Nr 4 / Marzec 2012 W numerze: Wymiana towarów u detalisty a konsekwencje w podatku CIT Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi obejmować obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej (outsourcing) Akcjonariusze SKA płacą podatek dochodowy od faktycznie otrzymanej dywidendy Różnice kursowe powstające przy transakcji nabycia udziałów (akcji) zagranicznych spółek orzecznictwo, interpretacje, zagadnienia podatkowe
Wymiana towarów u detalisty a konsekwencje w podatku CIT Sygnatura pisma: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu Interpretacja indywidualna z 23.01.2012 r., ILPB3/423-501/11-3/JG Podatek dochodowy od osób prawnych Wymiana towarów, które uległy uszkodzeniu po ich dostawie lub są przeterminowane, a znajdują się u sprzedawców detalicznych (niebędących bezpośrednimi kontrahentami Spółki), na takie same pełnowartościowe towary może zostać zaliczona do kosztów podatkowych zgodnie z art. 15 ust. 1 pkt 1 ucit, jako koszt okresu, w którym dokonano wymiany, bez wpływu na wcześniejsze zaliczenie kosztów zastępowanych towarów do KUP z tytułu sprzedaży tych towarów. Spółka we wniosku o udzielnie pisemnej interpretacji przedstawiła stan faktyczny, z zgodnie z którym prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży piwa. Odbiorcami produktów oferowanych przez Spółkę są m.in. hurtownie / dystrybutorzy, którzy następnie sprzedają te towary do punktów sprzedaży detalicznej. Spółka dąży do ograniczenia do minimum przypadków, w których narażone na szwank mogłoby być jej dobre imię i reputacja. W związku z powyższym, Spółka przyjęła procedurę zwrotu towarów, umożliwiającą wycofywanie z rynku towarów z oferty Spółki, które zgodnie ze standardami jakościowymi Spółki nie powinny trafić do ostatecznego konsumenta. W szczególności, w przypadku stwierdzenia przez przedstawiciela handlowego Spółki, iż towar uległ uszkodzeniu lub upłynął już termin przydatności do spożycia określonych towarów znajdujących się u sprzedawcy detalicznego, lub też termin ten się zbliża, przedstawiciel Spółki dokonuje u danego sprzedawcy wymiany tych towarów (z pominięciem pośrednictwa hurtowni) na takie same pełnowartościowe produkty z oferty Spółki. Jednocześnie podpisywany jest z danym sprzedawcą protokół wymiany towarów. Procedura dokonywania wymiany towarów jest powszechnie praktykowana przez Spółkę, tj. nie ogranicza się do kilku wybranych sprzedawców detalicznych, lecz do wszelkich tego typu podmiotów, które obsługiwane są przez przedstawicieli handlowych Spółki. Cena towarów płacona przez sprzedawców detalicznych zawiera w sobie koszty ewentualnej przyszłej ich wymiany. W związku z dokonaniem wymiany, sprzedawca detaliczny nie jest zobowiązany do zapłaty dodatkowych kwot na rzecz Spółki lub hurtownika, nie następuje również korekta rozliczeń VAT związanych z nabyciem towarów przez sprzedawców detalicznych od hurtowników. Na tle tego stanu faktycznego Spóła powzięła wątpliwość, czy wartość wymienianych towarów może dla Spółki stanowić KUP, wskazując, że spełniona jest przesłanka do uznania tychże wydań jako kosztów podatkowych. MF uznał stanowisko Spółki za prawidłowe. Niezmiernie istotnym elementem prowadzenia działalności gospodarczej jest wizerunek i reputacja przedsiębiorcy. Dbanie o te elementy oraz konkurencja rynkowa powoduje pojawianie się wielu działań zmierzających do dostarczania klientom towarów, które spełniać będą wysokie wymagania jakościowe. Przejawem tego typu działań jest powyżej przedstawiony stan faktyczny. Jego konsekwencją była wątpliwość Spółki, czy wymiana towarów dokonywana nie za pośrednictwem hurtowni (oraz bez dokonywania korekty obrotu) będzie uprawniała ją do zaliczenia w poczet kosztów podatkowych wydatków związanych wydaniem nowego towaru. Bezspornie słusznym jest teza, że w tej sytuacji spełnione zostały przesłanki pozwalające na podstawie art. 15 ust. 1 ucit do uznania tychże wydań za koszty podatkowe. Istotnym elementem jednakże, na który (biorąc pod uwagę podejście organów podatkowych) należy zwrócić uwagę jest prawidłowe udokumentowanie tego typu transakcji w celu wykazania ich związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Interpretacja ta nie porusza jednakże kwestii opodatkowania wydań podatkiem VAT, tak więc należy również w tym zakresie pamiętać o odpowiedniej kwalifikacji prawno-podatkowej. Henryk Suchecki Partner DMS TAX Nr 4 / Marzec 2012 2
Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi obejmować obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej (outsourcing) Naczelny Sąd Administracyjny Sygnatura pisma: Wyrok z 27.09.2011 r., I FSK 1383/10 Podatek od towarów i usług Dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e uvat konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej (outsourcing). Spółka wystąpiła do MF z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego przedstawiając następujący stan faktyczny. Spółka należy do Grupy E., będącej światowym liderem w dziedzinie profesjonalnego utrzymania higieny. W efekcie działań restrukturyzacyjnych planowane jest stworzenie nowego modelu biznesowego spółek z Grupy, m.in. przez wydzielenie działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej do odrębnych podmiotów. Obecnie działalność produkcyjna i dystrybucyjna w Polsce skupiona jest w jednym podmiocie Spółce, w której istnieje jednak faktyczne rozdzielenie funkcji i zadań związanych z produkcją od funkcji dystrybucyjnych. Cała działalność produkcyjna prowadzona jest w odrębnym zakładzie produkcyjnym w R., podczas gdy funkcje dystrybucyjne realizuje centrala spółki w K. Spółka planuje przeprowadzić wydzielenie przez wniesienie w formie wkładu niepieniężnego wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością produkcyjną realizowaną obecnie przez zakład produkcyjny w R. do nowej spółki E. P. Sp. z o.o. Natomiast aktywa tworzące pion dystrybucji pozostaną w Spółce. Przedmiotem aportu będą wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z działalnością produkcyjną (m.in. nieruchomości, ruchomości, zobowiązania, wierzytelności, zezwolenia, pracownicy wykonujący pracę związaną z działalnością w zakresie produkcji). Ponadto w dniu wniesienia aportu miała zostać podpisana umowa na podstawie której Spółka będzie świadczyła na rzecz E.P. Sp. z o.o. usługi w zakresie kadr, usług informatycznych i finansowych (outsourcing). Przedmiotem aportu nie będą bowiem księgi rachunkowe spółki, składniki majątkowe i niemajątkowe oraz pracownicy związani z prowadzeniem księgowości, kadrami oraz działem informatycznym. W związku z powyższym powstało m.in. pytanie czy zespół składników, który ma być przedmiotem aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e uvat. W ocenie MF nie można uznać, iż przedmiot aportu stanowi tu zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Ostatecznie sprawa trafiła do WSA, który uznał stanowiska MF za nieprawidłowe. Potwierdził to również NSA. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest to, czy zespół składników, będących przedmiotem aportu do spółki E.P., stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e uvat, w sytuacji gdy nie obejmuje on obsługi kadrowej, informatycznej, księgowej nowego podmiotu. W sytuacji uznania, iż zespół składników będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to aport tych składników nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT (art. 6 pkt 1 uvat). Z art. 2 pkt 27e uvat wynika, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmuje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony, składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze. W praktyce zakres tego pojęcia budzi spore wątpliwości. Jak słusznie jednak podkreślił sąd (zarówno WSA jaki i NSA), brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących sprawy kadrowe, informatyczne, księgowe nie pozbawia przedsiębiorstwa możliwości realizacji zadań gospodarczych, gdyż usługi te mogą być realizowane przez podmiot zewnętrzny. Katarzyna Konieczna-Kłobut Młodszy konsultant Nr 4 / Marzec 2012 3
Akcjonariusze SKA płacą podatek dochodowy od faktycznie otrzymanej dywidendy Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie Sygnatura pisma: Wyrok z 19.12.2011 r., II FSK 902/10 Podatek dochodowy od osób fizycznych Przychodem z udziału akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, będącego osobą fizyczną, jest wyłącznie dywidenda. Stanowi ona przychód należny dopiero w dacie jej otrzymania. W momencie wypłaty dywidendy u akcjonariusza powstanie przychód z działalności gospodarczej, który - przy spełnieniu przesłanek z art. 44 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307), może powodować powstanie obowiązku zapłaty zaliczki na podatek dochodowy Osoba fizyczna posiadająca akcje imienne SKA wystąpiła z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku PIT w zakresie momentu oraz sposobu opodatkowania akcjonariusza SKA. Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w związku z posiadaniem statusu akcjonariusza w SKA, przychód po jego stronie powstanie dopiero w dacie wypłaty dywidendy tj. w dniu podjęcia uchwały o podziale zysku lub, gdy statut tak stanowi, w innym dniu, czy też przychód z tego tytułu wystąpi po stronie wnioskodawcy na analogicznych zasadach, jak w przypadku komplementariusza, tj. zgodnie z zasadami określonymi w art. 5 ucit. Zdaniem wnioskodawcy przychód akcjonariusza powstanie dopiero w dacie wypłaty dywidendy i nie przysługuje on wszystkim akcjonariuszom, lecz tylko tym, którzy są akcjonariuszami w określonym momencie, tj. w dniu podjęcia uchwały o podziale zysku lub, gdy statut spółki tak stanowi, w innym dniu. Wnioskodawca dodatkowo wskazał, iż dochód z dywidendy należy zaliczyć do dochodu z tzw. innych źródeł. Organ nie podzielił stanowiska wnioskodawcy, wskazując iż uzyskane przez spółkę przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników, proporcjonalnie do ich udziałów w spółce. Dodatkowo podkreślił, że dochód osiągnięty z tytułu udziału w SKA stanowić będzie, dla jej wspólnika osoby fizycznej dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Stanowisko organu podtrzymał sąd I instancji. W wyniku wniesienia skargi kasacyjnej NSA uznał argumentację strony skarżącej jednakże nie w pełnym zakresie. Zdaniem NSA akcjonariusz uzyskuje przychody ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, przy czym obowiązek podatkowy powstaje dopiero z chwilą otrzymania dywidendy wypłaconej przez SKA. W konsekwencji tego akcjonariusz nie ma obowiązku uiszczania w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, dopóki nie zostanie wypłacona mu dywidenda. Batalia o sposób opodatkowania akcjonariuszy SKA dała zamierzony efekt. Linia orzecznicza NSA jak i wojewódzkich sądów administracyjnych została już na tyle ugruntowana, iż jakiekolwiek zmiany interpretacyjne ze strony sądów nie powinny nastąpić. Pozycję podatkową akcjonariuszy SKA w aspekcie momentu powstawania przychodu podatkowego wzmocniła niedawna uchwała 7 sędziów NSA dotycząca akcjonariuszy SKA będących osobami prawnymi. Jednakże w mojej ocenie w dalszym ciągu może zaistnieć potencjalny spór o źródło przychodów akcjonariuszy SKA. Przyczyną tego może być właśnie wspomniana uchwała 7 sędziów, zgodnie z którą akcjonariusz SKA nie prowadzi działalności gospodarczej. W tym zakresie organy podatkowe mogą próbować zmienić kwalifikację źródła przychodów. Wydaje się to jednak niemożliwe, z uwagi na fikcję prawną jaką ustawodawca umieścił w art. 5b ust. 2 upit. Zgodnie z tym przepisem jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 upit. Zatem na dzień dzisiejszy pozycja podatkowa akcjonariuszy w aspekcie opodatkowania uzyskiwanych przez nich przychodów może być zagrożona przede wszystkim w wyniku ingerencji ustawodawcy. Warto zatem skorzystać z tej formy prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż daje ona duże oszczędności podatkowe, co sprawia że taki przedsiębiorca jest bardziej konkurencyjny na rynku. Paweł Świdkiewicz Starszy konsultant, doradca podatkowy Nr 4 / Marzec 2012 4
Różnice kursowe powstające przy transakcji nabycia udziałów (akcji) zagranicznych spółek Sygnatura pisma: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi Interpretacja indywidualna z 14.11.2011 r., IPTPB3/423-196/11-2/KJ Podatek dochodowy od osób prawnych Powstałe na zawartej w walucie obcej transakcji nabycia udziałów (akcji) w zagranicznych spółkach dodatnie bądź ujemne różnice kursowe będą stanowić w momencie zapłaty za te udziały (akcje) odpowiednio przychód bądź koszt uzyskania przychodu wpływający na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca we wniosku o udzielnie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego przedstawił następujący stan faktyczny: Wnioskodawca nabywał i zamierza nabywać w przyszłości udziały lub akcje spółek zagranicznych. W umowach dotyczących nabycia tych akcji lub udziałów cena określona jest w walucie obcej. Przejście własności udziałów (akcji) ze zbywcy na Wnioskodawcę następuje w zależności od ustaleń umownych z chwilą zawarcia umowy przenoszącej na Wnioskodawcę własność udziałów (akcji) lub dopiero z chwilą zapłaty za te udziały (akcje) pełnej ceny bądź z chwilą spełnienia się innego warunku, np. zarejestrowania w sądzie. Kurs waluty pomiędzy datą przeniesienia własności udziałów (akcji) a datą faktycznej zapłaty przez Wnioskodawcę ceny udziałów (akcji) z reguły jest różny, tj. powstaje ujemna lub dodatnia różnica kursowa. W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie: czy przychód z tytułu dodatniej różnicy kursowej bądź koszt z tytułu ujemnej różnicy kursowej, który to przychód lub koszt powstaje w przypadku zmiany kursu waluty obcej, w której zawarta jest transakcja w okresie pomiędzy datą przeniesienia na Wnioskodawcę prawa własności udziałów (akcji) a zapłatą przez Wnioskodawcę ceny za udziały (akcje) należy rozpoznać w chwili zapłaty ceny za udziały (akcje) czy dopiero w chwili odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji)? Zdaniem Wnioskodawcy powstała różnica kursowa będzie stanowiła koszt lub przychód podatkowy w dacie faktycznej zapłaty za udziały (akcje). MF uznał stanowisko Spółki za prawidłowe. Warunkiem powstania różnic kursowych jest łączne wystąpienie dwóch zdarzeń: poniesienia kosztu w walucie obcej oraz faktyczna zapłata w walucie obcej. W przedmiotowej sprawie za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień przejścia prawa własności na nabywane udziały (akcje), a za dzień zapłaty uznaje się dzień uregulowania zobowiązania zgodnie z art. 15a ust. 7 ucit. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczyły zagadnienia czy różnice kursowe powstałe na transakcji nabycia udziałów (akcji) zagranicznych spółek należy zaliczyć odpowiednio jako przychód podatkowy lub jako koszt uzyskania przychodów w dniu faktycznej zapłaty za nabyte udziały (akcje) czy dopiero w chwili odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ucit nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie m.in. udziałów w spółce. Wydatki te jednak są kosztem uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów. Pojęcie wydatków nie zostało zdefiniowane w przepisach podatkowych. W orzecznictwie sądów administracyjnych i praktyce organów skarbowych ugruntowane jest stanowisko, iż pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie lub objęcie tych udziałów, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie udziałów nie byłoby możliwe. W przedmiotowym stanie faktycznym odróżnić należy jednak wydatki związane z nabyciem udziałów oraz przychody uzyskane z ich sprzedaży od kosztów poniesionych w związku z powstałą ujemną różnicą kursową jak również od przychodów uzyskanych w związku z powstałą dodatnią różnicą kursową. Powstała różnica kursowa nie koryguje ceny nabycia udziałów, gdyż nie jest elementem kształtującym cenę nabycia dla celów podatkowych. Powstała różnica kursowa, jako że nie stanowi bezpośredniego warunku nabycia udziałów, powinna być rozliczana samodzielnie Oznacza to, że powstała różnica kursowa będzie stanowiła koszt podatkowy lub przychód w dacie faktycznej zapłaty, w zależności od tego, który kurs jest wyższy. Żaneta Bugla Asystent ds. podatków Nr 4 / Marzec 2012 5
W celu uzyskania dodatkowych informacji związanych z prezentowanymi treściami prosimy o kontakt pod następującymi adresami e-mail: Redakcja DMS Tax24: Dział Doradztwa Podatkowego: tax24@dmstax.com ddp@dmstax.com lub telefonicznie: 071 79 25 991 Redaktorem DMS Tax24 jest Jacek Dobrucki, partner w DMS TAX Sp. z o.o. Spółka posiada wszelkie prawa autorskie do niniejszej publikacji. Niniejsza informacja nie stanowi czynności doradztwa podatkowego w rozumieniu przepisów ustawy o doradztwie podatkowym. Biuletyn DMS Tax24 ma jedynie charakter informacyjny, a zastosowanie się do jego treści nie może rodzić roszczeń pod adresem jej autorów oraz DMS TAX Sp. z o.o. Cytowanie i/lub rozpowszechnianie treści niniejszego biuletyny jest dozwolone pod warunkiem powołania się na źródło pochodzenia informacji. DMS TAX Sp. z o.o. Spółka Doradztwa Podatkowego ul. Kazimierza Wielkiego 1 50-077 Wrocław Spółka jest wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla Wrocławia- Fabrycznej we Wrocławiu VI Wydział Gospodarczy KRS. Kapitał zakładowy wynosi 50.000 zł i jest w pełni opłacony. KRS 0000231073; REGON 0041354; NIP 894-28-25-006. Zarząd: Jacek Dobrucki; Dawid Michalak; Henryk Suchecki. Nr 4 / Marzec 2012 6