Wybór metod wyceny zapasów w polityce bilansowej

ZESZYTY TEORETYCZNE RACHUNKOWOŚCI, tom 49 (105), Warszawa 2009 r. Wybór metod wyceny zapasów w polityce bilansowej Ksenia Czubakowska * Wprowadzenie W ogólnym znaczeniu, polityka wiąże się z dążeniem do wyznaczonego celu przez określony podmiot. Znajduje to, w tym także polityka rachunkowości, odzwierciedlenie w następującej definicji: (...) przez politykę rachunkowości należy rozumieć całą sferę działalności organów państwowych (np. Departament Rachunkowości Ministerstwa Finansów) lub instytucji powoływanych przez krajowe i międzynarodowe stowarzyszenia księgowych, zmierzające do normalizacji, czy też standaryzacji rachunkowości (Brzezin, 1995, s. 32). Posiłkując się tą definicją można stwierdzić, że polityka rachunkowości wypływa z rosnącego znaczenia norm prawnych regulujących sposoby prowadzenia rachunkowości, które zyskały przewagę nad tradycyjnymi normami zwyczajowymi (Sawicki, 2002, s. 21). Jest to również nawiązanie do faktu, że polityka rachunkowości jest realizowana przez poszczególne podmioty gospodarcze i obejmuje głównie politykę ustawodawczą w zakresie funkcjonowania prawa bilansowego. W ustawie o rachunkowości wyjaśnia się pojęcie polityki rachunkowości, podkreślając, że są to przyjęte zasady rachunkowości, przez które rozumie się wybrane i stosowane przez jednostkę rozwiązania dopuszczone ustawą, w tym także określone w MSR, zapewniające wymaganą jakość sprawozdań finansowych (Ustawa z 29.09.1994 r. o rachunkowości, art. 3 ust. 1, pkt 11). Pojęcie to zostaje rozszerzone o zakres dokumentacji opisującej przyjęte zasady (polityki) rachunkowości. Tak więc, jednostka powinna posiadać dokumentację opisującą w języku polskim przyjęte przez nią zasady (politykę) rachunkowości, a w szczególności dotyczące: określenia roku obrotowego i wchodzących w jego skład okresów sprawozdawczych, metod wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego, sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych, systemu służącego ochronie danych i ich zbiorów, w tym dowodów księgowych, ksiąg rachun- * Prof. zw. dr hab. Ksenia Czubakowska, Uniwersytet Szczeciński, Instytut Rachunkowości, Kierownik Katedry Rachunkowości Zarządczej i Controllingu. 31

kowych i innych dokumentów stanowiących podstawę dokonanych w nich zapisów (Ustawa z 29.09.1994 r. o rachunkowości, art. 10 ust. 1). Przyjęte przez jednostkę zasady (politykę) rachunkowości należy stosować w sposób ciągły, dokonując w kolejnych latach obrotowych jednakowego grupowania operacji gospodarczych, wyceny aktywów i pasywów, dokonywania odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych), ustalania wyniku finansowego i sporządzania sprawozdań finansowych tak, aby za kolejne lata informacje z nich wynikające były porównywalne. Wykazane w księgach rachunkowych na dzień ich zamknięcia stany aktywów i pasywów należy ująć w tej samej wysokości, w otwartych na następny rok obrotowy księgach rachunkowych. Stosując przyjęte zasady przyjmuje się, że jednostka będzie kontynuowała w dającej się przewidzieć przyszłości działalność w niezmniejszonym istotnie zakresie. W ustawie o rachunkowości podkreśla się, że w sprawach nieuregulowanych przepisami ustawy można w dziedzinie polityki rachunkowości stosować Krajowe Standardy Rachunkowości, a w przypadku ich braku Międzynarodowe Standardy Rachunkowości. MSR nr 8 Zasady (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów definiuje politykę rachunkowości następująco: Zasady (polityka) rachunkowości są to konkretne prawidła, metody, konwencje, reguły i praktyki przyjęte przez jednostkę gospodarczą przy sporządzaniu i prezentacji sprawozdań finansowych (Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej, 2007, s. 493). W standardzie tym określa się kryteria wyboru i zmian zasad (polityki) rachunkowości, aby poprawić przydatność i wiarygodność sprawozdań finansowych oraz zapewnić porównywalność danych zawartych w tych sprawozdaniach w czasie oraz ze sprawozdaniami innych jednostek. W praktyce stosowanie polityki rachunkowości uzależnia się zarówno od obowiązującej ustawy o rachunkowości, jak i MSR/MSSF. Oddziaływanie polityki bilansowej jest uwarunkowane stosowaniem odpowiednich instrumentów, spośród których wyróżnia się instrumenty materialnej, formalnej i czasowej polityki bilansowej. Prawa wyboru instrumentów materialnej polityki bilansowej polegają na: wyborze sposobu ujęcia aktywów i pasywów, metod wyceny i metod ewidencji zdarzeń gospodarczych. Celem niniejszego artykułu jest wskazanie możliwości praw wyboru w zakresie metod wyceny i ewidencji zapasów, do których zalicza się materiały, towary i produkty gotowe. 1. Instrumenty materialnej polityki bilansowej a rzeczowe aktywa obrotowe Instrumenty materialnej polityki bilansowej można podzielić na dwie grupy: stosowane przed dniem bilansowym i na dzień bilansowy. Instrumenty zastosowane przed momentem bilansowym polegają na wykorzystaniu mechanizmów powodujących zmiany obrazu bilansu i wyniku finansowego (Kaczmarek, 2008, 32

s. 33). Instrumenty zastosowane na dzień bilansowy przyczyniają się do kształtowania majątku i wyniku w dniu bilansowym. Są one częściowo oparte na świadomie przyznanych przez prawodawcę prawach wyboru przy wycenie do bilansu (Kaczmarek, 2008, s. 34). Instrumenty materialnej polityki bilansowej szczególnie wykorzystywane do wyceny rzeczowych aktywów obrotowych, dla których istnieją prawa wyboru zasad wyceny w ciągu roku obrotowego odmienne od tych, które stosuje się na dzień bilansowy. Rzeczowe aktywa obrotowe to materiały, produkty gotowe, półprodukty i produkcja w toku oraz towary przeznaczone do zbycia lub zużycia w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego, albo w ciągu normalnego cyklu operacyjnego właściwego dla danej działalności, jeżeli trwa on dłużej niż 12 miesięcy. Podstawową grupą w aktywach obrotowych są rzeczowe aktywa obrotowe, występujące w bilansie w pozycji: zapasy. Do zapasów zalicza się: materiały, które są nabyte na własne potrzeby jednostki dla wszystkich rodzajów działalności gospodarczej; towary nabywane w celu odsprzedaży w stanie nieprzetworzonym; produkty gotowe (wyroby, usługi, roboty) wytworzone lub przetworzone przez jednostkę i przeznaczone do sprzedaży; nie podlegają one dalszemu przerobowi oraz odpowiadają określonym normom lub warunkom określonym w umowie; półprodukty i produkty w toku stanowiące równowartość kosztów poniesionych na ich wytworzenie; przeszły one określone fazy produkcji i znajdują się w toku realizacji procesu technologicznego. W ciągu roku obrotowego zapasy można ujmować w księgach rachunkowych według cen przyjętych do ewidencji (stałe ceny ewidencyjne), albo w rzeczywistych cenach ich nabycia, cenach zakupu lub kosztach wytworzenia (zmienne ceny ewidencyjne). Na dzień bilansowy natomiast zapasy wycenia się według cen nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od cen ich sprzedaży netto. Półprodukty i produkty w toku wycenia się według bezpośrednich kosztów wytworzenia, albo tylko kosztów materiałów bezpośrednich, lub nie wycenia się ich w ogóle. Przyjęcie zasady wyceny za pomocą stałych cen ewidencyjnych wiąże się z koniecznością dokonywania korekty wyceny zużycia zapasów i ich stanu końcowego o równowartość rozliczonych odchyleń od cen ewidencyjnych. Wycena według rzeczywistych cen zakupu (lub rzeczywistych kosztów wytworzenia) wymaga w przypadku zmiany ceny zakupu (kosztów wytworzenia) ustalenia wartości zużycia według jednego z czterech możliwych sposobów. Wartość rozchodu (zapasu) można określić za pomocą metod ujętych na rysunku 1. Rozchód zapasów wyceniony według ceny przeciętnej (ceny średnioważonej) eliminuje skutki otrzymywania dostaw różnej wielkości po różniących się cenach. Metoda ta polega na zastosowaniu średnioważonej jednostkowej ceny zapasu po każdym przychodzie i przeprowadzeniu wyceny rozchodów według tej ceny do czasu następnego przychodu, bądź ustalenie jednej średnioważonej ceny za okres sprawozdawczy i dokonywania wyceny kolejnych rozchodów w tym okresie według tej ceny. 33

Rysunek 1. Metody ustalania wartości rozchodu (zużycia) zapasów SPOSOBY WYCENY ROZCHODU (ZUŻYCIA) STAŁE CENY EWIDENCYJNE ± Odchylenia od cen ewidencyjnych ZMIENNE CENY EWIDENCYJNE: RZECZYWISTA CENA NABYCIA CENA ZAKUPU, KOSZT WYTWORZENIA CENY ŚREDNIOWAŻONE (PRZECIĘTNE) METODA PIERWSZE PRZYSZŁO PIERWSZE WYSZŁO (FIFO) METODA OSTATNIE PRZYSZŁO PIERWSZE WYSZŁO (LIFO) METODA SZCZEGÓŁOWEJ IDENTYFIKACJI Źródło: opracowanie własne. Zastosowanie ceny najwcześniejszej dostawy ( pierwsze przyszło pierwsze wyszło ) powoduje względne obniżenie kosztów jednostki gospodarczej w razie zwyżki cen materiałów, przy równoczesnym utrzymywaniu się wartości zapasów na poziomie cen z ostatniego okresu. Zniżka zaś cen na materiały spowodowana np. otrzymaniem bonifikat lub rabatów, zakupem tańszych materiałów u konkurencyjnych dostawców, wywołuje niekorzystną prezentację kształtowania się kosztów zużycia materiałów. Przy inflacji stosowanie metody FIFO byłoby sprzeczne z zasadą ostrożnej wyceny. Przy metodzie tej wartości zapasów są wyceniane według cen możliwie aktualnych, a więc z reguły najwyższych. Prowadzi to do obniżenia kosztów, a w ślad za tym do wzrostu zysku i podatku dochodowego. Wręcz odwrotne informacje uzyskuje się przy wycenie rozchodów zapasów według cen najpóźniejszych dostaw (ostatnie przyszło pierwsze wyszło). Metoda LIFO jest przeciwstawną do omówionej wyżej, chroni jednostkę przed ewentualnym niebezpieczeństwem, kiedy np. obniżka cen dotycząca ostatnich dostaw prowadzi z jednej strony do rachunkowego zmniejszenia kosztów materiałowych, a z drugiej uwzględnia inflacyjne zmiany cen. Wartość rozchodu można również ustalać w drodze szczegółowej identyfikacji rzeczywistych cen (kosztów) tych zapasów, które dotyczą ściśle określonych przedsięwzięć, niezależnie od daty ich zakupu lub wytworzenia. 34

2. Zastosowanie polityki bilansowej do wyceny rzeczowych aktywów obrotowych Zapasy, jako składnik rzeczowych aktywów obrotowych, mają największą możliwość wykorzystania polityki bilansowej w zakresie wyceny w ciągu roku obrotowego i na dzień bilansowy. Prawa wyboru wskazują na stosowanie stałych lub zmiennych cen ewidencyjnych. Różnią się one w zależności od rodzaju zapasów. Możliwości wyboru wyceny zapasów określono w ustawie o rachunkowości i można je przedstawić następująco: 1) materiały wycenia się po cenie nabycia, cenie zakupu, koszcie wytworzenia, cenie sprzedaży netto, 2) towary wycenia się po cenie nabycia, cenie zakupu, cenie sprzedaży netto (brutto), 3) produkty gotowe wycenia się po planowanym lub rzeczywistym koszcie wytworzenia, cenie sprzedaży netto. Wyceny zużycia (sprzedaży) zapasów można dokonać według cen przyjętych do ewidencji, tzw. stałych cen ewidencyjnych. W metodzie tej należy uwzględnić różnice między stałymi cenami ewidencyjnymi a rzeczywistymi cenami ich nabycia lub cenami zakupu, albo kosztami wytworzenia. Na dzień bilansowy wartość składników rzeczowych aktywów obrotowych, wyrażoną w cenach ewidencyjnych, należy skorygować o rozliczone odchylenia od cen ewidencyjnych (in minus lub in plus). W wypadku stosowania odchyleń pojawia się problem ich ustalania i rozliczania. Wycena zużycia materiałów zależy od sposobu rozliczenia odchyleń, które zmieniają wartość zużytych materiałów i zapasu końcowego. Ewidencję obrotu materiałowego w ciągu roku można prowadzić według cen zakupu. Jeżeli materiały/towary ewidencjonuje się w cenach zakupu, należy pamiętać o korekcie (zwiększeniu) wartości zapasu o koszty zakupu, dla których prowadzi się odrębną ewidencję. Koszty zakupu można rozliczyć w całości w miesiącu ich powstania. Wówczas zwiększają one wartość zużytych materiałów w danym miesiącu. Jeśli koszty zakupu są wysokie, to powinny być równomiernie rozłożone w czasie. Należy wówczas w pierwszej kolejności ustalić wskaźnik narzutu kosztów zakupu i następnie obliczyć sumę kosztów zakupu przypadających na zużyte materiały. Saldo końcowe tego konta na koniec roku obrotowego zwiększa wartość materiałów, które odzwierciedlają wartość w cenach nabycia. Zasady wyceny materiałów według ceny nabycia przedstawiono w tabeli 1. Do wyceny obrotu towarowego można stosować ceny ewidencyjne ustalone na poziomie ceny sprzedaży. Jednostka ma prawo wyboru przy ustalaniu odpowiedniej ceny sprzedaży. Może nią być cena sprzedaży netto lub cena sprzedaży brutto. Kolejne prawo wyboru polega na zastosowaniu sposobu doliczania zarezerwowanej marży przy ustalaniu tych cen. Zarezerwowaną marżę dolicza się do ceny nabycia stosując metodę w stu lub metodę od sta. Warto podkreślić, że przy zastosowaniu metody w stu cena sprzedaży jest zawsze wyższa w porównaniu z ceną ustaloną metodą od sta, przy zastosowaniu w obu przypadkach tej samej stawki procentowej marży. 35

Tabela 1. Ustalanie wartości materiałów według cen nabycia Materiały przyjęte do ewidencji Rzeczywiste (fakturowe) ceny ewidencyjne Wartość materiałów według cen zakupu = wartość materiałów według rzeczywistych cen zakupu + koszty zakupu Stałe ceny ewidencyjne Wartość materiałów według cen zakupu + / odchylenia od cen ewidencyjnych = wartość materiałów według rzeczywistych cen zakupu + koszty zakupu = wartość materiałów w cenie nabycia = wartość materiałów w cenie nabycia Źródło: opracowanie własne. Ustalając cenę sprzedaży, dolicza się odchylenia od cen ewidencyjnych towarów, które są zarezerwowaną marżą. Zostanie ona zrealizowana w momencie sprzedaży towarów. Należy zauważyć, że cena sprzedaży netto towarów jest zawsze wyższa od ceny zakupu (nabycia) netto. Jeśli ewidencję prowadzi się według ceny sprzedaży brutto, to dolicza się podatek VAT. Dotyczy to zwłaszcza obrotu towarowego na szczeblu detalu, gdzie sprzedaż towarów prowadzi się najczęściej w cenach detalicznych, tj. cenach sprzedaży obejmujących również VAT. Cena detaliczna, którą płaci indywidualny konsument obejmuje: cenę zakupu (nabycia) netto, marżę detaliczną i VAT należny. Wartość towarów w cenach sprzedaży przybiera następującą postać: 1. Wartość towarów w cenach zakupu 2. + koszty zakupu 3. Wartość towarów w cenach nabycia 4. + zarezerwowana marża 5. Wartość towarów w cenach sprzedaży netto 6. + zarezerwowany VAT 7. Wartość towarów w cenach sprzedaży brutto Kolejne prawa wyboru występują przy wycenie produktów gotowych. Do wyceny można także zastosować stałe ceny ewidencyjne lub zmienne ceny ewidencyjne. Stałą ceną ewidencyjną może być planowany koszt wytworzenia, natomiast zmienną ceną ewidencyjną rzeczywisty koszt wytworzenia. Przy wycenie produktów gotowych według stałych cen ewidencyjnych, przyjmuje się zazwyczaj przewidywane (planowane) koszty wytworzenia. Okresowo są one porównane z rzeczywistym kosztem wytworzenia. W wyniku porównania obu kosztów ustala się odchylenia od cen ewidencyjnych produktów, które mogą być wielkością: dodatnią (planowany koszt wytworzenia < rzeczywisty koszt wytworzenia), ujemną (planowany koszt wytworzenia > rzeczywisty koszt wytworzenia). 36

Odchylenia od cen ewidencyjnych produktów w końcu okresu rozlicza się między zapas końcowy i rozchód produktów. Wartość zapasu końcowego na dzień bilansowy ustala się według rzeczywistych kosztów wytworzenia. Procedura obliczeń jest następująca: Planowany koszt wytworzenia produktów gotowych + Odchylenia od cen ewidencyjnych (Dt) Odchylenia od cen ewidencyjnych (Ct) = Rzeczywisty koszt wytworzenia produktów gotowych. Mniej skomplikowana jest ewidencja produktów gotowych po rzeczywistym koszcie wytworzenia. Produkty gotowe odzwierciedlają wartość niepodlegającą żadnej korekcie z tytułu dokonanej wyceny. Jest to ta sama wartość w ciągu roku obrotowego, jak i na dzień bilansowy; natomiast rozchód produktów gotowych może być wyceniony według metod: średnich cen ważonych, FIFO, LIFO i szczegółowej identyfikacji. 3. Wykorzystanie polityki bilansowej w zakresie ewidencji rzeczowych aktywów obrotowych Ewidencja księgowa rzeczowych aktywów obrotowych powinna dostarczać szybkich, pełnych i rzetelnych informacji o ich zmianie i stanie końcowym. Istnieją prawa wyboru sposobu ewidencji zapasów, spośród których wyróżnia się: ewidencję ilościowo-wartościową, w której dla każdego składnika ujmuje się obroty i stany w jednostkach naturalnych i pieniężnych; powinno się ją stosować przy zapasach szczególnie cennych; ewidencję ilościową, która wymaga stałego i skutecznego nadzoru; ewidencja jest prowadzona dla poszczególnych składników lub ich jednorodnych grup wyłącznie w jednostkach naturalnych; wartość stanu wycenia się przynajmniej na koniec okresu sprawozdawczego, za który następują rozliczenia z budżetem z tytułu podatku dochodowego, dokonane na podstawie danych rzeczywistych, ewidencję wartościową, której przedmiotem zapisów są tylko przychody i rozchody; na koniec okresu sprawozdawczego ustala się stany całego zapasu; ewidencję obrotów i stanów towarów oraz opakowań prowadzi się dla punktów obrotu detalicznego lub miejsc składowania; odpisywanie w koszty wartości materiałów i towarów na dzień ich zakupu lub produktów gotowych w momencie ich wytworzenia; przy tym systemie ewidencji istnieje obowiązek ustalenia stanu tych zapasów i jego wyceny oraz korekty kosztów o wartość tego stanu, nie później niż na dzień bilansowy; prowadzenie ewidencji tym sposobem może być niecelowe, gdy istnieje potrzeba posiadania bieżącej informacji o liczbie asortymentów zapasów (np. odpowie- 37

dzialność za powierzone mienie); metoda ta wyklucza możliwość sprawowania skutecznej kontroli wewnętrznej oraz powoduje konieczność inwentaryzowania zapasów na koniec roku obrotowego; celowe natomiast jest jej stosowanie w działalności handlowej prowadzonej w małym zakresie. Wybór określonych metod ewidencji zapasów należy do kierownika jednostki; przy tym wyborze powinien on uwzględniać: rodzaj i odmianę prowadzonej działalności gospodarczej, rodzaj i wartość rzeczowych składników aktywów obrotowych, przyjętą przez jednostkę organizację obrotu magazynowego i sprzedaży, potrzeby w zakresie sporządzania analizy, rozliczenia podatku od towarów i usług, rzetelność danych do sprawozdań finansowych oraz ułatwiających sprawowanie kontroli wewnętrznej. Uwagi końcowe Przy wycenie zapasów istnieje duża możliwość stosowania instrumentów polityki bilansowej. Zapasy można wyceniać w ciągu roku obrotowego według stałych cen ewidencyjnych lub zmiennych cen ewidencyjnych. Wycena zużycia (sprzedaży) zapasów według cen przyjętych do ewidencji, tzw. stałych cen ewidencyjnych, powoduje, że w metodzie tej należy uwzględnić różnice między tymi cenami a rzeczywistymi cenami ich nabycia, albo zakupu, albo kosztami wytworzenia. Na dzień bilansowy wartość składników rzeczowych aktywów obrotowych, wyrażoną w cenach ewidencyjnych, koryguje się o rozliczone odchylenia od cen ewidencyjnych (in minus lub in plus). Należy zaznaczyć, że stosowane do wyceny na dzień bilansowy ceny nabycia (zakupu) lub planowane koszty wytworzenia nie mogą być wyższe od cen sprzedaży netto tych składników. Czynności te nie są wykonywane przy stosowaniu zmiennych cen ewidencyjnych. Stosując wybór metod wyceny zapasów należy pamiętać, że: zapasy wycenia się w cenach sprzedaży netto, jeżeli jest ona niższa od ceny nabycia, bądź kosztu wytworzenia, zastosowanie metody LIFO daje najwyższą wartość rozchodu zapasów i najniższą wartość stanu końcowego w przypadku rosnących cen kolejnych dostaw składnika zapasów, metodą FIFO ustala się najniższą wartość rozchodu zapasów i uzyskuje się najwyższą wartość stanu końcowego w przypadku rosnących cen kolejnych dostaw składnika zapasów, przyjęcie zasady wyceny za pomocą stałych cen ewidencyjnych wiąże się z koniecznością dokonywania określonej korekty wyceny zużycia i zapasu końcowego o odchylenia od cen ewidencyjnych, 38

ewidencja zapasów według cen zakupu wymaga prowadzenia odrębnej ewidencji kosztów poniesionych w związku z nabyciem tych zapasów; koszty zakupu podlegają okresowemu rozliczeniu i korygują wartość zapasów, można jednocześnie wykorzystać różne metody do różnych grup zapasów. Przyjęty sposób dokonywania wyceny zapasów powinien obowiązywać przez cały rok obrotowy (ze względu na możliwość uzyskania różnych wyników). Jest to bowiem warunek zachowania porównywalnych kosztów w czasie i zapobiega ewentualnym manipulacjom w celu przedstawienia korzystniejszego dla podmiotu gospodarczego obrazu kształtowania się wyniku finansowego, ponieważ wartość stanu końcowego rzeczowych składników aktywów obrotowych i wartość ich rozchodu jest różna przy każdej metodzie. Wykorzystanie polityki bilansowej jest także możliwe w zakresie ewidencji rzeczowych aktywów obrotowych. Kierownik jednostki decyduje o sposobie ewidencji zapasów określając, czy będzie ona bardziej rozwinięta czy też uproszczona. Ustawa o rachunkowości (art. 8 ust. 2) przewiduje możliwość wprowadzenia zmian dotychczas stosowanych rozwiązań na inne, aby w sposób rzetelny i jasny przedstawić sytuację jednostki. Można więc zmienić przyjęte zasady wyceny i ewidencji zapasów bez względu na datę podjęcia decyzji, pod warunkiem, że będą one dokonane od pierwszego dnia roku obrotowego. Zmiana dotychczas stosowanych rozwiązań wymaga określenia w informacji dodatkowej wpływu tych zmian na sprawozdanie finansowe. Należy podać przyczyny zmian, określić ich wpływ na wynik finansowy oraz zapewnić porównywalność danych dotychczasowych roku obrotowego z poprzednim rokiem obrotowym. Literatura Brzezin W. (1995), Nauka, polityka i praktyka rachunkowości, Zeszyty Teoretyczne Rady Naukowej Stowarzyszenia Księgowych w Polsce, nr 32, Warszawa. Kaczmarek M. (2008), Polityka bilansowa jako narzędzie rachunkowości, Uniwersytet Szczeciński, Rozprawy i Studia (DCCXCVI) 722, Szczecin. Sawicki K. (2002), Polityka bilansowa jako narzędzie zarządzania firmą, [w:] Polityka bilansowa i analiza finansowa. Nowoczesne instrumenty zarządzania firmą, red. K. Sawicki. Ekspert, Wrocław. Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (MSSF) (2007), t. I, Stowarzyszenie Księgowych w Polsce, Warszawa. Ustawa z 29.09.1994 r. o rachunkowości, Dz.U. z 2002 r., nr 76, poz. 694. 39

Streszczenie Ustawa o rachunkowości stwarza możliwość wyboru w zakresie wyceny i ewidencji rzeczowych aktywów obrotowych. Wybór przyjętych zasad mieści się w granicach materialnych instrumentów polityki bilansowej. Zapasy można wyceniać w cenach zakupu, cenach nabycia, cenach sprzedaży netto bądź kosztach wytworzenia. Wybór przyjętych zasad wyceny uzależnia się od tego, czy są one dokonane przed dniem bilansowym, czy na dzień bilansowy. Summary The choice of inventories valuation methods in accounting policy The Accounting Act creates a possibility of choice in the area related to the recording and measurement of tangible current assets. The choice of the principles to be followed is among the material instruments of accounting policy. Inventories might be valued at the cost of purchase, the cost of acquisition, the net selling price, or the cost of manufacture. The choice of valuation rules depends on whether the valuation is made at the balance sheet date or before it. 40