Przykładowe fragmenty z części Najczęstsze problemy występujące w JST. Wyjaśnienia do nich oraz większa liczba zagadnień problemowych znajduje się w książce Procedury podatkowe i administracyjne 2018 w jednostkach samorządu terytorialnego 3. Problemy ze stosowaniem terminów załatwienia spraw 3.1. Pierwsza czynność tuż przed końcem terminu Często organy przyjmują, że skoro na załatwienie każdej także nieskomplikowanej sprawy mają miesiąc, to mogą zająć się sprawą dopiero pod koniec terminu. Jest to założenie błędne, ponieważ przepis art. 139 OrdPU zawiera sformułowanie bez zbędnej zwłoki nie później niż. Oznacza to, że po 7 czy 14 dniach możliwe jest wniesienie ponaglenia, jeżeli sprawa nie jest skomplikowana, a zwłoka w jej załatwieniu jest nieuzasadniona. 3.2. Niezwłocznie a bez zbędnej zwłoki Innym przykładem błędnego działania organów jest przyjęcie, że każdą sprawę muszą załatwić nie później niż w terminie miesiąca. Artykuł 139 2 OrdPU mówi jednak wprost, że sprawy, które mogą być rozpatrzone na podstawie dowodów przedstawianych przez stronę łącznie z żądaniem wszczęcia postępowania lub na podstawie faktów powszechnie znanych i dowodów znanych z urzędu organowi prowadzącemu postępowanie, powinny być załatwiane niezwłocznie. Należy odwołać się tu do wyroku WSA we Wrocławiu z 19.12.2005 r. (IV SAB/Wr 47/05, Legalis), zgodnie z którym niezwłocznie i bez zbędnej zwłoki nie są tożsamymi pojęciami. Bez zbędnej zwłoki oznacza, że zwłoka w załatwieniu sprawy może wystąpić, ale musi być uzasadniona, natomiast niezwłocznie oznacza niemal natychmiast. Zgodnie z tym orzeczeniem nawet zajmowanie się sprawą przez kilka dni może oznaczać jej niezałatwienie w wyznaczonym terminie i może być podstawą do wniesienia ponaglenia.
3.3. Przedłużenie terminu Coraz rzadziej, ale nadal zdarza się organom przedłużać termin załatwienia sprawy, zamiast wyznaczać nowy. Należy podkreślić, że w przepisach mowa jest o nowym terminie, nie o jego przedłużeniu, zatem takie zawiadomienie nie czyni zadość wymogom art. 140 OrdPU i jednocześnie narusza limity z art. 139 OrdPU. 3.4. Brak uzasadnienia lub niewystarczające uzasadnienie Organom zdarza się uzasadniać niedotrzymanie terminu skomplikowanym charakterem sprawy. Uzasadnienie takie jest nieprawidłowe nie tylko ze względu na niedostateczną szczegółowość, lecz także dlatego, że przepisy prawa określają ustawowy termin na załatwienie sprawy szczególnie skomplikowanej wynosi on 2 miesiące. Dodatkowo należy wskazać, że termin dwumiesięczny nie dotyczy wszystkich skomplikowanych spraw, a jedynie szczególnie skomplikowanych. Wyznaczenie nowego terminu załatwienia sprawy tylko z tego powodu, że sprawa jest trudna, należy uznać za niedotrzymanie terminu, w szczególności w sytuacji, gdy jest to kolejne wyznaczenie nowego terminu z tego powodu lub sprawa nie ma charakteru szczególnie skomplikowanego, a tylko skomplikowany. Czasem zwłoka w załatwieniu sprawy wynika z działań strony, która wnosi o wydłużenie terminów czy nie dostarcza dokumentów terminowo, co czyni niemożliwym załatwienie sprawy w pierwotnym terminie. Także w tej sytuacji organ musi wyznaczyć nowy termin załatwienia sprawy oraz uzasadnić, że zwłoka w załatwieniu sprawy jest spowodowana wnioskiem podatnika lub brakiem przedłożenia dokumentów w wyznaczonym terminie. Niedotrzymanie terminu z przyczyn niezależnych od organu nie zwalnia go z obowiązku informowania strony oraz podania przyczyn i wskazania nowego terminu. Jeżeli nie załatwiono sprawy w terminie, a jednocześnie nie wyznaczono nowego terminu sprawy lub wyznaczono nowy termin, ale nie wskazano wystarczających przyczyn niezałatwienia sprawy, to mamy do czynienia z niedotrzymaniem terminu i strona może wnieść ponaglenie do organu wyższego stopnia, w tym przypadku do samorządowego kolegium odwoławczego. 3.5. Postanowienie czy zawiadomienie
Wątpliwości praktyczne budzi również forma zawiadomienia. W treści art. 140 OrdPU nie wskazano, czy powinno mieć ono formę postanowienia. Jednak wniosek taki wynika z art. 216 2 OrdPU, zgodnie z którym postanowienia dotyczą poszczególnych kwestii wynikających w toku postępowania podatkowego, lecz nie rozstrzygają o istocie sprawy. Na postanowienie takie nie przysługuje zażalenie, zgodnie z art. 236 1 OrdPU. Powstaje zatem pytanie, co w sytuacji, gdy organ poinformował stronę o niezałatwieniu sprawy w terminie oraz o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy w formie zawiadomienia. Należy wskazać, że decydujące znaczenie ma treść, a nie forma pisma (zob. post. NSA z 15.5.2014 r., II FSK 949/14, Legalis), zatem nazwanie pisma zawiadomieniem zamiast postanowieniem nie wpływa na jego skuteczność, o ile zawiera ono wszystkie niezbędne informacje. 3.6. Termin załatwienia sprawy w kontroli podatkowej i czynnościach sprawdzających Problem często sprawia organom maksymalny termin, jaki mają na załatwienie sprawy w kontroli podatkowej lub czynnościach sprawdzających. Przepisy nie regulują tej kwestii (poza kontrolą u przedsiębiorcy, w której przewidziano limity czasu trwania kontroli jednak limity te liczone są jako dni pracy kontrolujących w siedzibie przedsiębiorcy, więc w żaden sposób nie odnoszą się do terminów załatwienia sprawy). Należy zatem przyjąć, że zgodnie z zasadą szybkości postępowania czynności w obu trybach powinny zostać zakończone bez zbędnej zwłoki. Kontrola podatkowa nie ma maksymalnego czasu trwania, jednak w sytuacji gdy wyznaczony termin zakończenia będzie zbyt długi lub gdy wyznaczenie nowego terminu nie będzie wystarczająco uzasadnione, organ musi liczyć się z możliwością wniesienia ponaglenia. Inaczej wygląda sytuacja w toku czynności sprawdzających. To najprostszy i najmniej sformalizowany tryb działania organów, mający na celu szybkie wyjaśnienie rozbieżności czy przyczyn braku złożenia deklaracji. Czynności w tym trybie powinny zostać zakończone bez zbędnej zwłoki. Jeżeli jest to niemożliwe, organ powinien wszcząć kontrolę podatkową lub
postępowanie podatkowe, gdyż nie ma prawnej możliwości przeprowadzania postępowania dowodowego w toku czynności sprawdzających. 3.7. Zwłoka z przyczyn niezależnych od organu Problem praktyczny może wynikać ze sprzeczności treści art. 139 4 OrdPU z treścią art. 140 2 OrdPU. Zgodnie z art. 139 4 OrdPU do terminów załatwienia sprawy nie wlicza się m.in. opóźnień powstałych z przyczyn niezależnych od organów, natomiast art. 140 2 OrdPU wyraźnie wskazuje, że należy zawiadomić o niezałatwieniu sprawy w terminie także wtedy, gdy nastąpiło to z przyczyn niezależnych od organów. Z jednej strony opóźnienia z przyczyn niezależnych od organu nie powinny być wliczane do terminu załatwienia sprawy, co z kolei powinno powodować, że nigdy nie nastąpi niezałatwienie sprawy w terminie z tego powodu. Z drugiej strony przyczyny te nie są okolicznością powodującą brak konieczności zawiadomienia o niezałatwieniu sprawy w terminie. W tej sytuacji bezpieczniejsze dla organu jest zawiadomienie strony na podstawie art. 140 2 OrdPU i jako uzasadnienia wskazanie przyczyn niezależnych od organu. 4. Zawieszenie postępowania 4.1. Częściowe zawieszenie postępowania w przedmiocie podatku od nieruchomości W sprawach dotyczących podatku od nieruchomości organy podatkowe mogą natknąć się na sytuacje, gdy w sprawie podatnika będącego właścicielem kilku nieruchomości wyłoni się zagadnienie wstępne dotyczące tylko jednej z nich. W takim przypadku dopuszczalne jest częściowe zawieszenie postępowania obejmującego nieruchomość, której dotyczy zagadnienie wstępne. Pozwala na to konstrukcja podatku od nieruchomości, gdzie poszczególne przedmioty opodatkowania mogą zostać zadeklarowane w jednej deklaracji podatkowej lub w kilku odrębnych deklaracjach podatkowych. Dlatego też organ podatkowy jest uprawniony do zakwestionowania jednej z kilku deklaracji danego podatnika, niektórych z nich bądź wszystkich, stosownie do konkretnego stanu faktycznego i prawnego. Zatem w stosunku do podatnika podatku od nieruchomości może zostać wydanych kilka decyzji dotyczących poszczególnych przedmiotów opodatkowania, które bądź zastępują
samoobliczenie (art. 21 3 OrdPU), bądź dokonują ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego (art. 21 1 pkt 2 OrdPU). W konsekwencji również zawieszenie postępowania ze względu na wyłonienie się zagadnienia wstępnego może dotyczyć tylko jednego przedmiotu opodatkowania lub kilku. 4.2. Bierność spadkobiercy po śmierci podatnika Nie w każdym przypadku zgłoszenie się spadkobierców zmarłego podatnika pozwala na dalsze prowadzenie postępowania. W praktyce może dojść do sporu pomiędzy potencjalnymi spadkobiercami o to, kto dziedziczy po zmarłym. W takim przypadku organ będzie zobligowany do zawieszenia postępowania do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego ustalenia kręgu spadkobierców przez sąd. W tym celu organ powinien wezwać stronę (osobę, która twierdzi, że jest spadkobiercą) do wystąpienia w oznaczonym terminie do właściwego sądu z wnioskiem o stwierdzenie nabycia spadku (lub o wydanie notarialnego aktu świadczenia dziedziczenia). Jeżeli strona nie wykona zobowiązania, organ będzie zobligowany zwrócić się do właściwego sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, czyli o ustalenie spadkobierców po zmarłym podatniku, wskazując jako podstawę prawną wniosku art. 510 1 KPC oraz powołując się na przysługujący mu w tym zakresie przymiot wierzyciela. 4.3. Pytanie prejudycjalne do TSUE a zawieszenie postępowania Zagadnieniem wstępnym, od którego rozstrzygnięcia uzależnione jest rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, nie jest wystąpienie przez sąd administracyjny z pytaniem prejudycjalnym do TSUE. Organ podatkowy powinien w takim wypadku samodzielnie dokonać ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz jego oceny w świetle obowiązujących przepisów prawa materialnego. Reakcją na wyrok TSUE może być natomiast złożenie przez stronę wniosku o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną, jeżeli orzeczenie ma wpływ na treść wydanej decyzji (art. 240 1 pkt 11 OrdPU). 5. Doręczenia 5.1. Pominięcie pełnomocnika
Organy podatkowe powinny mieć na uwadze, że ustanowienie pełnomocnika w sprawie powoduje, zgodnie z art. 145 2 OrdPU, obowiązek doręczania pism pełnomocnikowi pod adresem podanym w pełnomocnictwie. Jak wskazano w wyroku WSA w Poznaniu z 11.7.2017 r. (I SA/Po 1718/16, Legalis), pominięcie przez organ podatkowy pełnomocnika strony jest równoznaczne z pominięciem strony w postępowaniu. Ustanowienie pełnomocnika w sprawie ma na celu przede wszystkim ochronę strony przed skutkami nieznajomości prawa. Jeżeli organ podatkowy pomija pełnomocnika w toku czynności postępowania, to niweczy skutki staranności strony w dążeniu do ochrony swych praw i interesów oraz otrzymania takiej ochrony prawnej, jaką powinna ona uzyskać w państwie prawa. Doręczenie pisma stronie w przypadku ustanowienia pełnomocnika będzie miało jedynie charakter informacyjny i nie wywołuje skutku procesowego, jakim jest wejście pisma do obrotu prawnego. W związku z powyższym, jeżeli organ zdecyduje się na doręczanie pism zarówno pełnomocnikowi, jak i stronie, to terminy procesowe, jakie wiążą się z doręczeniem pisma, należy liczyć od dnia doręczenia pisma pełnomocnikowi, a nie stronie. 5.2. Brak konsekwencji w wyborze pełnomocnika do doręczeń W przypadku ustanowienia przez stronę kilku pełnomocników w tej samej sprawie i niewyznaczenia, który z nich jest pełnomocnikiem do doręczeń, organ podatkowy może, zgodnie z zasadą przewidzianą w art. 145 3 OrdPU, samodzielnie zdecydować, któremu pełnomocnikowi doręczy pismo. Organ powinien być jednak konsekwentny w swoim wyborze i doręczać wszystkie pisma temu pełnomocnikowi, nie zaś raz wysyłać pismo do jednego z nich, a potem do drugiego. Taka sytuacja bowiem nie zapewnia pewności postępowania, nie realizuje funkcji gwarancyjnej. Może też być odebrana jako bezprawna próba działania sprzecznego z zasadą zaufania i próbą pozbawienia strony prawa do obrony swoich interesów. 5.3. Stosowanie najszybszej formy doręczeń Wybór formy doręczenia co do zasady jest pozostawiony organowi, który jednak powinien brać pod uwagę w szczególności zasadę szybkości postępowania, a także fakt, że nie powinno się jednocześnie stosować dwóch form doręczenia tego samego pisma. Jeżeli zatem organ ma
możliwość doręczenia pism podatnikowi lub jego pełnomocnikowi w siedzibie organu, powinien wykorzystać tę możliwość i zrezygnować z doręczenia za pośrednictwem operatora pocztowego. 5.4. Brak podania adresu elektronicznego przez profesjonalnego pełnomocnika Zgodnie z art. 138c 1 OrdPU w treści pełnomocnictwa powinna znaleźć się informacja o adresie elektronicznym pełnomocnika będącego adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym. Po wejściu w życie przepisu art. 138c 1 OrdPU organy podatkowe niejednokrotnie przyjmowały, że pełnomocnictwo, w którym jako adres elektroniczny nie został wskazany adres konta na platformie epuap, jest nieskuteczne, a nadanie pismu pełnomocnika dalszego biegu jest możliwe dopiero po uzupełnieniu braku. Taki sposób procedowania NSA uznał za błędny.pod pojęciem adresu elektronicznego profesjonalnego pełnomocnika (adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego), o którym mowa w art. 138c 1 OrdPU w zw. z art. 144 5 OrdPU, należy rozumieć jakikolwiek wskazany przez niego adres elektroniczny (na przykład adres e-mail). Nie musi to być zatem adres konta na platformie epuap, gdyż profesjonalny pełnomocnik nie został przez ustawodawcę zobowiązany do posiadania takiego adresu (wyr. NSA z 18.5.2017 r., II FSK 454/17, Legalis). W związku z powyższym brak adresu elektronicznego w pełnomocnictwie udzielonym profesjonalnemu pełnomocnikowi nie stanowi przeszkody w prowadzeniu postępowania, w szczególności w żadnej mierze nie niweczy skuteczności udzielonego pełnomocnictwa (wyr. WSA w Kielcach z 1.6.2017 r., II SA/Ke 151/17, Legalis). Powinien być zatem uznany za problem techniczny w doręczeniu pisma za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o którym mowa w art. 144 2 OrdPU, i uzasadniać dokonywanie doręczeń w tradycyjny sposób do czasu podania przez pełnomocnika adresu elektronicznego na platformie epuap. Wezwanie do usunięcia braku pełnomocnictwa w tym zakresie powinno odbyć się w trybie art. 155 1 OrdPU, a nie w trybie art. 169 1 OrdPU (wyr. NSA z 22.3.2017 r., I GSK 166/17, Legalis). Wydaje się, że stanowisko sądów administracyjnych stoi na przekór wprowadzanym przez ustawodawcę zmianom zmierzającym do cyfryzacji funkcjonowania administracji publicznej.
Wynika ono jednak z nieprecyzyjnych regulacji przepisów OrdPU oraz InformPodPublU, które z jednej strony przewidują, że doręczenia w formie elektronicznej możliwe są wyłącznie przez portal podatkowy lub elektroniczną skrzynkę podawczą na portalu epuap, a z drugiej nie nakładają wprost na profesjonalnych pełnomocników obowiązku założenia konta na jednej z tych platform. 5.5. Przesyłanie korespondencji za pośrednictwem e-mail Zgodnie z art. 144 2 OrdPU, jeżeli przepisy ustawy przewidują doręczanie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej, doręczenie następuje przez portal podatkowy w zakresie wynikającym z odrębnych przepisów lub przez elektroniczną skrzynkę podawczą (epuap). Ustawodawca nie przewidział innych form elektronicznych doręczeń niż wskazane w powyższym przepisie. W praktyce zdarza się jednak, że wymiana korespondencji pomiędzy podatnikiem i organem następuje za pośrednictwem poczty elektronicznej (e-mail). Doręczanie pism w tej formie przez organ nie wywrze jednak żadnych skutków procesowych, a tym samym nie może stanowić skutecznego zobowiązania strony do wykonania wezwania określonej treści. 5.6. Problemy techniczne związane z wysyłką pism w formie elektronicznej W praktyce niejednokrotnie zdarza się, że elektroniczne systemy doręczeń nie działają poprawnie. Z tego problemu zdaje sobie również sprawę ustawodawca, który przewidział możliwość doręczania pism w sposób tradycyjny w przypadku wystąpienia problemów technicznych uniemożliwiających organowi doręczenie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej (art. 144 3 OrdPU). [Ważne] Wystąpienie problemów technicznych w doręczeniu pisma w formie elektronicznej i odstąpienie od tej formy doręczenia powinno mieć swój wyraz w formie odpowiedniego postanowienia, wskazującego, z jakiego powodu zrezygnowano z formy doręczenia elektronicznego. [Koniec]
5.7. Zawiadomienie o zmianie adresu po wysłaniu, ale przed doręczeniem pisma W praktyce zdarza się, że podatnik informuje organ o zmianie adresu już po wysłaniu do niego pisma, ale jeszcze przed jego dotarciem pod poprzedni adres. W takim wypadku doręczenie na poprzedni adres będzie bezskuteczne, a samą czynność doręczenia należy powtórzyć. Zawiadomienie organu podatkowego o zmianie adresu w okresie pomiędzy wyekspediowaniem przesyłki zawierającej decyzję a pierwszą bezskuteczną próbą jej doręczenia powoduje, że doręczenie takie nie wywrze skutków, jakie wiążą się z doręczeniem (wyr. WSA w Warszawie z 25.11.2015 r., III SA/Wa 2569/15, niepubl.). 6. Wezwania 6.1. Artykuł 155 OrdPU jako samodzielna podstawa wezwania Organy bardzo często uznają, że przepis art. 155 OrdPU stanowi dla nich samodzielną podstawę do wezwania w każdym zakresie. Jest to rozumowanie błędne. Trzeba bowiem z powyższym przepisem powiązać inny dający mu określone uprawnienie. Oto przykłady: 1) wezwanie do przesłuchania w charakterze strony na podstawie art. 155 OrdPU w zw. art. 199 OrdPU, 2) wezwanie do przedłożenia dokumentów związanych z przedmiotem kontroli na podstawie art. 155 OrdPU w zw. z art. 286 1 pkt 4 OrdPU. Przykład: prawidłowym wezwaniem będzie wezwanie do przesłuchania w charakterze strony wraz z pouczeniem o prawie odmowy zeznań i przysługującym jej w związku z tym prawem do niestawienia się na wezwanie. Natomiast wezwanie strony w charakterze świadka lub brak pouczenia strony o prawie odmowy zeznań będzie wezwaniem nieprawidłowym, do którego strona nie ma obowiązku zastosowania się. Zdarzają się również wezwania, w których organ powołuje się ogólnie na zapisy OrdPU bez wskazania podstawy prawnej wezwania. Takie wezwanie jest oczywiście nieprawidłowe i nie wywołuje żadnych skutków. 6.2. Podpisanie przez niewłaściwą osobę
Sformułowanie organ wzywa oznacza, że wezwanie musi być podpisane przez organ podatkowy, tj. wójta (burmistrza, prezydenta miasta). Dopuszczalne jest podpisanie wezwania przez inną osobę wyraźnie działającą z upoważnienia organu. Nie jest natomiast dopuszczalne podpisanie wezwania przez osobę prowadzącą sprawę czy dyrektora/kierownika działu bez stosownego upoważnienia. 6.3. Wezwanie niebędące władczym działaniem organu Zdarza się, że organ wiedząc, że nie ma określonego uprawnienia na podstawie art. 155 OrdPU (art. 55 KPA) uprzejmie prosi o dokonanie określonej czynności bez pouczania o sankcji za niezastosowanie się do wezwania. Taka sytuacja budzi spore wątpliwości. Po pierwsze, czy organ ma uprawnienie do działań o charakterze niewładczym, gdy prosi o informację, a osoba wezwana nie ma obowiązku reagować na takie wezwanie? Po drugie, czy prośba w sytuacji gdy organ nie ma prawa żądania określonej czynności, a tytułuje pismo wezwanie stanowi naruszenie prawa? W mojej ocenie organ może poprosić o udzielenie informacji w sytuacji, gdy przepis nie daje mu wyraźnego uprawnienia. Jednak powinien wtedy wskazać, że jest to prośba a nie wezwanie i brak jej realizacji nie spowoduje żadnych negatywnych konsekwencji. [Ważne] Prośba w piśmie tytułowanym wezwanie, bez wyraźnego wskazania, że odbiorca nie ma obowiązku odpowiedzi, jest niedopuszczalna. Może nawet stanowić rażące naruszenie prawa oraz przekroczenie uprawnień przez funkcjonariusza publicznego, gdy osoba wzywana udzieli informacji z przekonaniem, że miała taki obowiązek pod groźbą kary porządkowej lub odpowiedzialności karnej skarbowej. [Koniec] 6.4. Błędne wezwania w czynnościach sprawdzających Organy JST stosują również niezgodnie z zasadami art. 155 OrdPU w czynnościach sprawdzających jako podstawę do wezwania do osobistego stawiennictwa. Takie działanie organów jest błędne, ponieważ art. 280 OrdPU odsyła do przepisów działu IV wyłącznie w
zakresie nieuregulowanym. Zgodnie z jego treścią w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale stosuje się odpowiednio przepisy art. 143, art. 193a OrdPU oraz rozdziałów 1 3a, 5, 6, 9, z wyłączeniem art. 171a OrdPU, rozdziałów 10, 14, 16, 22 i 23 działu IV OrdPU. Jak wskazuje się w orzecznictwie, odrębność postępowania sprawdzającego sprawia, że do postępowania prowadzonego w tym trybie przepisy działu IV OrdPU znajdują zastosowanie tylko o tyle, o ile odsyłają do nich regulacje dotyczące czynności sprawdzających, i tylko w takim zakresie, w jakim odsyłają do nich te regulacje (zob. wyr. NSA z 30.6.2005 r., I FSK 296/05, Legalis). Natomiast kwestie wezwań w czynnościach sprawdzających regulują artykuły: 274a, 274c oraz 275 OrdPU, zgodnie z którymi w toku czynności sprawdzających organ podatkowy może zażądać złożenia wyjaśnień w sprawie przyczyn niezłożenia deklaracji lub wezwać do jej złożenia, jeżeli deklaracja nie została złożona mimo takiego obowiązku, wezwać do udzielenia, w wyznaczonym terminie, niezbędnych wyjaśnień lub uzupełnienia deklaracji w przypadku wątpliwości co do poprawności złożonej deklaracji. W związku z trwającym postępowaniem podatkowym lub kontrolą podatkową organ może zażądać od kontrahentów podatnika prowadzących działalność gospodarczą przedstawienia dokumentów. Ponadto w związku ze skorzystaniem przez podatnika z ulgi podatkowej organ może zwrócić się do niego z prośbą o okazanie dokumentów lub o złożenie fotokopii dokumentów, których posiadania przez podatnika, w określonym czasie, wymaga przepis prawa. Zakres wezwania w toku czynności sprawdzających został wyczerpująco uregulowany, natomiast odesłanie do rozdziału 6 działu IV odnosi się do kwestii technicznych regulujących tryb i formę wezwania. 6.5. Brak elementów obligatoryjnych Najczęstsze naruszenie art. 159 OrdPU polega na niewskazaniu w wezwaniu sprawy, której wezwanie dotyczy, celu i charakteru, w jakim osoba została wezwana, a także na niepouczeniu o skutkach prawnych niezastosowania się do wezwania oraz niepouczeniu strony o prawie do odmowy wyrażenia zgody na przesłuchanie i o związanej z tym możliwości niestawienia się na wezwanie.
Na tle przepisu art. 159 1 OrdPU określenie sprawy, w jakiej dana osoba jest wzywana przez organ, oznacza obowiązek podania w wezwaniu sygnatury akt sprawy i przedmiotu sprawy, np. zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Określenie, w jakim charakterze osoba ma się stawić, oznacza, że organ winien określić, w jakim charakterze procesowym dana osoba jest wzywana, a więc np. w charakterze strony, świadka, biegłego. Natomiast określenie, w jakim celu dana osoba jest wzywana, oznacza, że w wezwaniu organ winien wskazać cel procesowy wezwania, a więc np. złożenie wyjaśnień, złożenie zeznań, złożenie wyjaśnień do opinii czy też do uczestnictwo w oznaczonej czynności procesowej (wyr. WSA w Bydgoszczy z 8.6.2011 r., I SA/Bd 257/11, Legalis). Organ nie ma natomiast obowiązku podania w wezwaniu do osobistego stawiennictwa w charakterze świadka danych strony postępowania. 6.6. Wezwanie w nieprawidłowej formie postanowienia Innym naruszeniem przepisów jest niewłaściwa forma wezwania. Jednostki samorządu terytorialnego jako organy podatkowe często wzywają w formie postanowienia. Choć postanowienie zawiera pouczenie o skutkach niezastosowania się do wezwania, to nie zawiera jednak pouczenia o prawie do wniesienia zażalenia na postanowienie lub o tym, że takie prawo nie przysługuje.. W związku z tym podatnicy wezwani w taki sposób zamiast realizacji wskazanego obowiązku składali zażalenia na postanowienia o wezwaniu. Wezwanie nie może mieć formy postanowienia, ale o rodzaju pisma decyduje jego treść, a nie forma. W związku z powyższym wezwanie w formie postanowienia choć ma błędną formę nie może być zaskarżone w trybie przewidzianym dla postanowień. 6.7. Wezwanie telefoniczne Wezwanie powinno zostać dokonane w formie pisemnej. Obowiązek ten jest często nieprawidłowo realizowany przez organy JST. Wzywają one telefonicznie nie tylko wtedy, gdy jest to uzasadnione ważnym interesem adresata albo stan sprawy tego wymaga. Dodatkowo organy nie informują o wszystkich obligatoryjnych elementach wezwania, czyli o tym, w jakiej sprawie, w jakim celu i charakterze osoba zostaje wezwana, a także o skutkach niezastosowania się do wezwania. Jeżeli nie ma dowodów na to, że wezwanie dotarło do adresata i przekazano mu wszelkie informacje, w tym pouczenie o możliwości zastosowania kary porządkowej w przypadku
odmowy realizacji wezwania, wezwanie takie będzie nie tyle nieprawidłowe, ile nieskuteczne, a wezwany nie poniesie żadnych negatywnych konsekwencji, jeśli nie zareaguje na takie wezwanie. Należy wskazać, że przepisy regulują minimalne terminy realizacji wezwania, np. art 189 2 OrdPU, zgodnie z którym termin ten nie może być krótszy niż 3 dni, w związku z czym wezwanie telefoniczne do przedłożenia dokumentów w tym samym dniu będzie nieprawidłowe. 6.8. Kary porządkowe Kolejnym błędem organów jest stosowanie kar porządkowych (art. 262 OrdPU) w przypadku, gdy w doręczonym piśmie brakuje pouczenia o skutkach niezastosowania się do wezwania, w tym o możliwości zastosowania kary porządkowej. Jeżeli w wezwaniu nie zawarto pouczenia, podatnik nie poniesie konsekwencji w przypadku odmowy realizacji wezwanie. 6.9. Postępowanie dowodowe w toku czynności sprawdzających Organom zdarza się przeprowadzać postępowanie dowodowe w toku czynności sprawdzających. Takie działanie stanowi naruszenie prawa. Przepisy działu V OrdPU, zatytułowanego Czynności sprawdzające, nie przewidują możliwości przeprowadzania postępowania dowodowego w toku czynności sprawdzających (zob. wyr. NSA z 27.5.2009 r., II FSK 210/08, Legalis). 6.10. Prośba o wyznaczenie innego terminu Problem sprawia również wniosek strony o przedłużenie terminu realizacji wezwania. Nie budzi wątpliwości, że gdy podatnik pierwszy raz wystąpił o przedłużenie terminu, należy uwzględnić jego wniosek, nawet wtedy gdy zakres wezwania nie uzasadnia niemożności jego realizacji w wyznaczonym terminie. Organ powinien wyrazić zgodę na wniosek, informując o tym podatnika na piśmie. Podobnie jest w przypadku prośby o wyznaczenie innego terminu przesłuchania czy oględzin. Dopiero kiedy podatnik nadużywa uprzejmości organu i wielokrotnie wnosi o przesunięcie terminu, o wyznaczenie bardzo odległego terminu lub gdy przesunięcie terminu może spowodować np. przedawnienie zobowiązania, organ może odmówić przedłużenia terminu, nie narażając się na zarzut uniemożliwienia stronie czynnego udziału w postępowaniu czy wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych.
6.11. Wezwanie prezesa zarządu kontrolowanej spółki jako świadka Wątpliwości budzi możliwość wezwania prezesa spółki jako świadka w sprawie dotyczącej spółki. W doktrynie zdania na temat tego, czy prezes zarządu kontrolowanej spółki jest stroną, czy świadkiem, są podzielone. Natomiast zgodnie z jednolitym orzecznictwem prezes zarządu spółki, wobec której prowadzona jest kontrola lub postępowanie, nie jest stroną (wyr. NSA z 24.5.2005 r., FSK 2364/04, Legalis) i powinien zostać wezwany jako świadek.