Marcin Kaczmarek Uniwersytet Szczeciński ZAKRES INFORMACJI DODATKOWEJ WEDŁUG WYTYCZNYCH MIĘDZYNARODOWYCH STANDARDÓW SPRAWOZDAWCZOŚCI FINANSOWEJ 1. Wprowadzenie W skład rocznego sprawozdania finansowego każdej firmy prowadzącej księgi rachunkowe wchodzi również informacja dodatkowa. Jej zadaniem jest uzupełnienie treści zawartych w sprawozdaniach o dane i objaśnienia nie zbędne, aby sprawozdanie finansowe było przydatne i zrozumiałe dla jego odbiorców. Podstawową cechą sprawozdań finansowych jest rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego i rentowności jednostki. 1 Dane zawarte w informacji dodatkowej stanowią na tyle ważne źródło informacji tworzących podstawę analizy sprawozdań finansowych, że ich dołączanie do sprawozdań jest obowiązkowe w świetle, zarówno standardów światowych jak również polskich uregulowań ustawowych. 2 Informacje uzupełniające do sprawozdania finansowego mają szeroki zakres. Ich zasadniczym celem jest 3 : 1) umożliwienie porównań sprawozdań finansowych za kolejne lata z zapewnieniem, że będzie kontynuowana ciągłość stosowanych metod wyceny; 2) prezentowanie struktur szczegółowych wybranych pozycji bilansowych, rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych, sprawozdania ze zmian w kapitałach własnych, których znajomość może być istotna w wieloaspektowych analizach sprawozdań finansowych; 3) ułatwienie określenia rzeczywistej sytuacji finansowej przedsiębiorstwa oraz ewentualnych zagrożeń w przypadku, gdy przedsiębiorstwo to udzielało gwarancji lub poręczeń; 4) wyjaśnienie rozliczeń podatkowych; 5) stworzenie analitykowi możliwości zweryfikowania danych, w ograniczonym zakresie, ze zrozumiałych względów; 1 Por. Rachunkowość, Zasady prowadzenia w jednostkach gospodarczych według polskiego prawa finansowego, red. T. Kiziukiewicz, Ekspert, Wrocław, 2002, s. 353. 2 Por. IV Dyrektywa Rady Unii Europejskiej, 78/660/EWG z dnia 25 lipca 1978 r., art. 2;Ustawa o rachunkowości, Dz. U. z dnia 17 czerwca 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm., art. 45. 3 Rachunkowość finansowa, M. Gmytrasiewicz, A. Karmańska, I. Olchowicz, Difin, Warszawa, 1996, s. 577.
6) umożliwienie odczytania polityki działalności gospodarczej przedsiębiorstwa, wyrażającej się na przykład powiązaniami kapitałowymi z innymi przedsiębiorstwami; 7) ułatwienie oceny pracy zarządu przedsiębiorstwa. W artykule w syntetycznym ujęciu przedstawiono zakres informacji dodatkowej do sprawozdań sporządzanych zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (MSSF). 2. Zakres informacji dodatkowej według MSSF Od 2005 roku duża liczba spółek giełdowych przeszła na MSSF, rezygnując z krajowych przepisów rachunkowości w skonsolidowanych sprawozdaniach finansowych. Wiele spółek zmieniło swoje zasady rachunkowości w wielu obszarach. W związku z tym istotny jest sposób prezentacji zaktualizowanych zasad rachunkowości, które są ważne dla odbiorców, umożliwiając zrozumienie wyników finansowych przedstawionych zgodnie z MSSF. W przeciwieństwie do standardów opartych na zasadach szczegółowych sprawozdawczość finansowa realizowana zgodnie ze zbiorem standardów opartych na zasadach ogólnych wymaga zapewne ujawnienia większego zakresu zasad rachunkowości. Sporządzający sprawozdania finansowe muszą przedstawić bardziej szczegółowe wyjaśnienia odnośnie wyboru zasad i podstaw wyceny zastosowanych przy sporządzaniu sprawozdania finansowego. 4 Według Międzynarodowego Standardu Rachunkowości nr 1, obowiązującego dla sprawozdań sporządzanych po 1 stycznia 2005 r., informacja dodatkowa prezentuje informacje na temat podstawy sporządzenia sprawozdań finansowych i szczegółowych zasad rachunkowości stosowanych w jednostce. Ponadto ujawnia informacje wymagane przez MSSF, jeżeli nie są one prezentowane w sprawozdaniach oraz dostarcza informacji uzupełniających, które nie są prezentowane w sprawozdaniach ale są potrzebne do zrozumienia któregokolwiek z nich. Informacja dodatkowa powinna być prezentowana w sposób usystematyzowany, jeśli jest to możliwe w praktyce. Każda pozycja bilansu, rachunku zysków i strat, rachunku przepływów pieniężnych powinna zawierać odsyłacz do danych jej dotyczących, przedstawionych w informacji dodatkowej. Informację dodatkową przedstawia się w 4 M. Dolson, Klarowne objaśnienie szacunków księgowych, zasad rachunkowości i subiektywnej oceny za 2005r., Aktualności MSSF nr 37, styczeń 2006, PriceWaterhouseCoopers, s. 3.
kolejności, która pomaga użytkownikom w zrozumieniu sprawozdania finansowego i porównywaniu go ze sprawozdaniami innych spółek. Kolejność obejmuje: 5 a) stwierdzenie zgodności sprawozdania z MSSF, b) podsumowanie istotnych zasad polityki rachunkowości, c) uzupełniające dane dotyczące pozycji prezentowanych w bilansie, rachunku zysków i strat, zestawieniu zmian w kapitale własnym oraz rachunku przepływów pieniężnych, d) inne informacje dotyczące: i. zobowiązań warunkowych oraz nieujętych zobowiązań wynikających z zawartych umów, ii. informacji niefinansowych, np. cele i polityka zarządzania ryzykiem finansowym jednostki. 3. Wprowadzenie do informacji dodatkowej według MSSF Jednostka, której sprawozdanie finansowe jest zgodne z MSSF, powinna zamieścić wyraźną i nie zawierającą zastrzeżeń informację o tym fakcie w informacji dodatkowej. Sprawozdania nie można uznać za zgodne z MSSF jeżeli nie spełnia ono wszystkich uregulowań MSSF. Część informacji dodatkowej poświęcona zasadom (polityce) rachunkowości zawiera opis: 6 a) zasady (zasad) wyceny zastosowanej przy sporządzaniu sprawozdania finansowego, b) inne stosowane zasady (politykę) rachunkowości, które są potrzebne do zrozumienia sprawozdania finansowego. Według Standardu nr 8 Zasady (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów 7, jeśli standard lub interpretacja ma bezpośrednie zastosowanie do transakcji, innych zdarzeń bądź warunków, zasada, bądź zasady (polityka) rachunkowości zastosowane do tej pozycji ustala się w oparciu o niniejszy standard lub interpretację z uwzględnieniem odpowiednich Wytycznych stosowania, dołączonych do standardu lub interpretacji wydanych przez Radę Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (RMSR). MSSF stanowią kompletny zbiór zasad (polityki) rachunkowości, 5 MSR nr 1 Prezentacja sprawozdań finansowych, tom 1, International Accounting Standards Board, London, 2004, s. 732. 6 Ibidem, s. 733. 7 MSR nr 8 Zasady (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów, tom 1, International Accounting Standards Board, London, 2004, s. 820.
których zastosowanie decyduje o przydatności i wiarygodności informacji zawartych w sprawozdaniach finansowych. Powyższe zasady nie muszą być stosowane, jeśli skutek ich zastosowania jest nieistotny. Nieprawidłowe jest jednak wprowadzenie lub nieskorygowanie odstępstw od wymogów MSSF celem zaprezentowania złożonej sytuacji finansowej, wyniku finansowego czy też przepływów pieniężnych. W przypadku braku standardów bądź interpretacji mających bezpośrednie zastosowanie do danej transakcji, innego zdarzenia lub warunku, kierownictwo jednostki kieruje się osądem przy opracowaniu i stosowaniu zasad (polityki) rachunkowości, co prowadzi do uzyskania informacji, które są: 8 a) przydatne dla użytkowników w procesie podejmowania decyzji gospodarczych, b) wiarygodne, czyli takie, dzięki którym sprawozdanie finansowe: a. wiernie przedstawią sytuację i wyniki finansowe oraz przepływy pieniężne jednostki, b. odzwierciedlą ekonomiczną treść transakcji, innych zdarzeń i warunków, a nie tylko formę prawną, c. są obiektywne czyli bezstronne, d. są zgodne z zasadą ostrożnej wyceny, e. są kompletne we wszystkich istotnych aspektach. Zgodnie ze standardem przy kierowaniu się osądem, kierownictwo jednostki zachowując poniżej ustaloną kolejność uwzględnia następujące źródła: a) wymogi i wytyczne zawarte w standardach oraz interpretacjach dotyczących podobnych i powiązanych zagadnień, b) definicje i kryteria ujmowania i wyceny aktywów, zobowiązań, przychodów i kosztów określone w Założeniach koncepcyjnych, c) najaktualniejsze regulacje innych podmiotów tworzących standardy na podstawie podobnych założeń koncepcyjnych, inną literaturę dotyczącą rachunkowości jak również przyjęte rozwiązania branżowe i inne. W przypadku zastosowania standardu lub interpretacji po raz pierwszy, który może mieć wpływ na bieżący okres lub którykolwiek z prezentowanych wcześniejszych okresów chyba, że niewykonane w praktyce jest ustalenie kwoty korekty, albo może mieć istotny wpływ na późniejsze okresy, jednostka gospodarcza ujawnia następujące informacje: a) nazwę standardu lun interpretacji, 8 Ibidem, s. 821.
b) stwierdzenie, że zmiany zasady (polityki) rachunkowości dokonano zgodnie z przepisami przejściowymi jeśli istnieją, c) charakter zmiany zasad polityki rachunkowości, d) opis przejściowych przepisów jeśli istnieją, e) opis przejściowych przepisów jeśli istnieją przepisy, które mogą mieć wpływ na przyszłe okresy, f) kwotę korekty dotyczącą bieżącego okresu i każdego prezentowanego w sprawozdaniu okresu poprzedniego, jeśli niewykonalne w praktyce jest jej ustalenie w odniesieniu do: a. każdej pozycji sprawozdania finansowego, na którą wpływa, b. zysku i rozwodnionego zysku na jedną akcję, jeśli jednostka podlega wymogom standardu nr 33 Zysk przypadający na jedną akcję, g) kwotę korekty dotyczącą okresów wcześniejszych niż okresy prezentowane, jeśli jest to wykonane w praktyce. W sytuacji gdy następuje dobrowolna zmiana zasad (polityki) rachunkowości i ma ona istotny wpływ na bieżący okres lub któryś z wcześniejszych prezentowanych okresów chyba, że niewykonalne w praktyce jest ustalenie kwoty, albo może mieć istotny wpływ na późniejsze okresy, jednostka gospodarcza ujawnia następujące informacje: a) charakter zmiany zasady (polityki) rachunkowości, b) powód, dla którego zastosowanie nowej zasady (polityki) rachunkowości przyczyni się do przekazania bardziej przydatnych i wiarygodnych informacji, c) jeśli jest to możliwe kwotę korekty dotyczącą bieżącego okresu i każdego prezentowanego w sprawozdaniu za poprzedni okres w odniesieniu do: a. każdej pozycji sprawozdania finansowego na którą ma wpływ, b. zysku i zysku rozwodnionego na jedną akcję, d) kwotę korekty dotyczącą okresów wcześniejszych niż okresy prezentowane, jeśli jest to wykonane w praktyce, e) jeśli retrospektywne przekształcenie jest niewykonalne w praktyce dla każdego wcześniejszego okresu lub okresów poprzedzających okresy prezentowane, należy przedstawić opis okoliczności, które o tym zdecydowały oraz informacje o tym, w jaki sposób i od kiedy wprowadzono zmianę zasady (polityki) rachunkowości.
W przypadku, gdy jednostka gospodarcza nie zastosowała nowego standardu lub interpretacji, które zostały już opublikowane, ale nie weszły w życie, jednostka ujawnia w informacji dodatkowej: 9 a) ten fakt, b) znane lub wiarygodnie oszacowane informacje potrzebne do oceny możliwego wpływu zastosowania nowego standardu lub interpretacji na sprawozdania finansowe jednostki za okres, w którym nowe będą zastosowane po raz pierwszy. 4. Wybrane zagadnienia z zakresu informacji dodatkowej według MSSF dotyczące sprawozdań finansowych Według MSSF informacja dodatkowa dotycząca bilansu obejmuje w szczególności dalszy podział poszczególnych prezentowanych w sprawozdaniu pozycji sklasyfikowanych w sposób uwzględniający charakter działalności jednostki. Stopień uszczegółowienia pozycji składających się na pozycje główne zależy od wymogów MSSF oraz rozmiarów, charakteru i funkcji prezentowanych pozycji. Przykładowo: a) rzeczowe aktywa trwałe dzieli się na grupy: 10 grunty, budynki i budowle, maszyny, statki, samoloty, pojazdy mechaniczne, meble i instalacje, wyposażenie biurowe; b) klasyfikacja należności jest następująca: z tytułu dostaw i usług, od jednostek powiązanych, przedpłaty, pozostałe; c) zapasy dzieli się na: 9 Ibidem, s. 825. 10 MSR nr 16 Rzeczowe aktywa trwałe, tom 1, International Accounting Standards Board, London, 2004, s. 1019.
towary, materiały pomocnicze, materiały, produkty w toku, wyroby gotowe; d) klasyfikacja rezerw jest następująca: z tytułu świadczeń pracowniczych, inne rezerwy; e) kapitał podstawowy i kapitały rezerwowe (zapasowe) dzieli się na następujące kategorie: wniesiony kapitał podstawowy, nadwyżki ze sprzedaży akcji powyżej ich wartości nominalnej, kapitały rezerwowe. Ponadto w informacji dodatkowej każda jednostka musi ujawnić między innymi informacje dotyczące każdej grupy kapitału podstawowego, dotyczącej liczby akcji składających się na kapitał, liczbę akcji wyemitowanych i w pełni opłaconych oraz wyemitowanych i nie w pełni opłaconych. 11 Wartość nominalną akcji lub stwierdzenie, że nie posiadają wartości nominalnej. Uzgodnienie zmian liczby akcji na początek i koniec okresu. Prawa, przywileje i ograniczenia związane z daną grupą udziałów/akcji, włączając w to ograniczenia dotyczące podziału dywidend i zwrotu kapitału. Udziały i akcje własne jednostki pozostające w jej posiadaniu lub w posiadaniu jednostek zależnych i jednostek stowarzyszonych oraz akcje zarezerwowane dla potrzeb emisji związanych z realizacją opcji i umów sprzedaży akcji, wraz z warunkami i kwotami. Opis charakteru i przeznaczenia każdego kapitału rezerwowego (zapasowego) wchodzącego w skład kapitału własnego. Zgodnie z MSSF, jeżeli przedsiębiorstwo sporządza rachunek zysków i strat, w wariancie kalkulacyjnym w informacji dodatkowej powinna przedstawiać wartości dotyczące kosztów rodzajowych, w szczególności amortyzację i świadczenia pracownicze. Jednostka ujawnia w informacji dodatkowej również kwotę dywidendy przyznanej udziałowcom (akcjonariuszom) w trakcie okresu oraz kwotę dywidendy przypadającą na jedną akcję. MSSF wymagają, aby jednostka gospodarcza prezentowała w zestawieniu zmian w kapitale własnym albo w informacji dodatkowej, kwoty transakcji z udziałowcami, działającymi w ramach uprawnień posiadaczy kapitału własnego, wskazując oddzielne kwoty 11 MSR nr 1 Prezentacja, op. cit., s. 726.
im wypłacone. Informacja powinna przedstawić również saldo niepodzielonego wyniku lat ubiegłych na początek okresu i na dzień bilansowy i zmiany w ciągu okresu oraz uzgodnienie wartości bilansowej każdej kategorii wniesionego kapitału własnego oraz wszystkich kapitałów rezerwowych (zapasowych) na początek i na koniec okresu, wraz z oddzielnym ujawnieniem każdej zmiany stanu. W zakresie rachunku przepływów pieniężnych, MSSF odnoszą się do MSR nr 7 Rachunek przepływów pieniężnych 12, w którym stwierdza się, że aby jednostka gospodarcza ujawnia informacje dodatkową wraz z dołączonym komentarzem kierownictwa, dotyczącym wielkości znaczących sald środków pieniężnych i ekwiwalentów środków pieniężnych będących w posiadaniu jednostki gospodarczej, które nie mogą być wykorzystane przez grupę kapitałową. Istnieją różne okoliczności, w których salda środków pieniężnych i ekwiwalentów pieniężnych nie mogą być wykorzystane przez grupę kapitałową. Przykładowo, salda środków pieniężnych i ekwiwalentów pieniężnych będące w posiadaniu jednostki zależnej działającej w kraju stosującym kontrolę wymiany walut lub inne prawne ograniczenia uniemożliwiające korzystanie z tych środków jednostce dominującej lub pozostałym jednostkom zależnym. Zalecana przez MSR nr 7 treść informacji dodatkowej wraz z komentarzem kierownictwa powinna dotyczyć: 13 a) wielkości nie wykorzystanych jeszcze limitów kredytów i pożyczek, które mogą być dostępne w przyszłej działalności operacyjnej oraz w celu regulowania zobowiązań umownych, z zaznaczeniem ograniczeń w korzystaniu z tych kredytów i pożyczek; b) łącznej sumy przepływów pieniężnych z działalności operacyjnej, inwestycyjnej i finansowej związanych z udziałami we wspólnym przedsięwzięciu, które wykazuje się zgodnie z metodą proporcjonalnej konsolidacji; c) łącznej sumy przepływów pieniężnych wskazującej na wzrost zdolności operacyjnej, przedstawionej oddzielnie od sumy przepływów pieniężnych niezbędnych w celu utrzymania dotychczasowej zdolności operacyjnej; d) sumy przepływów pieniężnych z działalności operacyjnej, inwestycyjnej i finansowej w ramach wszystkich wykazywanych w sprawozdaniu segmentów przemysłowych i geograficznych, omówionych szerzej w MSR 14 Sprawozdawczość dotycząca segmentów działalności 14 12 MSR nr 7 Rachunek przepływów pieniężnych, tom 1, International Accounting Standards Board, London, 2004, s. 801. 13 Ibidem, s. 801. 14 MSR nr 14 Sprawozdawczość dotycząca segmentów działalności, tom 1, International Accounting Standards Board, London, 2004, s. 732., s. 959-998.
MSR nr 7 wskazuje na użyteczność oddzielnego ujawnienia informacji o wzroście zdolności operacyjnej od przepływów pieniężnych potrzebnych do utrzymania zdolności operacyjnej. Informacja ta umożliwia użytkownikom sprawozdań ocenę, czy jednostka gospodarcza we właściwy sposób inwestuje w utrzymanie swej zdolności operacyjnej czy też, ze względu na bieżącą płynność i wypłaty w zysku na rzecz właścicieli może osłabić swoją rentowność w przyszłości. 5. Pozostałe elementy informacji dodatkowej według MSSF Wśród innych zagadnień wymaganych przez MSSF zawierających się w informacji dodatkowej warto zwrócić uwagę na rezerwy, zobowiązania warunkowe oraz aktywa warunkowe. Zgodnie z MSR nr 37 Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe, w odniesieniu do rezerw w informacji dodatkowej jednostka gospodarcza przedstawia: 15 a) wartość bilansową na początek i na koniec okresu, b) dodatkowe rezerwy utworzone w ciągu okresu, łącznie ze zwiększeniem dotychczasowych rezerw, c) kwoty wykorzystane w ciągu okresu (czyli poniesione i rozliczone z rezerwami), d) kwoty niewykorzystane, rozwiązane w ciągu okresu oraz e) wzrost w ciągu okresu kwoty zdyskontowanej, wynikającej z upływu czasu oraz skutków wszelkich zmian stopy dyskontowej. W standardzie mówi się, iż nie ma potrzeby podawania danych porównawczych dla informacji przedstawionych powyżej. Standard określa również, że dla każdej tworzonej rezerwy jednostka gospodarcza powinna ujawnić między innymi następujące informacje: 16 a) krótki opis charakteru obowiązku (zobowiązania) oraz oczekiwanych terminów wynikających zeń wypływów korzyści ekonomicznych, b) wskazania świadczące o wszelkich istotnych niepewnościach, co do kwoty i terminu wystąpienia tych wypływów a jeśli konieczne jest podanie takiej informacji, jednostka gospodarcza ujawnia główne założenia poczynione odnośnie przyszłych zdarzeń, c) kwotę wszelkiego zakładanego zwrotu, z podaniem kwoty składnika aktywów, która została ujęta z tytułu oczekiwanego zwrotu. 15 MSR nr 37 Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe, tom 2, International Accounting Standards Board, London, 2004, s. 330. 16 Ibidem, s. 331.
W przypadku zobowiązań warunkowych, każda jednostka gospodarcza podaje na dzień bilansowy krótki opis charakteru zobowiązania warunkowego oraz jeśli jest to ze względów praktycznych wykonalne, ujawnia: a) wartość szacunkową ich skutków finansowych, wycenianych zgodnie z wytycznymi zamieszczonymi w standardzie, b) przesłanki świadczące o istnieniu niepewności co do kwoty lub terminu wystąpienia wypływu środków, c) możliwości uzyskania zwrotów. W przypadku aktywów warunkowych, jeżeli prawdopodobny jest wpływ korzyści ekonomicznych, to jednostka gospodarcza powinna na dzień bilansowy podać krótki opis charakteru tych aktywów oraz jeśli to wykonalne w praktyce, oszacować ich skutki finansowe, wyceniając je zgodnie z zasadami obowiązującymi przy wycenia rezerw. 17 Standard określa również, że jeżeli któraś z informacji wymienionych powyżej nie została ujawniona ze względów na to, że nie jest to wykonalne w praktyce, o fakcie tym należy poinformować. Również jeżeli ujawnienie części lub całości informacji wymienionych powyżej mogłoby poważnie osłabić pozycję jednostki gospodarczej w sporach z innymi stronami w odniesieniu do kwestii będących przyczyną utworzenia rezerwy, zobowiązania warunkowego lub składnika aktywów warunkowych to w takich przypadkach nie ma obowiązku ujawnienia takiej informacji. Ujawnia się jednak ogólny charakter sporu, fakt nieujawnienia wspomnianej informacji i przyczyny powyższej sytuacji. 6. Uwagi końcowe Z treści przytoczonych powyżej można stwierdzić, iż prawidłowe przedstawienie informacji dodatkowej i w niej zawartych zasad (polityki) rachunkowości, kluczowych szacunków i subiektywnych ocen, szczególnie w zastosowaniu MSSF, pomoże spółkom we właściwy sposób przekazywać informacje odbiorcom sprawozdań, zapobiegać pytaniom i uwagom za strony instytucji i urzędów oraz objaśniać wyniki finansowe. Zdaniem analityków 18 przez pełniejsze ujawnienie zasad rachunkowości można osiągnąć przekazywanie pomyślnych informacji, których oczekują odbiorcy i które stanowią odpowiedź na oczywiste pytania, oszczędza sporządzającym kłopotów związanych ze 17 Ibidem, s. 332. 18 M. Dolson, op. cit., s. 3.
składaniem dodatkowych wyjaśnień urzędom i odbiorcom sprawozdań finansowych oraz pozwala kierownictwu skupić się na informacjach dotyczących kluczowych problemów biznesowych. Informacja dodatkowa powinna koncentrować się na obszarach najbardziej istotnych dla działalności firmy oraz na zagadnieniach, których ujawnienia spodziewają się zainteresowane osoby. Summary In composition year's financial reports contains additional information. Assignment is supplement of content contained in reports for given and explanations important, so that financial report was useful and intelligible for receivers. In article in synthetic seizure one introduced range of additional information to reports prepared in accordance with International Accounting Standards Board. Literatura: 1. Dolson M., Klarowne objaśnienie szacunków księgowych, zasad rachunkowości i subiektywnej oceny za 2005r., Aktualności MSSF nr 37, styczeń 2006, PriceWaterhouseCoopers. 2. IV Dyrektywa Rady Unii Europejskiej, 78/660/EWG z dnia 25 lipca 1978 r. 3. MSR nr 1 Prezentacja sprawozdań finansowych, tom 1, International Accounting Standards Board, London, 2004. 4. MSR nr 7 Rachunek przepływów pieniężnych, tom 1, International Accounting Standards Board, London, 2004. 5. MSR nr 8 Zasady (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów, tom 1, International Accounting Standards Board, London, 2004. 6. MSR nr 14 Sprawozdawczość dotycząca segmentów działalności, tom 1, International Accounting Standards Board, London, 2004. 7. MSR nr 16 Rzeczowe aktywa trwałe, tom 1, International Accounting Standards Board, London, 2004. 8. MSR nr 37 Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe, tom 2, International Accounting Standards Board, London, 2004. 9. Rachunkowość finansowa, M. Gmytrasiewicz, A. Karmańska, I. Olchowicz, Difin, Warszawa, 1996.
10. Rachunkowość, Zasady prowadzenia w jednostkach gospodarczych według polskiego prawa finansowego, red. T. Kiziukiewicz, Ekspert, Wrocław, 2002, s. 353. 11. Ustawa o rachunkowości, Dz. U. z dnia 17 czerwca 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.