Leasing. Katarzyna Petelska, FCCA Instytut Rachunkowości, SGH

Transkrypt

1 Katarzyna Petelska, FCCA Instytut Rachunkowości, SGH

2 Przepisy: MSR 17 Leasing (1982, kilkakrotnie modyfikowany) MSSF 16 Leasing (2016) Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, Dz.U. z 2009 r. Nr 152, poz z późniejszymi zmianami KSR 5 Leasing, najem i dzierżawa Kodeks cywilny i przepisy podatkowe 3

3 MSSF 16 Leasing: Discussion Paper 2010 Exposure Draft 2013 Exposure Draft v.2 13 stycznia 2016 publikacja nowego standardu, ma obowiązywać dla okresów rocznych rozpoczynających się od 1 stycznia 2019 lub po tej dacie. Uwaga: jeszcze nie jest ostatecznie zatwierdzony do wdrożenia w UE 4

4 Umowa leasingowa to umowa, na mocy której leasingodawca przekazuje leasingobiorcy prawo do użytkowania danego składnika aktywów przez uzgodniony okres, w zamian za opłatę lub serię opłat. Leasing finansowy jest to umowa leasingowa, na mocy której następuje przeniesienie zasadniczo całego ryzyka i pożytków wynikających z tytułu posiadania aktywów. Ostateczne przeniesienie tytułu prawnego może, ale nie musi nastąpić. Leasing operacyjny jest to umowa leasingowa różna od umowy leasingu finansowego. 5

5 Wskazówki przeniesienia zasadniczo całego ryzyka i pożytków wynikających z tytułu posiadania aktywów: Na mocy umowy leasingowej następuje przeniesienie na leasingobiorcę własności danego składnika przed końcem okresu leasingu. Leasingobiorca ma możliwość zakupienia składnika aktywów za cenę na tyle korzystną, że istnieje wystarczająca pewność, że skorzysta z tego prawa. Okres leasingu stanowi większą część ekonomicznego okresu użytkowania składnika aktywów, nawet jeśli tytuł prawny nie podlega przeniesieniu. Wartość bieżąca minimalnych opłat leasingowych na dzień rozpoczęcia leasingu wynosi zasadniczo prawie tyle, ile wynosi wartość godziwa przedmiotu leasingu. Przedmioty leasingu mają na tyle specjalistyczny charakter, że tylko leasingobiorca może z nich korzystać bez dokonywania większych zmian. 6

6 MSR 17 Leasing operacyjny Leasingobiorca: Ujmuje opłaty leasingowe jako koszty metodą liniową przez okres leasingu, chyba, że zastosowanie innej systematycznej metody lepiej odzwierciedla sposób rozłożenia w czasie korzyści czerpanych przez użytkownika. 7

7 MSR 17 Leasing operacyjny Leasingodawca: Prezentuje w swoim sprawozdaniu z sytuacji finansowej aktywa oddane w leasing operacyjny zgodnie z charakterem tych aktywów. Przychody z tytułu leasingu operacyjnego ujmuje jako przychód metodą liniową przez okres leasingu, chyba, że zastosowanie innej systematycznej metody lepiej odzwierciedla sposób rozłożenia w czasie korzyści czerpanych przez użytkownika. 8

8 MSR 17 Leasing operacyjny Leasingodawca: Koszty, łącznie z amortyzacją, poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu leasingu, ujmuje w koszty w sprawozdaniu z całkowitych dochodów. Początkowe koszty bezpośrednie poniesione przez leasingodawców w związku z negocjacjami i działaniami służącymi doprowadzeniu do zawarcia umowy leasingu operacyjnego zwiększają wartość bilansową przedmiotu leasingu i są ujmowane jako koszty w okresie leasingu na tej samej podstawie co przychody z tytułu leasingu. 9

9 MSR 17 Leasing operacyjny Leasingodawca cd.: Sposób amortyzowania oddanych w leasing składników aktywów powinien być zgodny ze zwykłymi zasadami amortyzacji przyjętymi przez leasingodawcę w odniesieniu do zbliżonych aktywów, zaś odpisy amortyzacyjne oblicza się zgodnie z postanowieniami MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe i MSR 38 Wartości niematerialne. Aby określić, czy nastąpiła utrata wartości przedmiotu leasingu leasingodawca stosuje zasady MSR 36 Utrata wartości aktywów. 10

10 MSR 17 Leasing finansowy Leasingobiorca Na dzień rozpoczęcia okresu leasingu ujmuje leasing finansowy w sprawozdaniu z sytuacji finansowej jako aktywa i zobowiązania w kwotach równych wartości godziwej przedmiotu leasingu ustalonej na dzień rozpoczęcia leasingu lub w kwotach równych wartości bieżącej minimalnych opłat leasingowych, jeżeli jest ona niższa od wartości godziwej, ustalonej przy użyciu stopy procentowej leasingu, o ile możliwe jest jej ustalenie, a jeśli nie, to przy użyciu krańcowej stopy procentowej leasingobiorcy. 11

11 Stopa procentowa leasingu Jest to stopa dyskontowa, która na dzień rozpoczęcia leasingu powoduje, że łączna wartość bieżąca minimalnych opłat leasingowych oraz niegwarantowanej wartości końcowej równa się sumie wartości godziwej przedmiotu leasingu oraz wszelkich początkowych kosztów bezpośrednich poniesionych przez leasingodawcę. Niegwarantowana wartość końcowa (wartość rezydualna, wartość wykupu) Jest to część wartości końcowej przedmiotu leasingu, której uzyskanie przez leasingodawcę nie jest zapewnione lub jest gwarantowane wyłącznie przez podmiot powiązany z leasingodawcą. 12

12 Krańcowa stopa procentowa leasingobiorcy Jest to stopa procentowa jaką leasingobiorca musiałby zapłacić na podstawie podobnej umowy leasingowej lub, jeśli nie można jej ustalić, stopa procentowa na dzień rozpoczęcia leasingu, przy jakiej leasingobiorca musiałby pożyczyć środki niezbędne do zakupu danego składnika aktywów, na podobny okres i przy podobnych zabezpieczeniach. 13

13 MSR 17 Leasing finansowy Leasingobiorca Początkowe koszty bezpośrednie powiększają kwotę wykazywaną jako składników aktywów. Minimalne opłaty leasingowe rozdziela się pomiędzy koszty finansowe i zmniejszenie niespłaconego salda zobowiązania. Koszty finansowe rozlicza się tak, aby uzyskać stałą okresową stopę procentową w stosunku do niespłaconego zobowiązania Warunkowe opłaty leasingowe księguje się w okresach, w których je poniesiono. 14

14 MSR 17 Leasing finansowy Leasingobiorca Przedmiot leasingu jest amortyzowany. Zasady amortyzacji powinny być spójne z zasadami stosowanymi przy amortyzacji własnych aktywów jednostki podlegających amortyzacji (MSR 16, MSR 38). Przy braku pewności, że leasingobiorca uzyska tytuł własności przed końcem okresu leasingu dany składnik umarza się przez krótszy z dwóch okresów: okres leasingu lub okres użytkowania. Należy przeprowadzać standardowe analizy pod kątem utraty wartości zgodnie z MSR 36 Utrata wartości aktywów. 15

15 Zasada przewagi treści ekonomicznej nad formą prawną Transakcje i inne zdarzenia wykazywane są i prezentowane zgodnie z ich treścią ekonomiczną i rzeczywistością finansową a nie wyłącznie formą prawną. => Leasing finansowy jest ujmowany w sprawozdaniu z sytuacji finansowej jako składników aktywów i zobowiązanie do zapłaty przyszłych opłat leasingowych. 16

16 MSR 17 Leasing finansowy Leasingodawca Ujmuje aktywa oddane w leasing finansowy w sprawozdaniu z sytuacji finansowej i prezentuje je jako należności w kwocie równej inwestycji leasingowej netto. Należne opłaty leasingowe traktuje jako spłaty należności głównej i przychody finansowe, które są dla leasingodawcy zwrotem zainwestowanych środków i wynagrodzeniem za usługi. 17

17 MSR 17 Leasing finansowy Leasingodawca Koszty bezpośrednie związane z negocjacjami i działaniami służącymi doprowadzeniu do zawarcia umowy leasingowej, takie jak prowizje, opłaty za obsługę prawną czy koszty wewnętrzne są uwzględnione we wstępnej wycenie należności z tytułu leasingu i pomniejszają kwotę przechodów ujmowanych w okresie leasingu za wyjątkiem sytuacji, kiedy leasingodawca jest producentem lub pośrednikiem, wtedy takie koszty ujmowane są jako koszty w momencie uznania zysków ze sprzedaży. 18

18 MSR 17 Leasing finansowy Leasingodawca Ujmuje przychody finansowy w sposób odzwierciedlający stałą stopę zwrotu na inwestycji leasingowej netto, przyporządkowuje je w sposób racjonalny i systematyczny. Leasingodawcy będący producentami lub pośrednikami ujmują: Ø zyski lub straty ze sprzedaży w danym okresie zgodnie z zasadami zwykłej sprzedaży Ø przychody finansowe przez okres leasingu. 19

19 MSR 17 Leasing finansowy Leasingodawca Zyski lub straty ze sprzedaży = wartość godziwa składnika oddanego w leasing/wartość bieżąca minimalnych opłat leasingowych ustalonych wg rynkowej stopy procentowej cena nabycia przedmiotu leasingu pomniejszona o wartość bieżącą niegwarantowanej wartości końcowej. 20

20 MSR 17 Zarówno leasingodawca jak i leasingobiorca ujawniają: a. Przyszłe minimalne opłaty leasingowe z tytułu leasingu nieodwoływalnego w łącznej kwocie oraz w podziale na poniższe okresy: do roku od roku do pięciu lat powyżej pięciu lat b. Ogólny opis postanowień umów leasingowych c. Specyficzne dodatkowe informacje określone w par. 31, 35, 47 oraz 56 MSR

21 MSSF 16 Leasing Duże zmiany dla leasingobiorców: obowiązuje już tylko jeden model (leasing finansowy). Pojawia się określenie: prawo do użytkowania (Right of use) czyli aktywo, które reprezentuje prawo leasingobiorcy do wykorzystywania przedmiotu leasingu przez okres trwania leasingu. Nieznaczne zmiany dla leasingodawców, nadal mają dwa modele: leasing operacyjny i leasing finansowy. Dodatkowe wymogi w zakresie ujawnień. 22

22 MSSF 16 Zakres 1. Identyfikowanie, czy umowa jest umową leasingową lub zawiera elementy leasingu. a contract is, or contains, a lease if contract conveys the right to control the use of an identified asset for a period of time in exchange of consideration 2. Okres leasingu (nieodwołalny okres, na który zawarta jest umowa oraz opcje przedłużenia na dalsze okresy o ile przedłużenie jest prawie pewne (reasonably certain). 23

23 MSSF 16 Zakres cd. 3. Początkowe ujęcie umów leasingowych i wycena u leasingobiorcy: a. wycena aktywa z tytułu prawa do użytkowania wg kosztu, który obejmuje: v początkową wycenę zobowiązania leasingowego, v wszelkie płatności dokonane przed lub w momencie zawarcia umowy leasingu pomniejszoną o upusty, v wszelkie bezpośrednie koszty leasingu oraz v oszacowane koszty usunięcia aktywu lub przywrócenia go do stanu pierwotnego (dismantling and removing) 24

24 MSSF 16 Zakres cd. b) Wycena zobowiązania leasingowego wg bieżącej wartości opłat leasingowych określonej przy użyciu stopy procentowej leasingu, o ile możliwe jest jej ustalenie, a jeśli nie, to przy użyciu krańcowej stopy procentowej leasingobiorcy. 25

25 MSSF 16 Zakres cd. 4. Późniejsza wycena a. wycena aktywa z tytułu prawa do użytkowania: wartość początkowa pomniejszona o amortyzację (MSR 16) lub ewentualnie w wartości zaktualizowanej zgodnie z MSR 16 lub wartości godziwej (MSR 40 Nieruchomości inwestycyjne). b. wycena zobowiązania leasingowego: wartość początkowa powiększona o odsetki naliczone od zobowiązania i pomniejszona o dokonane spłaty. 26

26 MSSF Prezentacja: Leasingobiorca ujmuje prawo do użytkowania składnika aktywów oraz zobowiązanie z tytułu leasingu w sprawozdaniu z sytuacji finansowej w odrębnej pozycji (jeśli nie, to wymagane jest dodatkowe ujawnienie w notach) za wyjątkiem przypadku, kiedy przedmiot leasingu jest nieruchomością inwestycyjną. Koszty odsetek powinny być prezentowane w sprawozdaniu z całkowitych dochodów odrębnie od kosztów amortyzacji. 6. Wymagane są szerokie ujawnienia (par ). 27

27 MSSF Z perspektywy leasingodawcy, początkowe ujęcie, późniejsza wycena oraz rozpoznanie przychodów i kosztów wygląda podobnie jak to było w MSR 17: Leasing jest klasyfikowany jako leasing finansowy, jeżeli następuje przeniesienie zasadniczo całego ryzyka i pożytków z tytułu posiadania odnośnych aktywów. W przeciwnym przypadku leasing jest klasyfikowany jako leasing operacyjny. W leasingu finansowym leasingodawca rozpoznaje przychody finansowe przez okres leasingu, w oparciu o stałą okresową stopę zwrotu na inwestycji netto oraz ujmuje należność/inwestycję w leasing w aktywach. Ujmuje płatności leasingu operacyjnego w przychody liniowo lub w inny systematyczny sposób, jeśli lepiej odzwierciedla wzór otrzymywania korzyści z wykorzystania odnośnych aktywów. 28

28 MSSF 16 Wyłączenia stosowania w przypadku: Leasingu w celu poszukiwań lub wykorzystywania nieodnawialnych surowców naturalnych takich jak minerały, gaz, ropa itp. Leasingu aktywów biologicznych będących w zakresie MSR 41 Rolnictwo. Umów obejmujących koncesję na usługi (IFRIC 12). Licencji udzielonych objętych zakresem MSSF 15 Przychody z tytułu umów z klientami. Praw z tytułu licencji, które są w zakresie MSR 38 Aktywa niematerialne np. nagrań video, filmów, patentów, praw do własności intelektualnej. 29

29 MSSF 16 Możliwe jest niestosowanie w przypadku: Krótkoterminowych umów leasingowych (do 12 miesięcy) Umów leasingowych, w których przedmiot leasingu ma niską wartość (pojawia się niewiążąca wskazówka: 5,000 USD) 30

30 Sprzedaż i leasing zwrotny (Sale and leaseback) Polega na sprzedaży składnika aktywów i jednoczesnym przyjęciu go w leasing. Jeśli transakcja spełnia warunki określone w MSSF 15: sprzedawcaleasingobiorca rozpoznaje jedynie zysk lub stratę związaną z przeniesieniem przedmiotu leasingu do leasingodawcy a nabywcaleasingodawca ujmuje zakup przedmiotu leasingu zgodnie z odpowiednimi standardami. 31

31 Sprzedaż i leasing zwrotny (Sale and leaseback) Jeśli transakcja nie spełnia warunków określonych w MSSF 15: sprzedawca-leasingobiorca nadal ujmuje przeniesione aktywo i zobowiązanie finansowe w sprawozdaniu z sytuacji finansowej a nabywca-leasingodawca nie ujmuje przeniesionego aktywa a jedynie aktywo finansowe równe cenie sprzedaży. 32

32 Dziękuję za uwagę KONTAKT: 33