Usługa najmu może objąć zwrot podatku od nieruchomości, opłatę z tytułu wieczystego użytkowania gruntów, koszty utrzymania czystości, opłatę z tytułu ochrony nieruchomości, koszty administracji i zarządzania nieruchomością, czy też opłatę na fundusz remontowy. Elementem kalkulacji opłaty za najem mogą być m.in. takie opłaty, jak: za wywóz nieczystości, centralne ogrzewanie, ciepłą i zimną wodę, energię elektryczną, koszty oświetlenia, gaz, usługi telekomunikacyjne, opłaty za internet, telewizję kablową, koszty utrzymania czystości, opłaty z tytułu ochrony nieruchomości, koszty administracji i zarządzania nieruchomością, opłaty na fundusz remontowy, opłaty z tytułu wieczystego użytkowania gruntów, zwrot równowartości zapłaconego podatku od nieruchomości. Opłaty te mogą zostać wkalkulowane w cenę świadczonej usługi najmu, czyli mogą stanowić część składową czynszu, pozostając w związku ze świadczoną usługą najmu. To, jakie rodzaje dodatkowych opłat mogą wchodzić w czynsz najmu i być opodatkowane jak ten najem jest przedmiotem zainteresowania każdego wynajmującego podatnika VAT. Zwykle wchodzą w koszt usługi najmu i są opodatkowane jak ten najem standardowe opłaty za media, tj. za wywóz nieczystości, centralne ogrzewanie, ciepłą i zimną wodę, energię elektryczną, koszty oświetlenia, gaz. Dotyczy to także usług telekomunikacyjnych i opłat za internet oraz telewizję kablową. Usługa najmu objąć może również zwrot podatku od nieruchomości, opłatę z tytułu wieczystego użytkowania gruntów, koszty utrzymania czystości, opłatę z tytułu ochrony nieruchomości, koszty administracji i zarządzania nieruchomością, czy też opłatę na fundusz remontowy. 1 / 8
Oznacza to, że w przypadku najmu mieszkań wszystkie te wymienione wyżej dodatkowe opłaty są zwolnione od VAT. Natomiast w przypadku najmu lokali i innych obiektów użytkowych są one opodatkowane stawką 22%. Interpretacje Ministra Finansów Powyższe potwierdza w swoich licznych interpretacjach indywidualnych Minister Finansów. Jak stwierdził bowiem Minister Finansów w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 stycznia 2008 r. sygnatura ITPP2/443-170B/07/RS: Koszty utrzymania czystości, ochrony nieruchomości, administracji, podatek od nieruchomości, fundusz remontowy, opłaty z tytułu wieczystego użytkowania, podobnie jak opłaty za wywóz nieczystości, centralne ogrzewanie, energii elektrycznej, koszty oświetlenia, mogą stanowić ele ment cenotwórczy usługi najmu. Przedmiotem opodatkowania jest bowiem skategoryzowana usługa, nie zaś zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług. Opłaty te stanowią część składową czynszu, pozostając w związku ze świadczoną usługą najmu. Są więc obrotem w rozumieniu art. 29 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług i zawierają ten podatek. Opodatkowaniu w tym przypadku nie będą zatem podlegać - wg oceny Ministra Finansów - poszczególne koszty, ale usługa najmu, w której jako elementy kalkulacyjne mogą znajdować się ww. koszty ponoszone przez wynajmującego. Oznacza to konieczność zastosowania stawki podatku VAT w wysokości przewidzianej dla usługi najmu lokalu. 2 / 8
Orzeczenie ETS Jednakże Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C 572/07 stwierdził odmiennie. Mianowicie uznał on, iż: Najem mieszkań oraz usługi sprzątania części wspólnych najmowanego budynku mieszkalnego należy uznać za czynności samodzielne, wzajemnie od siebie odrębne. W wyniku tej odrębności dodatkowo świadczone usługi sprzątania nie są objęte zwolnieniem od VAT na tej samej zasadzie, co najem mieszkań. ETS w swoim wyroku przywołał uregulowania wspólnotowe, tj. art. 13 część B lit.b) szóstej dyrektywy, znajdujący się w tytule X Zwolnienia", zgodnie z którym: [...] państwa członkowskie zwalniają [...]: b) najem lub dzierżawę nieruchomości, zwyjątkiem: 1. udzielenia zakwaterowania, według przepisów prawa państw członkowskich, w sektorze hotelarskim lub w sektorach o podobnym charakterze, włącznie z zapewnianiem miejsc w obozach wakacyjnych, lub na terenach przystosowanych do biwakowania; 2. wynajmu miejsc parkingowych; 3. wynajmu trwale zainstalowanego wyposażenia i urządzeń; 4. wynajmu sejfów. Państwa członkowskie mogą ustalić dalsze wyłączenia w zakresie tego zwolnienia". 3 / 8
Stan faktyczny sprawy, którą rozpatrywał ETS przedstawiał się zaś następująco: Spółka jako właściciel budynków z mieszkaniami oddała je w najem. Poza czynszem pobierała od lokatorów dodatkowe kwoty tytułem sprzątania części wspólnych tych budynków. Usługi sprzątania były wykonywane przez dozorców i odrębnie fakturowane. Opłaty za sprzątanie części wspólnych wynajmowanego budynku mieszkalnego - podobnie jak najem - Spółka traktowała jako zwolnione z podatku VAT. Organy podatkowe uznały jednak, iż zt ytułu rachunków za sprzątanie spółka musi dokonać zapłaty podatku VAT. W związku z niekorzystnymi decyzjami podatkowymi Spółka złożyła skargę do sądu krajowego. W skardze podniosła, że wynajem oraz usługi związane z wynajmem mieszkań, takie jak sprzątanie części wspólnych, stanowią świadczenia niepodzielne, objęte jednolitym systemem podatku VAT. Sąd krajowy przed rozpatrzeniem sprawy zwrócił się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi: 1) Czy wynajem mieszkania z jednej strony oraz związane z nim sprzątanie części wspólnych budynku z drugiej strony, można uznać za niezależne świadczenia, podlegające odrębnemu opodatkowaniu na mocy art. 6 iart. 13 szóstej dyrektywy? 4 / 8
2) W przypadku gdy odpowiedź na pierwsze pytanie będzie przecząca, czy opłaty za sprzątanie części wspólnych wynajmowanego domu mieszkalnego wymagają lub wykluczają zastosowania podatku VAT czy też pozostawiają tę kwestię decyzji państwa członkowskiego (na podstawie wstępu i części B lit. b) art.13 szóstej dyrektywy)?". Zdaniem Trybunału w pierwszym pytaniu chodzi o stosunek pomiędzy najmem mieszkań a usługami sprzątania części wspólnych wynajmowanej nieruchomości. W szczególności chodzi o to, czy opłaty za usługi sprzątania objęte są zakresem pojęcia najmu mieszkań. I tym samym czy są one traktowane pod względem podatkowym na równi z najmem nieruchomości, który jest zwolniony z podatku VAT na mocy art. 13 część B lit. b) szóstej dyrektywy. W tym zakresie Trybunał przypomniał, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zwolnienia podlegają ścisłej interpretacji. Stanowią one bowiem odstępstwa od zasady ogólnej, według której podatek VAT jest pobierany od każdej dostawy towarów lub świadczenia usług dokonanego odpłatnie przez podatnika działającego w takim charakterze. Ponadto każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne. Jednakże w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy. 5 / 8
Jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Trybunał przypomniał, że najem nieruchomości polega w istocie na tym, że wynajmujący przyznaje najemcy, na umówiony czas i za wynagrodzeniem, prawo do zajmowania nieruchomości na takich zasadach jak właściciel, z wyłączeniem wszelkich innych osób. Dlatego też chociaż usługi sprzątania części wspólnych budynku towarzyszą korzystaniu z najętego dobra, to nie muszą być objęte zakresem pojęcia najmu. Ponadto usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach. To znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem. Trybunał podkreślił jednak, że w niniejszej sprawie Spółka fakturowała świadczenie usług sprzątania na rzecz lokatorów odrębnie od czynszu. Skoro zatem najem mieszkań oraz sprzątanie części wspólnych budynku mogły być wzajemnie rozdzielone, to w konsekwencji nie można uznać, że stanowiły jedno świadczenie. Uwaga! Jak wynika z orzeczenia ETS, jeśli podatnik VAT odrębnie zafakturuje daną czynność, wskazuje to na je 6 / 8
W świetle powyższych rozważań Trybunał ocenił, że dla celów stosowania zwolnienia najem nieruchomości mieszkalnej i usługi sprzątania jej części wspólnych należy uznać za czynności samodzielne, wzajemnie od siebie odrębne. W konsekwencji usługi sprzątania nie mogły być objęte zwolnieniem od VAT wynikającym z art. 13 część B lit. b) szóstej dyrektywy. Biorąc pod uwagę odpowiedź udzieloną na pierwsze pytanie, Trybunał uznał, iż nie jest konieczne udzielenie odpowiedzi na drugie pytanie prejudycjalne. Zasada jednolitości świadczenia W pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak w sytuacji, gdy jedno świadczenie stanowi to główne, zaś inne świadczenia pomocnicze dzielą los podatkowy świadczenia głównego. Dane świadczenie należy uznać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla odbiorcy nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi głównej. 7 / 8
Jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Stąd też wiele dodatkowych opłat może zostać wkalkulowanych w cenę świadczonej usługi najmu, czyli może stanowić część składową czynszu, pozostając w związku ze świadczoną usługą najmu. Elementem kalkulacji opłaty za najem mogą być zatem opłaty dotyczące: wywozu nieczystości, centralnego ogrzewania, ciepłej i zimnej wody, energii elektrycznej, kosztów oświetlenia, gazu, usług telekomunikacyjnych, opłat za internet, telewizji kablowej, kosztów utrzymania czystości, opłat z tytułu ochrony nieruchomości, kosztów administracji i zarządzania nieruchomością, opłat na fundusz remontowy, opłat z tytułu wieczystego użytkowania gruntów, zwrotu równowartości zapłaconego podatku od nieruchomości. Potwierdzają to liczne stanowiska Ministra Finansów zawarte w jego interpretacjach indywidualnych. 8 / 8