limit przychodów przy prowadzeniu działalności indywidualnie i w spółce osobowej: Skoro więc przychody, które podatnik (osoba fizyczna) uzyskuje w związku z udziałem w zysku spółki komandytowej (w takiej formie działa Spółka), nie są przychodami z działalności gospodarczej wykonywanej we własnym imieniu (działalność tę prowadzi we własnym imieniu spółka komandytowa), to przychodów tych nie należy uwzględniać przy obliczaniu limitu, o którym mowa w art. 24a ust. 4 Ustawy o PIT. Powyższe znajduje potwierdzenie w brzmieniu art. 5b ust. 2 Ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. z działalności gospodarczej). Z przepisu tego bezsprzecznie wynika zatem, że to Spółka (a nie Wnioskodawca) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, iż w przypadku, gdy przychody osiągane przez niego z Działalności Indywidualnej (bez uwzględnienia przychodów z udziału w zysku Spółki) nie osiągną wartości określonej w art. 24a ust. 4 Ustawy o PIT, Wnioskodawca nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych. ( ) W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 marca 2016 r., nr IPPB1/4511-71/16-3/ES). Osoba fizyczna prowadzi indywidualną działalność gospodarczą oraz działalność w formie spółki jawnej osób fizycznych. W obu przypadkach dochody tej osoby z działalności gospodarczej są opodatkowane podatkiem liniowym. Przychody z indywidualnej działalności gospodarczej wyniosły w 2016 r. 120 000 zł. Przychody spółki wyniosły w 2016 r. 10 500 000 zł. W takim przypadku spółka jawna jest zobowiązana prowadzić w 2017 r. księgi rachunkowe. Dla indywidualnej działalności gospodarczej osoba fizyczna może w 2017 r. prowadzić pkpir. Z praktyki organów podatkowych: Prowadzenie pkpir przy wspólnym przedsięwzięciu: Wnioskodawca wespół z inną osobą fizyczną zamierzają prowadzić szkołę podstawową oraz gimnazjum. Wnioskodawca wraz z inną osobą zostaną wpisani łącznie do stosownej ewidencji prowadzonej przez właściwą jednostkę samorządu terytorialnego jako organ prowadzący szkołę. Działalność będą prowadzić na zasadzie spółki cywilnej lub wspólnego przedsięwzięcia. ( ) Co prawda, powyższe przepisy nie wskazują jako podmiotu obowiązanego do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów wspólnego przedsięwzięcia, jednakże jego podobieństwo, a w zasadzie tożsamość z instytucją spółki cywilnej, powinno prowadzić do konstatacji, że również i w przypadku wspólnego przedsięwzięcia osób fizycznych jedyną właściwą ewidencją powinna być podatkowa księga przychodów i rozchodów. Taka wspólna księga razem ze wspólną ewidencją środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych umożliwiałaby dokładne obliczenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania oraz wysokości należnego podatku. Każdy bowiem z uczestników przedsięwzięcia (w tym Wnioskodawca) rozliczałby je na podstawie umówionego w umowie/porozumieniu udziału w zyskach i stratach. Powyższy sposób rozliczeń wydaje się zresztą jedynym możliwym, gdyż w przeciwnym stanowisku (odrębną księgę dla każdego uczestnika przedsięwzięcia) trudno sobie wyobrazić, by uczestnicy wspólnego przedsięwzięcia każdą fakturę zakupu i sprzedaży pozyskiwali/generowali w wielu egzemplarzach tak, by każdy miał egzemplarz dla siebie (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 26 czerwca 2014 r., nr ILPB1/415-366/14-2/AA). Należy zastrzec, że jeżeli szkoła będzie realizować zadania zlecone i otrzyma na ten cel dotacje lub subwencje z budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego lub funduszy celowych, powinna prowadzić księgi rachunkowe od początku roku obrotowego, w którym dotacje lub subwencje zostały jej przyznane. Jeśli dotacja lub subwencja nie jest powiązana z zadaniem zleconym, to prowadzenie pkpir jest wystarczające. 8 PKPIR 2017
KTO PROWADZI KSIĘGĘ PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW Z praktyki organów podatkowych: Przedszkole może prowadzić pkpir: Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że od września 2014 r. Wnioskodawczyni, jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej oraz wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzi niepubliczne przedszkole oraz niepubliczną szkołę podstawową o uprawnieniach szkoły publicznej. We wrześniu 2014 r. Wnioskodawczyni wystąpiła z wnioskiem do Urzędu Miasta o udzielenie dotacji z budżetu miasta na rzecz niepublicznych oraz publicznych szkół i innych placówek oświatowych prowadzonych przez osoby fizyczne i prawne, zgodnie z art. 90 ustawy o systemie oświaty. Zdarzenia gospodarcze związane z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą ewidencjonowane są w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Ponadto z wniosku wynika, że nie przekroczyła progu przychodów, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości. Nie dotyczy jej również art. 2 ust. 1 pkt 7 tej ustawy, bowiem nie ma ani nie będzie miała podpisanej umowy z Urzędem Miasta, w której Urząd zlecałby Wnioskodawczyni wykonanie określonych czynności, uzależniających przyznanie przedmiotowej dotacji od ich wykonania. Z powyższego wynika, że Wnioskodawczyni nie wypełni hipotezy cyt. art. 2 ust. 1 pkt 2 i pkt 7 ustawy o rachunkowości. W konsekwencji, w świetle tak opisanego zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do prowadzenia ewidencji księgowej w postaci ksiąg rachunkowych. Tym samym zdarzenia gospodarcze związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie niepublicznego przedszkola oraz niepublicznej szkoły podstawowej, Wnioskodawczyni może ewidencjonować w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 stycznia 2015 r., nr IBPBI/1/415-1276/14/ESZ). Obowiązek prowadzenia księgi dotyczy nie tylko wymienionych wcześniej przedsiębiorców. Dotyczy on również osób: wykonujących działalność na podstawie umów agencyjnych i umów na warunkach zlecenia, zawartych zgodnie z odrębnymi przepisami, prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg, a limit przychodów za zeszły rok nie zobowiązuje ich do zaprowadzenia ksiąg rachunkowych, duchownych, które zrzekły się opłacania zryczałtowanego podatku dochodowego (art. 24a ust. 2 ustawy o PIT). Wymienione podmioty prowadzą pkpir według podstawowego wzoru określonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (j.t. Dz.U. z 2014 r., poz. 1037 z późn. zm.), dalej: rozporządzenie w sprawie pkpir. Od 8 kwietnia 2016 r. obowiązuje nowy wzór pkpir. Został on wprowadzony przez rozporządzenie Ministra Finansów z 31 marca 2016 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. z 2016 r., poz. 467), dalej: rozporządzenie zmieniające. W 2016 r. podatnicy, którzy kontynuowali działalność gospodarczą, mogli do końca 2016 r. stosować poprzednio obowiązujący wzór pkpir, jeżeli przed 8 kwietnia 2016 r. prowadzili już pkpir według tego wzoru ( 3 ust. 1 rozporządzenia zmieniającego). Od 1 stycznia 2017 r. wszyscy podatnicy zobowiązani do prowadzenia pkpir stosują nowy wzór. UWAGA W 2017 r. wszyscy podatnicy są zobowiązani do stosowania nowego wzoru pkpir. W nowym wzorze wyodrębniono kolumnę 16 do wpisywania wydatków na działalność badawczo- -rozwojową. Dotychczas kolumna ta była przeznaczona do wpisywania uwag. Po nowelizacji uwagi wpisuje się w kolumnie 17. www.infor.pl 9
PODATKOWA KSIĘGA PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW Prowadzonej księgi przychodów i rozchodów nie można, co do zasady, zmieniać na księgi rachunkowe w trakcie roku, chyba że następuje zmiana, z którą związany jest obowiązek zaprowadzenia ksiąg rachunkowych. Spółka jawna osób fizycznych prowadzi w 2017 r. księgę przychodów i rozchodów. 1 września 2017 r. do spółki tej przystępuje jako wspólnik spółka z o.o. Od 1 września 2017 r. spółka jawna ma obowiązek zaprowadzić księgi rachunkowe. Na 31 sierpnia 2017 r. musi więc zamknąć księgę przychodów i rozchodów. Podatnicy mogą prowadzić pkpir w wersji papierowej albo elektronicznie. W przypadku prowadzenia księgi w systemie teleinformatycznym warunkiem uznania księgi za prawidłową jest: 1) określenie na piśmie szczegółowej instrukcji obsługi programu komputerowego wykorzystywanego do prowadzenia księgi; 2) stosowanie programu komputerowego zapewniającego bezzwłoczny wgląd w treść dokonywanych zapisów oraz umożliwiającego wydrukowanie wszystkich danych w porządku chronologicznym, zgodnie z wzorem księgi; 3) przechowywanie zapisanych danych na informatycznych nośnikach danych, w sposób chroniący je przed zniszczeniem lub zniekształceniem, naruszeniem ustalonych zasad ich przetwarzania lub ich modyfikacją w sposób nieuprawniony ( 31 ust. 1 rozporządzenia w sprawie pkpir). Do 7 kwietnia 2016 r. podatnicy mieli obowiązek sporządzania wydruku zapisów dokonanych za dany miesiąc nie później niż do 20. dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Od 8 kwietnia 2016 r. zlikwidowano ten obowiązek, uchylając dotychczasowy ust. 2 w 31 rozporządzenia w sprawie pkpir. W związku z tym po nowelizacji wystarczające jest przeniesienie treści księgi prowadzonej w programie komputerowym, który zapewnia jej wydrukowanie według wzoru określonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia w sprawie pkpir, na informatyczny nośnik danych zapewniający trwałość zapisu informacji. Zapisu treści na nośniku zapewniającym trwałość zapisu należy dokonywać po każdym miesiącu, który jest okresem rozliczeniowym dla celów rozliczenia zaliczki na podatek i jako taki podlega kontroli podatkowej. Przy braku zapisu zakończonego miesiąca księga może być uznana za prowadzoną wadliwie, za co grozi kara grzywny na podstawie art. 61 3 k.k.s. Nadal obowiązek dokonywania wydruku mają podatnicy, którzy prowadzą pkpir w programie komputerowym niezapewniającym wydruku pkpir według wzoru określonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia w sprawie pkpir ( 31 ust. 3 rozporządzenia w sprawie pkpir). 1.1. Pkpir przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej Przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej podatnicy mają do wyboru dwa sposoby ustalania dochodu: na podstawie prowadzonych ksiąg (pkpir albo ksiąg rachunkowych), według norm szacunkowych. Działami specjalnymi produkcji rolnej są uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin in vitro, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym. Nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy o PIT (art. 2 ust. 3 i 3a ustawy o PIT). 10 PKPIR 2017
KTO PROWADZI KSIĘGĘ PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW Podatnicy, którzy chcą ustalić dochody z działów specjalnych produkcji rolnej z zastosowaniem norm szacunkowych, są obowiązani złożyć w terminie do 20 stycznia roku podatkowego urzędowi skarbowemu deklarację PIT-6 o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku podatkowym (art. 43 ust. 1 ustawy o PIT). Deklarację PIT-6 mają obowiązek składać tylko podatnicy, którzy ustalają dochód z działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie norm szacunkowych. Deklaracji tej nie powinni składać podatnicy, którzy ustalają dochód z działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie pkpir lub ksiąg rachunkowych. Od 1 stycznia 2016 r. podatnik, który jest zobowiązany prowadzić księgi rachunkowe według przepisów ustawy o rachunkowości, nie ma możliwości wyboru opodatkowania dochodu na podstawie norm szacunkowych. Musi opłacać podatek na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych. W takim przypadku nie ma obowiązku zawiadamiania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o założeniu ksiąg rachunkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o PIT). W 2017 r. do prowadzenia ksiąg rachunkowych są zobowiązani podatnicy, których przychody z działów specjalnych produkcji rolnej (ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych) za 2016 r. wyniosły co najmniej 5 157 120 zł (równowartość 1 200 000 euro). Przeliczenia kwoty 1 200 000 euro dokonuje się po średnim kursie ogłoszonym przez NBP na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok obrotowy. Średni kurs euro z 3 października 2016 r. wynosił 4,2976 zł. Projekt ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego przedsiębiorców, przygotowany przez Ministerstwo Rozwoju, przewiduje wprowadzenie od 1 stycznia 2017 r. wyższego limitu, którego przekroczenie zobowiąże do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Wynosiłby on 2 000 000 euro. Podatnik w 2016 r. uzyskał z działów specjalnych produkcji rolnej przychód w wysokości 5 500 000 zł (przychód ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych). W 2017 r. jest on zobowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Podatnik ten nie musi zawiadamiać naczelnika urzędu skarbowego o prowadzeniu ksiąg rachunkowych. Z praktyki organów podatkowych: Jak liczyć limit przychodów z działów specjalnych przy wspólności małżeńskiej: Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wspólnie z żoną prowadzi gospodarstwo rolne oraz działy specjalne produkcji rolnej. Łączy ich wspólność majątkowa małżeńska. Deklaracje PIT-6 do wymiaru zaliczek podatku dochodowego od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej Wnioskodawca i jego żona składali oddzielnie do 2016 r., a co za tym idzie naczelnik urzędu skarbowego dla każdego z małżonków wydawał dwie odrębne decyzje w sprawie wymiaru zaliczek na podatek dochodowy od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej według udziału 50%. Rok 2015 to ostatni rok, dla którego została wydana dla Wnioskodawcy decyzja podatkowa z tego tytułu. W roku podatkowym 2015 Wnioskodawca wystawił faktury VAT z działów specjalnych produkcji rolnej na kwotę netto przekraczającą łącznie wartość 1 200 000 euro. Faktury były wystawiane tylko na nazwisko Wnioskodawcy i tylko Wnioskodawca był zgłoszony jako czynny podatnik VAT, przy czym obejmowały one łączne przychody z działów specjalnych produkcji rolnej prowadzonych przez obojga małżonków. Małżonka Wnioskodawcy nie wystawiła ani jednej faktury sprzedażowej z działów specjalnych produkcji rolnej, pomimo złożonej deklaracji PIT-6. Nie uzyskiwała z tego tytułu innych przychodów ani innych przychodów zarówno z gospodarstwa rolnego jak też innych źródeł. W związku z tym że Wnioskodawca nie miał pewności co do obowiązku zaprowadzenia ksiąg rachunkowych i kierując się ostrożnością, w 2016 r. założył księgi handlowe, a dochody z uzyskiwanych działów specjalnych produkcji rolnej opodatkował na zasadach ogólnych. ( ) Wobec powyższego, analiza okoliczności opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego w kontekście omówionych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że limit przychodów netto ze sprzedaży towarów z prowadzonego przez Wnioskodawcę gospodarstwa www.infor.pl 11
PODATKOWA KSIĘGA PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW rolnego oraz działów specjalnych produkcji rolnej w kwocie 1 200 000 euro, o którym mowa w cytowanym art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, zobowiązujących do prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy wyłącznie przychodów Wnioskodawcy. Zatem aby ustalić u Wnioskodawcy obowiązek (kontynuacji) prowadzenia ksiąg rachunkowych w 2017 r., wynikający z przepisów ustawy o rachunkowości, należy zsumować przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych osiągane wyłącznie przez Wnioskodawcę. Ponadto w związku z tym, że od dnia 1 stycznia 2016 r. Wnioskodawca rozlicza przychody z działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie ksiąg rachunkowych to na podstawie tych ksiąg Wnioskodawca zobowiązany jest ustalić, czy w 2016 r. przychody netto z prowadzonej przez niego działalności rolniczej oraz z prowadzonych przez niego działów specjalnych produkcji rolnej przekroczą kwotę 1 200 000 euro. Jeśli suma przychodów netto ze sprzedaży towarów osiągniętych przez Wnioskodawcę w 2016 r. nie przekroczy równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro, to w świetle przepisów o rachunkowości na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek prowadzenia w 2017 r. ksiąg rachunkowych. Wnioskodawca będzie miał uprawnienia do ustalania w 2017 r. dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu. Wobec powyższego nie można zgodzić się z przyjętym przez Wnioskodawcę sposobem ustalania limitu przychodu w szczególności z przyjęciem wprost, że uzyskany w 2016 r. przychód łączny z całej sprzedaży z działów specjalnych produkcji rolnej prowadzonych razem przez małżonków należy podzielić według udziału procentowego małżonków w tym przychodzie, tj. po 50%. Jak już wskazano Wnioskodawca zobowiązany jest do określenia ww. limitu na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, w których wykazuje wyłącznie swoje przychody z wyłączeniem przychodów małżonki (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 września 2016 r., nr ITPB1/4511-703/16-2/HD). Podatnik, którego przepisy nie zobowiązują do prowadzenia w 2017 r. ksiąg rachunkowych, może na ten rok wybrać opodatkowanie na podstawie pkpir. Może również dobrowolnie zdecydować się na księgi rachunkowe. W obu przypadkach musi zawiadomić o tym urząd skarbowy przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w ciągu roku (art. 15 ust. 1 ustawy o PIT). W przypadku prowadzenia ksiąg dochodem rocznym jest różnica między przychodami z tytułu prowadzenia działu a poniesionymi kosztami ich uzyskania: powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku w porównaniu ze stanem na początek roku podatkowego oraz pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej remanent sporządzany przez podatnika prowadzącego pkpir powinien obejmować niezużyte w toku produkcji materiały i surowce oraz liczbę zwierząt według gatunków, z podziałem na grupy, np. drób rzeźny oddzielnie od nieśnego czy bydło rzeźne oddzielnie od mlecznego. Zauważmy, że w remanencie podatnik ujmuje surowce i materiały niezużyte w toku produkcji, choć nie służą one do wyliczenia dochodu rocznego. Artykuł 24 ust. 4 ustawy o PIT wyraźnie bowiem stanowi, że dochód ten ustala się na podstawie przyrostu w stadzie zwierząt i wartości ubytków, a nie na podstawie różnicy remanentowej, którą stosuje się przy ustalaniu dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy prowadzeniu ksiąg przychody rozlicza się według zasad przewidzianych dla działalności gospodarczej. Oznacza to, że przychody ze sprzedaży towarów z hodowli czy uprawy należy rozliczać jako przychody należne. Kosztem są wszelkie wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT. Księgę przychodów i rozchodów prowadzi się, jeżeli limit osiągniętych przychodów nie obliguje do zaprowadzenia ksiąg rachunkowych. Ustalony na podstawie ksiąg dochód z działów specjalnych może być opodatkowany według skali podatkowej albo podatkiem liniowym. Wybór podatku liniowego wymaga złożenia do urzędu skarbowego dodatkowego oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania do 20 stycznia danego 12 PKPIR 2017
KTO PROWADZI KSIĘGĘ PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW roku, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie działalności w terminie 7 dni od dnia jej rozpoczęcia. Dochód ustalony na podstawie prowadzonych ksiąg podlega rozliczeniu w zeznaniu PIT-36 albo PIT-36L, jeżeli podatnik wybierze podatek liniowy. 1.1.1. Zaliczki na podatek Podatnik prowadzący działy specjalne produkcji rolnej na podstawie pkpir wpłaca w 2017 r. zaliczki na podatek tak jak prowadzący działalność gospodarczą. Podstawą wyliczenia zaliczki będzie dochód ustalony na podstawie pkpir. Przy opodatkowaniu według norm szacunkowych podatnik płaci zaliczki na podatek na podstawie decyzji naczelnika urzędu skarbowego w terminie do 20. dnia następnego miesiąca. Dochodem przy zastosowaniu norm szacunkowych jest iloczyn jednostek określających wielkość działu specjalnego produkcji rolnej, np. liczby sztuk, oraz współczynnika dochodowości wynikającego z załącznika nr 2 do ustawy o PIT (aktualizowanego rokrocznie mocą rozporządzenia Ministra Finansów). Z praktyki organów podatkowych: Kiedy hodowla ryb akwariowych jest działem specjalnym produkcji rolnej: Z przestawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą oraz działalność rolniczą. Działalność rolnicza prowadzona jest na dzierżawionych gruntach rolnych powyżej 1 ha. Wnioskodawca założył hodowlę ryb akwariowych (żyworodnych). Do tej działalności spółka zbudowała baseny (łącznie w ilości 16 sztuk). Baseny są posadowione w pomieszczeniach zamkniętych, które mieszczą się na terenie innego gospodarstwa rolnego pomieszczenia, w których są baseny, spółka dzierżawi od rolnika (na potrzeby hodowli rybek akwariowych). Baseny, w których jest wylęgarnia ryb w celu ich dalszej odsprzedaży, mają pojemność 500 litrów każdy z nich. Wnioskodawca łącznie posiada 16 basenów o pojemności 500 litrów = 8000 litrów. Baseny nie są do końca napełnione wodą, każdy z basenów jest zalany wodą w ilości 400 litrów łącznie: 6400 litrów. Minimalny okres jaki Wnioskodawca będzie przetrzymywać ryby w podchowie to okres 2 m-cy, po tym okresie będzie je odławiać i sprzedawać do sklepów akwarystycznych i hurtowników zajmujących się sprzedażą rybek akwariowych. Stwierdzić należy zatem, iż działalność, którą wykonuje Wnioskodawca, nie mieści się w definicji działów specjalnych produkcji rolnej, bowiem Spółka założyła hodowle ryb akwariowych na terenie dzierżawionego gospodarstwa rolnego. Tymczasem działem specjalnym produkcji rolnej jest wyłącznie hodowla ryb akwariowych powyżej 700 dm 3 objętości akwarium, obliczonej według wewnętrznych długości krawędzi poza gospodarstwem rolnym. Mając zatem na uwadze, że minimalny okres jaki Wnioskodawca będzie przetrzymywać w podchowie ryby akwariowe to okres dwóch miesięcy, uznać należy, że działalność w zakresie hodowli ryb akwariowych w basenach na terenie dzierżawionego gospodarstwa rolnego mieści się w przytoczonej powyżej definicji działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie będąc jednocześnie zaliczana do działów specjalnych produkcji rolnej, a w konsekwencji przychody za sprzedaży ryb akwariowych będą wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 7 lipca 2016 r., nr ITPB3/4510-234/16/PS). 1.2. Pkpir rolników Rolnicy prowadzący gospodarstwo rolne bez zatrudniania w nim pracowników, członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych oraz pracowników rolnych, wykonujący działalność gospodarczą osobiście lub z udziałem członków rodziny pozostających we wspólnym gospodarstwie domowym, prowadzą pkpir według uproszczonego wzoru (załącznik nr 2 do rozporządzenia w sprawie pkpir), www.infor.pl 13
PODATKOWA KSIĘGA PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW jeżeli łączny przychód z tej działalności gospodarczej nie przekracza 10 000 zł w roku podatkowym ( 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie pkpir). Ten uproszczony wzór pkpir również zmienił się od 8 kwietnia 2016 r. Wyodrębniono w nim kolumnę dotyczącą kosztów działalności badawczo-rozwojowej. Koszty te podatnicy mogą rozliczać w ramach wprowadzonej od 1 stycznia 2016 r. ulgi na działalność badawczo-rozwojową. W 2017 r. pkpir należy prowadzić wyłącznie według nowego wzoru. Nowy wzór uproszczonej księgi rolników prowadzących działalność gospodarczą obowiązujący w 2017 r. Nr dowodu księgowego Przychód Wydatki (koszty) Koszty działalności badawczo- -rozwojowej, o których mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym zł gr zł gr opis kosztu zł gr 1 2 3 4 5 6 7 Uwagi Suma strony Przeniesienie z poprzedniej strony Razem od początku roku Uproszczony wzór pkpir dotyczy tych rolników, którzy dla prowadzonego gospodarstwa rolnego zarejestrują pozarolniczą działalność gospodarczą, a ich przychód roczny nie przekroczy 10 000 zł. Przy uproszczonej formule księgi rolnik nie musi sporządzać spisu z natury. Dochód roczny ustala się jako różnicę między osiągniętymi przychodami a poniesionymi kosztami uzyskania przychodu. Rolnik nie ustala dochodu różnicą remanentów. Księgę przychodów i rozchodów według podstawowego wzoru będą natomiast stosować ci rolnicy, którzy dla prowadzonego gospodarstwa rolnego zarejestrują pozarolniczą działalność gospodarczą, a ich przychody w roku przekroczą 10 000 zł. UWAGA Rolnicy nie mają obowiązku prowadzenia księgi przychodów i rozchodów, jeżeli nie rejestrują w tym zakresie pozarolniczej działalności gospodarczej. Działalność rolnicza nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, tylko podatkiem rolnym. Przy działalności rolniczej rolnicy nie prowadzą księgi przychodów i rozchodów czy ksiąg rachunkowych. Przychody z działalności rolniczej nie wpływają również na limit zobowiązujący do prowadzenia ksiąg rachunkowych przy równoczesnym prowadzeniu działalności gospodarczej w innym zakresie, np. prowadzeniu przez osobę fizyczną gospodarstwa rolnego i opłacaniu podatku rolnego oraz firmy budowlanej opodatkowanej według skali podatkowej. Działalnością rolniczą jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, 14 PKPIR 2017
KTO PROWADZI KSIĘGĘ PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej: miesiąc w przypadku roślin, 16 dni w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek, 6 tygodni w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego, 2 miesiące w przypadku pozostałych zwierząt licząc od dnia nabycia (art. 2 ust. 2 ustawy o PIT). Od 1 stycznia 2016 r. przychody ze sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, uważa się za przychody z innych źródeł (art. 20 ust. 1c ustawy o PIT). Za produkt roślinny pochodzący z własnej uprawy uważa się również mąkę wytworzoną ze zboża pochodzącego z własnej uprawy (art. 20 ust. 1d ustawy o PIT). Przychody te są opodatkowane w ramach tego źródła przychodu, jeżeli: 1) sprzedaż nie jest wykonywana na rzecz osób prawnych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej lub na rzecz osób fizycznych na potrzeby prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej; 2) przetwarzanie produktów roślinnych i zwierzęcych oraz ich sprzedaż nie odbywają się przy zatrudnieniu osób na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze; 3) sprzedaż następuje wyłącznie: w miejscach, w których produkty te zostały wytworzone, na targowiskach, przez które rozumie się wszelkie miejsca przeznaczone do prowadzenia handlu, z wyjątkiem sprzedaży dokonywanej w budynkach lub w ich częściach; 4) prowadzona jest ewidencja sprzedaży; 5) podatnik nie uzyskał innych przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 20 ust. 1c ustawy o PIT). Przedstawione regulacje dotyczą w praktyce rolników sprzedających konsumentom własne przetwory. Podstawową formą opodatkowania tych przychodów jest skala podatkowa. Podatnicy mogą ewentualnie wybrać ich opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (art. 2 ust. 1b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, dalej: uzpd). Ryczałt wynosi 2% uzyskanych przychodów (art. 12 ust. 1 pkt 6 uzpd). Warunkiem opodatkowania w formie ryczałtu jest złożenie do urzędu skarbowego oświadczenia o wyborze ryczałtu na dany rok podatkowy. Opodatkowanie ryczałtem będzie możliwe, jeżeli przychody w roku poprzednim nie przekroczyły równowartości 150 000 euro. W 2017 r. z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych mogą skorzystać podatnicy, których przychody w 2016 r. nie przekroczyły kwoty 644 640 zł. Projekt ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego przedsiębiorców, przygotowany przez Ministerstwo Rozwoju, przewiduje wprowadzenie od 1 stycznia 2017 r. wyższego limitu dla ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Ma on wynosić 250 000 zł. W takim przypadku w 2017 r. z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych mogą skorzystać podatnicy, których przychody w 2016 r. nie przekroczyły kwoty 1 074 400 zł. Podatnicy osiągający wymienione przychody są obowiązani prowadzić odrębnie za każdy rok podatkowy ewidencję sprzedaży produktów roślinnych i zwierzęcych zawierającą co najmniej: numer kolejnego wpisu, datę uzyskania przychodu, kwotę przychodu, przychód narastająco od początku roku. www.infor.pl 15
PODATKOWA KSIĘGA PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW Przykładowy wzór ewidencji sprzedaży produktów roślinnych i zwierzęcych prowadzonej przez rolników sprzedających produkty przetworzone z własnych upraw, hodowli lub chowu Numer kolejnego wpisu Data uzyskania przychodu Kwota przychodu Przychód narastająco od początku roku Dzienne przychody są ewidencjonowane w dniu sprzedaży (art. 20 ust. 1e ustawy o PIT). Ewidencję sprzedaży należy posiadać w miejscu sprzedaży przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych, np. na targowisku (art. 20 ust. 1f ustawy o PIT). Projekt ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu ułatwienia sprzedaży żywności przez rolników przewiduje od 1 stycznia 2017 r. zmiany w omawianej kwestii. Mają one polegać m.in. na wprowadzeniu: dodatkowego warunku opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży produktów przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy jako przychodów z innych źródeł, polegającego na tym, że ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu, będzie musiała stanowić co najmniej 50% tego produktu, zwolnienia dla przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1c ustawy o PIT, do kwoty 20 000 zł rocznie, ze sprzedaży produktów nieprzekraczającej ilości, która może być zbywana w ramach rolniczego handlu detalicznego zgodnie z przepisami ustawy z 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia, dodatkowego elementu ewidencji sprzedaży produktów roślinnych i zwierzęcych, tj. ilości i rodzaju przetworzonych produktów. 1.3. Wyłączenia z prowadzenia pkpir Obowiązek prowadzenia pkpir nie dotyczy osób, które: opłacają podatek dochodowy w formach zryczałtowanych (karta podatkowa, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych); wykonują wyłącznie usługi przewozu osób i towarów taborem konnym; wykonują zawód adwokata wyłącznie w zespole adwokackim; dokonują odpłatnego zbycia składników majątku: po likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie, otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem z takiej spółki (art. 24a ust. 3 ustawy o PIT). W pkpir nie należy również rozliczać przychodów zaliczanych do innych źródeł przychodów niż pozarolnicza działalność gospodarcza czy działy specjalne produkcji rolnej, np. przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Przykładowo w interpretacji ogólnej z 21 listopada 2013 r., nr DD3/033/181/CRS/13/RD-90955/13, Minister Finansów uznał, że wynagrodzenie pełnomocnika ustanowionego z urzędu, zależnie od formy prawnej, w której wykonuje on swój zawód, należy kwalifikować do: pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli pomoc prawną z urzędu pełnomocnik świadczy w ramach prowadzonej firmy, albo działalności wykonywanej osobiście, jeżeli czyni to w ramach innych form wykonywania swojego zawodu. 16 PKPIR 2017
KTO PROWADZI KSIĘGĘ PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody ze sprzedaży środków trwałych (art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT). Jednak nie zalicza się do nich m.in. przychodów z odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych, które są wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (art. 14 ust. 2c ustawy o PIT). Przychody z odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych, również tych wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu w ramach źródła przychodu, którym jest sprzedaż rzeczy poza działalnością gospodarczą. W przypadku źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, obowiązek podatkowy powstaje, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie danej nieruchomości. Stanowisko to potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 sierpnia 2010 r., nr IBPBI/1/415-623/10/KB, w której czytamy, że: Do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz MF przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ww. ustawy). ( ) Z powyższych przepisów wynika, iż w przypadku wykorzystywania w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej budynku, w którym mieszczą się prawnie wyodrębnione lokale (stanowiące odrębny przedmiot własności), każdy z tych lokali stanowi odrębny środek trwały. Co do zasady przychód z ich sprzedaży, jako przychód ze sprzedaży środka trwałego, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wyjątek stanowią będące środkami trwałymi lokale mieszkalne oraz związany z nimi udział w gruncie. W świetle bowiem cyt. wyżej przepisów, przychód z ich sprzedaży stanowi zawsze przychód ze źródła wskazanego w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Przy czym, przychód ten powstanie jedynie w przypadku, gdy odpłatne zbycie takiego lokalu mieszkalnego nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie lub wybudowanie. Przychodem z działalności gospodarczej jest natomiast sprzedaż lokali mieszkalnych, które są traktowane w prowadzonej działalności gospodarczej jako towary handlowe czy wyroby gotowe, czyli środki obrotowe. Stanowisko to potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 27 lutego 2012 r., nr IBPBI/1/415-1165/11/BK, w której czytamy, że: ( ) po zakończeniu niezbędnych prac budowlanych oraz wyodrębnieniu poszczególnych lokali mieszkalnych mających być przedmiotem zbycia, lokale te stanowić będą wyroby gotowe w rozumieniu 3 pkt 1 lit. d) ww. rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej MF księgi przychodów i rozchodów. Z tego też względu przychody uzyskane ze zbycia ww. lokali mieszkalnych, stanowiących jak wskazano przed ich zbyciem wyroby gotowe w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, stanowić będą przychody z tej działalności, a więc źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychodem z działalności gospodarczej jest również sprzedaż budynków użytkowych, które są wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka jawna nabyła zabudowaną działkę o wartości rynkowej 40 000 zł, w tym budynek 30 000 zł, działka 10 000 zł. Budynek ma charakter użytkowy. Do ewidencji środków trwałych zostały przyjęte: www.infor.pl 17
PODATKOWA KSIĘGA PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW budynek wartość początkowa: 30 000 zł, działka wartość początkowa: 10 000 zł. Od budynku użytkowego dokonywano w spółce odpisów amortyzacyjnych według stawki 2,5%. W styczniu 2017 r. budynek wraz z działką został sprzedany za kwotę 180 000 zł. Odpisy amortyzacyjne dokonane od budynku wyniosły do momentu sprzedaży 7500 zł. Dochodem ze zbycia środków trwałych jest różnica między uzyskanym przychodem a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych, powiększona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych (art. 24 ust. 2 ustawy o PIT). Od gruntów nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Dochód podatkowy ze sprzedaży tego budynku i działki wynosi więc: 147 500 zł = (180 000 zł 40 000 zł) + + 7500 zł. Dochód ten powinien być wpisany do kolumny 8 podatkowej księgi przychodów i rozchodów prowadzonej w spółce jawnej (pkt 8 objaśnień do pkpir). Podstawą wpisu może być akt notarialny sporządzony przy sprzedaży nieruchomości i działki. Do aktu warto dołączyć dowód rozliczeniowy, w którym należy wyliczyć dochód podatkowy ze sprzedaży. W ewidencji środków trwałych trzeba wpisać datę zbycia działki i budynku. W ten sposób należy zakończyć amortyzację budynku i zdjąć oba środki trwałe z ewidencji. 1.3.1. Sprzedaż majątku likwidacyjnego Przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku: pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, prowadzonych samodzielnie, otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki (art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy o PIT). Przychodu tego nie należy jednak rozliczać, jeżeli do odpłatnego zbycia doszło po upływie sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji prowadzonych samodzielnie, spółki niebędącej osobą prawną, lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki i odpłatne zbycie nie następuje w ramach wykonywanej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej (art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o PIT). Dla rozliczenia tych przychodów podatnik nie musi zaprowadzać księgi przychodów i rozchodów. Przychody te musi natomiast rozliczyć w zeznaniu rocznym. Podatnik zlikwidował indywidualną działalność gospodarczą w grudniu 2014 r. Działalność ta w 2014 r. była opodatkowana według skali podatkowej, a podatnik prowadził pkpir. Z działalności pozostał mu środek trwały samochód ciężarowy. Jego wartość początkowa dla celów amortyzacji wynosiła 76 000 zł. Odpisy amortyzacyjne dokonane w trakcie prowadzenia działalności wyniosły 76 000 zł (odpis jednorazowy). Podatnik sprzedał ten samochód w styczniu 2017 r. za kwotę 32 000 zł. Dochód ze sprzedaży wynosi: 32 000 zł = (32 000 zł 76 000 zł) + 76 000 zł. Jest to dochód, który należy rozliczyć w ramach dochodów z działalności gospodarczej. Podatnik nie musi rozliczać go jednak w pkpir. Powinien go rozliczyć w zeznaniu rocznym PIT-36, ponieważ działalność gospodarcza w ostatnim roku jej prowadzenia była opodatkowana według skali podatkowej. 1.4. Zwolnienie z obowiązku prowadzenia księgi W przypadkach uzasadnionych szczególnymi okolicznościami, zwłaszcza takimi jak wiek i stan zdrowia podatnika oraz rodzaj i rozmiar wykonywanej działalności, naczelnik urzędu skarbowego, na wniosek podatnika, może zwolnić go z obowiązku prowadzenia księgi, jak również z poszczegól- 18 PKPIR 2017