PROJEKT. Komisja Nadzoru Finansowego REKOMENDACJA C-SKOK. dotycząca rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo - kredytowych

Transkrypt

1 Komisja Nadzoru Finansowego REKOMENDACJA C-SKOK dotycząca rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo - kredytowych

2 Spis treści Wstęp... 2 Słownik pojęć... 3 Część I Zakres rekomendacji Zasady ustalania wartości godziwej instrumentów finansowych Zasady wyceny wydzielanych z majątku skok zorganizowanych części przedsiębiorstwa Zasady wyceny zabezpieczeń pomniejszających podstawę dokonywania odpisów aktualizujących wartość należności Zasady rozliczania połączenia spółdzielni Zasady wyceny wpłat wniesionych do Kasy Krajowej na fundusz stabilizacyjny Podsumowanie S t r o n a

3 Wstęp Zgodnie z art. 62 ust. 2 ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych Komisja Nadzoru Finansowego może wydawać, po zasięgnięciu opinii Kasy Krajowej, rekomendacje dotyczące dobrych praktyk ostrożnego i stabilnego zarządzania kasami. Przedmiotowy materiał stanowi podsumowanie dotychczasowych doświadczeń Urzędu Komisji Nadzoru Finansowego w zakresie nadzoru nad SKOK, w szczególności związanych z rachunkowością spółdzielczych kas oszczędnościowo kredytowych. Z uwagi na niepokojące zjawiska dotyczące nieprawidłowo stosowanych metod wyceny aktywów, mających kluczowy wpływ na wynik finansowy poszczególnych kas, a w konsekwencji na nieprawidłowo prezentowane dane finansowe w sprawozdaniach finansowych oraz sprawozdawczości przekazywanej do organu nadzoru, konieczne było opracowanie dokumentu stanowiącego zbiór dobrych praktyk, rekomendowanych kasom, celem poprawy jakości danych oraz informacji prezentowanych w szeroko rozumianej sprawozdawczości. W rekomendacji opisane zostały wnioski z doświadczeń inspekcyjnych oraz prowadzonego nadzoru zza biurka w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości występujących w sektorze SKOK, przede wszystkim w szacowaniu wartości godziwej aktywów. 2 S t r o n a

4 Słownik pojęć 1. Kasa lub SKOK spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa; 2. Kasa Krajowa Krajowa Spółdzielcza Kasa Oszczędnościowo Kredytowa; 3. UKNF Urząd Komisji Nadzoru Finansowego; 4. KNF Komisja Nadzoru Finansowego; 5. BFG Bankowy Fundusz Gwarancyjny; 6. Wartość godziwa - cena, którą otrzymano by za zbycie składnika aktywów lub zapłacono by za przeniesienie zobowiązania w transakcji przeprowadzonej na zwykłych warunkach między uczestnikami rynku na dzień wyceny. 7. Metoda przychodów - technika wyceny pozwalająca przeliczyć przyszłe kwoty (np. przepływy pieniężne lub przychody i wydatki) na jedną bieżącą (tj. zdyskontowaną) kwotę. Wycena wartości godziwej opiera się na wartości wynikającej z oczekiwań rynku co do tych przyszłych kwot. 8. Obserwowalne dane wejściowe - dane wejściowe opracowane na podstawie danych rynkowych, takich jak ogólnodostępne informacje na temat aktualnych wydarzeń lub transakcji, i odzwierciedlające założenia, które przyjęliby uczestnicy rynku podczas wyceny składnika aktywów lub zobowiązania. 9. Premia z tytułu ryzyka - procentowa stopa zwrotu pożądana przez uczestników rynku nieskłonnych do ryzyka z tytułu niepewności związanej z przepływami finansowymi dotyczącymi składnika aktywów lub zobowiązania. Określana również jako korekta ryzyka. 10. Nieobserwowalne dane wejściowe - Dane wejściowe, w przypadku których nie ma dostępnych danych rynkowych i które opracowuje się przy użyciu najlepszych dostępnych informacji na temat założeń, na podstawie których uczestnicy rynku wyceniliby składnik aktywów lub zobowiązanie. 3 S t r o n a

5 Część I 1.1. Zakres rekomendacji Zgodnie z informacjami przedstawionymi w Raporcie o sytuacji spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych w 2012 roku zidentyfikowanych zostało szereg problemów, wobec których zarówno kasy, jak i biegli rewidenci badający sprawozdania finansowe kas prezentowali różne podejście. W Raporcie o sytuacji spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych w 2012 roku wskazane zostały obszary szczególnych wątpliwości z zakresu prawa bilansowego, do których należy zaliczyć w szczególności: 1. sposób wyceny papierów wartościowych nabywanych przez kasy w zamian za sprzedane wierzytelności, 2. prawidłowość wyceny wpłat wniesionych do Kasy Krajowej na fundusz stabilizacyjny; 3. tworzenie odpisów aktualizujących w ciężar nierozliczonego wyniku finansowego z lat ubiegłych; 4. ujęcie w księgach kas sprzedaży wydzielonych części przedsiębiorstwa, w tym w szczególności sieci sprzedaży. 1 Analiza informacji finansowych sektora skok za następne okresy, tj. za rok 2013 oraz 2014 potwierdziła, że niektóre kasy w oparciu o obecnie obowiązujące przepisy prawa z zakresu rachunkowości, w tym szczególne zasady rachunkowości nie zdołały wypracować tzw. dobrych praktyk związanych z zagadnieniami wspomnianymi powyżej. W dniu 1 stycznia 2015 roku weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2014 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (dalej rozporządzenie ), które uniemożliwia swobodę w ustalaniu wartości bilansowej aktywów, w tym przede wszystkim aktywów generujących ryzyko kredytowe. Wiarygodne ustalenie wartości godziwej, zgodnie z przepisami nowego rozporządzenia, dokonywane jest w oparciu o wybraną spośród kilku metod wyceny szacowania wartości godziwej. Zastosowanie metody ustalania wartości godziwej uzależnione jest od 1 Raport o sytuacji spółdzielczych kas oszczędnościowo kredytowych w 2012 roku; s S t r o n a

6 wielu czynników, miedzy innymi od tego, czy składnik aktywów finansowych jest przedmiotem obrotu na aktywnym rynku lub też czy SKOK posiada w swoich aktywach instrument finansowy nieróżniący się istotnie od podobnego instrumentu finansowego, który jest przedmiotem obrotu na aktywnym rynku, czy też w żaden sposób nie można oszacować wartości instrumentu finansowego za pomocą metody wartości bieżącej wiarygodnie oszacowanych zdyskontowanych przyszłych przepływów pieniężnych. Za wiarygodną uznaje się wartość godziwą ustaloną drogą: 1. wyceny instrumentu finansowego po cenie ustalonej na aktywnym rynku; 2. oszacowania ceny instrumentu finansowego, dla którego nie istnieje aktywny rynek, na podstawie publicznie ogłoszonej ceny nieróżniącego się istotnie podobnego instrumentu finansowego albo cen składników złożonego instrumentu finansowego notowanego na aktywnym rynku; 3. zastosowania właściwego modelu wyceny instrumentu finansowego, a wprowadzone do tego modelu dane wejściowe pochodzą z aktywnego rynku; 4. oszacowania wartości instrumentu finansowego za pomocą metody wartości bieżącej wiarygodnie oszacowanych zdyskontowanych przyszłych przepływów pieniężnych; stopa dyskonta uwzględnia w szczególności stopę wolną od ryzyka oraz premię za ryzyko; 5. oszacowania wartości dłużnych instrumentów finansowych przez wyspecjalizowaną, niezależną jednostkę świadczącą tego rodzaju usługi, przy czym możliwe jest rzetelne oszacowanie przyszłych przepływów pieniężnych związanych z tymi instrumentami. Istnieje konieczność wskazania prawidłowych rozwiązań w zakresie wyceny aktywów według wartości godziwej, które powinny zostać uwzględnione przez kasy w zasadach (polityce) rachunkowości, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości w celu osiągnięcia celu określonego w tym przepisie, tj. rzetelnego oraz jasnego przedstawienia sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego. 5 S t r o n a

7 1.2. Zasady ustalania wartości godziwej instrumentów finansowych Zasady ogólne (1.1) Kasa wyceniając posiadane instrumenty finansowe według wartości godziwej postępuje zgodnie z 21 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2014 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych. Poniższe zasady dotyczą uszczegółowienia metod wyznaczania wartości godziwej wskazanych w 21 ust. 2 pkt 4 oraz pkt 5 rozporządzenia. (1.2) Celem oszacowania wartości godziwej jest ustalenie, jaka byłaby cena w transakcji przeprowadzonej na zwykłych warunkach sprzedaży składnika aktywów lub przeniesienia zobowiązań między niepowiązanymi uczestnikami rynku w dniu wyceny i w aktualnych warunkach rynkowych. (1.3) W sytuacji, w której nie można zaobserwować ceny za identyczny składnik aktywów lub identyczne zobowiązanie kasa ustala wartość godziwą za pomocą innej techniki wyceny, w ramach której w jak największym stopniu wykorzystuje się odpowiednie obserwowalne dane wejściowe i w jak najmniejszym stopniu stosuje się nieobserwowalne dane wejściowe. (1.4) Jeżeli obserwowalne ceny za identyczny składnik aktywów lub identyczne zobowiązanie nie są dostępne kasa ustala wartość godziwą instrumentu finansowego przy użyciu metody przychodów. (1.5) Kasa opracowuje nieobserwowalne dane wejściowe, wykorzystując wszystkie informacje, jakie są dostępne w danych okolicznościach, a które mogą obejmować własne dane kasy. Opracowując nieobserwowalne dane wejściowe, kasa może na początku wykorzystać własne dane, lecz koryguje je, jeżeli z dostępnych informacji wynika, że inni uczestnicy rynku wykorzystaliby inne dane. Kasa uwzględnia wszystkie dostępne informacje na temat założeń przyjmowanych przez uczestników rynku. W przypadku wykorzystania własnych danych, dane te muszę być możliwe do zweryfikowania. 6 S t r o n a

8 Metoda przychodów (1.6) Określając wartość godziwą instrumentu finansowego kasa stosuje metodę przychodów. (1.7) Metoda przychodów opiera się na przeliczaniu przyszłych kwot (np. przepływów pieniężnych lub przychodów i wydatków) na jedną bieżącą (tj. zdyskontowaną) kwotę. Stosując metodę przychodów, wycena wartości godziwej odzwierciedla aktualne oczekiwania rynku 2, co do tych przyszłych kwot. (1.8) Metoda przychodów jest narzędziem wykorzystywanym do powiązania przyszłych przepływów pieniężnych z bieżącą kwotą przy użyciu stopy dyskontowej. Wycena wartości godziwej składnika aktywów lub zobowiązania przy użyciu tej metody uwzględnia wszystkie następujące elementy na dzień wyceny: (1.8)1. szacowane przyszłe przepływy pieniężne w odniesieniu do wycenianego instrumentu finansowego; (1.8)2. oczekiwania dotyczące ewentualnych wahań kwoty i czasu przepływów pieniężnych reprezentujących niepewność właściwą dla przepływów pieniężnych; (1.8)3. czasową wartość pieniężną odpowiadającą odsetkowi nieobciążonych ryzykiem aktywów pieniężnych, których terminy zapadalności lub czas trwania pokrywają się z okresem objętym przepływami pieniężnymi i które nie wiążą się ani z niepewnością czasową, ani ryzykiem niewykonania zobowiązań dla posiadacza (tj. wolnej od ryzyka stopie procentowej); (1.8)4. cenę niepewności związanej z przepływami pieniężnymi (tj. premię z tytułu ryzyka); (1.8)5. inne czynniki, które uczestnicy rynku uwzględniliby w danych okolicznościach; (1.8)6. w przypadku zobowiązania, ryzyko niewykonania świadczenia powiązane ze zobowiązaniem, w tym własne ryzyko kredytowe kasy (tj. dłużnika). (1.9) Zasady ogólne stosowania metody przychodów: (1.9)1. przepływy pieniężne i stopy dyskontowe powinny odzwierciedlać założenia, które uczestnicy rynku przyjęliby, wyceniając składnik aktywów lub zobowiązanie; (1.9)2. przepływy pieniężne i stopy dyskontowe powinny uwzględniać tylko czynniki przypisywane składnikowi aktywów lub zobowiązaniu, które podlegają wycenie; 2 Kasa ustalając wartość godziwą składnika aktywów używa stopy dyskonta odpowiedniej dla danego składnika aktywów, a nie stopy dyskonta odpowiedniej dla kasy lub innej podobnej jednostki. Analogicznie oczekiwania dotyczące przepływów pieniężnych przyjęte w wycenie danego instrumentu finansowego również dotyczą wycenianego instrumentu a nie innych ośrodków wypracowujących środki pieniężne. 7 S t r o n a

9 (1.9)3. aby uniknąć podwójnego obliczania lub pominięcia skutków czynników ryzyka, stopy dyskontowe powinny odzwierciedlać założenia, które są zgodnie z założeniami związanymi z przepływami pieniężnymi; (1.9)4. założenia dotyczące przepływów pieniężnych i stóp dyskontowych powinny być wewnętrznie spójne; (1.9)5. stopy dyskontowe powinny być spójne z podstawowymi czynnikami ekonomicznymi waluty, w której przepływy pieniężne są denominowane. Ryzyko i niepewność (1.10) Wycena wartości godziwej przy użyciu metody przychodów jest niepewna, ponieważ stosowane w niej przepływy pieniężne mają charakter szacunkowy. (1.11) Uczestnicy rynku domagają się korzyści (tj. premii z tytułu ryzyka) w związku z niepewnością związaną z przepływami finansowymi dotyczącymi składnika aktywów lub zobowiązania. Wycena wartości godziwej obejmuje premię z tytułu ryzyka odzwierciedlającą kwotę, której uczestnicy rynku domagaliby się jako świadczenia z tytułu niepewności związanej z przepływami pieniężnymi. W innym razie wycena nie odzwierciedlałaby wiarygodnie wartości godziwej. (1.12) Modele stosowane do wyceny ryzykownych aktywów, takie jak kapitałowy model wyceny aktywów, mogą być używane do oszacowania oczekiwanej stopy zwrotu. Ujawnienia dotyczące wyceny do wartości godziwej (1.13) Aby osiągnąć cele, o których mowa w pkt 1.2, kasa analizuje oraz ujawnia na żądanie użytkowników sprawozdania finansowego, w tym w szczególności na żądanie UKNF lub biegłego rewidenta, co najmniej następujące informacje 3 : (1.13)1. opis techniki (technik) wyceny oraz dane wejściowe wykorzystane w wycenie wartości godziwej. Jeżeli nastąpiła zmiana przyjętych założeń (np. w zakresie planowanych przepływów pieniężnych lub dyskonta), kasa ujawnia zmianę i jej przyczyny; (1.13)2. informacje ilościowe na temat istotnych nieobserwowalnych danych wejściowych wykorzystanych w wycenie wartości godziwej. Ujawniając informacje, kasa nie może pomijać ilościowych nieobserwowalnych danych wejściowych, które są istotne dla wyceny wartości godziwej i do których kasa ma dostęp; 3 Informacje te ujawniane są w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego w każdej sytuacji, jeżeli mogłyby w istotny sposób wpłynąć na ocenę sytuacji majątkowej, finansowej oraz wynik finansowy kasy. 8 S t r o n a

10 (1.13)3. prezentację wrażliwości wyceny wartości godziwej na zmiany nieobserwowalnych danych wejściowych, jeżeli zmiana tych danych wejściowych, dająca inną kwotę, może prowadzić do wyraźnie wyższej lub niższej wyceny wartości godziwej. Jeżeli istnieją powiązania między danymi wejściowymi a innymi nieobserwowalnymi danymi wejściowymi wykorzystywanymi w wycenie wartości godziwej, kasa przedstawia również opis tych powiązań i sposobu, w jaki mogą wzmóc lub złagodzić wpływ zmian nieobserwowalnych danych wejściowych na wycenę wartości godziwej; (1.13)4. w przypadku aktywów finansowych i zobowiązań finansowych, jeżeli zmiana jednego elementu lub większej ilości nieobserwowalnych danych wejściowych w celu odzwierciedlenia możliwych alternatywnych założeń znacznie zmieniłaby wartość godziwą, kasa stwierdza ten fakt i ujawnia skutek tych zmian. Kasa ujawnia informacje na temat tego, jak obliczono skutek zmiany w celu odzwierciedlenia możliwego alternatywnego założenia. W tym celu skutek zmiany ocenia się w odniesieniu do wyniku finansowego oraz łącznych aktywów lub łącznych pasywów. (1.14) Minimalny zakres informacji 4 na temat skryptów dłużnych, który stanowi materiał pomocniczy dla zarządów kas sporządzających sprawozdanie finansowe pozwalający na prawidłową prezentację i wycenę skryptów dłużnych ujętych w kategorii kredyty, pożyczki i inne należności oraz dla celów związanych z analizą utraty wartości tych instrumentów finansowych na poszczególne dni bilansowe zawiera co najmniej następujące elementy: (1.14)1. pierwotny harmonogram, wszystkie dokonane zmiany oraz aktualny harmonogram planowanych przepływów pieniężnych z posiadanych skryptów dłużnych (w układzie miesięcznym); (1.14)2. opis wszelkich zmian w harmonogramie planowanych przepływów pieniężnych wraz z uzasadnieniem przyczyn tych zmian; (1.14)3. strukturę wiekową wierzytelności stanowiących podstawę emisji skryptu dłużnego w podziale na następujące okresy przeterminowania (nieprzeterminowane, przeterminowane do 1 roku, przeterminowane do 2, lat); 4 Informacje te ujawniane są w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego w każdej sytuacji, jeżeli mogłyby w istotny sposób wpłynąć na ocenę sytuacji majątkowej, finansowej oraz wynik finansowy kasy. 9 S t r o n a

11 (1.14)4. wartość wierzytelności na dzień emisji skryptu w podziale na poszczególnych dłużników kas oraz kwoty spłat dokonanych przez tych dłużników od dnia emisji skryptu do dnia wyceny oraz kwoty otrzymane przez kasę wynikające z wyżej wspomnianych wpłat; (1.14)5. średni okres przeterminowania kredytów i pożyczek będących podstawą emisji skryptu dłużnego na dzień emisji; (1.14)6. średnią roczną spłacalność przez ostatnie 10 lat 5 przed dniem emisji skryptu dłużnego portfela wierzytelności kas (podobnego pod względem ilościowym 6 oraz wartościowym 7 ) przeterminowanego 10 lat 8 przed emisją skryptu dłużnego o średni okres przeterminowania kredytów i pożyczek; (1.14)7. określenie faktycznej efektywności windykacji w poszczególnych latach. Należy podkreślić, że efektywność windykacji w poszczególnych kasach jest różna i nie można utożsamiać jej z efektywnością windykacji w całym sektorze; (1.14)8. realistyczny plan windykacji poszczególnych kwot. Plan powinien być dziesięcioletni 9 wraz ze wskazaniem miesięcznych lub kwartalnych celów windykacyjnych. Powinien opierać się na krzywych przedstawiających faktyczną efektywność windykacji kasy w okresie 10 letnim 10 dla portfela analogicznego do portfela kredytów i pożyczek stanowiących podstawę emisji danego skryptu; (1.14)9. wyżej wspomniany plan powinien być okresowo (kwartalnie) aktualizowany w zależności od tego czy różnica pomiędzy planowaną a faktyczną kwotą otrzymanych środków pieniężnych w sposób istotny wpłynie na wycenę skryptu a tym samym na sytuację finansową oraz wynik finansowy kasy (również w kontekście wypełniania przez kasy wszystkich norm wynikających z przepisów prawa); (1.14)10. wartość bieżącą (z uwzględnieniem dyskonta) przepływów pieniężnych na dany dzień sprawozdawczy; (1.14)11. stopa dyskonta powinna uwzględniać co najmniej: stopę wolną od ryzyka oraz premię za ryzyko, której wysokość jest związana z charakterystyką emitowanych papierów wartościowych (czyli skryptów dłużnych których spłacalność jest 5 lub okres na jaki wyemitowany został skrypt dłużny 6 Tj. liczby klientów 7 Tj. średnich wartości poszczególnych ekspozycji 8 lub okres na jaki wyemitowany został skrypt dłużny 9 lub okres na jaki wyemitowany został skrypt dłużny 10 lub okres na jaki wyemitowany został skrypt dłużny 10 S t r o n a

12 uzależniona od spłacalności wieloletnie przeterminowanych kredytów i pożyczek). Brak określenia powyższych elementów wskazuje na brak możliwości rzetelnego oszacowania przepływów pieniężnych związanych z tymi instrumentami. Wycena (1.15) W przypadku istnienia danych historycznych (np. w odniesieniu do faktycznej spłacalności danego instrumentu finansowego lub przepływów pieniężnych faktycznie generowanych dla kasy przez dany instrument) niedopuszczalne jest stosowanie modelu wyceny instrumentu finansowego według wartości godziwej bez uwzględnienia historycznych wyników spłacalności tego instrumentu lub przepływów pieniężnych faktycznie generowanych dla kasy przez dany instrument. (1.16) Oprócz faktycznych (historycznych) przepływów pieniężnych kasa w wycenie do wartości godziwej prezentuje (historyczny) przewidywany trend planowanych przyszłych przepływów pieniężnych w odniesieniu do danego instrumentu finansowego wraz ze szczegółowym uzasadnieniem przyjętych założeń oraz wskazaniem sposobu realizacji przyjętych założeń. (1.17) Niedopuszczalna jest wycena wartości godziwej wyłącznie na podstawie nieobserwowalnych danych wejściowych w sytuacji, w której kasa posiada informacje dotyczące rzeczywistych (historycznych) przepływów pieniężnych generowanych przez instrument finansowy oraz rzeczywistej efektywności podejmowanych działań w celu realizacji przepływów pieniężnych z danego instrumentu finansowego. (1.18) Kasa dyskontując planowane przyszłe przepływy pieniężne do wartości bieżącej stosuje stopę dyskonta odpowiadającą oczekiwaniom uczestników rynku w stosunku do dyskonta jakie powinno odpowiadać emitowanym instrumentom finansowym. Niedopuszczalne jest stosowanie jako stopy dyskonta wyłącznie stopy wolnej od ryzyka lub stopy wynikającej ze średniego ważonego kosztu kapitału dla danej kasy ponieważ kasa nie uzyskałaby finansowania na poziomie depozytów swoich członków w sytuacji posiadania po stronie aktywów wyłącznie skryptów dłużnych emitowanych w oparciu o przeterminowane kredyty i pożyczki. 11 S t r o n a

13 1.3. Zasady wyceny wydzielanych z majątku skok zorganizowanych części przedsiębiorstwa (1.19) Kasa wyceniając na dzień bilansowy posiadane udziały/akcje w innych jednostkach klasyfikuje je do kategorii: (1.19)1. aktywa finansowe i zobowiązania finansowe wyceniane w wartości godziwej przez wynik finansowy, w tym aktywa finansowe i zobowiązania finansowe przeznaczone do obrotu z uwzględnieniem przepisu 17 ust. 1 rozporządzenia lub (1.19)2. aktywa finansowe dostępne do sprzedaży z uwzględnieniem zasad wynikających z 21 ust. 1 rozporządzenia. (1.20) Kasa wyceniając posiadane udziały i akcje stosuje zasady wyceny do wartości godziwej przedstawione w rozdziale 1.2. w punktach od (1.1) do (1.18). (1.21) Kasa wydzielając zorganizowaną część przedsiębiorstwa przedstawia uzasadnienie ekonomiczne tej operacji wraz ze wskazaniem wpływu takiego zdarzenia na wyniki finansowe kasy w horyzoncie co najmniej przyjętym do wyceny wartości godziwej zorganizowanej części przedsiębiorstwa kasy. Kasa ujawnia 11 planowane koszty, których kasa do momentu wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie ponosiła, a które od momentu wydzielenia i przeniesienia do innego podmiotu (spółki) kasa będzie ponosić w celu określenia faktycznych oszczędności osiąganych przez kasę w wyniku planowanej restrukturyzacji lub innych zmian organizacyjnych prowadzących do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. (1.22) Kasa wyceniając w wartości godziwej wydzieloną zorganizowaną część przedsiębiorstwa: (1.22)1. bazuje na wynikach jakie ta zorganizowana część przedsiębiorstwa osiągała w przeszłości. Wszelkie zdarzenia wskazujące na osiągnięcie w przyszłości wyników innych niż w przeszłości powinny być uzasadnione oraz udokumentowane. Minimalny historyczny okres ujęty w prognozie powinien wynosić 36 miesięcy lub cały okres funkcjonowania tej części kasy, która została wydzielona w ramach wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa; 11 Informacje te ujawniane są w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego w każdej sytuacji, jeżeli mogłyby w istotny sposób wpłynąć na ocenę sytuacji majątkowej, finansowej oraz wynik finansowy kasy. 12 S t r o n a

14 (1.22)2. uzasadnienie obejmuje przedstawienie informacji w jaki sposób wydzielone z kasy zasoby będą realizować czynności dla kasy oraz innych podmiotów biorąc pod uwagę, że dotychczas zasoby te wykorzystywane były przez kasę wyłącznie do celów wewnętrznych; (1.22)3. ujawnia proporcje planowanych przychodów i kosztów osiąganych ze źródeł innych niż kasa. (1.23) Kasa na dzień bilansowy porównuje założenia przyjęte do wyceny wartości godziwej udziałów/akcji z faktycznymi wynikami spółki do której wniesiona została zorganizowana część przedsiębiorstwa. W przypadku braku realizacji przyjętych wcześniej założeń kasa na dzień bilansowy dokonuje aktualizacji wyceny spółki oraz wartości posiadanych udziałów/akcji. (1.24) Kasa posiadająca powyżej 5% udziałów/akcji w spółce zapewnia dostęp do wskazanych wyżej informacji również dla celów badania sprawozdania finansowego oraz czynności kontrolnych przeprowadzonych przez inspektorów UKNF. 13 S t r o n a

15 1.4. Zasady wyceny zabezpieczeń pomniejszających podstawę dokonywania odpisów aktualizujących wartość należności Gwarancje lub poręczenia jednostki, w tym również osoby fizycznej, o dobrej sytuacji ekonomiczno-finansowej; (1.25) Kasa posiada dokumenty świadczące o dobrej sytuacji ekonomiczno-finansowej poręczyciela. (1.26) W przypadku gwarancji lub poręczenia udzielonych przez jednostkę prowadzącą księgi rachunkowe kasa uzyskuje informacje o wartości aktywów netto tej jednostki na koniec każdego roku obrotowego w celu wyliczenia wartości 15% aktywów netto jednostki. (1.27) Kasa weryfikuję sytuację ekonomiczno-finansową poręczyciela kwartalnie, w tym także na koniec każdego roku obrotowego. (1.28) Kasa weryfikuje czy zdolność kredytowa poręczyciela pozwala na terminową obsługę zaciągniętego zadłużenia oraz czy dłużnik lub poręczyciel nie zalega z regulowaniem swoich zobowiązań publiczno-prawnych. Zastaw rejestrowy na wierzytelności z rachunku członka kasy prowadzonego przez kasę posiadającą należność (1.29) Pomniejszenie dotyczy wyłącznie zastawu rejestrowego na wierzytelności z rachunku oszczędnościowego członka kasy prowadzonego przez kasę posiadającą należność. Zastaw rejestrowy na wierzytelności z rachunku członka kasy prowadzonego przez inną kasę niż posiadająca należność, w przypadku gdy sytuacja ekonomicznofinansowa tej kasy nie budzi obaw (1.30) Pomniejszenie dotyczy wyłącznie zastawu rejestrowego na wierzytelności z rachunku oszczędnościowego członka kasy prowadzonego przez inną kasę niż posiadająca należność. (1.31) Sytuacja ekonomiczno-finansowa kasy nie budzi obaw w sytuacji wypełniania przez daną kasę wymogów ustawowych dotyczących jej funkcjonowania, w tym w szczególności art. 24 ust. 5 ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo kredytowych. (1.32) Powyżej wskazanego wymogu nie można uznać za spełniony, jeżeli normy ustawowe zostały wyliczone na podstawie danych finansowych w stosunku do których biegły 14 S t r o n a

16 rewident badający sprawozdanie finansowe za ostatni rok obrotowy wydał opinię negatywną lub odstąpił od wydania opinii. (1.33) W przypadku wydania przez biegłego rewidenta opinii z zastrzeżeniem o sprawozdaniu finansowym kasy należy ocenić, czy wpływ tych zastrzeżeń na wypełnianie przez kasę wymogów ustawowych. Zastaw rejestrowy na wierzytelności z rachunku lokaty złożonej w banku mającym siedzibę w państwie będącym członkiem OECD, w przypadku gdy sytuacja ekonomiczno-finansowa tego banku nie budzi obaw (1.34) Pomniejszenie dotyczy wyłącznie zastawu rejestrowego na wierzytelności z rachunku bankowego. (1.35) Sytuacja ekonomiczno-finansowa banku nie budzi obaw w sytuacji wypełniania przez dany bank wymogów dotyczących jego funkcjonowania, w tym w szczególności w zakresie przepisów dotyczących utrzymywania współczynników kapitałowych na odpowiednim poziomie. (1.36) Warunek wskazany w punkcie powyżej nie można uznać za spełniony jeżeli odpowiednie normy są spełnione oraz wyliczone zostały na podstawie danych finansowych w stosunku do których biegły rewident badający sprawozdania finansowe za ostatni rok obrotowy wydał opinię negatywną lub odstąpił od wydania opinii. (1.37) W przypadku uzyskania przez bank z badania sprawozdania finansowego opinii z zastrzeżeniem należy ocenić, czy rozmiary zastrzeżenia mogą mieć wpływ na wypełnianie przez bank odpowiednich wymogów. Hipoteka ustanowiona na: nieruchomości, użytkowaniu wieczystym wraz z budynkami i urządzeniami na użytkowanym gruncie stanowiącymi własność użytkownika wieczystego, spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu (1.38) Kasa posiada dokumenty wskazujące wartość wpisu do hipoteki oraz wartość wyceny rzeczoznawcy danej nieruchomości, użytkowania wieczystego wraz z budynkami i urządzeniami na użytkowanym gruncie stanowiącymi własność użytkownika wieczystego, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. (1.39) Kasa stosuje wytyczne zawarte w Rekomendacji A-SKOK dotyczącej dobrych praktyk zarządzania ryzykiem ekspozycji kredytowych w spółdzielczych kasach oszczędnościowo kredytowych w tym w szczególności w zakresie ekspozycji zabezpieczonych hipotecznie. 15 S t r o n a

17 Zastaw rejestrowy na prawach z papierów wartościowych do wartości godziwej zastawionych papierów wartościowych; (1.40) Kasa posiada dokumenty (m.in. wycenę zastawionych papierów wartościowych) wskazujące wartość godziwą zastawionych papierów wartościowych na koniec każdego kwartału. Przeniesienie na kasę przez dłużnika prawa własności rzeczy ruchomej do czasu spłaty należności wraz z należnymi odsetkami i prowizją; (1.41) Kasa posiada dokument wskazujący wartość sprzedaży netto danej rzeczy na koniec każdego kwartału. Kasa potwierdza tę wartość w przypadku należności, których opóźnienie w spłacie co najmniej jednej raty kapitału lub odsetek przekracza odpowiednio dwanaście miesięcy a także należności: a) od dłużników, których sytuacja ekonomiczno-finansowa pogorszyła się w sposób nieodwracalnie uniemożliwiający spłacenie długu; b) od dłużników, w stosunku do których ogłoszono upadłość lub w stosunku do których nastąpiło otwarcie likwidacji, z wyjątkiem sytuacji, gdy likwidacja następuje na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji; c) od dłużników, przeciwko którym kasa złożyła wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego; d) od dłużników, których miejsce pobytu jest nieznane i których majątek nie został ujawniony; e) kwestionowane przez dłużników na drodze postępowania sądowego; f) w przypadku których na dzień wyceny brak jest wiarygodnych informacji o dokonywanych spłatach należności, w tym przeniesionych kredytów i pożyczek oraz innych należności. Zastaw rejestrowy na rzeczy ruchomej; (1.42) Kasa posiada dokumenty wskazujące wartość sprzedaży netto danej rzeczy na koniec każdego kwartału. Kasa potwierdza tę wartość w przypadku należności, których opóźnienie w spłacie co najmniej jednej raty kapitału lub odsetek przekracza odpowiednio dwanaście miesięcy także należności: 16 S t r o n a

18 a) od dłużników, których sytuacja ekonomiczno-finansowa pogorszyła się w sposób nieodwracalnie uniemożliwiający spłacenie długu; b) od dłużników, w stosunku do których ogłoszono upadłość lub w stosunku do których nastąpiło otwarcie likwidacji, z wyjątkiem sytuacji, gdy likwidacja następuje na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji; c) od dłużników, przeciwko którym kasa złożyła wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego; d) od dłużników, których miejsce pobytu jest nieznane i których majątek nie został ujawniony; e) kwestionowane przez dłużników na drodze postępowania sądowego; f) w przypadku których na dzień wyceny brak jest wiarygodnych informacji o dokonywanych spłatach należności, w tym przeniesionych kredytów i pożyczek oraz innych należności. Ubezpieczenie należności w zakładzie ubezpieczeń mającym siedzibę w państwie będącym członkiem OECD w przypadku, gdy sytuacja ekonomiczno-finansowa zakładu ubezpieczeń nie budzi obaw; (1.43) Sytuacja ekonomiczno-finansowa zakładu ubezpieczeń nie budzi obaw w sytuacji wypełniania przez dany zakład ubezpieczeń podstawowych wymogów dotyczących bezpieczeństwa jego funkcjonowania. (1.44) Warunek wskazany w punkcie powyżej nie można uznać za spełniony jeżeli odpowiednie normy są spełnione oraz wyliczone zostały na podstawie danych finansowych w stosunku do których biegły rewident badający sprawozdania finansowe za ostatni rok obrotowy wydał opinię negatywną lub odstąpił od wydania opinii. (1.45) W przypadku uzyskania przez zakład ubezpieczeń z badania sprawozdania finansowego opinii z zastrzeżeniem należy ocenić, czy rozmiary zastrzeżenia mogą mieć wpływ na wypełnianie przez zakład ubezpieczeń odpowiednich wymogów. 17 S t r o n a

19 1.5. Zasady rozliczania połączenia spółdzielni (1.43) Łączenie się kas rozlicza się i ujmuje w księgach rachunkowych na dzień połączenia kasy, na którą przechodzi majątek łączących się kas (kasy przejmującej) albo nowej kasy powstałej w wyniku połączenia (nowa kasa). (1.44) Za dzień połączenia kas przyjmuje się dzień wskazany w decyzji KNF o połączeniu się kas. (1.45) Łączenie kas polega na sumowaniu poszczególnych pozycji odpowiednich aktywów i pasywów połączonych kas, według stanu na dzień połączenia, po uprzednim doprowadzeniu ich wartości do jednolitych metod wyceny i dokonaniu wyłączeń. (1.46) Wyłączeniom podlegają wzajemne należności i zobowiązania, przychody i koszty oraz inne rozrachunki o podobnym charakterze łączących się kas. (1.47) Rozliczenie połączenia funduszy łączących się kas następuje po rozliczeniu okresu przed połączeniem z uwzględnieniem art. 100 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze oraz art. 74i ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo kredytowych. (1.48) Koszty poniesione w związku z połączeniem zalicza się do kosztów finansowych kasy na którą przechodzi majątek łączących się kas lub kosztów finansowych nowej kasy. (1.49) Sprawozdanie finansowe kasy, na którą przechodzi majątek połączonych kas, sporządzone na koniec okresu sprawozdawczego, w ciągu którego nastąpiło połączenie, zawiera dane porównawcze za poprzedni rok obrotowy, określone w taki sposób, jakby połączenie miało miejsce na początek poprzedniego roku obrotowego, z tym że poszczególne składniki funduszy własnych na koniec poprzedniego roku powinny zostać wykazane jako suma poszczególnych składników funduszy własnych. 18 S t r o n a

20 1.6. Zasady wyceny wpłat wniesionych do Kasy Krajowej na fundusz stabilizacyjny (1.50) Kasy dokonują odpisów aktualizujących na wartość należności z tytułu wniesionych wkładów na fundusz stabilizacyjny w sytuacji kiedy suma wolnych środków funduszu stabilizacyjnego oraz kwot zwrotnej pomocy udzielonej przez Kasę Krajową z funduszu stabilizacyjnego, której odzyskanie nie jest zagrożone, jest niższa niż suma wykazywanych przez wszystkie kasy należności netto z tytułu wkładów wniesionych na fundusz stabilizacyjny. (1.51) Podstawą tworzenia odpisu aktualizującego jest wartość bilansowa należności kasy z tytułu wpłat wniesionych na fundusz stabilizacyjny na koniec danego kwartału. (1.52) Wartość odpisu wyliczana jest jako różnica między wartością o której mowa w pkt (1.51) oraz w pkt (1.53)2. (1.53) Kasa Krajowa co najmniej na koniec każdego kwartału przekazuje kasom informacje o: (1.53)1. wysokości wolnych środków funduszu stabilizacyjnego oraz kwot zwrotnej pomocy udzielonej przez Kasę Krajową z funduszu stabilizacyjnego, której odzyskanie nie jest zagrożone; (1.53)2. wartości procentowego udziału poszczególnych kas w sumie wolnych środków funduszu stabilizacyjnego oraz kwot zwrotnej pomocy udzielonej przez Kasę Krajową z funduszu stabilizacyjnego, której odzyskanie nie jest zagrożone; Procentowy udział wyliczany jest z uwzględnieniem: - wpłat poszczególnych kas na fundusz stabilizacyjny oraz - bezzwrotnej pomocy uzyskanej przez poszczególne kasy z funduszu stabilizacyjnego. 19 S t r o n a

21 1.7. Podsumowanie Głównym celem Rekomendacji jest stworzenie spójnych ram dla tworzenia przez kasy porównywalnych zasad (polityk) rachunkowości w obszarach, w których zidentyfikowane zostały istotne nieprawidłowości lub nieracjonalne założenia podczas inspekcji lub tzw. analizy zza biurka. Do głównych obszarów wymagających stosowania ujednoliconych zasad należy zaliczyć m.in.: 1. wycenę udziałów/akcji spółek; 2. szczegółowe zasady stosowania pomniejszeń podstawy tworzenia odpisów aktualizujących. 20 S t r o n a