Jaki był w tej kwestii wyrok NSA? Wyrok NSA z r. (II FSK 1682/09)

Transkrypt

1 Jaki był w tej kwestii wyrok NSA? Wyrok NSA z r. (II FSK 1682/09) Użyte w art. 15a ust. 4 ustawy z r. o podatku dochodowym od osób prawnych 1 (dalej: u.p.d.o.p.) określenie faktycznie zastosowany kurs waluty" oznacza taki kurs waluty, po jakim podatnik rzeczywiście sprzedał lub nabył walutę. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka wniosła o wykładnię art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p. Podała, że prowadzi działalność gospodarczą polegającą na krajowej i międzynarodowej spedycji towarów. W zakresie współpracy z kontrahentami zagranicznymi wystawia i otrzymuje faktury, w których należności i zobowiązania określone są w walucie obcej (najczęściej w euro), a do operacji walutowych z kontrahentami zagranicznymi wykorzystuje bankowy bieżący rachunek walutowy. W związku z przedstawionym stanem faktycznym Spółka postawiła pytanie, czy w sytuacji, gdy wystawiona została faktura dla kontrahenta zagranicznego w walucie obcej i kontrahent ten reguluje należność na bankowy rachunek walutowy Spółki oraz gdy Spółka otrzymała fakturę, której wartość określona jest w walucie obcej, i dokonuje zapłaty z bankowego rachunku walutowego, należy stosować art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p. i do przeliczenia na złote kwoty otrzymanej wpłaty w walucie obcej lub kwoty wypłaconej w walucie obcej stosować kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania zapłaty albo dzień dokonania zapłaty. 1 / 5

2 Zdaniem Spółki należy zastosować przepis art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p. i przeliczenia kwoty otrzymanej wpłaty w walucie obcej dokonać według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania zapłaty; podobnie należy postąpić w sytuacji, gdy dokonywana jest zapłata kontrahentowi w walucie obcej z bankowego bieżącego rachunku walutowego skarżącej. Organ podatkowy uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe, prezentując pogląd, że do ustalenia różnic kursowych przy wpływie walut na rachunek z tytułu zapłaty należności można zastosować kurs kupna walut banku, z którego korzysta podatnik, a przy rozchodzie walut z tytułu uregulowania zobowiązań - kurs sprzedaży walut tego banku. Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Gliwicach oddalił skargę Spółki, jednakże wskutek wniesionej przez nią skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) uchylił zaskarżony wyrok oraz wydaną interpretację. W ocenie NSA, dokonując wykładni pojęcia faktycznie zastosowany kurs waluty", której istotą jest wyjaśnienie znaczenia terminu faktycznie", wobec nieistnienia jego legalnej definicji należy się odwołać do dyrektywy interpretacyjnej języka potocznego i przypisać definiowanemu terminowi takie znaczenie, jakie ma on w języku potocznym. Według Uniwersalnego słownika języka polskiego 2 faktycznie" znaczy: zgodnie z faktami, w istocie, rzeczywiście, niewątpliwie, naprawdę. A zatem faktycznie zastosowany kurs waluty" to taki kurs, który był w istocie, rzeczywiście, 2 / 5

3 naprawdę zastosowany. Mógł on być rzeczywiście i naprawdę zastosowany tylko wtedy, gdy na jego podstawie, w oparciu o wyrażoną w nim cenę waluty, doszło do przeprowadzenia operacji finansowej przewalutowania, czyli do wyrażenia w danej walucie wartości pieniężnej określonej pierwotnie w innej walucie. Cechy faktycznego zastosowania" kursu nie można odnieść do sytuacji, gdy w istocie nie dochodzi do operacji przewalutowania w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty, ponieważ w takiej sytuacji nie następuje rzeczywiste wyrażenie w określonej walucie wartości pieniężnej wyrażonej pierwotnie w innej walucie; można tu jedynie mówić o zastosowaniu kursu do potencjalnej oceny wartości zawartej w określonej jednostce pieniężnej, a więc o potencjalnym zastosowaniu danego kursu, ale nie o jego zastosowaniu rzeczywistym, które musi odnosić się do rzeczywistej, naprawdę przeprowadzonej transakcji. Sąd stwierdził, że za przedstawionym sposobem rozumienia analizowanego terminu przemawia też systematyka ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Otóż zgodnie z art. 12 ust. 2 u.p.d.o.p. przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Podobnie, na podstawie art. 15 ust. 1 zdanie drugie u.p.d.o.p., koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według takiego samego kursu średniego ogłaszanego przez NBP. Jest zatem zrozumiałe, że ściśle związane ze zwiększeniem przychodów lub kosztów ich uzyskania dodatnie lub ujemne różnice kursowe - wówczas, gdy nie dochodzi do operacji zakupu lub sprzedaży waluty i tym samym rzeczywistego, faktycznego zastosowania określonego kursu - obliczane są na podstawie tego samego obiektywnego parametru, jakim jest średni kurs NBP z dnia poprzedniego (art. 15a ust. 4 w związku z art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 u.p.d.o.p.). 3 / 5

4 Jeżeli natomiast podatnik odsprzedał walutę określonemu bankowi lub walutę od tego banku zakupił - wówczas zasadne jest zastosowanie do obliczenia wartości różnic kursowych tego kursu waluty, który został faktycznie zastosowany (art. 15a ust. 2 pkt 3, 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 3, 4 i 5) z zastrzeżeniem, że jeżeli kurs ten nadmiernie odbiega od wartości kursu średniego NBP, podatnik może być obligowany do wyjaśnienia tej rozbieżności lub do innego określenia kursu, a jeżeli tego nie uczyni - określenia kursu może dokonać organ podatkowy, opierając się na kursach walut ogłaszanych przez NBP (art. 15a ust. 5 u.p.d.o.p.). Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że uznanie możliwości stosowania przez podatnika nie tylko tego kursu waluty, który w rzeczywistości posłużył do przewalutowania, ale także kursu generalnie stosowanego przez bank, w którym podatnik ma rachunek walutowy, ale niezastosowanego w konkretnej transakcji walutowej z podatnikiem z tego powodu, że do takiej transakcji w ogóle nie doszło, trudne jest do zaakceptowania. Oprócz rzucającej się w oczy sztuczności i nielogiczności takiej koncepcji niełatwo ją pogodzić z przedstawioną systematyką ustawy podatkowej. Nie sposób więc przyjąć, że stosowanie średniego kursu NBP do określania wartości różnic kursowych w istocie jest ograniczone do stosunkowo wyjątkowych w obrocie gospodarczym przypadków, kiedy bank prowadzący rachunek walutowy podatnika nie ogłasza kursu złotego, a zatem do przypadków, gdy rachunek ten jest prowadzony w banku zagranicznym. Sąd podzielił też obawę Spółki, że zaproponowana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wykładnia, według której w sytuacjach, w których przepisy odwołują się do faktycznie zastosowanego kursu średniego przy obliczaniu różnic kursowych, ustawodawca przewidując w art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p. przypadki, w których nie będzie możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, wskazuje, że dopiero wówczas przyjmuje się średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski", trudna jest do zastosowania w praktyce, skoro jednocześnie Sąd ten kurs faktycznie zastosowany odnosi do kursu tylko ogłoszonego przez bank podatnika. Przyjęcie takiej wykładni niczego w istocie nie wyjaśnia, gdyż nadal nie wiadomo, jaki kurs należy zastosować - średni, czy też zakupu lub sprzedaży, i dlaczego, skoro żadnego zakupu ani żadnej sprzedaży waluty w rzeczywistości nie przeprowadzono. 4 / 5

5 1. Tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. 2. S. Dubisz (pod red.), Warszawa 2008, tom 1, s / 5