PO Nr 1 (52)/2014 Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego za 2013 r. MIESIĘCZNIK ISSN 2080 6116 NUMER INDEKSU 256927 styczeń 2014 Cena 39,90 zł (w tym 5% VAT) Nr 1 (52)/2014 PORADNIK Oświatowy www.po.infor.pl Joanna nowicka Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego za 2013 r.
Spis treści Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego za 2013 r. 1. Zasady rozliczania podatku dochodowego... 5 1.1. Przychody ze stosunku pracy... 6 1.1.1. Świadczenia w naturze... 9 1.1.2. Świadczenia nieodpłatne i częściowo odpłatne... 10 1.2. Koszty uzyskania przychodów... 11 1.2.1. Zryczałtowane koszty pracownicze... 12 1.2.2. Wyższe koszty na dojazdy... 14 1.3. Skala podatkowa... 15 1.4. Składki na ubezpieczenia społeczne... 16 2. Opodatkowanie i oskładkowanie przychodów pracowniczych... 18 2.1. Przychody podlegające opodatkowaniu i oskładkowaniu... 18 2.2. Odszkodowania dla pracowników... 21 2.3. Przychody wolne od podatku... 22 2.4. Świadczenia pozapłacowe... 28 2.4.1. Działalność socjalna... 29 2.4.2. Świadczenia dla byłych pracowników emerytów i rencistów... 45 3. Przychody z tytułu umów cywilnoprawnych... 46 4. Formularze podatkowe... 47 4.1. Formularz PIT-40... 48 4.1.1. Niedopłata i nadpłata podatku w PIT-40... 51 PO nr 1 l styczeń 2014 1
PORADNIK Oświatowy 4.1.2. Odpowiedzialność pracodawcy... 52 4.2. Informacja PIT-11... 53 4.3. Informacja PIT-8C... 55 5. Deklaracje roczne PIT-4R i PIT-8AR... 60 5.1. Deklaracja PIT-4R... 60 5.2. Deklaracja PIT-8AR... 61 6. Przesyłanie deklaracji podatkowych przez Internet... 64 7. Korekta deklaracji podatkowej... 64 7.1. Prawo do korekty... 65 7.2. Złożenie korekty przez płatnika... 66 7.3. Zawieszenie prawa do korekty... 69 8. Zasady rozliczania podatku dochodowego w orzecznictwie... 70 2 www.po.infor.pl
Joanna Nowicka Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego za 2013 r. Wstęp Początek roku wiąże się z koniecznością rozliczenia podatkowego pracowników oraz przekazania stosownych informacji i deklaracji podatkowych urzędom skarbowym. Placówki oświatowe nie stanowią tutaj wyjątku. Zatrudniając pracowników, spełniają one rolę płatników podatku i w związku z tym ciąży na nich wiele związanych z tym obowiązków. Po dokonaniu stosownych obliczeń, pracodawcy muszą sporządzić rozliczenia podatku dochodowego za 2013 r. albo na formularzu PIT-40, dla pracowników, którzy spełnili warunki określone w ustawie z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, albo na formularzu PIT-11 dla wszystkich pozostałych pracowników, a także dla współpracowników, którzy otrzymali dochody z tytułu zawartych z jednostką umów cywilnoprawnych. Jeżeli placówki oświatowe w poprzednim roku wypłacały opodatkowane świadczenia niebędące przychodami ze stosunku pracy, mają dodatkowo obowiązek sporządzić informacje PIT-8C o przychodach z innych źródeł. Pracodawca powinien również wystawić PIT-8C np. w razie umorzenia pożyczki byłemu pracownikowi obecnie emerytowi lub renciście. Placówki oświatowe mają też obowiązek sporządzić za 2013 r. deklaracje roczne PIT-4R i PIT-8AR o pobranych w trakcie roku zaliczkach z tytułu podatku dochodowego lub kwotach zryczałtowanego podatku. PO nr 1 l styczeń 2014 3
PORADNIK Oświatowy Wszystkie te obowiązki placówki powinny wypełnić w odpowiednich terminach, narzuconych przez przepisy podatkowe. W celu usystematyzowania zadań stojących przed placówkami oświatowymi, w Poradniku zostały omówione zagadnienia dotyczące: 1) podstawy opodatkowania; 2) zasad opodatkowania i oskładkowania: przychodów ze stosunku pracy, świadczeń pozapłacowych dla pracowników, ich rodzin oraz dla byłych pracowników, obecnie emerytów i rencistów; 3) formularzy podatkowych; 4) odpowiedzialności pracodawcy za sporządzenie rozliczenia podatkowego; 5) możliwości korekty rozliczenia podatkowego. Dodatkowo Poradnik zawiera zbiór orzeczeń z omawianego zakresu dla ułatwienia przedstawiony w formie tabelarycznej. 4 www.po.infor.pl
Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego... 1. Zasady rozliczania podatku dochodowego W prawie podatkowym obowiązuje zasada powszechności opodatkowania, określona m.in. w art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof). Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c updof oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: Ordynacja podatkowa) zaniechano poboru podatku. Dochód z pracy osoby zatrudnionej w placówce oświatowej to uzyskane w ciągu miesiąca przychody z pracy w rozumieniu art. 12 updof oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu: zryczałtowanych pracowniczych kosztów uzyskania przychodów (w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 updof) oraz potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenia społeczne (art. 32 ust. 2 updof). Wysokość dochodu pracownika kształtuje się zatem na podstawie otrzymanych przez niego przychodów (np. pensji i opodatkowanych świadczeń pozapłacowych) i przysługujących mu kosztów uzyskania przychodów. Takie uregulowanie oznacza, że wszystkie świadczenia otrzymywane przez pracownika z zakładu pracy w związku z wykonywaną pracą stanowią przychód ze stosunku pracy. Jednak nie wszystkie świadczenia otrzymane przez pracownika w ramach stosunku pracy należy opodatkować. Katalog zwolnień podatkowych został określony w art. 21 ust. 1 updof i przewiduje wyjątki od zasady powszechności opodatkowania. Na podstawie tego przepisu wolne od podatku są m.in. świadczenia: typowo związane z pracą (jak również niektóre świadczenia dla byłych pracowników), przysługujące określonym grupom zawodowym, PO nr 1 l styczeń 2014 5
PORADNIK Oświatowy o charakterze socjalnym (np. zapomogi wypłacane w przypadku indywidualnych zdarzeń losowych, klęsk żywiołowych, długotrwałej choroby lub śmierci). Zwolnienia te są istotne zarówno dla samych pracowników, jak i dla pracodawców jako płatników. Pracownicy korzystają na zwolnieniach pod względem podatkowym, natomiast pracodawcy mają obowiązek właściwie je rozliczyć. Należało je uwzględniać przy obliczaniu i pobieraniu w 2013 r. zaliczek na podatek od świadczeń i należności pracowników. 1.1. Przychody ze stosunku pracy Punktem wyjścia w rozliczeniach przychodów pracowniczych (jak również świadczeń pozapłacowych) jest definicja przychodów ze stosunku pracy czyli odpowiedź na pytanie, kto może takie przychody otrzymywać i jaki jest ich zakres. O tym, czy dane świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy (stosunków pokrewnych), decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik w rozumieniu przepisów updof. Pracownikiem w znaczeniu podatkowym jest osoba pozostająca w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 updof). Przychodami ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty niezależnie od źródła finansowania tych wypłat i świadczeń (art. 12 ust. 1 updof). Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe i godziny doraźnych zastępstw, 6 www.po.infor.pl
Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego... różnego rodzaju dodatki (np. za wysługę lat, dodatek funkcyjny, motywacyjny oraz za warunki pracy), nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop (obecnie wypłacany tylko w razie ustania stosunku zatrudnienia), wszelkie inne kwoty (niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona), świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń oraz świadczeń częściowo odpłatnych. Przychodami pracowniczymi są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 updof). PRZYKŁAD 1 Nauczyciel w grudniu 2013 r. wystąpił o wypłatę zaliczki na poczet przyszłego wynagrodzenia (za styczeń 2014 r.). Czy od wypłaconej w grudniu 2013 r. kwoty należy pobrać zaliczkę na podatek dochodowy, czy potraktować ją jako pożyczkę dla pracownika? Czy należy wykazać taką zaliczkę w PIT-40 za 2013 r.? Zaliczka na poczet przyszłego wynagrodzenia nie jest pożyczką, tylko przychodem ze stosunku pracy pracownika. Z tego względu, w chwili wypłaty zaliczki, należy od niej rozliczyć podatek dochodowy. W znaczeniu językowym zaliczka to część należności wpłaconej lub wypłacanej z góry na poczet tej należności. Zgodnie z tą definicją, wypłacona pracownikowi w danym miesiącu zaliczka stanowi część wynagrodzenia ze stosunku pracy, otrzymaną przez niego na poczet tego przyszłego wynagrodzenia. Taka zaliczka na poczet przyszłego wynagrodzenia mimo że nie jest wprost wymieniona w art. 12 ust. 1 updof stanowi przychód ze stosunku pracy. Staje się ona przychodem z chwilą jej otrzymania lub postawienia do dyspozycji pracownika, a więc w tym przypadku w grudniu 2013 r. Pracodawca, jako płatnik, ma obowiązek od takiej zaliczki obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy (art. 31 i art. 38 PO nr 1 l styczeń 2014 7
PORADNIK Oświatowy ust. 1 updof), przy czym pobór zaliczki następuje od sumy wypłat pieniężnych w danym miesiącu. Zaliczkę tę należy uwzględnić w PIT-40 jako przychód ze stosunku pracy pracownika za grudzień 2013 r. PRZYKŁAD 2 Jak ustalić moment powstania przychodu pracownika i zakwalifikować go do właściwego roku podatkowego (2013 lub 2014), jeżeli wypłata świadczenia nastąpiła na przełomie grudnia i stycznia w formie przekazu pieniężnego? Otrzymanie przez pracownika środków pieniężnych oznacza ich wręczenie, czyli tzw. wypłatę do ręki przez pracodawcę. Przy obrocie bezgotówkowym natomiast momentem otrzymania należności jest dzień uznania rachunku bankowego pracownika jako rachunku wierzyciela. Dotyczy to sytuacji, gdy pensja i inne świadczenia (np. pieniężne pozapłacowe) są wypłacane nie do ręki, tylko na konto pracownika. Wypłata wynagrodzenia w formie bezgotówkowej jest możliwa tylko za pisemną zgodą pracownika (art. 86 3 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy; dalej: k.p.). Przychód powstaje w dniu, w którym środki pieniężne postawiono do dyspozycji pracownika (np. dzień wypłaty wynagrodzenia pracowniczego lub pieniężnych świadczeń pozapłacowych do ręki ). Jeżeli pracownik 30 grudnia 2013 r. otrzymał zawiadomienie pocztowe o wpłynięciu od pracodawcy zwrotu kosztów za świadczenie pozapłacowe w formie przekazu pieniężnego, a pieniądze z poczty odebrał np. 3 stycznia 2014 r., to przychód pracownika ze stosunku pracy powstał 30 grudnia 2013 r. tj. w dniu, w którym pracodawca postawił do dyspozycji pracownika środki pieniężne (a nie 3 stycznia 2014 r., kiedy pracownik faktycznie odebrał pieniądze z poczty). Przychód ten należy zatem zaliczyć do przychodów za 2013 r. i wykazać w PIT-40 za ten rok. PRZYKŁAD 3 Pracownikowi szkoły ZUS zwrócił w 2013 r. składki na ubezpieczenie zdrowotne, nienależnie pobrane od składnika pensji, od którego nie powinny być odprowadzane i wpłacone przez płatnika. Czy należy je wykazać w zeznaniu rocznym? 8 www.po.infor.pl
Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego... W razie otrzymania przez pracownika zwrotu uprzednio zapłaconych i odliczonych składek na ubezpieczenie zdrowotne, podatnik (pracownik) ma obowiązek doliczyć do podatku kwoty uprzednio odliczone w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym wystąpiły te okoliczności (tutaj za 2013 r.). Podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c updof, ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (dalej: ustawa zdrowotna), tj. m.in. pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami ustawy zdrowotnej. Obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony z podatku na podstawie przepisów updof, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku (art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b updof). Kwestię zwrotu składek na ubezpieczenie zdrowotne normuje art. 45 ust. 3a updof. I tak, w przypadku otrzymania przez pracownika zwrotu uprzednio zapłaconych i odliczonych składek na ubezpieczenie zdrowotne, w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym wystąpiły te okoliczności, podatnik (pracownik) ma obowiązek doliczyć do podatku kwoty uprzednio odliczone. Skoro pracownik w latach poprzednich odliczył od podatku składki na ubezpieczenie zdrowotne, to powinien wykazać kwotę uprzednio odliczoną, a obecnie zwróconą przez ZUS, jako doliczenie do podatku. Należy tego dokonać w formularzu rocznego zeznania podatkowego, w pozycji doliczenia do podatku. Dla płatnika ważne jest właściwe określenie wartości przychodów o charakterze rzeczowym. 1.1.1. Świadczenia w naturze Przychodami w naturze są przychody o charakterze rzeczowym, jeżeli staną się własnością pracownika (np. takie na- PO nr 1 l styczeń 2014 9
PORADNIK Oświatowy rzędzie pracy, jak telefon komórkowy czy laptop) wtedy są zaliczane do przychodów ze stosunku pracy (art. 12 ust. 1 updof). Z reguły takie przekazanie (np. telefonu komórkowego) pracownikowi na własność odbywa się na podstawie dokumentu pisemnego (pracodawca musi zdjąć taki telefon ze swojego stanu właściwymi dokumentami księgowymi, pracownik zaś podpisać jego odbiór). Wartość pieniężną świadczeń w naturze określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 11 ust. 2 updof). W praktyce pracodawca najczęściej udostępnia tego typu urządzenia, jednak pozostają one własnością jednostki. Przychód z tego tytułu u pracownika nie powstaje, dopóki są one używane wyłącznie do celów służbowych. ZAPAMIĘTAJ! Przy ustalaniu przychodu pracownika ze świadczenia w naturze lub innego nieodpłatnego świadczenia nie ma znaczenia, za jaki okres pracownikowi przysługuje to świadczenie. Jeżeli świadczenia w naturze, świadczenia ponoszone za podatnika (pracownika) lub inne nieodpłatne świadczenia przysługiwały podatnikowi (pracownikowi) w 2013 r. za okres dłuższy niż miesiąc, przy obliczaniu zaliczek za poszczególne miesiące należało przyjąć ich wartość w wysokości przypadającej na jeden miesiąc. 1.1.2. Świadczenia nieodpłatne i częściowo odpłatne Do przychodów ze stosunku pracy należą także m.in. przychody z innych nieodpłatnych świadczeń, takie jak np. pożytek wynikający z nieodpłatnego korzystania z usług pracodawcy czy też używania rzeczy cudzych. Przychód po stronie pracownika powstaje w momencie, gdy uzyskuje on przysporzenie majątkowe od swojego pracodawcy. 10 www.po.infor.pl
Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego... Jeżeli natomiast świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem jest różnica między wartością tych świadczeń (ustaloną według zasad określonych w art. 11 ust. 2 lub 2a updof) a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (pracownika). Zasady ustalania wartości pieniężnej innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ilustruje tabela 1. TABELA 1. Zasady ustalania wartości pieniężnej nieodpłatnych świadczeń PRZEDMIOT ŚWIADCZENIA Usługi zakupione Udostępnienie lokalu lub budynku Pozostałe przypadki Rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy SPOSÓB USTALENIA WARTOŚCI PIENIĘŻNEJ Według cen zakupu (art. 11 ust. 2a pkt 2 updof) Według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku (art. 11 ust. 2a pkt 3 updof) Na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia (art. 11 ust. 2a pkt 4 updof) Według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców (art. 12 ust. 2 updof) 1.2. Koszty uzyskania przychodów Kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 updof. Wysokość zryczałtowanych pracowniczych kosztów uzyskania przychodów obowiązujących w danym roku podatkowym określa natomiast art. 22 ust. 2 updof. PO nr 1 l styczeń 2014 11
PORADNIK Oświatowy 1.2.1. Zryczałtowane koszty pracownicze Dokonując rocznego rozliczenia z tytułu podatku dochodowego lub wypełniając roczną informację o dochodach, pracodawca ma obowiązek wykazać w odpowiedniej wartości koszty uzyskania przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych (art. 22 ust. 2 pkt 1 i 3 updof). Koszty te przedstawia tabela 2. TABELA 2. Pracownicze koszty uzyskania przychodów w jednym zakładzie pracy w 2013 r. PRACOWNIK KWOTA MIESIĘCZNA KWOTA ROCZNA Zatrudniony na jednym etacie w jednym zakładzie pracy Zatrudniony na jednym etacie w jednym zakładzie pracy położonym poza miejscowością zamieszkania (nieotrzymujący dodatku za rozłąkę)* Ponoszący wydatki na dojazdy w kwocie przewyższającej koszty zryczałtowane* 111,25 zł 1335 zł 139,06 zł 1668,72 zł Koszty w wysokości rzeczywiście poniesionej (udokumentowane wyłącznie imiennymi biletami okresowymi) * Zwiększonych kosztów uzyskania przychodów nie stosuje się, jeżeli pracownik otrzymuje zwrot kosztów dojazdu do pracy, z wyjątkiem gdy zwrócone koszty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu (art. 22 ust. 13 updof). O wysokości zryczałtowanych pracowniczych kosztów uzyskania przychodów decyduje liczba przepracowanych w 2013 r. przez danego pracownika miesięcy. Nie ma przy tym znaczenia liczba dni przepracowanych w danym miesiącu, wysokość otrzymanego wynagrodzenia ani wymiar czasu pracy. PRZYKŁAD Jeden z pracowników szkoły od 1 stycznia do 16 grudnia 2013 r. mieszkał poza miejscowością, w której znajdowało się jego miejsce pracy. W tym okresie miał rozliczane koszty uzyskania przychodów w wysokości 139,06zł miesięcznie. Pracownik zgłosił zmianę miejsca zamieszka- 12 www.po.infor.pl
Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego... nia w grudniu 2013 r., dlatego od 1 stycznia rozliczamy mu zwykłe koszty uzyskania przychodów w wysokości 111,25 zł. W jaki sposób należy wykazać koszty uzyskania przychodu tego pracownika w rocznym rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego za 2013 r. podwyższone (jakie były rozliczone w ciągu roku) czy podstawowe zgodnie z ostatnim miejscem jego zamieszkania? Dla tego pracownika w rocznym rozliczeniu podatku za 2013 r. należy zastosować koszty podwyższone. Koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej dla pracownika zatrudnionego w jednym zakładzie pracy na podstawie dwóch umów o pracę nie mogą przekroczyć łącznie w roku podatkowym kwoty 2002 zł 05 gr. Jeżeli zakład pracy położony jest poza miejscowością zamieszkania takiego pracownika i nie otrzymuje on dodatku za rozłąkę wtedy łączne koszty uzyskania nie mogą przekroczyć w roku podatkowym kwoty 2502 zł 56 gr. PRZYKŁAD Pracownik szkoły był zatrudniony w 2013 r. na podstawie dwóch umów o pracę jako dozorca i jako woźny na 3/4 etatu (6 godzin) i na 1/4 etatu (2 godziny). Jakie koszty uzyskania przychodów należy wykazać w rozliczeniu rocznym za 2013 r. dla tego pracownika? Jeżeli jedna osoba uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku pracy, ma prawo do zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do każdego stosunku pracy. W takim przypadku szkoła jako płatnik powinna stosować koszty uzyskania przychodów z każdego stosunku pracy w pełnej wysokości (tj. 111,25 zł lub 139,06 zł miesięcznie), bez względu na wymiar czasu pracy obowiązujący pracownika z racji każdej z tych umów. Należy przy tym pamiętać, że roczne koszty za 2013 r. bez względu na liczbę stosunków pracy nie mogą w sumie przekraczać limitu 2002,05 zł, a jeżeli pracownik mieszka poza miejscowością, w której znajduje się jego zakład pracy, i nie uzyskuje dodatku za rozłąkę jego koszty uzyskania przychodów nie mogą być wyższe niż kwota 2502,56 zł PO nr 1 l styczeń 2014 13
PORADNIK Oświatowy za rok podatkowy (art. 22 ust. 2 updof). Dotyczy to również sytuacji, gdy ta sama osoba pracuje w więcej niż jednym zakładzie pracy w każdym z nich pracownikowi przysługują koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości. W trakcie roku podatkowego każdy pracodawca ma obowiązek uwzględniać zryczałtowane koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości. Pracownik, który wykonuje pracę w jednym zakładzie pracy, ale na podstawie dwóch umów o pracę i nie uzyskał w roku podatkowym dochodów opodatkowanych według skali podatkowej poza tym zakładem, może skorzystać z rocznego obliczenia dokonanego przez tego pracodawcę (PIT-40). W obliczeniu tym zakład pracy powinien uwzględnić koszty uzyskania przychodów pracownika w odniesieniu do wszystkich dochodów tego pracownika z obu stosunków pracy do wysokości górnego limitu, tj. do wysokości 2002,05 zł, a jeżeli pracownik mieszka w innej miejscowości, niż jest położony zakład pracy, i nie uzyskuje dodatku za rozłąkę do wysokości 2502,56 zł. 1.2.2. Wyższe koszty na dojazdy W przypadku gdy roczne pracownicze koszty uzyskania przychodów są niższe od wydatków na dojazd do zakładu pracy środkami transportu autobusowego, kolejowego, promowego lub komunikacji miejskiej, w rocznym rozliczeniu podatku koszty te mogą być przyjęte przez pracownika lub przez pracodawcę w wysokości wydatków faktycznie poniesionych, udokumentowanych wyłącznie imiennymi biletami okresowymi (art. 22 ust. 11 updof). Oznacza to, że pracodawca, sporządzając roczne rozliczenie podatkowe pracownika na formularzu PIT-40, ma obowiązek uwzględnić wyższe koszty, jeśli tylko podatnik (pracownik) złoży taki wniosek w oświadczeniu PIT-12. W oświadczeniu PIT-12 pracownik może bowiem wystąpić do pracodawcy o uwzględnienie kosztów uzyskania przychodów w wysokości wydatków faktycznie poniesionych, udokumentowanych imiennymi biletami okresowymi w sytuacji gdy są one wyższe od kosztów zryczałtowanych 14 www.po.infor.pl
Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego... odliczonych w roku podatkowym przez zakład pracy. Oświadczenie to należy złożyć pracodawcy przed 10 stycznia 2014 r. Natomiast wyższych kosztów dojazdów nie rozlicza się w informacji PIT-11 pracownik sam je uwzględnia w swoim rocznym zeznaniu podatkowym. PRZYKŁAD Pracownik dojeżdża koleją do pracy w szkole. W związku z tym w styczniu 2013 r. kupił roczny imienny bilet na pociąg (ważny do 1 lutego 2014 r.). Czy sporządzając dla tego pracownika roczne rozliczenie podatkowe, powinniśmy uznać poniesiony wydatek za koszt uzyskania przychodów w całości w 2013 r., czy w rozbiciu na 2013 r. i 2014 r.? Wydatek taki jest kosztem pracownika w roku jego poniesienia. Wydatek poniesiony w 2013 r. na zakup rocznego biletu, ważnego do lutego 2014 r., może być w całości uznany za koszt uzyskania przychodów w 2013 r. Jeżeli miejsce stałego lub czasowego zamieszkania pracownika (zatrudnionego w jednym zakładzie pracy) jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a pracownik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę, koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy i pokrewnych w 2013 r. wynosiły 139,06 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1668,72 zł (art. 22 ust. 2 pkt 3 updof). Gdy te roczne koszty uzyskania przychodów są niższe od wydatków na dojazd do zakładu pracy środkami transportu autobusowego, kolejowego, promowego lub komunikacji miejskiej, koszty te pracownik może uwzględnić w swoim rocznym zeznaniu podatkowym w wysokości wydatków faktycznie poniesionych, a udokumentowanych wyłącznie imiennymi biletami okresowymi (art. 22 ust. 11 updof). Rozliczając pracownika za 2013 r. na formularzu PIT-40, pracodawca powinien uwzględnić koszty uzyskania przychodów pracownika z tytułu podwyższonych kosztów dojazdu, na jego wniosek wyrażony w PIT-12, w wysokości faktycznie poniesionej (art. 37 ust. 1a pkt 1 updof). 1.3. Skala podatkowa Placówka oświatowa jako płatnik dokonuje rocznego obliczenia podatku od dochodu uzyskanego przez pracownika w 2013 r. na formu- PO nr 1 l styczeń 2014 15
PORADNIK Oświatowy larzu PIT-40 lub wystawia informację PIT-11 zgodnie z obowiązującą w 2013 r. skalą podatkową oraz uwzględniając kwotę zmniejszającą podatek (patrz: tabele 3 i 4). TABELA 3. Skala podatkowa na 2013 r. PODSTAWA OBLICZENIA PODATKU PONAD DO WYSOKOŚĆ PODATKU 85 528 zł 18% minus kwota zmniejszająca podatek 556,02 zł 85 528 zł 14 839,02 zł + 32% nadwyżki ponad 85 528 zł TABELA 4. Kwota zmniejszająca zaliczki na podatek w 2013 r. MIESIĘCZNIE ROCZNIE 46,33 zł (za grudzień 2013 r. 46,39 zł) 556,02 zł Kwota dochodów osiągniętych w 2013 r. niepowodująca obowiązku zapłaty podatku wynosi 3091 zł. 1.4. Składki na ubezpieczenia społeczne Przepisy ubezpieczeniowe zawierają definicję pracownika zbieżną z tą zawartą w updof. Według art. 8 ust. 1 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: ustawa systemowa), pracownikiem jest osoba pozostająca w stosunku pracy. Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu updof, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy (art. 18 ust. 1 i art. 4 pkt 9 ustawy systemowej oraz 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe; dalej: rozporządzenie składkowe). Osoby spełniające wa- 16 www.po.infor.pl
Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego... runki do objęcia ubezpieczeniami społecznymi, które są pracownikami w rozumieniu ustawy systemowej, podlegają obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego (art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy zdrowotnej). Rozporządzenie składkowe zawiera katalog wyłączeń od podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Przychody zwolnione z opodatkowania należy uwzględnić w podstawie wymiaru składek, chyba że są one zamieszczone w katalogu wyłączeń od tej podstawy w 2 rozporządzenia składkowego. ZAPAMIĘTAJ! Przychody wyłączone z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (społeczne) na podstawie rozporządzenia składkowego nie stanowią podstawy wymiaru składki zdrowotnej. Dla pracodawcy jako płatnika ważne jest to, że określony przychód pracownika (w tym świadczenie pozapłacowe) może: wchodzić zarówno w skład podstawy opodatkowania, jak i podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (np. koszt używania telefonu służbowego do rozmów prywatnych), podlegać jedynie opodatkowaniu przy jednoczesnym wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (np. bony towarowe sfinansowane ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych; dalej: ZFŚS), podlegać jedynie oskładkowaniu przy jednoczesnym wyłączeniu z podstawy opodatkowania (np. świadczenie z tytułu zakwaterowania do wysokości 500 zł miesięcznie), być całkowicie wyłączony zarówno z podstawy opodatkowania, jak i oskładkowania (np. wartość świadczeń rzeczowych wynikających z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy). Zapraszamy na naszą stronę www.po.infor.pl PO nr 1 l styczeń 2014 17
PORADNIK Oświatowy 2. Opodatkowanie i oskładkowanie przychodów pracowniczych Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w efekcie których następuje przyrost mienia bądź też zostaje osiągnięte przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy (art. 9 ust. 1 i art. 11 ust. 1 updof). Podstawę obliczenia podatku zasadniczo stanowi dochód po odliczeniu kwot składek na ubezpieczenia społeczne, potrąconych w roku podatkowym przez pracodawcę ze środków pracownika. Przy czym odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku (art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b updof). 2.1. Przychody podlegające opodatkowaniu i oskładkowaniu Opodatkowaniu i oskładkowaniu podlegają przede wszystkim wynagrodzenia pracownicze. Zakłady pracy jako płatnicy mają obowiązek obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy (art. 31 updof). Przychodem ze stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia, a więc każda forma przysporzenia majątkowego (zarówno pieniężna, jak i niepieniężna), mająca swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy (art. 12 ust. 1 updof). 18 www.po.infor.pl
Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego... PRZYKŁAD Szkoła nie wliczyła do podstawy naliczenia składek na ubezpieczenia społeczne nagrody uznaniowej wypłaconej pracownikom w grudniu 2012 r., mimo że została ona w tym czasie wliczona do dochodu pracowników. We wrześniu 2013 r. pracodawca skorygował dokumenty rozliczeniowe ZUS, naliczył składki w prawidłowej wysokości i zapłacił należne składki (w części przypadającej do zapłaty zarówno przez pracodawcę, jak i pracowników). Dochodzenie należności od pracowników może okazać się w części bezskuteczne wtedy kwoty te zostaną umorzone. Czy otrzymane świadczenia należy włączyć do przychodów pracowników z datą dokonania faktycznej zapłaty składek (w dokumentach rozliczeniowych za wrzesień 2013 r.), czy z datą faktycznego zaprzestania dochodzenia należności i umorzenia tych kwot? Zapłacone, a następnie umorzone składki na ubezpieczenia społeczne stanowią dla pracownika przysporzenie majątkowe, które swoje źródło ma w umowie o pracę przysporzenie to jest zatem przychodem ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 updof. W sytuacji opisanej w pytaniu datą powstania przychodu jest data wpłaty składek na konto ZUS, zapłaconych przez pracodawcę jako płatnika (data wykonania zobowiązania za pracownika). Zgodnie z art. 11 ust. 1 updof, zapłacone przez pracodawcę we wrześniu 2013 r. za pracownika składki (o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b updof), a następnie przez pracodawcę umorzone stanowią przychód pracownika, ponieważ otrzymał on nieodpłatne świadczenie od pracodawcy. Wynika to z faktu, że pracodawca zapłacił za pracownika składki, które powinny być finansowane ze środków pracownika. Datą powstania przychodu z tego tytułu nie będzie data ewentualnego umorzenia zapłaconych przez pracodawcę składek, tylko data ich wpłaty przez pracodawcę jako płatnika na konto ZUS (data wykonania zobowiązania za pracownika). Zatem pracodawca jako płatnik ma obowiązek wystawić i wykazać te przychody w informacji PIT-11 (ewentualnie w zeznaniu PIT-40) za 2013 r. Ponadto, jeżeli pracownicy dokonają zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, to zastosowanie znajdzie zapis art. 26 ust. 1 pkt 5 lub art. 41b updof. Podstawę obliczenia podatku stanowi dochód ustalony zgodnie z obowiązującymi przepisami, po odliczeniu kwot dokonanych w roku PO nr 1 l styczeń 2014 19
PORADNIK Oświatowy podatkowym zwrotów nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, w kwotach uwzględniających pobrany podatek dochodowy, jeżeli zwroty te nie zostały potrącone przez pracodawcę jako płatnika. Jeżeli pracownik dokonał zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, przy ustalaniu wysokości podatku (zaliczek) pracodawca odejmuje od dochodu kwotę dokonanych zwrotów, łącznie z pobranym podatkiem (zaliczką). PRZYKŁAD Placówka oświatowa w latach poprzednich pobierała składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z tytułu wynagrodzenia za pracę w zawyżonej wysokości. W związku z tym powstała nadpłata, potwierdzona przez ZUS w grudniu 2013 r. Nadpłata ta podlega zwrotowi lub zaliczeniu na poczet zaległych lub bieżących składek. Czy w wyniku zwrotu nadpłaconych składek na ubezpieczenia społeczne powstanie przychód ze stosunku pracy? W sytuacji opisanej w pytaniu pracodawca z tytułu dokonywania wypłat ze stosunku pracy w postaci zwrotów nienależnie pobranych składek na ubezpieczenia społeczne ma obowiązek pobierać zaliczkę na podatek i sporządzić z tego tytułu informację PIT-11. Dla tych obowiązków bez znaczenia pozostaje data pobrania składek w nadmiernej wysokości. Z uwagi na to, że wypłata ta nastąpiła w wyniku nadpłaty składek, pozostaje w bezpośrednim związku i jest skutkiem łączącego uprzednio strony stosunku pracy, należy uznać, że kwota zwróconej nadpłaty stanowi przychód ze stosunku pracy (art. 12 ust. 1 updof). Moment powstania przychodu w omawianym przypadku jest określony w sposób kasowy, czyli obowiązek podatkowy powstaje w momencie wypłaty świadczeń lub postawienia ich do dyspozycji podatnika (art. 11 ust. 1 updof). W związku z tym przychody z tytułu zwróconych składek powstaną w roku, w którym faktycznie zostały podatnikowi zwrócone (lub postawione do jego dyspozycji). Stąd też tak wypłacone świadczenia zakład pracy powinien wykazać w informacji PIT-11 za rok, w którym dokonano zwrotu składek. 20 www.po.infor.pl
Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego... Z uwagi na to, że przychód (a więc i obowiązek podatkowy) powstaje z chwilą dokonania wypłaty lub postawienia świadczeń do dyspozycji, bez znaczenia pozostaje fakt, za jaki okres jest dokonywany zwrot. 2.2. Odszkodowania dla pracowników Odszkodowania ze stosunku pracy, co do zasady, stanowią przychód podlegający opodatkowaniu, jednak niektóre z nich korzystają ze zwolnienia podatkowego. Wolne od podatku są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw (art. 21 ust. 1 pkt 3 updof), z wyjątkiem: określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali podatkowej (art. 27 ust. 1 updof) lub na zasadach, o których mowa w art. 30c updof, odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe. Zwolnione z podatku są także inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysoko- PO nr 1 l styczeń 2014 21
PORADNIK Oświatowy ści określonej w tym wyroku lub ugodzie (art. 21 ust. 1 pkt 3b updof), z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień: otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Podkreślić przy tym należy, że art. 21 ust. 1 pkt 3b updof dotyczy odszkodowań innych niż m.in. te wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 3 updof, ponieważ przepis ten nie obejmuje odszkodowań, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. W praktyce najbardziej powszechne są odszkodowania związane ze zwalnianiem pracowników niezgodnie z obowiązującymi przepisami. Przyznana pracownikowi sądownie na podstawie przepisów k.p. suma pieniężna tytułem odszkodowania za wypowiedzenie warunków pracy z naruszeniem przepisów prawa jest zwolniona z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 updof. Przepisy o wypowiedzeniu umowy o pracę stosuje się odpowiednio do wypowiedzenia wynikających z umowy warunków pracy i płacy (art. 42 1 k.p.). W razie ustalenia, że wypowiedzenie wynikających z umowy o pracę warunków pracy i płacy jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu tych warunków, sąd pracy stosownie do żądania pracownika orzeka o bezskuteczności wypowiedzenia, a jeżeli umowa uległa już rozwiązaniu o przywróceniu pracownika do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowaniu (art. 45 1 w zw. z art. 42 1 k.p.). Odszkodowanie to przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia (art. 47 1 k.p.). Możliwe przy tym jest domaganie się wyższego odszkodowania za zwolnienie, tj. w pełnej wysokości, wyższej niż trzykrotność ostatniej pensji (wyrok SN z 24 lipca 2009 r., sygn. akt I PK 219/08, w zw. z wyrokiem TK z 27 listopada 2007 r., sygn. akt SK 18/05). 2.3. Przychody wolne od podatku Katalog zwolnień z podatku (w tym pracowniczych) zawarty jest w art. 21 ust. 1 updof. Od przychodów zwolnionych z podatku dochodowego nie 22 www.po.infor.pl
Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego... pobiera się zaliczek na podatek dochodowy. Jednak od niektórych przychodów zwolnionych pracodawca jako płatnik ma obowiązek naliczyć składki na ubezpieczenia społeczne, a zatem także składkę na ubezpieczenie zdrowotne. PRZYKŁAD Placówka oświatowa w 2013 r. zwróciła pracownikowi zgodnie z zawiadomieniem z ZUS nadpłacone składki emerytalno-rentowe wraz z odsetkami. Czy takie odsetki są przychodem ze stosunku pracy pracownika i czy pracodawca powinien od nich pobrać zaliczkę na podatek (a tym samym wykazać je w PIT-40 lub PIT-11)? Nie, odsetki te nie są przychodem pracownika, gdyż korzystają ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 111 updof. Pracodawca nie ma zatem obowiązku odprowadzać od tych odsetek zaliczki na podatek ani nie musi ich wykazywać w deklaracjach podatkowych za 2013 r. Do należności z tytułu składek stosuje się odpowiednio m.in. art. 73 1 w zw. z art. 78 1 Ordynacji podatkowej (art. 31 ustawy systemowej). Zgodnie z tym przepisem, nadpłaty składek podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. Kwota sfinansowanych przez pracownika i zwróconych przez ZUS składek emerytalno-rentowych stanowi zatem, co do zasady, przychód ze stosunku pracy. Jednak w katalogu zwolnień podatkowych zawarty jest art. 21 ust. 1 pkt 95 updof, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 updof (w tym ze stosunku pracy). Dodatkowo na mocy art. 21 ust. 1 pkt 111 updof wolne od podatku jest oprocentowanie otrzymane w związku ze zwrotem nadpłaconych zobowiązań podatkowych i innych należności budżetowych, w rozumieniu odrębnych przepisów (w tym m.in. art. 78 Ordynacji podatkowej). A składki emerytalno-rentowe są należnością budżetową. Dla ułatwienia w tabeli 5 zawarto wybór świadczeń pracowniczych, które korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 updof. PO nr 1 l styczeń 2014 23
PORADNIK Oświatowy TABELA 5. Świadczenia pracownicze niepodlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych RODZAJ ŚWIADCZENIA ZAKRES ZWOLNIENIA/ /PODSTAWA PRAWNA OSKŁADKOWANIE 1 2 3 Wartość ubioru służbowego (umundurowania), jeżeli jego używanie należy do obowiązków pracownika (może to dotyczyć np. pracownika ochrony). Zwolnieniem objęty jest również otrzymywany przez pracownika ekwiwalent pieniężny za ten ubiór. Świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Kwestie te regulują m.in. art. 232, 237 6 237 8 k.p. oraz rozporządzenie Rady Ministrów z 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (dalej: rozporządzenie w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów). Świadczenie to korzysta ze zwolnienia od podatku niezależnie od jego wartości (nie ma tutaj limitu kwotowego), jednak wolna od podatku jest jedynie wartość wydanych przez pracodawcę ubiorów służbowych lub mundurów, odpowiadająca wydatkom na ich zakup lub wytworzenie we własnym zakresie. W przypadku ponoszenia tych kosztów przez pracowników, wolne od podatku są ekwiwalenty odpowiadające faktycznie poniesionym przez nich wydatkom na ten cel (art. 21 ust. 1 pkt 10 updof). Świadczenia te korzystają ze zwolnienia od podatku niezależnie od ich wartości; brak tutaj limitu kwotowego (art. 21 ust. 1 pkt 11 updof). Świadczenie to nie podlega oskładkowaniu ( 2 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia składkowego). Świadczenia te nie podlegają oskładkowaniu ( 2 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia składkowego). 24 www.po.infor.pl
Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego... 1 2 3 Wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych. Kwestie te regulują m.in. art. 232, 237 6 237 8 k.p. oraz rozporządzenie w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów. Ekwiwalenty pieniężne za używane przez pracowników przy wykonywaniu pracy narzędzia, materiały lub sprzęt, stanowiące ich własność (wolny od podatku jest np. ekwiwalent wypłacany pracownikowi za używanie własnego laptopa w czasie wykonywania pracy). Kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym. Świadczenia te korzystają ze zwolnienia od podatku niezależnie od ich wartości; brak tutaj limitu kwotowego (art. 21 ust. 1 pkt 11b updof). Świadczenia te korzystają ze zwolnienia od podatku niezależnie od ich wartości; brak tutaj limitu kwotowego (art. 21 ust. 1 pkt 13 updof). Wolne od podatku są świadczenia z tego tytułu do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie (art. 21 ust. 1 pkt 14 updof). Świadczenia te nie podlegają oskładkowaniu ( 2 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia składkowego). Świadczenia te nie podlegają oskładkowaniu ( 2 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia składkowego). Świadczenia te nie podlegają oskładkowaniu do wysokości nieprzekraczającej kwoty, która z tego tytułu została zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych ( 2 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia składkowego). PO nr 1 l styczeń 2014 25
PORADNIK Oświatowy 1 2 3 Diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika. Dodatek za rozłąkę wypłacany na podstawie odrębnych przepisów lub układów zbiorowych pracy. Wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników; zwolnienie to ma zastosowanie do pracowników, których miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4 updof. Świadczenia te korzystają ze zwolnienia od podatku do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju (art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a updof). Świadczenie to korzysta ze zwolnienia od podatku do wysokości diet za czas podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (art. 21 ust. 1 pkt 18 updof). Zwolnienie od podatku przysługuje do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł (art. 21 ust. 1 pkt 19 updof). Świadczenia te nie podlegają oskładkowaniu do wysokości określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju ( 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia składkowego). Świadczenie to nie podlega oskładkowaniu do wysokości diet z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju ( 2 ust. 1 pkt 18 rozporządzenia składkowego). Świadczenia te podlegają oskładkowaniu ( 1 rozporządzenia składkowego). 26 www.po.infor.pl
Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego... 1 2 3 Zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, na potrzeby zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw. Wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami (art. 103 1 103 6 k.p.) przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracownika. Świadczenie to korzysta ze zwolnienia od podatku do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika (art. 21 ust. 1 pkt 23b updof). Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za 1 km przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane (art. 23 ust. 7 updof). Świadczenia te korzystają ze zwolnienia od podatku bez limitu kwotowego, jednak zwolnienie nie obejmuje wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego (art. 21 ust. 1 pkt 90 updof). Świadczenie to nie podlega oskładkowaniu do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 km przebiegu pojazdu określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany przez pracownika w ewidencji przebiegu pojazdu, prowadzonej przez niego według zasad określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych ( 2 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia składkowego). Świadczenia te nie podlegają oskładkowaniu, jednak do podstawy opodatkowania oraz wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wlicza się wynagrodzenia za czas urlopów szkoleniowych pracownika oraz za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy PO nr 1 l styczeń 2014 27
PORADNIK Oświatowy 1 2 3 w celach podnoszenia kwalifikacji ( 2 ust. 1 pkt 29 rozporządzenia składkowego). Dojazd pracowników do pracy Wolna od podatku jest wartość świadczeń ponoszonych za pracownika z tytułu zwrotu kosztów dojazdu pracownika do zakładu pracy, jeżeli obowiązek ponoszenia tych wydatków wynika wprost z przepisów innych ustaw (art. 21 ust. 1 pkt 112 updof). Świadczenia te zasadniczo podlegają oskładkowaniu ( 1 rozporządzenia składkowego). Nie są one podstawą wymiaru składek, gdy stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji ( 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia składkowego). Uwaga! Jak wynika z tabeli, niektóre świadczenia korzystają w całości ze zwolnienia od podatku, inne zaś są wolne od podatku tylko do określonych ustawowo limitów. Po ich przekroczeniu nadwyżka świadczenia ponad kwotę wolną podlega opodatkowaniu. 2.4. Świadczenia pozapłacowe Omówione zostały ogólne zasady rozliczania przychodów pracowników, teraz zajmiemy się tymi świadczeniami pozapłacowymi, w tym finansowanymi ze środków ZFŚS, które są najbardziej popularne w praktyce. Pracodawca ma obowiązek wykazać odpowiednio w PIT-40 lub PIT-11 te świadczenia, które podlegają opodatkowaniu (nie korzystają ze zwolnień określonych w art. 21 ust. 1 updof). Świadczenia pozapłacowe 28 www.po.infor.pl
Rozliczanie pracowników placówek oświatowych z tytułu podatku dochodowego... to część wynagrodzenia pracownika stanowiąca dodatek do wynagrodzenia finansowego (np. dodatkowe ubezpieczenia czy też dofinansowanie studiów). 2.4.1. Działalność socjalna Świadczenia z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (ZFŚS) otrzymane przez osoby uprawnione (m.in. przez pracowników oraz ich rodziny), zarówno te pieniężne, jak i niepieniężne, stanowią dla tych osób przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (art. 11 i art. 12 ust. 1 updof). Wypłaty z ZFŚS dla pracowników i ich rodzin są przychodem ze stosunku pracy pracownika, natomiast w przypadku pozostałych osób uprawnionych (emerytów i rencistów oraz innych osób, którym w regulaminie zakładowym przyznano prawo do korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z tego funduszu) stanowią przychód z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 updof). Wyjątek od tej zasady określa art. 21 ust. 1 pkt 67 updof, na mocy którego wolna od podatku jest wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o ZFŚS, rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego w tym zakresie świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków ZFŚS lub funduszy związków zawodowych, łącznie do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 380 zł. Rzeczowymi świadczeniami nie są bony, talony i inne znaki, uprawniające do ich wymiany na towary lub usługi. Przepisy art. 21 ust. 1 pkt 38 updof (dotyczące emerytów i rencistów byłych pracowników) i art. 21 ust. 1 pkt 67 updof (dotyczące pracowników) funkcjonują niezależnie od siebie i w sposób odmienny regulują kwestie korzystania ze zwolnienia z podatku świadczeń otrzymywanych przez emerytów i rencistów, od tego rodzaju świadczeń przekazywanych pracownikom. Jedynie w przypadku otrzymywania świadczeń rzeczowych przez pracowników przepisy wykluczają wprost korzystanie ze zwolnienia podatkowego bonów towarowych i innych znaków uprawniających do ich wymiany na towary lub usługi. PO nr 1 l styczeń 2014 29