Międzynarodowe Standardy Rachunkowości / MSSF w praktyce. Wprowadzenie do MSSF, założenia koncepcyjne MSSF

Międzynarodowe Standardy Rachunkowości / MSSF w praktyce Wprowadzenie do MSSF, założenia koncepcyjne MSSF dr Anna Bernaziuk Członek Zarządu BDO Biegły rewident Krótka historia MSR: Struktura Rady Międzynarodowych Standardów Rachunkowości Inicjator Lord Benson Utworzenie Komitetu Międzynarodowych Standardów Rachunkowości 1973 r. (KMSR) Fundacja Komitetu Międzynarodowych Standardów Rachunkowości 19 mężów zaufania powołuje, nadzoruje, zbiera fundusze Cel: zgodnie z interesem publicznym opracowywać i publikować Międzynarodowe Standardy Rachunkowości, które będą obowiązujące przy sporządzaniu Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości 12 członków statutowych + 2 w niepełnym wymiarze ustala program prac technicznych, zatwierdza standardy, wstępne projekty i interpretacje publikowanych sprawozda finansowych oraz promować stosowanie i przestrzeganie tych Standardów na całym świecie. KMSR ustanowił Grupę Konsultacyjną 1981 r. KMSR ustanowił Grupę Doradczą 1983 r. KMSR ustanowił Komitet ds. Interpretacji 1997 r. Komisja doradcza ds. Standardów 50 członków Grupy doradcze Komitet ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej 12 członków mianuje raportuje do doradza 1

Proces tworzenia MSSF: Proces tworzenia interpretacji KIMSF: 1. Określenie programu prac Rady 2. Planowanie projektu 3. Opracowanie i publikacja dokumentu dyskusyjnego 4. Opracowanie i publikacja projektu standardu 5. Opracowanie i publikacja MSSF 1. Pracownicy identyfikują i analizują wszystkie zagadnienia związane z danym tematem oraz rozważają możliwość zastosowania do nich założeń koncepcyjnych. 2. Przestudiowanie krajowych rozwiązań i stosowanych praktyk, wymiana poglądów z krajowymi organizacjami. 3. Opublikowanie projektu interpretacji w celu poddania go pod debatę jeżeli nie więcej niż 3 członków KIMSF zagłosowało przeciw projektowi. 4. Analiza wszelkich otrzymanych w wyznaczonym czasie uwag. 5. Zatwierdzenie interpretacji jeżeli nie więcej niż 3 członków KIMSF zagłosowało przeciw (co najmniej 8 głosów za). Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (MSSF, ang. IFRS), obejmują: Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej MSSF (wydawane przez IASB), Międzynarodowe Standardy Rachunkowości MSR (wydane przez IASC i nowelizowane przez IASB), Interpretacje wydawane przez Komitet Międzynarodowych Interpretacji Sprawozdawczości Finansowej (IFRIC) oraz wcześniejszy Stały Komitet ds. Interpretacji (SIC). Które wcześniej nazywały się Zakres i tematyka MSR Standardy Tytuł MSR 1 Prezentacja sprawozdań finansowych MSR 2 Zapasy MSR 7 Rachunek przepływów pieniężnych MSR 8 Zasady rachunkowości, zmiany oszacowań i błędy MSR 10 Zdarzenia następujące po dniu bilansowym MSR 11 Umowy o budowę MSR 12 Podatek dochodowy MSR 14 Sprawozdawczość dotycząca segmentów działalności MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe MSR 17 Leasing MSR 18 Przychody MSR 19 Świadczenia pracownicze MSR 20 Dotacje państwowe oraz ujawnianie informacji na temat pomocy państwa MSR 21 Skutki zmian kursów wymiany walut obcych MSR 23 Koszty finansowania zewnętrznego 2

Zakres i tematyka MSR Zakres i tematyka MSSF Standardy, tytuł MSR 24 Informacje ujawniane na temat podmiotów powiązanych MSR 26 Rachunkowość i sprawozdawczość programu świadczeń emerytalnych MSR 27 Skonsolidowane i jednostkowe sprawozdania finansowe MSR 28 Inwestycje w jednostkach stowarzyszonych MSR 29 Sprawozdawczość finansowa w warunkach hiperinflacji MSR 31 Udziały we wspólnych przedsięwzięciach MSR 32 Instrumenty finansowe: ujawnianie i prezentacja MSR 33 Zysk przypadający na akcję MSR 34 Śródroczna sprawozdawczość finansowa MSR 36 Utrata wartości aktywów MSR 37 Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe MSR 38 Wartości niematerialne MSR 39 Instrumenty finansowe: ujmowanie i wycena MSR 40 Nieruchomości inwestycyjne MSR 41 Rolnictwo Standardy, Tytuł MSSF 1 Zastosowanie MSSF po raz pierwszy MSSF 2 Płatności związane z akcjami MSSF 3 Połączenia jednostek gospodarczych MSSF 4 Umowy ubezpieczeniowe MSSF 5 Aktywa trwałe przeznaczone do sprzedaży i działalność zaniechana MSSF 6 Poszukiwanie i ocena złóż mineralnych MSSF 7 Instrumenty finansowe - ujawnianie informacji MSSF 8 Segmenty operacyjne KIMSF/SKI (1) KIMSF 1 Zmiany istniejących zobowiązań z tytułu wycofania z eksploatacji, rekultywacji i zobowiązań o podobnym charakterze KIMSF 2 Udziały członkowskie w spółdzielniach i podobne instrumenty KIMSF 4 Ustalanie, czy umowa zawiera leasing KIMSF 5 Prawa do udziałów wynikające z uczestnictwa w funduszach likwidacyjnych, rekultywacyjnych oraz funduszach na naprawę środowiska KIMSF 6 Zobowiązania wynikające z uczestnictwa w specyficznym rynku zużyty sprzęt elektryczny i elektroniczny KIMSF 7 Zastosowanie metody przekształcenia w ramach MSR 29 Sprawozdawczość finansowa w warunkach hiperinflacji KIMSF 8 Zakres MSSF 2 Płatności w formie akcji KIMSF 9 Ponowna ocena wbudowanych instrumentów pochodnych KIMSF 10 Śródroczna sprawozdawczość finansowa a utrata wartości KIMSF 11 MSSF 2 Wydanie akcji w ramach grupy i transakcje w nabytych akcjach własnych KIMSF 12 Umowy na usługi koncesjonowane KIMSF 13 Programy lojalnościowe dla klientów KIMSF 14 MSR 19 Ograniczenia w rozpoznawaniu aktywów programów określonych świadczeń pracowniczych, wymogi minimalnego finansowania i ich interakcje KIMSF 15 Umowy o budowę nieruchomości KIMSF 16 Zabezpieczenie inwestycji netto w jednostkach zagranicznych KIMSF/SKI (2) SKI 7 Wprowadzenie waluty euro SKI 10 Pomoc rządowa brak konkretnego powiązania z działalnością operacyjną SKI 12 Konsolidacja jednostki specjalnego przeznaczenia SKI 13 Wspólnie kontrolowane jednostki niepieniężny wkład wspólników SKI 15 Leasing operacyjny specjalne oferty promocyjne SKI 21 Podatek dochodowy realizacja wartości przeszacowanych aktywów, które nie podlegają amortyzacji SKI 25 Podatek dochodowy zmiana statusu podatkowego jednostki gospodarczej lub jej udziałowców SKI 27 Ocena istoty transakcji wykorzystujących prawną formę leasingu SKI 29 Umowy na usługi koncesjonowane ujawnianie informacji SKI 31 Przychody transakcje barterowe obejmujące usługi reklamowe SKI 32 Wartości niematerialne koszt witryny internetowej 3

MSSF w polskim prawie europejskim MSR w prawie europejskim W maju 1999 roku Komisja Europejska przyjęła plan działania mający na celu usprawnienie działania jednolitego rynku usług finansowych. W odniesieniu do sprawozdawczości finansowej stwierdzono, iż: konieczne jest stosowanie jednolitych zasad rachunkowości, najbardziej odpowiednim zestawem zasad rachunkowości są MSR, rozważa się zezwolenie spółkom na publikowanie sprawozdań finansowych w oparciu o MSR, konieczne będzie usunięcie z przepisów krajowych rozwiązań sprzecznych z MSR, istotne jest, aby sprawozdania finansowe przygotowane zgodnie z MSR odpowiadały zasadom obowiązującym w UE, możliwe jest wprowadzenie poprawek do dyrektyw, zapewniających ich zgodność z rozwiązaniami międzynarodowymi. W dniu 17 maja 2000 r. Międzynarodowa Organizacja Komisji Papierów Wartościowych (IOSCO) zaakceptowała MSR jako właściwe normy rachunkowości dla sprawozdań finansowych sporządzanych przez międzynarodowe spółki publiczne. Rozporządzenie 1606/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 19.07.2002 roku w sprawie stosowania Międzynarodowych Standardów Rachunkowości. Zgodnie z art. 4 tego rozporządzenia spółki podlegające prawu Państwa Członkowskiego sporządzają za każdy rok obrotowy rozpoczynający się 1 stycznia 2005 roku lub po tej dacie, skonsolidowane sprawozdanie finansowe zgodnie z MSSF/MSR, jeżeli na dzień bilansowy ich papiery wartościowe były dopuszczone do obrotu na regulowanym rynku któregokolwiek z Państw Członkowskich. Art. 5 ww. rozporządzenia przewiduje możliwość rozszerzenia przez kraje członkowskie zakresu sporządzania sprawozdań finansowych zgodnie z MSSF/MSR na: - jednostkowe sprawozdania finansowe spółek, których papiery wartościowe były dopuszczone do obrotu na regulowanym rynku któregokolwiek z Państw Członkowskich, - skonsolidowane sprawozdania finansowe i/lub roczne sprawozdania finansowe pozostałych spółek. Zakres podmiotowy MSR (2008 r.) Zakres podmiotowy MSR (2009 r.) MSR (Art. 45 i 55 UoR ) obowiązek: skonsolidowane sprawozdania: emitentów papierów wartościowych (udziałowych, a także wyłącznie dłużnych od 2007) dopuszczonych do publicznego obrotu banków możliwość (organ zatwierdzający jednostki dominującej): skonsolidowane sprawozdania: emitentów papierów wartościowych ubiegających się o ich dopuszczenie do publicznego obrotu jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej, w której jednostka dominująca wyższego szczebla sporządza skonsolidowane sprawozdanie zgodnie z MSR możliwość (organ zatwierdzający): jednostkowe sprawozdania: emitentów papierów wartościowych dopuszczonych do publicznego obrotu emitentów papierów wartościowych ubiegających się o ich dopuszczenie do publicznego obrotu jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej, w której jednostka dominująca sporządza skonsolidowane sprawozdanie zgodnie z MSR MSR dodatkowy zakres od 2009 r.: do katalogu jednostek, które mogą dobrowolnie przejść na MSR dołączono oddziały jednostek zagranicznych, o ile spółka macierzysta sporządza swoje sprawozdanie według MSR zezwolono spółkom na rezygnację ze stosowania MSR i powrót do przepisów UoR, jeśli przesłanki uprawniające do przejścia na MSR ustąpiły skutki finansowe przejścia na zasady (politykę) rachunkowości określone w ustawie należy odnieść na kapitał (fundusz) własny i wykazać, jako zysk (stratę) z lat ubiegłych 4

Zakres przedmiotowy MSR MSSF w Unii Europejskiej Obszar rachunkowości (rozdział UoR) MSR/MSSF UoR 2. Prowadzenie ksiąg rachunkowych X Rozporządzenie nr 1606/2002/WE (art.4) przyjęte przez Parlament Europejski oraz Radę Unii Europejskiej w dniu 19 lipca 2002 r. 3. Inwentaryzacja X 4. Wycena aktywów i pasywów oraz ustalenie wyniku finansowego 4a. Łączenie się spółek X 5. Sprawozdania finansowe jednostki X 45.4, 45.5, 49, 52, 53 6. Skonsolidowane sprawozdania finansowe grupy kapitałowej X X 55.1, 55.2 7. Badanie i ogłaszanie sprawozdań finansowych X 8. Ochrona danych X 8a. Usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych X 9. Odpowiedzialność karna X Jednostki Emitent papierów wartościowych Dopuszczony do obrotu Ubiegający się o dopuszczenie Zamierzający się ubiegać o dopuszczenie Jednostka zależna od JD wyższego szczebla (sporz. SF wg MSSF) Skonsolidowane MUSI V Skonsolidowane MOŻE V V V Jednostkowe MUSI Jednostkowe MOŻE V V V V Emitent ubiegający się i zamierzający się ubiegać o dopuszczenie papierów wartościowych to Kto prowadzi księgi zgodnie z MSSF- ćwiczenia Emitent ubiegający się o dopuszczenie podmiot, który złożył wniosek o dopuszczenie papierów wartościowych na rynek regulowany (art. 26 ust.2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (Dz. U. z 23.09.2005r. Nr 184) Emitent zamierzający ubiegać się o dopuszczenie podmiot, który złożył wniosek o zatwierdzenie prospektu emisyjnego lub jego części, w którym zgodnie z przepisami rozporządzenia 809/2004 wskazał na zamiar ubiegania się o dopuszczenie papierów wartościowych objętych tym prospektem do obrotu na rynku regulowanym 1) Spółka jest notowana na giełdzie. Spółka dokonała w trakcie 2008 nabycia Spółek o podobnym charakterze działalności co pozwoli na zwiększenie udziału w rynku. W wyniku nabycia Spółka jest zobowiązana na 2008 sporządzić sprawozdanie skonsolidowane. Czy Spółka może sporządzić sprawozdania skonsolidowane zgodnie z UoR? 2) Spółka jest notowana na giełdzie i nie posiada jednostek zależnych, współzależnych ani stowarzyszonych a zatem sporządza tylko sprawozdanie jednostkowe. Biegły rewident zakwestionował sprawozdanie finansowe Spółki ponieważ było sporządzone zgodnie z UoR a nie z MSSF. Czy biegły postąpił słusznie? 3) Spółka z powyższego punktu chciałaby stosować MSSF a nie sporządza skonsolidowanego sprawozdania. Czy może? 5

Kto prowadzi księgi zgodnie z MSSF- ćwiczenia MSSF- uwagi praktyczne 4) Zarząd Spółki podjął decyzję o debiucie giełdowym. Czy Spółka może opierając się na decyzji Zarządu stosować MSSF zamiast UoR? 5) Bank posiada spółkę zależną zajmującą się sprzedażą kredytów hipotecznych. Bank nie jest Spółką giełdową i nie planuje debiutu giełdowego. Czy Bank sporządzając sprawozdanie jednostkowe może stosować MSSF? Czy sporządzając sprawozdanie skonsolidowane może stosować UoR? Polska wersja językowa Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej dostępna jest: w wersji elektronicznej na stronie internetowej Ministerstwa Finansów www.mf.gov.pl (Rachunkowość / Międzynarodowe Standardy Rachunkowości) wersja elektroniczna zawiera paragrafy podstawowe i objaśnienie stosowana, nie zawiera: uzasadnienia wniosków, przykładów ilustrujących, wytycznych stosowania), w wersji książkowej wydanej przez Stowarzyszenie Księgowych w Polsce do nabycia w Stowarzyszeniu Księgowych. Założenia koncepcyjne Założenia koncepcyjne Nie są nadrzędne w stosunku do MSSF, ale przy konstruowaniu MSSF kierowano się założeniami koncepcyjnymi Założenia koncepcyjne omawiają założenia koncepcyjne nie stanowią międzynarodowego standardu MSR MSSF interpretacje Cele sprawozdań finansowych Cechy jakościowe, stanowiące o użyteczności informacji zawartych w sprawozdaniach finansowych Definicje, ujmowanie i wycenę składników sprawozdania finansowego Koncepcje kapitału i zachowania kapitału 6

Użytkownicy sprawozdań finansowych Zasady rachunkowości Inwestorzy Społeczeństwo Pracownicy Dostawcy Kierownictwo jednostki ponosi główną odpowiedzialność za sprawozdania finansowe. Klienci Rządy i agencje rządowe Kredytodawcy Odbiorcy sprawozdań według założeń koncepcyjnych: Oprócz powyższych można wymienić: Odpowiedzialność za sporządzenie Odpowiedzialność za prezentację Służby skarbowe Zarząd, posiada on jednak dostęp do dodatkowych informacji Cele, cechy sprawozdań Zakres założeń koncepcyjnych Zaspokajanie potrzeb użytkowników Dostarczenie informacji o sytuacji finansowej, wynikach działalności jednostki, które będą użyteczne dla szerokiego kręgu użytkowników przy podejmowaniu decyzji gospodarczych. Nie stanowią części sprawozdania finansowego Oświadczenie prezesa RAPORT ROCZNY LUB RAPORT FINANSOWY Analiza finansowa Sprawozdanie z działalności Użytkownicy sprawozdania Sprawozdanie nie zapewnia wszystkich informacji użytkownikom ponieważ obrazują przeszłość. Inwestorzy Sprawozdanie nie zapewni informacji jakich oczekiwałyby wszystkie strony. Należy jednak tak sporządzić sprawozdanie aby zaspokajało potrzeby inwestorów. Skoro inwestorzy inwestują w spółkę własny kapitał zaspokojenie ich potrzeb informacyjnych będzie zaspokajało potrzeby informacyjne większości innych użytkowników. Założenia koncepcyjne dotyczą sprawozdania finansowego Wykracza poza zakres założeń lecz można stosować założenia Bilans Informacja dodatkowa Prospekt emisyjny Rachunek zysków i strat Inne informacje Rachunek przepływów pieniężnych /Sprawozdanie ze zmian funduszy 7

Podstawowe zasady nazwane założeniami podstawowymi Cechy jakościowe sprawozdania finansowego Zasada memoriału skutki transakcji i innych zdarzeń ujmuje się z chwilą wystąpienia (a nie w momencie wpływu lub wypływu środków pieniężnych) oraz Sprawozdanie finansowe musi być użyteczne a jest użyteczne gdy odpowiada cechom jakościowym: wykazuje się je w księgach rachunkowych i sprawozdaniu finansowym okresu, którego dotyczą. Zasada kontynuacji działalności sprawozdanie finansowe sporządza się w oparciu o założenie, że jednostka jest w stanie kontynuować działalność i zrozumiałość przydatność pozwalają prognozować porównywalnoś ć wiarygodność nie zawierają istotnych błędów zasada ostrożnej wyceny będzie ją kontynuowała w dającej się przewidzieć przyszłości. Przyjmuje się w związku z tym, że jednostka nie zamierza, ani nie musi zaniechać działalności gospodarczej lub istotnie ograniczyć jej zakresu. Jeżeli zamierza lub musi to zrobić, sprawozdanie finansowe może podlegać sporządzeniu według innych zasad, zaś zasady te się ujawnia. zawierają istotne informacje pozwalają oceniać realizację wcześniejszych oczekiwań bezstronne/neutralne odzwierciedlają to co można by oczekiwaćwierne odzwierciedlenie kompletność przewaga treści nad formą Cechy jakościowe sprawozdania- zrozumiałość, przydatność Zrozumiałość cecha polegająca na możliwości łatwego zrozumienia przez użytkowników informacji przedstawionych w sprawozdaniu finansowym. Zakłada się przy tym, że użytkownicy posiadają wystarczającą wiedzę z zakresu biznesu, działalności gospodarczej i rachunkowości oraz wykazują ochotę do uważnego zapoznania się z prezentowanymi informacjami. Przydatność aby informacje były użyteczne, muszą być przydatne przy podejmowaniu decyzji przez ich użytkowników. Informacje są przydatne jeżeli wpływają na decyzje gospodarcze użytkowników, pomagając im ocenić przeszłe, teraźniejsze i przyszłe zdarzenia albo potwierdzają bądź korygują ich poprzednie oceny. funkcja prognostyczna i ocena przeszłych oczekiwań Cechy jakościowe sprawozdania- wiarygodność, porównywalność Wiarygodność informacje są wiarygodne, gdy nie zawierają istotnych błędów i są bezstronne oraz gdy użytkownicy mogą być pewni, że wiernie odzwierciedlają to, co starają się odzwierciedlać lub czego odzwierciedlenia można by od nich zasadnie oczekiwać. Porównywalność możliwość porównywania sprawozdań finansowych jednostki z różnych okresów w celu określenia trendów charakteryzujących jej sytuację finansową i wyniki działalności. W związku z tym wycena i prezentacja finansowych skutków podobnych transakcji i innych zdarzeń powinny być przeprowadzane w ramach jednostki i w kolejnych okresach w ten sam sposób. Należy tak również czynić w odniesieniu do różnych jednostek, aby zapewnić porównywalność sprawozdań finansowych różnych jednostek. 8

Ograniczenia dotyczące przydatności i wiarygodności Terminowość zwłoka w wykazywaniu informacji może sprawić, że informacje stracą przydatność. Z kolei szybki termin sporządzenia informacji sprawozdawczej może ograniczyć wiarygodność. Należy wyważyć szybkość i wiarygodność informacji. Dokonując wyboru pomiędzy terminowością i wiarygodnością należy kierować się nadrzędną zasadą jak najlepszego zaspokojenia potrzeb użytkowników w kontekście podejmowania przez nich decyzji gospodarczych. Wyważenie korzyści i kosztów korzyści uzyskiwane dzięki informacjom powinny przewyższać koszty ich dostarczenia. Prawdziwy i rzetelny obraz Założenia koncepcyjne nie zajmują się bezpośrednio pojęciem prawdziwego i rzetelnego obrazu. Jednak posiadanie przez sprawozdania finansowe podstawowych cech jakościowych i zastosowanie właściwych standardów rachunkowości sprawia, że sporządzone sprawozdanie przekazuje to, co powszechnie rozumie się pod pojęciami prawdziwego i rzetelnego obrazu lub rzetelnej prezentacji informacji. Wyważenie różnych cech sprawozdania finansowego w praktyce często konieczne jest wyważenie różnych cech sprawozdania finansowego. Generalnie celem jest uzyskanie odpowiedniego wyważenia poszczególnych cech, tak aby cele sprawozdania finansowego zostały osiągnięte. Składowe sprawozdania finansowego Aktywa są to zasoby kontrolowane przez jednostkę, powstałe w wyniku zdarzenia z przeszłości, z których, według przewidywań, jednostka osiągnie w przyszłości korzyści ekonomiczne. Zobowiązania jest to obecny obowiązek jednostki powstały w wyniku zdarzeń z przeszłości, którego wypełnienie, według przewidywań, spowoduje wypływ z jednostki zasobów zawierających korzyści ekonomiczne. Kapitał własny to udział pozostały w aktywach jednostki po odjęciu wszystkich jej zobowiązań. Pozycje ujmuje się w sprawozdaniu gdy: Ujmowanie aktywów Składnik aktywów należy ująć w bilansie, jeśli prawdopodobne jest, że jednostka osiągnie z jego tytułu przyszłe korzyści ekonomiczne, zaś dany składnik posiada cenę nabycia lub koszt wytworzenia lub też wartość, którą można wiarygodnie ustalić. Ujmowanie zobowiązań Zobowiązanie ujmuje się w bilansie, jeśli prawdopodobne jest, że dojdzie do wypływu zasobów zawierających korzyści ekonomiczne na skutek uregulowania przez jednostkę obecnego obowiązku, a kwotę konieczną do wywiązania się z obowiązku można wiarygodnie ustalić. Przychody są to zwiększenia korzyści ekonomicznych w trakcie okresu obrotowego w formie uzyskania lub ulepszenia aktywów albo zmniejszenia zobowiązań, powodujące wzrost kapitału własnego, z wyjątkiem wkładów wnoszonych przez właścicieli. Koszty są to zmniejszenia korzyści ekonomicznych w trakcie okresu obrotowego w formie rozchodu lub spadku wartości aktywów albo powstania zobowiązań, powodujące zmniejszenie kapitału własnego, z wyjątkiem podziału kapitału na rzecz właścicieli. Ujmowanie przychodów Przychody ujmuje się w rachunku zysków i strat, jeśli nastąpiło zwiększenie przyszłych korzyści ekonomicznych związane ze zwiększeniem stanu składnika aktywów lub zmniejszeniem stanu zobowiązania, których wielkość można wiarygodnie ustalić. 9

Pozycje ujmuje się w sprawozdaniu gdy: Zasady wyceny Ujmowanie kosztów Koszty należy ująć w rachunku zysków i strat, jeśli nastąpiło zmniejszenie przyszłych korzyści ekonomicznych związane ze zmniejszeniem stanu aktywów lub zwiększeniem stanu zobowiązań, których wielkość można wiarygodnie ustalić. Zasady wyceny Koszty należy ująć w rachunku zysków i strat na podstawie bezpośredniego związku pomiędzy poniesionymi kosztami a osiągnięciem konkretnych przychodów. Proces ten nazywany powszechnie zachowaniem współmierności przychodów i kosztów, który zakłada jednoczesne lub łączne ujmowanie przychodów i kosztów powstałych bezpośrednio i wspólnie w wyniku tej samej transakcji lub innych zdarzeń. Koszt historyczny Aktualna cena Wartość możliwa nabycia do uzyskania Wartość bieżąca Zasady wyceny Zasady wyceny Zasada kosztu historycznego Aktywa wycenia się na dzień nabycia w wartości równej zapłaconej za nie kwocie pieniężnej lub w wartości godziwej zapłaty niepieniężnej dokonanej celem ich nabycia, zobowiązania wycenia się w wartości równej kwocie wpływów otrzymanych w zamian za przyjęcie na siebie obowiązku lub w wartości równej kwocie środków pieniężnych i ich ekwiwalentów, która według przewidywań zostanie zapłacona w celu uregulowania zobowiązania w normalnym toku działalności gospodarczej. Zasada wartości możliwej do uzyskania (realizacji) aktywa wycenia się w kwocie pieniężnej, którą można by w chwili obecnej uzyskać, zbywając dany składnik aktywów w normalnej zaplanowanej transakcji, zobowiązania wycenia się w wartości realizacji, czyli w wysokości zdyskontowanej kwoty środków pieniężnych i ich ekwiwalentów, jaką według przewidywań zapłaci się w celu uregulowania zobowiązań w normalnym toku działalności gospodarczej. Zasada aktualnej ceny nabycia aktywa wycenia się w wartości równej kwocie, jaką należałoby zapłacić w razie nabywania takiego samego lub równoważnego składnika aktywów w chwili obecnej, zobowiązania wycenia się w wysokości niezdyskontowanej kwoty środków pieniężnych i ich ekwiwalentów, która byłaby w chwili obecnej wymagana do uregulowania obowiązku. Zasada wartości bieżącej aktywa wycenia się w zdyskontowanej wartości bieżącej przyszłych wpływów środków pieniężnych netto, które dana pozycja, według przewidywań, wypracuje w toku działalności gospodarczej, zobowiązania wycenia się w zdyskontowanej wartości bieżącej przyszłych wypływów środków pieniężnych netto, które według przewidywań będą wymagane do uregulowania zobowiązań w normalnym toku działalności gospodarczej. 10

Koncepcje zachowania kapitału Finansowa koncepcja zachowania kapitału zysk osiąga się tylko wówczas, gdy wartość finansowa (lub pieniężna) aktywów netto na koniec okresu obrotowego przewyższa wartość finansową (lub pieniężną) aktywów netto na początek tego okresu, po wyłączeniu wszelkich wypłat na rzecz właścicieli i wkładów wniesionych przez właścicieli w danym okresie obrotowym. Zachowanie kapitału finansowego mierzyć można albo posługując się jednostkami pieniężnymi w wartości nominalnej, albo jednostkami o stałej sile nabywczej. Rzeczowa koncepcja zachowania kapitału zysk osiąga się tylko wówczas, gdy zdolności produkcyjne (lub możliwości operacyjne) jednostki (lub zasoby bądź fundusze potrzebne do osiągnięcia tych zdolności) na koniec okresu sprawozdawczego, przewyższają zdolności produkcyjne na początek tego okresu, po wyłączeniu wszelkich wypłat na rzecz właścicieli i wkładów wniesionych przez właścicieli w danym okresie obrotowym. MSR 1 Prezentacja sprawozdań finansowych Cel MSR 1 Sprawozdanie finansowe części składowe Sprawozdanie finansowe ogólnego przeznaczenia to takie, które ma za zadanie spełnienie potrzeb użytkowników, którzy nie mają możliwości domagania się raportów dostosowanych do ich szczególnych potrzeb informacyjnych. Na sprawozdania finansowe ogólnego przeznaczenia składają się sprawozdania prezentowane samodzielnie lub w ramach innego publicznie dostępnego dokumentu, takiego jak raport roczny lub prospekt emisyjny. Niniejszy standard nie ma zastosowania do struktury i zawartości skróconych śródrocznych sprawozdań finansowych. Tylko regulacje dotyczące zasad rachunkowości mają zastosowanie do sprawozdań śródrocznych. MSR 1 dotyczy zarówno sprawozdań skonsolidowanych jak i jednostkowych. Kompletne sprawozdanie finansowe składa się z: sprawozdania z sytuacji finansowej na koniec okresu, sprawozdania z całkowitych dochodów za dany okres, sprawozdania ze zmian w kapitale własnym za okres, sprawozdania z przepływów pieniężnych za okres, informacji dodatkowych o przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości oraz innych informacji objaśniających, Celem niniejszego standardu jest uregulowanie podstaw prezentacji sprawozdań finansowych o ogólnym przeznaczeniu, aby zapewnić porównywalność danych zawartych w sprawozdaniach finansowych jednostki z jej sprawozdaniami z poprzednich okresów oraz ze sprawozdaniami innych jednostek. 43 oraz sprawozdania z sytuacji finansowej na początek najwcześniejszego porównawczego okresu, w którym jednostka zastosowała zasady (politykę) rachunkowości retrospektywnie lub dokonała retrospektywnego przekształcenia pozycji w sprawozdaniu finansowym, lub przeklasyfikowała pozycje w swoim sprawozdaniu finansowym. 44 11

MSR 1 Zmiany Przed zmianami Bilans Rachunek zysków i strat Zestawienie ujętych zysków i strat Rachunek przepływów pieniężnych Data bilansowa Po zmianach Sprawozdanie z sytuacji finansowej (ang. Statement of financial position) Sprawozdanie z całkowitych dochodów (ang. Statement of comprehensive income) jako 1 zestawienie lub: Rachunek zysków i strat (Income statement) i sprawozdanie z dochodów całkowitych (ang. Statement of comprehensive income) jako 2 zestawienia Sprawozdanie z przepływów pieniężnych Koniec okresu sprawozdawczego, dzień raportowania, data raportowa (the end of the reporting period) MSR 10 Zdarzenia po dacie raportowej (IAS 10 Events after reporting period ) Pozostałe raporty nie stanowią części sprawozdania finansowego i mogą przykładowo obejmować: analizę finansową sporządzoną przez kierownictwo, w tym: opis oraz wyjaśnienie wyników działalności, opis sytuacji finansowej, opis polityki inwestycyjnej, opis źródeł finansowania jednostki oraz raporty o wpływie jednostki na środowisko naturalne oraz sprawozdanie o wytworzonej wartości dodanej. Powyższe informacje nie stanowią części sprawozdania finansowego a więc nie podlegają MSSF 46 Zasada rzetelności sprawozdania finansowego Rzetelna prezentacja Sprawozdania finansowe powinny rzetelnie przedstawiać pozycję finansową, wyniki finansowe i przepływy pieniężne jednostki Rzetelna prezentacja oznacza Rzetelne sprawozdanie musi dostarczać informacji: przydatnych Wierne odzwierciedlenie efektów zdarzeń Zastosowanie zasad MSSF wiarygodnych Jednostka sporządzająca sprawozdanie finansowe zgodnie z MSSF powinna jasno i bez zastrzeżeń stwierdzić zgodność z MSSF w informacji dodatkowej (notach objaśniających) Sprawozdania finansowe nie mogą być określone mianem zgodnych z MSSF, jeśli nie są zgodne ze wszystkimi postanowieniami MSSF Grzech zastosowania niewłaściwej polityki rachunkowości (tj. niezgodnej z MSR) nie może być zmazany poprzez ujawnienie zastosowanych zasad czy noty objaśniające porównywalnych zrozumiałych 47 48 12

Odstąpienie od zastosowania MSR Zasada kontynuacji działalności Jeżeli inne jednostki stosują MSSF w podobnej sytuacji uważa się, że zgodność z wymogiem nie będzie wprowadzała w błąd!!! Zarząd powinien: W bardzo rzadkich przypadkach, gdy kierownictwo jednostki uznaje, że zgodność z wymogami jakiegoś MSR czy interpretacji spowoduje prezentację niewłaściwą i niezgodną z celami określonymi w Założeniach koncepcyjnych dopuszczalne jest odstępstwo od owych wymogów. W przypadku odstępstwa wymagane jest ujawnienie odpowiednich informacji z tym związanych (m.in. charakter odstępstwa, opis rozwiązania od którego odstąpiono, powód odstępstwa, wpływ odstępstwa na odpowiednie elementy sprawozdań finansowych). Jeżeli jednostka dokonała odstępstwa w poprzednich sprawozdaniach finansowych a odstępstwo wywiera dalej wpływ na bieżące sprawozdanie jednostka podaje szczegóły odstępstwa i wpływ na sprawozdanie bieżące. Gdy kierownictwo jednostki uznaje, że zgodność z wymogami jakiegoś MSR czy interpretacji spowoduje prezentację niewłaściwą i niezgodną z celami określonymi w Założeniach koncepcyjnych a inne regulacje zakazują odstępstwa od zasad MSSF jednostka ujawnia w informacji dodatkowej wszystkie korekty, które byłyby niezbędne dla osiągnięcia rzetelności prezentacji. przygotowując sprawozdanie finansowe, ocenić możliwość kontynuowania przez podmiot działalności, ujawnić istotne niepewności związane z wydarzeniami lub warunkami jakie mogą poddać w wątpliwość możliwość kontynuowania działalności, ujawnić fakt, gdy sprawozdanie finansowe nie jest przygotowane w oparciu o zasadę kontynuowania działalności W ocenie zasadności kontynuacji działalności bierze się co najmniej wszystkie informacje dotyczące 12 miesięcy od dnia bilansowego. 50 Zasada memoriału Sprawozdanie finansowe, za wyjątkiem informacji o przepływach pieniężnych, powinno być przygotowane w oparciu o zasadę memoriałową. Aktywa i zobowiązania, przychody i koszty powinny być: ujmowane wówczas gdy spełniają definicję oraz kryteria ujęcia oraz uwzględnione w sprawozdaniu za okres którego dotyczą. Zasada ciągłości prezentacji Prezentacja oraz klasyfikacja (grupowanie) elementów sprawozdania finansowego powinna być zachowana z okresu na okres. Zmiana jest dozwolona, gdy: prowadzi do lepszej prezentacji (np. zmiana profilu działalności jednostki lub analiza sprawozdań wykazała, że odmienna prezentacja byłaby lepsza), wymagana jest przez standard lub jego interpretację. Dokonuje się również reklasyfikacji danych porównawczych 52 13

Istotność i agregowanie Kompensowanie Każdą istotną klasę podobnych pozycji sprawozdania finansowego prezentuje się odrębnie. Pozycje o odmiennej istocie lub funkcji powinny być prezentowane odrębnie chyba, że nie są znaczące. Pominięcia lub zniekształcenia pozycji są istotne, jeśli każde z osobna lub razem wpływają na decyzje użytkowników podejmowane na podstawie sprawozdań finansowych. Wartość znacząca zależy od ocenianych w danych okolicznościach wielkości i natury pominiętej lub zniekształconej pozycji (ową ocenę determinować może zarówno wielkość, jak i istota danej pozycji, jak i obydwa czynniki jednocześnie). ZASTOSOWANIE ZASADY ISTOTNOŚCI OZNACZA, ŻE WYMOGI DOTYCZĄCE UJAWNIANIA INFORMACJI NIE MUSZĄ BYĆ SPEŁNIONE, JEŚLI INFORMACJE NIE SĄ ISTOTNE Generalnie zakaz kompensat aktywów i zobowiązań, chyba, że jest wyraźne wskazanie w którymś ze standardów, że pozycje można/trzeba kompensować. Nie uznaje się za kompensatę: Zapasy odpisy Należności odpisy Środki trwałe umorzenie Należy kompensować: Przychody ze sprzedaży rabaty (MSR 18) Wyniki na transakcjach ubocznych wobec działalności podstawowej np. transakcja sprzedaży środków trwałych, transakcja sprzedaży inwestycji Zyski i straty z różnic kursowych Zyski i straty z instrumentów finansowych przeznaczonych do obrotu 54 Dane porównawcze Dane porównawcze Należy ujawnić: Dane liczbowe za okres poprzedzający, chyba że standard w dopuszcza lub wymaga innego rozwiązania (przykład MSSF 7- nagroda za wcześniejsze zastosowanie). Dane porównawcze dotyczą również danych opisowych jeżeli są przydatne dla zrozumienia sprawozdania finansowego za okres bieżący. Kiedy zmieniają się zasady prezentacji oraz klasyfikacji elementów sprawozdania finansowego należy: dostosować do zmian dane porównawcze i ujawnić powód zmian, o ile jest to praktycznie możliwe, w przeciwnym razie ujawnić przyczyny dla których odstąpiono od reklasyfikacji oraz charakter korekt jakie byłyby konieczne, gdyby kwoty podlegały reklasyfikacji. 55 Należy ujawnić: Jednostka ujawnia informacje porównawcze dotyczące okresu poprzedzającego w odniesieniu do wszystkich kwot wykazanych w sprawozdaniu finansowym za bieżący okres, chyba że MSSF dopuszczają lub wymagają ich nieujawniania. Informacje porównawcze jednostka przedstawia także w odniesieniu do informacji opisowych, jeżeli są przydatne dla zrozumienia sprawozdania finansowego za okres bieżący. Jednostka ujawniając informacje porównawcze prezentuje przynajmniej dwa sprawozdania dotyczące sytuacji finansowej, dwa z każdego rodzaju pozostałych sprawozdań oraz odnośne informacje dodatkowe. Jeżeli jednostka zastosowała zasady (politykę) rachunkowości retrospektywnie lub dokonała retrospektywnego przekształcenia pozycji w sprawozdaniu finansowym lub przeklasyfikowała pozycje w sprawozdaniu finansowym prezentuje przynajmniej trzy sprawozdania dotyczące sytuacji finansowej, dwa z każdego rodzaju pozostałych sprawozdań oraz odnośne informacje dodatkowe. Jednostka prezentuje sprawozdanie dotyczące sytuacji finansowej: a) na koniec bieżącego okresu, b) na koniec poprzedniego okresu (który pokrywa się z początkiem bieżącego okresu), oraz c) na początek najwcześniejszego porównawczego okresu. 14

Identyfikacja sprawozdania finansowego Zmiana prezentacji dane porównawcze Wyraźne i nie obłożone żadnymi zastrzeżeniami oświadczenie o zgodności z MSSF/MSR. Sprawozdanie finansowe powinno być wyraźnie zidentyfikowane i odróżnione od innych informacji zawartych w tym samym publikowanym dokumencie. Należy wyraźnie zidentyfikować każdą część sprawozdania finansowego oraz w widocznym miejscu zamieścić i, jeśli jest to konieczne, powtarzać informację o: nazwie jednostki, czy sprawozdanie dotyczy pojedynczej jednostki czy tez grupy jednostek, dniu bilansowym i okresie objętym sprawozdaniem, W przypadku zmiany przez jednostkę sposobu prezentacji lub klasyfikacji pozycji sprawozdania finansowego, jednostka dokonuje przeklasyfikowania informacji porównawczych, chyba że jest to niewykonalne w praktyce. W przypadku przeklasyfikowania informacji porównawczych, jednostka ujawnia: a) rodzaj przeklasyfikowania, b) kwotę pozycji lub kategorii pozycji, które są przeklasyfikowywane, oraz walucie sprawozdawczej, stopniu zaokrąglenia kwot. c) powód przeklasyfikowania. Jeżeli przeklasyfikowanie danych porównawczych jest niewykonalne w praktyce, jednostka ujawnia: Jak wskazuje MSR 1 takie informacje można zamieścić w nagłówkach stron lub kolumn a) powód, dla którego nie dokonano przeklasyfikowania kwot, oraz b) charakter korekt jakie nastąpiłyby, gdyby doszło do przeklasyfikowania. Okres sprawozdawczy Sprawozdanie z sytuacji finansowej Sprawozdania finansowe sporządzane są przynajmniej raz w roku. Kiedy jednostka dokonuje zmiany daty bilansowej, a jej Generalnie należy podzielić aktywa i pasywa na krótkoterminowe i długoterminowe chyba, że podział oparty na kryterium płynności dostarcza lepszych, bardziej wiarygodnych informacji. Możliwa jest metoda mieszana gdy taki podział dostarcza bardziej wiarygodnej informacji. sprawozdanie obejmuje okres krótszy lub dłuższy niż 12 miesięcy, fakt ten należy ujawnić, jak również: powód dla którego wystąpił dłuższy/krótszy okres sprawozdawczy, Niezależnie od metody ujawnia się (przykładowo w informacji dodatkowej) aktywa/zobowiązania co do których przewiduje się realizacji/uregulowania do (włącznie) 12 miesięcy i powyżej 12 miesięcy. fakt, ze dane zaprezentowane nie są całkowicie porównywalne. Wskazówki: Jeżeli jednostka dostarcza dobra/usługi w ramach cyklu operacyjnego lepszy jest podział na aktywa/zobowiązania krótko i długoterminowe. Instytucje finansowe - lepsza prezentacja pod względem malejącego lub rosnącego stopnia płynności. 15

Uporządkowanie pozycji w bilansie- aktywa Aktywa obrotowe i trwałe Jednostka posiada następujące aktywa. Zapasy wyrobów gotowych Akcje KGHM (Spółka jest znaczącym udziałowcem KGHM i nie zamierza wyzbywać się tych aktywów) Obligacje 3 letnie Skarbu Państwa (wykup za 2 lata) Obligacje Raiffeisen (wymagalne za 3 miesiące) Gotówka w kasie Należności z tytułu dostaw Samochody dostawcze (środki transportu) Należy: 1) Podzielić pozycje na długo i krótkoterminowe. 2) Uporządkować według kryterium płynności. 3) Gdyby Spółka była Spółką z branży finansowej- którą metodę prezentacji należałoby Spółce polecić? Aktywa są obrotowymi jeżeli spełniają którykolwiek z warunków: oczekuje się, że aktywa zostaną zrealizowane lub przeznaczone do sprzedaży lub zużycia w toku normalnego cyklu operacyjnego jednostki* terminie lub są w posiadaniu jednostki przede wszystkim z przeznaczeniem do obrotu lub oczekuje się, że zostaną zrealizowane w ciągu dwunastu miesięcy od dnia bilansowego lub stanowią składnik środków pieniężnych lub ich ekwiwalentów, chyba że występują ograniczenia dotyczące jego wymiany czy wykorzystania do zaspokojenia zobowiązania w przeciągu przynajmniej 12 miesięcy od dnia bilansowego. Wszystkie pozostałe aktywa zaliczać należy do aktywów trwałych (długoterminowych). Aktywa trwałe to: rzeczowe aktywa trwałe, wartości niematerialne, aktywa finansowe o długoterminowym charakterze. * Cykl operacyjny jednostki- okres od dnia nabycia aktywów przeznaczonych do przetworzenia do ich realizacji w formie ekwiwalentu pieniężnego. Jeżeli nie może być zdefiniowany uznaje się, że trwa 12 miesięcy. Aktywa obrotowe i trwałe- ćwiczenie Cykl operacyjny Czy poniższe aktywa należy zakwalifikować do aktywów trwałych czy obrotowych? Aktywa z tytułu podatku dochodowego Należności z tytułu dostaw płatne do 12 miesięcy Należności z tytułu dostaw płatne powyżej 12 miesięcy Obligacja rządowa 3-letnia z terminem wymagalności przypadającym za 5 miesięcy od dnia bilansowego Instrument pochodny Część udzielonej długoterminowej pożyczki przypadająca do spłaty za 10 dni od dnia bilansowego. zakupy za gotówkę lub z odroczonym terminem Środki pieniężne otrzymanie zapłaty Materiały podstawowe wytwarzanie Produkty/usługi sprzedaż z odroczonym terminem Należności 16

Zobowiązania długoterminowe i krótkoterminowe Pasywa krótko i długoterminowe- ćwiczenie Zobowiązania krótkoterminowe to takie zobowiązania, w przypadku których: oczekuje się, że zobowiązanie zostanie uregulowane w toku normalnego cyklu operacyjnego jednostki lub jest w posiadaniu jednostki przede wszystkim z przeznaczeniem do obrotu lub jest ono wymagalne w ciągu dwunastu miesięcy od dnia bilansowego lub jednostka nie posiada bezwarunkowego prawa do odroczenia daty wymagalności zobowiązania przez okres co najmniej 12 miesięcy od dnia bilansowego. Wszystkie pozostałe zobowiązania zaliczać należy do zobowiązań długoterminowych. Liczy się moment przedłużenia zobowiązania!!! Zobowiązania z tytułu dostaw oraz należności z tytułu dostaw zalicza się do zobowiązań/aktywów obrotowych gdyż dotyczą jednego cyklu. Czy poniższe pasywa należy zakwalifikować do pasywów krótko czy długoterminowych Rezerwy z tytułu podatku dochodowego Zobowiązania z tytułu dostaw płatne do 12 miesięcy Zobowiązania z tytułu dostaw płatne powyżej 12 miesięcy Obligacja wystawiona 3-letnia z terminem wymagalności przypadającym za 5 miesięcy od dnia bilansowego Instrument pochodny Część zaciągniętej długoterminowej pożyczki przypadająca do spłaty za 10 dni od dnia bilansowego RMK bierne z tytułu niewypłaconych wynagrodzeń RMK bierne z tytułu niewykorzystanych urlopów Rezerwa na nagrodę jubileuszową Zobowiązania długo i krótkoterminowe -ćwiczenia Ćwiczenie Jednostka zaciągnęła w 2008 kredyt bankowy. Zgodnie z umową z bankiem, kredyt powinien być spłacony do dnia 5 czerwca 2009. Sporządzając sprawozdanie na 31 grudnia 2008 w dacie sporządzenia 31 stycznia 2009 należy prawidłowo zaklasyfikować kredyt wiedząc, że: 1) W dniu 28 grudnia 2008 strony podpisały umowę przedłużającą spłatę kredytu do 2011. 2) W dniu 3 stycznia 2009 strony podpisały umowę przedłużającą spłatę kredytu do 2011. 3) W dniu 5 lutego strony podpisały umowę przedłużającą spłatę kredytu do 2011. Ćwiczenie Jednostka zaciągnęła w 2008 r. kredyt bankowy. Zgodnie z umową z bankiem, kredyt powinien być spłacony do dnia 5 czerwca 2012. Sporządzając sprawozdanie na 31 grudnia 2008 w dacie sporządzenia 31 stycznia 2009 należy prawidłowo zaklasyfikować kredyt wiedząc, że Spółka nie spłacała w terminie kredytu i odsetek a zgodnie z umową złamanie warunków umowy kredytowej powoduje, że bank może domagać się wcześniej spłaty całego kredytu. 1) W dniu 28 grudnia 2008 Spółka otrzymała z banku pismo potwierdzające, ze bank nie będzie domagał się wcześniejszej spłaty. 2) Spółka otrzymała powyższe pismo w dniu 3 stycznia 2009. 3) Spółka otrzymała powyższe pismo 5 lutego 2009. Minimalny zakres sprawozdania z sytuacji finansowej - aktywa Aktywa sprawozdania z sytuacji finansowej zawierają co najmniej następujące pozycje: a) rzeczowe aktywa trwałe, b) nieruchomości inwestycyjne, c) wartości niematerialne, d) aktywa finansowe (z wyłączeniem pozycji wymienionych w punktach e), h) oraz i)), e) inwestycje rozliczane zgodnie z metodą praw własności, f) aktywa biologiczne, g) zapasy, h) należności z tytułu dostaw i usług oraz pozostałe należności, i) środki pieniężne i ich ekwiwalenty, j) sumę aktywów zaklasyfikowanych jako przeznaczone do sprzedaży oraz aktywów wchodzących w skład grup do zbycia, które zostały zaklasyfikowane jako przeznaczone do sprzedaży, zgodnie z MSSF 5 Aktywa trwałe przeznaczone do sprzedaży oraz działalność zaniechana, 17

Minimalny zakres sprawozdania z sytuacji finansowej - pasywa Sprawozdanie z sytuacji finansowej dodatkowe uwagi Pasywa sprawozdania z sytuacji finansowej zawierają co najmniej następujące pozycje: k) zobowiązania z tytułu dostaw i usług oraz pozostałe zobowiązania, l) rezerwy, m) zobowiązania finansowe (z wyłączeniem pozycji wymienionych w punktach k) oraz l)), n) zobowiązania i aktywa dotyczące podatku bieżącego, zgodnie z tym, jak je definiuje MSR 12 Podatek dochodowy, o) rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego oraz aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego, zgodnie z tym, jak je definiuje MSR 12 Podatek dochodowy, p) zobowiązania wchodzące w skład grup przeznaczonych do sprzedaży, zaklasyfikowanych jako utrzymywane z przeznaczeniem do sprzedaży, zgodnie z MSSF 5, q) udziały niekontrolujące zaprezentowane w kapitale własnym, oraz r) wyemitowany kapitał podstawowy oraz kapitały rezerwowe przynależne udziałowcom jednostki dominującej. Aktywa i rezerwy z tytułu podatku odroczonego są długoterminowe. Sprawozdanie z sytuacji finansowej lub informacja dodatkowa do sprawozdania z sytuacji finansowej Sprawozdanie z całkowitych dochodów W bilansie lub informacji dodatkowej należy przedstawić: Wszystkie pozycje przychodów i kosztów ujętych w danym okresie podział rzeczowych aktywów trwałych zgodny z MSR 16, jednostka prezentuje w podział należności na należności z tytułu dostaw i usług, należności od jednostek powiązanych, przedpłaty i pozostałe należności, podział zapasów na towary, materiały pomocnicze, materiały, produkty w toku i wyroby gotowe, podział rezerw na rezerwy z tytułu świadczeń pracowniczych i inne rezerwy, podział kapitałów na kategorie takie jak: wniesiony kapitał podstawowy, nadwyżki ze sprzedaży akcji powyżej ich wartości nominalnej oraz kapitały rezerwowe, a) pojedynczym sprawozdaniu z całkowitych dochodów, lub b) dwóch sprawozdaniach: sprawozdaniu przedstawiającym składniki zysków i strat (jednostkowe sprawozdanie z całkowitych dochodów) oraz w drugim sprawozdaniu, które rozpoczyna się od zysku lub straty i przedstawia składniki innych całkowitych dochodów (sprawozdanie z całkowitych dochodów). opis kapitału (przykładowo czy opłacony, uprzywilejowanie, liczbę akcji, liczbę akcji własnych ). 18

Sprawozdanie z całkowitych dochodów Minimalny zakres pozycji sprawozdania z całkowitych dochodów: a) przychody, b) koszty finansowe, c) udział w zyskach i stratach jednostek stowarzyszonych i wspólnych przedsięwzięć wycenianych zgodnie z metodą praw własności, d) obciążenia z tytułu podatków, e) łączną kwotę obejmującą sumy: i) zysku lub straty po opodatkowaniu na działalności zaniechanej, oraz ii) zysku lub straty po opodatkowaniu ujętej w momencie przeszacowania do wartości godziwej pomniejszonej o koszty zbycia lub w momencie zbycia aktywów, lub grupy (grup) do zbycia stanowiących działalność zaniechaną. f) zysk lub strata netto, g) każdy składnik innych całkowitych dochodów sklasyfikowanych według rodzaju (z wyłączeniem kwot z punku h)), h) udział w zyskach i stratach jednostek stowarzyszonych i wspólnych przedsięwzięć rozliczanych zgodnie z metodą praw własności, oraz i) całkowite dochody ogółem. Dodatkowe ujawnienia sprawozdanie z całkowitych dochodów Jeśli pozycje są istotne należy je ujawnić osobno, w szczególności w SzCD lub informacji dodatkowej należy ujawnić koszty i przychody, które obejmują: wartość odpisów aktualizujących zapasy i odwrócenie tychże odpisów, wartość odpisów aktualizujących rzeczowe aktywa trwałe i odwrócenie tychże odpisów, restrukturyzacja działalności jednostki odwrócenie rezerw, sprzedaż rzeczowych aktywów trwałych, sprzedaż inwestycji, działalność zaniechana, rozliczenia z tytułu spraw sądowych, odwrócenie innych rezerw. NIE WYSTĘPUJE POZYCJA ZYSKÓW/STRAT NAZDZWYCZAJNYCH Sprawozdanie z całkowitych dochodów Sprawozdanie z całkowitych dochodów 1 zestawienie Zestawienie dochodu całkowitego za rok zakończony 31 grudnia 20X9 r. 20X9 tys. PLN 20X8 tys. PLN Przychody Koszt własny sprzedaży Zysk brutto Pozostałe zyski Koszty sprzedaży Koszty administracyjne Koszty finansowe Udział w zysku jednostki stowarzyszonej Zysk przed opodatkowaniem Podatek dochodowy Zysk za okres z działalności kontynuowanej Strata za okres z działalności zaniechanej ZYSK ZA OKRES Pozostały dochód całkowity: Aktualizacja wyceny rzeczowych aktywów trwałych Wycena instrumentów finansowych DDS Udział w pozostałym zysku całkowitym jednostki stowarzyszonej Podatek od pozycji dochodu całkowitego Pozostały dochód całkowity po opodatkowaniu DOCHÓD CAŁKOWITY ZA OKRES Zysk za okres przypadający na: Właścicieli jednostki dominującej Udziałowców niekontrolujących Dochód całkowity przypadający na: Właścicieli jednostki dominującej Udziałowców niekontrolujących 19

Sprawozdanie z całkowitych dochodów -przykład Sprawozdanie z całkowitych dochodów 2 zestawienia Rachunek zysków i strat za rok zakończony 31 grudnia 20X9 r. 20X9 tys. PLN 20X8 tys. PLN Przychody Koszt własny sprzedaży Zysk brutto Pozostałe zyski Koszty sprzedaży Zysk za okres z działalności kontynuowanej Strata za okres z działalności zaniechanej ZYSK ZA OKRES Zysk za okres przypadający na: Właścicieli jednostki dominującej Udziałowców niekontrolujących Koszty administracyjne Koszty finansowe Udział w zysku jednostki stowarzyszonej Zysk przed opodatkowaniem Podatek dochodowy Sprawozdanie z całkowitego dochodu Podział kosztów Zestawienie dochodu całkowitego za rok zakończony 31 grudnia 20X9 r. 20X9 tys. PLN 20X8 tys. PLN Koszty w układzie rodzajowym, w tym jako minimum: Zysk za okres Pozostały dochód całkowity Aktualizacja wyceny rzeczowych aktywów trwałych Wycena instrumentów finansowych DDS Udział w pozostałym zysku całkowitym jednostki stowarzyszonej Podatek od pozycji zysku całkowitego Pozostały zysk całkowity po opodatkowaniu Dochód całkowity za okres Dochód całkowity przypadający na: Właścicieli jednostki dominującej Udziałowców niekontrolujących Fakultatywnie amortyzacja, świadczenia pracownicze. Koszty w układzie funkcjonalnym (kalkulacyjnym), w tym jako minimum: koszt własny sprzedaży, oddzielnie od innych kosztów. 20

Układ rodzajowy i funkcjonalny kosztów przykład z MSSF Zestawienie zmian w kapitale własnym: Układ rodzajowy Koszty pogrupowane wg rodzaju: amortyzacja, zużycie materiałów, koszty transportu, koszty świadczeń pracowniczych pozostałe Zalety: prostota zastosowania, brak subiektywizmu w alokacji kosztów Układ kalkulacyjny Koszty pogrupowane wg funkcji: koszt własny sprzedaży, koszty sprzedaży koszty ogólnego zarządu Zalety: bardziej istotne informacje Wady: arbitralna alokacja kosztów, duży poziom subiektywizmu Jednostka przedstawia sprawozdanie ze zmian w kapitale własnym, prezentujące: a) łączne całkowite dochody za okres, pokazujące oddzielnie łączne kwoty możliwe do przypisania właścicielom jednostki dominującej oraz udziałom niekontrolującym, b) dla każdego składnika kapitału własnego skutki retrospektywnego zastosowania lub retrospektywnych przekształceń dokonanych zgodnie z MSR 8, oraz c) [usunięty], oraz d) dla każdego składnika kapitału własnego uzgodnienie wartości bilansowej na początek i na koniec okresu, z oddzielnym ujawnieniem zmian wynikających z: i) zysków i strat bieżącego okresu; ii) każdej pozycji innych całkowitych dochodów oraz iii) transakcji z właścicielami występującymi w charakterze udziałowców, wykazując odrębnie wkłady wniesione przez właścicieli i wypłaty na ich rzecz oraz zmiany. Jednostka prezentuje w sprawozdaniu ze zmian w kapitale własnym lub w informacji dodatkowej kwotę dywidend ujętą jako wypłaty na rzecz właścicieli w trakcie okresu oraz kwotę dywidendy przypadającą na jedną akcję. 82 Zestawienie zmian w kapitale własnym Polityka rachunkowości w informacji dodatkowej: Zmiany w kapitale własnym Należy ujawnić: - podstawę wyceny zastosowaną w trakcie przygotowywania Wynikające z transakcji z właścicielami Niezwiązane z właścicielami sprawozdania finansowego, - inne zastosowane zasady rachunkowości, które są istotne dla zrozumienia sprawozdania finansowego, Zestawienie zysku całkowitego 1 zestawienie 2 zestawienia - subiektywne oceny poczynione przez zarząd w procesie wprowadzania polityki rachunkowości (np. czy aktywa są inwestycjami utrzymywanymi do terminu wymagalności), inne niż szacunki, Zestawienie zmian w kapitale własnym Zestawienie zysku całkowitego Rachunek zysków i strat - główne przyczyny niepewności szacunków (np. postępowania sądowe). 21