Zdaniem Sądu organy podatkowe w sposób nieuprawniony uznały, iż podlegający opodatkowaniu przychód pracownika stanowi wartość usług medycznych zakupionych przez Spółkę na rzecz członków jego rodziny. I. Wyrok WSA z dnia 4 lipca 2008 r., I SA/Wr 383/08, nieprawomocny Opłacenie przez pracodawcę ryczałtu tytułem objęcia pracownika (członka jego rodziny) pakietem bezpłatnych usług medycznych powoduje, że po stronie pracownika powstanie przychód ze stosunku pracy, stanowiący nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.) 1. We wniosku o interpretację Spółka podała, że zawarła z dwoma centrami medycznymi umowy o udzielanie świadczeń zdrowotnych, na podstawie których jej pracownicy oraz członkowie ich rodzin są uprawnieni do nieodpłatnego korzystania z usług medycznych świadczonych przez te centra. Spółka uiszcza co miesiąc ryczałtową opłatę za gotowość centrum medycznego do wykonywania świadczeń medycznych, bez względu na to, czy uprawnieni skorzystają z tych świadczeń, czy też nie. Jej zapytanie dotyczyło kwestii, czy wartość nieodpłatnych świadczeń medycznych stanowi dla pracowników spółki przychód opodatkowany podatkiem dochodowym. Zdaniem Spółki wartość tych świadczeń nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu. Naczelnik Urzędu Skarbowego ( ) uznał stanowisko Spółki za prawidłowe, jednakże Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu zmienił z urzędu tę interpretację. Zdaniem tego organu przychodem pracowników nie jest wartość świadczeń, z których faktycznie osoby te skorzystały, ale opłata wnoszona na rzecz zleceniobiorcy za gotowość do świadczenia takich usług, a dokładnie przypadająca na konkretną osobę wysokość opłaty miesięcznej za objęcie jej świadczeniem medycznym. 1 / 5
Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych termin nieodpłatne świadczenie obejmuje swym zakresem wszelkie zjawiska i zdarzenia, których konsekwencją jest nieodpłatne przysporzenie w majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem będzie więc przesunięcie majątkowe, stanowiące przysporzenie po stronie przyjmującego świadczenie pracownika, kosztem majątku pracodawcy. Zdaniem Sądu już w następstwie samego zawarcia na rzecz pracowników umowy o świadczenie usług medycznych (obejmującej świadczeniami także członków ich rodzin) bez względu na to, czy osoby uprawnione skorzystają z tychże usług, czy też nie, powstanie u pracowników przychód ze stosunku pracy, stanowiący nieodpłatne świadczenie. Nieodpłatnym świadczeniem spółki na rzecz jej pracowników nie jest w tym przypadku korzystanie przez pracowników z konkretnych usług medycznych (badań, zabiegów, konsultacji lekarskich itp.) lecz fakt objęcia pracowników (członków ich rodzin) opieką medyczną. Skoro bowiem pracodawca daje pracownikowi nieodpłatnie prawo do korzystania z czegoś, tj. ze ściśle określonych usług medycznych w ramach abonamentu, należy przyjąć, że pracodawca przyznaje pracownikowi świadczenie. W tej sytuacji mamy do czynienia z ewidentnym powstaniem korzyści w majątku tychże osób, bowiem w razie skorzystania w przyszłości ze świadczenia medycznego pracownik (członek jego rodziny) jako objęty pakietem medycznym nie będzie musiał ponosić z tego tytułu żadnej opłaty. W ocenie Sądu momentem powstania przychodu dla konkretnego pracownika jest moment wykupienia przez skarżącą spółkę, jako pracodawcę, pakietu usług medycznych. Wykupienie pakietu przez pracodawcę powoduje, że zmniejszeniu nie ulegają aktywa pracownika, co niewątpliwie miałoby miejsce, gdyby to sam pracownik zakupił pakiet świadczeń medycznych dla siebie i członków swojej rodziny. 2 / 5
W konsekwencji Sąd postawił przytoczoną na wstępie tezę i oddalił skargę. II. Wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 sierpnia 2008 r., III SA/Wa 625/08, nieprawomocny 1. O przychodzie pracownika z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. można mówić, jeśli korzystał z postawionych do jego dyspozycji świadczeń medycznych, a ponadto możliwe było ustalenie wartości tego świadczenia. Gdy wartości świadczeń medycznych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika, brak jest podstaw do ustalenia dla tego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów usług medycznych. 2. Opłacanie (ryczałtowe) usług medycznych na rzecz członków rodziny pracownika nie oznacza spełnienia za niego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. We wniosku o interpretację Spółka wskazała, że zawarła z Centrum Medycznym ( ) umowę, na mocy której Centrum dokonuje na rzecz pracowników oraz ich rodzin świadczeń zdrowotnych niewynikających z kodeksu pracy i innych ustaw. W przypadku usług medycznych świadczonych na rzecz pracowników, Centrum Medyczne otrzymuje wynagrodzenie ryczałtowe za okres płatności jeden miesiąc, w wysokości ustalonej zbiorczo dla ogółu pracowników, zaś w przypadku usług medycznych świadczonych na rzecz członków rodzin pracowników wynagrodzenie ryczałtowe za okres płatności, którym jest jeden miesiąc, w wysokości ustalonej odrębnie dla wszystkich członków rodziny jednego pracownika. Spółka zadała pytanie, czy wartość świadczeń medycznych otrzymywanych przez jej pracowników oraz inne upoważnione osoby stanowi dla tych osób przychód podatkowy. W jej opinii odpowiedź na to pytanie jest 3 / 5
przecząca. Organy podatkowe uznały stanowisko Spółki za nieprawidłowe, twierdząc, że u pracowników powstaje przychód ze stosunku pracy w postaci świadczenia w naturze, którego wartość oblicza się zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 2 u.p.d.o.f. Spółka złożyła więc skargę do sądu administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zakwestionował przede wszystkim odwołanie się organów do art. 11 ust. 2a pkt 2 u.p.d.o.f. jako podstawy do obliczania wartości świadczeń w naturze. Sąd zwrócił uwagę, że przepis ten reguluje sposób określania wartości innych nieodpłatnych świadczeń. Skutkiem tego uznał nieprawidłową kwalifikację świadczeń medycznych za istotny błąd. Zdaniem Sądu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. bezwzględnie warunkuje możliwość uznania za przychód wartości nieodpłatnego świadczenia otrzymaniem tego świadczenia. Inaczej mówiąc, w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia). Zatem o przychodzie pracownika można by mówić, gdyby korzystał z postawionych do dyspozycji świadczeń medycznych, a ponadto możliwe byłoby ustalenie wartości tego świadczenia według metod określonych w ustawie. W ocenie Sądu, jeżeli wartości świadczeń medycznych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika, gdyż opłata jest wnoszona ryczałtowo za wszystkich pracowników bez względu na to, czy pracownik z usług korzystał, czy też nie korzystał, brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów usług medycznych. Nie sposób 4 / 5
bowiem stwierdzić, czy pracownik rzeczywiście otrzymał świadczenie i jaka jest jego wartość. Sąd stwierdził, że nie do zaakceptowania jest też stanowisko, według którego Spółka, płacąc abonament za świadczenie usług medycznych na rzecz członków rodziny pracownika, spełnia świadczenie pieniężne za swojego pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Pracownik nie ma obowiązku zapewnienia opieki medycznej członkom swojej rodziny, więc abonament za świadczenie usług medycznych na rzecz członków rodziny pracownika nie może być traktowany jako dochód pracownika. Zakup abonamentu medycznego dla członków rodzin pracowników nie jest zatem spełnieniem świadczenia pieniężnego za pracownika, lecz działaniem na rzecz osób trzecich. Zdaniem Sądu organy podatkowe w sposób nieuprawniony uznały, iż podlegający opodatkowaniu przychód pracownika stanowi wartość usług medycznych zakupionych przez Spółkę na rzecz członków jego rodziny. W żadnym razie nie można tego świadczenia zakwalifikować jako świadczenie pieniężne ponoszone za swojego pracownika. Takie twierdzenie byłoby uprawnione tylko wówczas, gdyby organ podatkowy dowiódł, że pracownik zobowiązany był zapewnić członkom swojej rodziny opiekę medyczną i w spełnieniu tego obowiązku wyręczył go pracodawca. W konsekwencji Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. 1. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm. 5 / 5