Porównanie regulacji i MSSF poznaj różnice w polskim i międzynarodowym prawie bilansowym
Szanowni Państwo, Oddaję w Państwa ręce publikację zawierającą wykaz różnic pomiędzy przepisami MSSF a ustawą o rachunkowości (dalej: ). Jest to tzw. wykaz w pigułce, który dostarcza niezbędnych informacji w tym zakresie. Publikacja porównuje poszczególne MSR/MSSF do ustawy o rachunkowości, opisując każdy z międzynarodowych standardów z odniesieniem do analogicznych regulacji w polskiej ustawie i Krajowych Standardach Rachunkowości (dalej: KSR). Warto zwrócić szczególną uwagę na różnice w regulacjach MSR/MSSF i. Brak niektórych regulacji w ustawie o rachunkowości zezwala na stosowanie standardów, co jest szczególnie istotne dla jednostek, które nie stosują MSSF. Na zakończenie polecam również wykaz Interpretacji, wydawanych od 2002 r. wraz ze wskazaniem standardów, których dotyczą. Życzę miłej lektury! Lidia Pogodzińska redaktor 2
Spis treści 1. Wykaz MSR i MSSF 2. Porównanie poszczególnych standardów do i KSR 3. Interpretacje do poszczególnych standardów 1. Wykaz MSR i MSSF Numer standardu Pełna nazwa MSR 1 Prezentacja sprawozdania finansowego MSR 2 Zapasy MSR 7 Rachunek przepływów pieniężnych MSR 8 Zasady (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów MSR 10 MSR 11 MSR 12 MSR 16 MSR 17 MSR 18 Zdarzenia następujące po dniu bilansowym Umowy o usługę budowlaną Podatek dochodowy Rzeczowe aktywa trwałe Leasing Przychody 3
MSR 19 Świadczenia pracownicze MSR 20 Dotacje rządowe oraz ujawnianie informacji na temat pomocy rządowej MSR 21 Skutki zmian kursów wymiany walut obcych MSR 23 Koszty finansowania zewnętrznego MSR 24 Ujawnianie informacji na temat podmiotów powiązanych MSR 26 Rachunkowość i sprawozdawczość programów świadczeń emerytalnych MSR 27 Skonsolidowane i jednostkowe sprawozdania finansowe MSR 28 Inwestycje w jednostkach stowarzyszonych MSR 29 Sprawozdawczość finansowa w warunkach hiperinflacji MSR 31 Udziały we wspólnych przedsięwzięciach MSR 32 Instrumenty finansowe: prezentacja MSR 33 Zysk przypadający na jedną akcję MSR 34 Śródroczna sprawozdawczość finansowa 4
MSR 36 Utrata wartości aktywów MSR 37 Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe MSR 38 Wartości niematerialne MSR 39 Instrumenty finansowe: ujmowanie i wycena MSR 40 MSR 41 MSSF 1 MSSF 2 Nieruchomości inwestycyjne Rolnictwo Zastosowanie Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej po raz pierwszy Płatności w formie akcji MSSF 3 Połączenia jednostek gospodarczych MSSF 4 MSSF 5 MSSF 6 Umowy ubezpieczeniowe Aktywa trwałe przeznaczone do sprzedaży oraz działalność zaniechana Poszukiwanie i ocena zasobów mineralnych MSSF 7 Instrumenty finansowe: ujawnianie informacji MSSF 8 Segmenty operacyjne MSSF 10 Skonsolidowane sprawozdanie finansowe 5
MSSF 11 Wspólne postanowienia umowne MSSF 12 MSSF 13 Ujawnienia na temat udziałów w innych jednostkach Wycena wartości godziwej 2. Porównanie poszczególnych standardów do MSR 1 Prezentacja sprawozdania finansowego MSR 1 Określa formę prezentacji sprawozdań finansowych, definiuje minimalny zakres informacji każdej części sprawozdania finansowego. Wymaga prezentacji sprawozdania z całkowitego dochodu obejmującego rachunku zysków i strat. Od 1 lipca 2012 sprawozdanie to zmieniło nazwę na sprawozdanie z przychodów i kosztów i innych całkowitych dochodów Określa części składowe sprawozdania finansowego, a także strukturę poszczególnych części sprawozdania. Nie przewiduje sprawozdania z całkowitych dochodów. Wymaga sporządzania sprawozdania ze zmian w kapitale własnym oraz sprawozdania z przepływów pieniężnych. Nie wymaga sporządzania sprawozdania ze zmian w kapitale własnym oraz sprawozdania z przepływów pieniężnych, jeżeli sprawozdanie nie podlega obowiązkowi 6
badania. Nie wymaga sprawozdania z działalności. Wymaga sprawozdania z działalności, jeżeli nie stanowi ono części sprawozdania finansowego. Zezwala na prezentację pozycji bilansowych metodą opartą na płynności. Zezwala na klasyfikowanie zdarzeń do kategorii zysków i strat nadzwyczajnych. Nie zezwala na prezentację pozycji bilansowych metodą opartą na płynności. Nie zezwala na klasyfikowanie zdarzeń do kategorii zysków i strat nadzwyczajnych. Wymaga ujawnienia głównych założeń dotyczących przyszłości. Zabrania wcześniejszej publikacji sprawozdania jednostkowego od publikacji sprawozdania skonsolidowanego. Nie wymaga ujawnienia głównych założeń dotyczących przyszłości. Nie wskazuje wymogów odnośnie wcześniejszej publikacji sprawozdania jednostkowego. Wymaga ujawnienia informacji o kapitałach w szczególności zasad zarządzania kapitałem. Nie wskazuje wymogów odnośnie ujawniania informacji o kapitałach. MSR 2 Zapasy MSR 2 Kluczowym zagadnieniem jest sposób Reguluje kwestię ujęcia 7
ustalenia wartości początkowej (ceny nabycia lub kosztu wytworzenia) oraz bilansowej zapasów, uwzględniającej rozchód dokonany odpowiednią metodą (FIFO lub średniej ważonej). Nie reguluje wyceny w przypadku, gdy nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika. Nie uwzględnienia metod wyceny opartej na cenie zakupu oraz nie zawiera odrębnej regulacji dotyczącej wyceny produktów w toku. W uzasadnionych długim dostosowaniem składnika do sprzedaży przypadkach można włączyć do ceny nabycia lub kosztu wytworzenia koszty finansowania zewnętrznego dające się bezpośrednio przyporządkować danemu składnikowi oraz różnice kursowe. Dla ułatwienia można zastosować metodę kosztu standardowego oraz metodę opartą na cenach detalicznych. początkowego zapasów, określa sposób wyceny zapasów dokonywany na dzień bilansowy, podaje metody rozchodu zapasów (FIFO, LIFO, cen przeciętnych lub stałych cen ewidencyjnych). Reguluje koszt wytworzenia produktu i określa definicję ceny nabycia. Gdy nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika, zwłaszcza otrzymanego nieodpłatnie, wyceny należy dokonać według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego składnika. Materiały i towary można wyceniać według ceny zakupu, natomiast produkty w toku w wysokości bezpośrednich kosztów wytworzenia lub tylko materiałów bezpośrednich bądź w ogóle ich nie wyceniał, jeżeli nie zniekształca to stanu aktywów oraz wyniku finansowego spółki. W uzasadnionych przypadkach można włączyć do ceny nabycia lub kosztu wytworzenia koszty finansowania zewnętrznego dające się bezpośrednio przyporządkować danemu składnikowi oraz różnice kursowe. Dla ułatwienia można zastosować techniki kosztu standardowego oraz cen ewidencyjnych. Utworzenie/odwrócenie odpisów Utworzenie/odwrócenie odpisów 8
dokonywane w korespondencji z kosztem własnym dokonywane w korespondencji z pozostałymi kosztami/przychodami operacyjnymi MSR 7 Rachunek przepływów pieniężnych MSR 7 Wymaga od jednostki sporządzania sprawozdania z przepływów pieniężnych. Przewiduje możliwość odstąpienia od obowiązku sporządzania sprawozdania z przepływów pieniężnych, pod warunkiem jednak, że roczne sprawozdanie finansowe jednostki nie podlega obowiązkowi badania i ogłoszenia. Do ekwiwalentów środków pieniężnych zalicza się inwestycje krótkoterminowe (o terminie zapadalności poniżej trzech miesięcy od daty nabycia), łatwe do zamiany na znaną z góry kwotę pieniężną oraz nienarażone na istotne ryzyko wahań wartości. Ogólnie wyklucza się z tej kategorii lokaty kapitałowe (akcje Przepływy środków pieniężnych z tytułu opodatkowania dochodów należy zaliczać do Do ekwiwalentów środków pieniężnych zalicza się inwestycje krótkoterminowe (o terminie zapadalności poniżej trzech miesięcy od daty nabycia), łatwe do zamiany na znaną z góry kwotę pieniężną oraz nienarażone na istotne ryzyko wahań wartości. Nie podlegają odrębnej prezentacji, jako element ukryty w zysku netto i zmianie 9
działalności operacyjnej, chyba że można ustalić ich związek z konkretnymi działaniami finansowymi lub inwestycyjnymi. stanu zobowiązań wływają wyłacnzie na przepływy z działalności operacyjnej Zezwala na ujęcie kredytów w rachunku bieżącym jako elementu środków pieniężnych i ich ekwiwalentów, jeśli stanowią integralną część zarządzania środkami pieniężnymi danej jednostki. Podmioty dokonujące rutynowej sprzedaży składników rzeczowego majątku trwałego, płatności pieniężnych, przeznaczonych na produkcję lub nabycie takiego składnika aktywów, oraz wpływy pieniężne z jego wynajmu i sprzedaży należy ujmować w działalności operacyjnej. Nie zezwala na ujęcie kredytów w rachunku bieżącym jako elementu środków pieniężnych i ich ekwiwalentów. Należy je wykazać w informacji dodatkowej jako źródła finansowania zewnętrznego. Takie przepływy ujmowane są standardowo jako działalność inwestycyjna MSR 8 Zasady (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów MSR 8 Co do zasady nakłada na jednostki obowiązek przekształcenia danych porównawczych. Wyjątek stanowi sytuacja gdy Nakłada na jednostki obowiązek przekształcenia danych porównawczych jedynie wobec jednostek znajdujących się na giełdzie. W odniesieniu do 10
przekształcenie to jest niewykonalne. pozostałych jednostek przekształcenie danych porównawczych nie jest obowiązkowe, lecz wymaga, aby dane te zostały zawarte w informacji dodatkowej. Zmianę wielkości szacunkowych Zmianę wielkości szacunkowych (np. zmiana okresu użytkowania (np. zmiana okresu użytkowania ekonomicznego aktywów) ekonomicznego aktywów) ujmuje się za rok bieżący albo za ujmuje się za rok bieżący lub za lata przyszłe, albo też bieżąco i w lata przyszłe, albo też bieżąco i latach przyszłych (bez w latach przyszłych (bez przekształcania). przekształcania). Wszelkie istotne błędy dotyczące poprzednich okresów koryguje się przez przekształcenie wielkości porównawczych za poprzednie okresy. Jeśli błąd wystąpił przed najwcześniejszym prezentowanym okresem, wówczas koryguje się przez przekształcenie sprawozdania z sytuacji finansowej na bilans otwarcia. Podkreśla konieczność uwzględniania przepisów przejściowych zawartych w zmienianych standardach i interpretacjach. Nie zawiera wymogów dotyczących przekształcania danych porównawczych przy zaistnieniu błędu istotnego. Nie zawiera szczególnych regulacji w zakresie uwzględniania zmian przepisów. Wyjaśnienia zawarte są w KSR 7. MSR 10 Zdarzenia następujące po okresie sprawozdawczym 11
MSR 10 Określa, kiedy jednostka powinna korygować sprawozdanie z uwagi na zdarzenia występujące po okresie sprawozdawczym, przed zatwierdzeniem tego sprawozdania, a także reguluje kwestię ujawnienia informacji o zatwierdzeniu sprawozdania. Dywidend proponowanych lub zadeklarowanych z tytułu instrumentów kapitałowych po dniu zakończenia okresu sprawozdawczego nie należy ujmować jako zobowiązania w dniu zakończenia okresu sprawozdawczego. Wymaga się ujawnienia ich w informacji dodatkowej. Wymaga ujawnienia daty zatwierdzenia sprawozdania do publikacji. Ogólne regulacja zawarte w art. 54, uszczegółowione w KSR 7. Brak szczegółowych regulacji w zakresie ujawniania informacji o dywidendach, konieczność wskazania propozycji podziału zysku. Nie zawiera wymogu ujawniania informacji o dniu zatwierdzeniu sprawozdania finansowego. MSR 11 Umowy o usługę budowlaną MSR 11 Reguluje ujęcie księgowe przychodów i kosztów związanych z umowami o usługę Ma zastosowanie jedynie do umów o usługę budowlaną o okresie dłuższym niż 6 miesięcy 12
budowlaną. MSR 11 stosuje się do wszystkich istotnych umów, wykonywanych w okresie, w którym przypada co najmniej jeden dzień bilansowy. Określa przypadki, w których można dokonać podziału lub połączenia umów w celu ich rozliczenia. Szczegółowo uregulowana kwestia uznawania przychodów z tytułu umów o budowę nieruchomości w tym warunków, w jakich powinno się stosować zasady wynikające z MSR 11 lub MSR 18. oraz zaawansowanych w istotnym stopniu na dzień bilansowy. Brak regulacji w, uszczegółowione w KSR 3. Brak regulacji w. KSR 3 można stosować też do umów innych niż długoterminowe. Interpretacja KIMSF 15 Umowy dotyczące budowy nieruchomości (obowiązuje od 1 stycznia 2009 r.) Przygotowywane przez KSR stanowisko dotyczące działalności deweloperskiej. MSR 12 Podatek dochodowy MSR 12 Zakazuje jednostce odstąpienia od obowiązku tworzenia aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego. Zezwala na odstąpienie od wymogu tworzenia rezerw i aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego pod warunkiem, że roczne sprawozdanie finansowe jednostki nie podlega obowiązkowi badania i 13
ogłoszenia. Nakazuje uwzględnić przyszłe ulgi podatkowe w kalkulacji aktywów na podatek odroczony. Brak regulacji. Nakłada na jednostkę obowiązek kompensowania aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego. Uzależnia obowiązek kompensowania aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego od zasad (polityki) rachunkowości przyjętych przez jednostkę. Zmieniony w grudniu 2010 r. w celu wprowadzenia założenia, że wartość bilansowa składnika aktywów wyceniana zgodnie z modelem wartości godziwej zawartym w MSR 40, zostanie odzyskana w transakcji sprzedaży. Późniejsze ujęcie składnika aktywów z tytułu podatku odroczonego, nierozpoznanego w procesie połączenia jednostek - w okresie 12 miesięcy od dnia połączenia - koryguje wartość firmy, jeżeli rozpoznanie składnika aktywów z tytułu podatku odroczonego wynika ze zdarzeń i okoliczności istniejących w dniu połączenia. We wszystkich innych przypadkach ujmowane jest w sprawozdaniu z całkowitych dochodów. Regulacje KSR 2 i Uor nie przewidują możliwości ustalania wartości podatkowej różnicując sposób osiągania korzyści podatkowych. Brak regulacji w tym zakresie zarówno w, jak i w Krajowym Standardzie Rachunkowości. 14
MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe MSR 16 Określa zasady ujmowania rzeczowych aktywów trwałych, ustalenia ich wartości początkowej oraz bilansowej, dokonywanej w oparciu o model kosztowy lub model oparty na wartości przeszacowanej. Określa także sposób ujmowania zwiększeń składników rzeczowych aktywów trwałych, odpisów amortyzacyjnych i odpisów aktualizujących z tytułu utraty wartości środków trwałych, wycenianych według modelu kosztowego. Elementy składnika aktywów o różnych okresach generowania korzyści amortyzuje się osobno. Reguluje kwestię ujęcia początkowego rzeczowych aktywów trwałych oraz sposób wyceny dokonywany na dzień bilansowy Nie przewiduje możliwości wyceny środków trwałych według modelu opartego na wartości przeszacowanej, z wyjątkiem przeszacowania dokonanego jedynie na podstawie odrębnych, obligatoryjnie obowiązujących przepisów określonych przez Ministra Finansów (art. 31 ust. 3 i 4 ). Określa kwestię metod amortyzacji i dokonywania odpisów amortyzacyjnych, a także zasady ujmowania zwiększeń wartości środków trwałych. Nie ma podejścia komponentowego. W przypadku stosowania metody Zakaz dobrowolnego aktualizacji wyceny podejmowania decyzji o przeszacowań, która jest przeszacowaniu środków dopuszczalna na podstawie trwałych. decyzji kierownictwa jednostki należy przeprowadzać ją 15
systematycznie. Przeszacowaniu podlegają wszystkie pozycje danej grupy aktywów (np. wszystkie budynki). Ujmowanie prawa wieczystego użytkowania nadanego decyzją administracyjną. Specjalistyczne części zamienne są ujmowane jako aktywa trwałe, według szczegółowych zasad standardu. W zależności od ich charakteru podlegają amortyzacji w okresie użytkowania bazowego obiektu lub jeżeli oczekują na zainstalowanie są poddawane testom na utratę wartości. Wymagana kapitalizacja kosztów finansowania według szczegółowych zasad MSR 23. Różnice kursowe nie mogą podlegać kapitalizacji, z wyjątkiem tej ich części, która stanowi korektę kosztów odsetek. Koszty demontażu, koszty usunięcia skutków działalności w związku z rekultywacją stanowią element ceny nabycia/ kosztu wytworzenia środka trwałego. Weryfikacja okresu użytkowania oraz metody amortyzacji i Prawo wieczystego użytkowania zaliczane jest do środków trwałych (grunty), według zasad przewidzianych dla dotacji. Specjalistyczne części zamienne są ujmowane jako zapasy i konsekwentnie wyceniane według metod właściwych dla zapasów. Wymagana kapitalizacja kosztów finansowania, przy czym koszty finansowania zewnętrznego są zdefiniowane w zdecydowanie inny sposób niż w MSSF. Koszty demontażu, koszty usunięcia skutków działalności w związku z rekultywacją nie są przewidziane do ujmowania. Weryfikacja wyłącznie okresu użytkowania oraz wartości 16
wartości końcowej są wymagane corocznie. Wymagana wycena w wartości godziwej w przypadku zakupu z odroczoną płatnością. końcowej wymagana jest okresowo. nie definiuje częstotliwości przeprowadzania weryfikacji. Brak regulacji. KIMSF 18 Transfer aktywów od klientów KIMSF 20 Rozliczanie kosztów usuwania nakładu na etapie produkcji w kopalniach odkrywkowych. Interpretacja stanowi, że koszty związane z usuwaniem nadkładów w wydobyciu metodą odkrywkową należy ująć jako dodatkowy element do istniejącego składnika aktywów (lub jako jego zwiększenie) i amortyzować w przewidywanym okresie użyteczności rozpoznanych zasobów dostępnych dzięki usunięciu nadkładów (przy użyciu metody jednostek produkcji, chyba że odpowiedniejsza jest inna metoda). Interpretacja na dzień zamknięcia tej publikacji nie jest przyjęta przez KE. MSR 17 Leasing 17
MSR 17 Określa właściwe zasady rachunkowości i ujawnień informacji dodatkowych dla leasingu finansowego i operacyjnego. Wprowadza podział na leasing finansowy i operacyjny, bardziej szczegółowo określa leasing zwrotny. Traktuje najem i dzierżawę jako umowy leasingu operacyjnego. Klasyfikuje leasing finansowy na podstawie transferu znaczącego ryzyka i korzyści. Rozróżnia leasing finansowy i operacyjny oraz osobno najem i dzierżawę, określając bardziej szczegółowo operacyjny. leasing Klasyfikuje leasing finansowy na podstawie zamkniętego katalogu warunków. Wszystkie umowy użytkowania składników aktywów niezakwalifikowane jako leasing finansowy to leasing operacyjny. Określony szczegółowo leasing zwrotny w zakresie leasingu operacyjnego i finansowego. W praktyce często umowy dzierżawy i najmu nie są traktowane na równi z leasingiem operacyjnym. Brak regulacji w tym zakresie w. Kwestie te są jednak uregulowane w KSR 5 Leasing, najem i dzierżawa. MSR 18 Przychody MSR 18 Określa zdarzenia, w wyniku których następuje księgowe ujęcie przychodów. Szczegółowo Brak regulacji. 18
definiuje moment rozpoznania przychodu dla różnych kategorii przychodów. Przychody z transakcji barterowych obejmujących usługi reklamowe są ujmowane tylko wtedy, gdy znaczący przychód jest uzyskiwany także z transakcji niemających charakteru barterowego. Brak bezpośredniej regulacji w. W praktyce mogą występować znaczące różnice w ujmowaniu transakcji z zakresu barteru. W ramach ujmowania przychodów programów lojalnościowych wyodrębnia się wartość przyznanych punktów lojalnościowych z innych składników sprzedaży. Wartość ta podlega odroczeniu do momentu realizacji punktów przez klienta. Brak szczegółowych regulacji. Transfer aktywów od klientów, Brak szczegółowych regulacji. które są wykorzystywane do świadczenia usług lub dostarczenia dóbr na rzecz klientów na podstawie KIMSF 18 wymaga ustalenia, jakie dobra i usługi będą wykonane na rzecz klientów w zamian za transferowany aktyw, i odpowiednie rozpoznanie przychodu w zależności od charakteru dostarczanych dóbr i usług. 19
MSR 19 Świadczenia pracownicze MSR 19 Podział na świadczenia krótkoterminowe, świadczenia po okresie zatrudnienia, inne długoterminowe świadczenia pracownicze oraz świadczenia z tytułu zwolnień. Określa ujęcie księgowe i ujawnienia informacji dodatkowych dla świadczeń pracowniczych, dzieląc świadczenia pracownicze na różne kategorie. Wymaga dokonania wyceny poszczególnych świadczeń na podstawie założeń aktuarialnych. Wymaga dokonania wyceny programów określonych świadczeń. Dokonuje podziału świadczeń po okresie zatrudnienia na programy określonych składek i programy określonych świadczeń. Wycena programów określonych świadczeń i innych długoterminowych świadczeń pracowniczych na podstawie metod aktuarialnych. Zmiany z czerwca 2011 r. obowiązujące od okresów rocznych rozpoczynających się po 1 lipca 2012 r. Po zmianach standard wymaga ujmowania zmian zobowiązań z tytułu zdefiniowanych świadczeń oraz aktywów programu świadczeń w chwili ich powstania, co eliminuje metodę korytarzową i przyspiesza ujmowanie kosztów przeszłego zatrudnienia; zmiany zobowiązań z tytułu zdefiniowanych świadczeń oraz aktywów programu dzieli się na trzy kategorie: koszty zatrudnienia, wartość netto odsetek od zobowiązań (aktywów) z tytułu zdefiniowanych świadczeń oraz Brak rozróżnienia kategorii, a jedynie podział na świadczenia krótkoterminowe i długoterminowe przy prezentacji zobowiązań i rezerw w bilansie Nie dokonuje podziału świadczeń na różne kategorie, a jedynie dokonuje podziału na świadczenia długoterminowe i krótkoterminowe przy prezentacji zobowiązań i rezerw w bilansie. Nie wymaga dokonania wyceny programów określonych świadczeń. Nie definiuje świadczeń po okresie zatrudnienia. Brak wymogu wyceny aktuarialnej, ale w praktyce metoda ta jest często stosowana na podstawie KSR 6. 20
przeszacowanie zobowiązań (aktywów) netto z tytułu zdefiniowanych świadczeń; oraz odsetki netto oblicza się przy użyciu wskaźnika zysku z wysokiej jakości obligacji emitowanych przez przedsiębiorstwa. Mogą one być niższe niż stawka stosowana dotychczas do obliczania prognozowanego zysku z aktywów programu, co powoduje obniżenie dochodu netto. MSR 20 Dotacje rządowe oraz ujawnianie informacji na temat pomocy rządowej MSR 20 Określa ujęcie księgowe i ujawnienia informacji dodatkowych dotyczących dotacji państwowych i innych form pomocy państwa. Nakazuje ujęcie dotacji w sprawozdaniu jako przychodów przyszłych okresów lub pomniejszenie wartości bilansowej składnika aktywów. Nie zezwala na odniesienie dotacji na kapitał własny. Dotacje państwowe ujmuje się jedynie wtedy, gdy występuje racjonalny stopień pewności, że jednostka gospodarcza spełni warunki, którymi obwarowane są te dotacje, oraz że dotacje te rzeczywiście otrzyma. Dotacje udzielane w formie innej niż środki pieniężne ujmuje się zwykle według wartości godziwej, chociaż dopuszcza się także ich ujęcie w kwocie nominalnej Zwrot dotacji państwowej ujmuje się jako zmianę szacunkowej wartości księgowej, przy czym inaczej traktuje się dotacje do przychodu, a inaczej dotacje do aktywów. Korzyści z tytułu otrzymanych kredytów rządowych, oprocentowanych poniżej warunków rynkowych rozlicza się jako Wskazuje obowiązek ujęcia dotacji do aktywów trwałych jako przychodów przyszłych okresów. Nie zawiera zakazu odniesienia dotacji na kapitał własny, natomiast wymaga odniesienia dotacji na kapitał własny, jeśli przewidują to odrębne przepisy. Brak szczegółowych objaśnień. Brak szczegółowych objaśnień. Brak szczegółowych objaśnień. 21
dotacje rządowe wyceniane są jako różnica między pierwotną wartością bilansową kredytu - określoną zgodnie z MSR 39 - a uzyskanymi wpływami. MSR 21 Skutki zmian kursów wymiany walut obcych MSR 21 Określa ujęcie księgowe transakcji w walutach obcych i operacji zagranicznych. Sprawozdawczość opiera się na kategorii waluty funkcjonalnej. Początkowe ujęcie transakcji powinno być wyrażone według kursu obowiązującego na dzień zawarcia transakcji. Nakazuje ujęcie różnic kursowych jako przychodu lub kosztu okresu. Różnice kursowe dotyczące działalności operacyjnej stanowią część kosztu własnego, kosztów ogólnych lub kosztów sprzedaży. W przypadku aktywów podlegających dostosowaniu lub długiemu przygotowaniu do sprzedaży podlegają aktywowaniu różnice kursowe dotyczące kapitałów zewnętrznych, ale wyłącznie za okres dostosowywania. Zawiera zasady ustalania waluty funkcjonalnej danej jednostki gospodarczej, czyli walutę podstawowego środowiska ekonomicznego w jakim jednostka funkcjonuje Wyniki finansowe i sprawozdanie z sytuacji finansowej jednostki gospodarczej, której waluta funkcjonalna nie jest walutą kraju, w którym panuje hiperinflacja. Przeliczenia dokonuje się na inną walutę sprawozdawczą, stosując określone procedury. Sprawozdawczość opiera się na walucie krajowej. Początkowe ujęcie transakcji powinno być wyrażone według kursu faktycznie zastosowanego lub według średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień transakcji. Nakazuje ujęcie różnic kursowych jako przychodu lub kosztu okresu, a w uzasadnionych przypadkach zaliczenie ich do kosztu wytworzenia produktów lub ceny nabycia towarów, a obligatoryjnie do ceny nabycia lub kosztów wytworzenia środków trwałych, środków trwałych w budowie oraz wartości nie materialnych i prawnych. Różnice kursowe dotyczące działalności operacyjnej stanowią koszty lub przychody finansowe. Narzuca złoty polski. Brak regulacji. 22
Początkowe ujęcie w walucie funkcjonalnej, według kursu obowiązującego w dniu zawarcia transakcji. Kurs średni NBP jest przyjmowany jako uproszczenie. Wycena aktywów i pasywów na dzień bilansowy wyrażone w walucie obcej Pozycje pieniężne w walucie obcej przelicza się przy zastosowaniu kursu zamknięcia. Pozycje niepieniężne wyceniane według kosztu historycznego wyrażonego w walucie obcej przelicza się przy zastosowaniu kursu wymiany z dnia transakcji. Pozycje niepieniężne wyceniane w wartości godziwej wyrażonej w walucie obcej przelicza się przy zastosowaniu kursów wymiany, które obowiązywały w dniu, w którym jednostka ustaliła wartość godziwą. Początkowe ujęcie według kursu faktycznie zastosowanego w przypadku zakupu i sprzedaży walut oraz zapłaty należności i zobowiązań lub według kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego dzień transakcji, w przypadku innych operacji, jak również w przypadku zapłaty należności i zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie kursu faktycznego. Wycena aktywów i pasywów na dzień bilansowy wyrażone w walucie obcej. Składniki aktywów (z wyłączeniem udziałów w jednostkach podporządkowanych, wycenianych metodą praw własności) i pasywów wycenia się po obowiązującym na ten dzień średnim kursie ustalonym dla danej waluty przez NBP. Gotówkę znajdującą się w jednostkach prowadzących kupno i sprzedaż walut obcych po kursie, po którym nastąpił jej zakup, jednak w wysokości nie wyższej od średniego kursu ustalonego na dzień wyceny dla danej waluty przez NBP. Zawiera regulacje dotyczące wprowadzenia euro. Nie zawiera regulacji dotyczących wprowadzenia euro. MSR 23 Koszty finansowania zewnętrznego MSR 23 Określa ujęcie księgowe kosztów finansowania zewnętrznego. Precyzyjnie definiuje zakres ww. kosztów. Wymaga kapitalizacji kosztów finansowania zewnętrznego dla dostosowywanych składników aktywów. Ogólnie definiuje koszty finansowania zewnętrznego. Wymaga kapitalizacji kosztów finansowania zewnętrznego dla środków trwałych, a zezwala na kapitalizację w przypadku zapasów. 23
Zezwala na kapitalizację różnic kursowych jedynie w przypadku korekty kosztów odsetkowych. Wymaga kapitalizacji różnic kursowych w przypadku środków trwałych zapasów a zezwala na kapitalizację w przypadku zapasów. W przypadku przerwania prowadzenia działalności inwestycyjnej na dłuższy okres wymaga zawieszenia kapitalizowania kosztów finansowania zewnętrznego. Brak regulacji. MSR 24 Ujawnianie informacji o podmiotach powiązanych MSR 24 Wprowadza precyzyjną definicję strony powiązanej. Szczegółowo precyzuje zakres transakcji, jakie należy ujawniać w odniesieniu do podmiotów powiązanych. Standard wymaga ujawnienia w informacji dodatkowej: powiązań, w których występuje sprawowanie kontroli, nawet jeżeli nie wystąpiły żadne transakcje; transakcji ze stronami powiązanymi; wynagrodzeń kluczowego personelu kierowniczego (z analizą rodzajową). Umożliwia częściowe zwolnienie z ujawnień dla podmiotów powiązanych z instytucjami rządowymi. Wymóg ujawnienia informacji, Ogranicza definicję strony powiązanej do jednostek powiązanych w rozumieniu podmiotów prawnych. Nakazuje ujawnienia transakcji z podmiotami powiązanymi, posługując się jednocześnie rozszerzoną definicją podmiotów powiązanych. Brak regulacji. Brak regulacji. 24
które są kosztowne w zebraniu danych oraz mniej wartościowe dla użytkowników sprawozdań finansowych zostały wyeliminowane. MSR 26 Rachunkowość i sprawozdawczość programów świadczeń emerytalnych MSR 26 Ustala zasady wyceny i ujawnień obowiązujących dla sprawozdań finansowych programów świadczeń emerytalnych. Brak regulacji. MSR 27 Skonsolidowane i jednostkowe sprawozdanie finansowe MSR 27 Dotyczy sporządzania i prezentacji skonsolidowanych sprawozdań finansowych grupy jednostek kontrolowanych przez jednostkę dominującą oraz ujmowania i wyceny inwestycji w jednostkach zależnych, jednostkach współkontrolowanych oraz jednostkach stowarzyszonych w sprawozdaniu jednostkowym. Określa wymogi sporządzania i prezentacji ww. sprawozdań Kwestii konsolidacji poświęcony jest Rozdział 6. Ustawa mówi jednak, że skonsolidowane sprawozdania finansowe powinny być sporządzane zgodnie z MSR. Stąd nie ma potrzeby istnienia odniesienia do MSR 27 w polskich przepisach bilansowych. Zasady wyceny udziałów w jednostkach podporządkowanych określa art. 28 ust. 3 oraz 4. Nie zezwala na zwolnienie z obowiązku sporządzania skonsolidowanego sprawozdania finansowego. Jednostki niepubliczne mogą być zwolnione z obowiązku sporządzania skonsolidowanego sprawozdania finansowego. 25
Wyłączenie jednostki zależnej z konsolidacji ze względu na jej zakup wyłącznie w celu odsprzedaży. Ograniczenie w sprawowaniu kontroli jest niedozwolone. Prezentacja udziałów niedających kontroli jako część kapitałów własnych grupy. Zwiększenia lub zmniejszenia udziałów jednostki dominującej nie powodujące utraty kontroli rozlicza się jako transakcje kapitałowe jednostki skonsolidowanej. Wyłączenie jednostki zależnej z konsolidacji ze względu na jej zakup wyłącznie w celu odsprzedaży. Ograniczenie w sprawowaniu kontroli jest dozwolone. Prezentacja udziałów niedających kontroli jako odrębnej (obok kapitałów i zobowiązań/ rezerw) kategorii pasywów. Zmiany udziału procentowego w aktywach netto jednostki zależnej ujmowane są jako koszty/przychody finansowe. Jeśli nastąpi utrata kontroli nad spółką zależną wszelkie udziały, pozostające własnością jednostki w dniu utraty kontroli, ujmuje się w wartości godziwej Brak regulacji. Wprowadzono zaktualizowaną wersję MSR 27 Jednostkowe sprawozdania finansowe (wersja z 2011 r.) w związku z wydaniem MSSF 10 Skonsolidowane sprawozdania finansowe. Wymagania dotyczące jednostkowych sprawozdań finansowych nie uległy zmianie i są zawarte w znowelizowanym MSR 27 (2011). Inne części MSR 27 zostały zastąpione przez MSSF 10. Zmiany obowiązują od 1 stycznia 2013 r., przy czym dopuszcza się wcześniejsze ich zastosowanie, pod warunkiem jednoczesnego wdrożenia wszystkich standardów z pakietu pięciu standardów tj.: MSSF 10, MSSF 11, MSSF 12, zaktualizowany MSR 27 (2011) oraz zaktualizowany MSR 28 (2011). 26
MSR 28 Inwestycje w jednostkach stowarzyszonych MSR 28 Formułuje wymagania dotyczące wykazywania inwestycji w jednostki stowarzyszone, na które inwestor wywiera znaczący wpływ. Istotne zdarzenia i transakcje w przypadku niezgodności dat sprawozdań finansowych grupy kapitałowej są ujmowane bezpośrednio w sprawozdaniu finansowym. Nakazuje ujęcie istotnych zdarzeń i transakcji w przypadku niezgodności dat sprawozdań finansowych grupy kapitałowej w informacji dodatkowej. Nie zezwala na wycenę w Zezwala na wycenę w jednostkowych jednostkowych sprawozdaniach sprawozdaniach finansowych finansowych udziałów w jednostkach udziałów w jednostkach podporządkowanych metodą praw podporządkowanych metodą praw własności. własności. Wprowadzono zaktualizowaną wersję MSR 28 Inwestycje w jednostkach stowarzyszonych oraz wspólne przedsięwzięcia (wersja z 2011 r.). Standard został zmodyfikowany w taki sposób, by odpowiadał postanowieniom MSSF 10 Skonsolidowane sprawozdania finansowe i MSSF 11 Wspólne ustalenia umowne. Zmiany obowiązują od 1 stycznia 2013 r., przy czym dopuszcza się wcześniejsze ich zastosowanie, pod warunkiem jednoczesnego wdrożenia wszystkich pięciu standardów z pakietu pięciu standardów tj. MSSF 10, MSSF 11, MSSF 12, zaktualizowany MSR 27 (2011) oraz zaktualizowany MSR 28 (2011). MSR 29 Sprawozdawczość finansowa w warunkach hiperinflacji MSR 29 Ustala specyficzne wytyczne dla jednostek sporządzających sprawozdania w kraju, w którym panują warunki hiperinflacji. W Brak regulacji. 27
przypadku przekształcenia sprawozdania standard nakazuje stosować ogólny indeks cen. MSR 31 Udziały we wspólnych przedsięwzięciach MSR 31 Określa wytyczne do ujęcia księgowego udziałów we wspólnych przedsięwzięciach. Dokonuje rozróżnienia na: wspólnie kontrolowaną działalność, wspólnie kontrolowane aktywa i wspólnie kontrolowane podmioty. Dopuszczalne są dwie formy sprawozdawcze. Pierwsza to połączenie udziału w aktywach, pasywach, przychodach i kosztach podmiotu współkontrolowanego z podobnymi pozycjami we własnym sprawozdaniu finansowym, pozycja po pozycji. Druga to wprowadzenie odrębnych pozycji w sprawozdaniu finansowym, umożliwiających wykazanie udziału w aktywach, pasywach, przychodach i kosztach podmiotu współkontrolowanego. Ujęcie niepieniężnych wkładów wspólników, w większości przypadków wymaga ujęcia w sprawozdaniu finansowym odpowiedniej części zysków lub strat związanych z wkładem niepieniężnym. Nie dokonuje rozróżnienia na: wspólnie kontrolowaną działalność, wspólnie kontrolowane aktywa i wspólnie kontrolowane podmioty. Łączna prezentacja udziału w aktywach, pasywach, przychodach i kosztach podmiotu podlegającego wspólnej kontroli z podobnymi pozycjami we własnym sprawozdaniu finansowym, pozycja po pozycji. Brak szczegółowych regulacji. MSR 32 Instrumenty finansowe: prezentacja MSR 32 Ustanawia zasady prezentacji instrumentów finansowych oraz zasady kompensowania aktywów finansowych i zobowiązań finansowych. Zawiera zapisy odnośnie do klasyfikacji instrumentów finansowych z Instrumenty finansowe ujmowane są w księgach rachunkowych zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z 12 grudnia 2001 r. w sprawie 28
perspektywy emitenta do aktywów finansowych, zobowiązań finansowych oraz instrumentów kapitałowych, klasyfikacji powiązanych odsetek, dywidend, strat i zysków, oraz okoliczności, w których aktywa finansowe i zobowiązania finansowe należy skompensować. szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych. MSR 33 Zysk przypadający na jedną akcję MSR 33 Ustanawia zasady ustalania i prezentacji zysku na jedną akcję. Standard ten stosuje się do jednostek gospodarczych, których akcje znajdują się w obrocie publicznym, także jednostek, które są w trakcie emitowania takich akcji oraz innych jednostek gospodarczych, dobrowolnie prezentujących wskaźnik zysku przypadającego na jedną akcję. Jednostka prezentuje podstawowy i rozwodniony zysk na jedną akcję: dla każdej kategorii akcji zwykłych o różnym prawie do udziału w zyskach danego okresu; w sposób równie widoczny; w odniesieniu do wszystkich prezentowanych okresów. Jeżeli jednostka prezentuje tylko sprawozdanie z całkowitych dochodów, EPS wykazuje się w tym sprawozdaniu. Jeżeli jednostka prezentuje zarówno sprawozdanie z całkowitych dochodów, jak i odrębny rachunek zysków i strat, EPS wykazuje się w odrębnym rachunku zysków i strat. EPS należy prezentować w odniesieniu do zysku lub straty przypisywanej właścicielom kapitału jednostki dominującej z tytułu zysku lub straty na działalności kontynuowanej, przypisywanej posiadaczom Brak regulacji. 29
kapitału jednostki dominującej oraz na jakiejkolwiek działalności w trakcie zaniechania (tę ostatnią pozycję można przedstawić w informacji dodatkowej). W skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym wskaźnik zysku na jedną akcję odzwierciedla zyski dla akcjonariuszy jednostki dominującej. MSR 34 Śródroczna sprawozdawczość finansowa MSR 34 Określa minimalną zawartość śródrocznego sprawozdania finansowego oraz określa zasady ujęcia i wyceny w śródrocznym sprawozdaniu finansowym. Standard określa okresy porównawcze, za które należy prezentować śródroczne sprawozdania finansowe. Istotność należy określać na podstawie danych finansowych danego okresu śródrocznego, a nie na prognozach odpowiednich kwot za cały rok obrotowy. Ujawniane informacje dodatkowe do śródrocznego sprawozdania finansowego zapewniają wyjaśnienie zdarzeń i transakcji istotnych dla zrozumienia zmian w odniesieniu do ostatniego rocznego sprawozdania finansowego. Obowiązują takie same zasady rachunkowości, jak w rocznym sprawozdaniu finansowym. Przychody i koszty ujmuje się w momencie ich wystąpienia, bez ich antycypowania czy odraczania. W przypadku zmiany zasad rachunkowości należy na nowo przekształcić prezentowane wcześniej okresy śródroczne. Jeżeli podmiot ujmuje odpis aktualizujący z tytułu utraty wartości w okresie śródrocznym w odniesieniu do wartości firmy lub Nie przewiduje sprawozdania śródrocznego, a jedynie raporty półroczne i kwartalne wskazane w rozporządzeniach ministra finansów w sprawie informacji ujawnianych przez emitentów papierów wartościowych. Brak regulacji. 30
inwestycji w instrumenty kapitałowe lub aktywa finansowe wykazywane po koszcie, taka utrata wartości nie podlega odwróceniu w kolejnych sprawozdaniach śródrocznych ani rocznych. MSR 36 Utrata wartości aktywów MSR 36 Reguluje problematykę identyfikowania przesłanek wskazujących na utratę wartości oraz ustalania i ujmowania odpisów aktualizujących wartość bilansową aktywów jednostki. Określa procedury, które uniemożliwią wykazywanie składnika aktywów w kwocie, która przekraczałaby korzyści ekonomiczne, jakie on przyniesie. Częstotliwość przeprowadzania testu utraty wartości dla składników aktywów niematerialnych o nieokreślonym okresie użytkowania, składników będących na etapie budowy oraz wartości firmy corocznie. Częstotliwość przeprowadzenia testu utraty wartości pozostałych aktywów. Jeśli występują przesłanki wskazujące na utratę wartości, przy czym ustalenia przesłanek należy dokonywać na każdy dzień bilansowy. Kwestię utraty wartości aktywów porusza w bardzo ograniczonym zakresie. Jednakże polskim odpowiednikiem standardu jest Krajowy Standard Rachunkowości nr 4 przyjęty przez Komitet Standardów Rachunkowości w czerwcu 2007 r., będący uzupełnieniem bardzo ogólnych i niewątpliwie niewystarczających zapisów polskiej ustawy o rachunkowości. Częstotliwość przeprowadzania testu utraty wartości dla składników aktywów niematerialnych o nieokreślonym okresie użytkowania, składników będących na etapie budowy oraz wartości firmy - gdy istnieją przesłanki wskazujące, że nastąpiła utrata wartości - także na dzień bilansowy. KSR 4 Utrata wartości aktywów analogicznie. Częstotliwość przeprowadzenia testu utraty wartości pozostałych aktywów. Gdy istnieją przesłanki wskazujące, że nastąpiła utrata wartości, oraz na dzień 31
Odwrócenie odpisu z tytułu trwałej utraty wartości aktywów (innych niż wartość firmy). Odpis z tytułu utraty wartości należy odwrócić tylko wtedy, gdy od czasu ujęcia ostatniego odpisu nastąpiła zmiana wartości szacunkowych, stosowanych do ustalenia wartości odzyskiwalnej. W przypadku wartości firmy niedopuszczalne. bilansowy. Wymagane w przypadku ustania przyczyny, dla której go utworzono. Podobne podejście, do odwracania odpisów jakie jest zawarte w MSR 36, jest zgodne z KSR 4 Utrata wartości aktywów. Brak regulacji w tym zakresie w samej a KSR 4 zabrania odwracania utraty wartości od wartości firmy. MSR 37 Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe MSR 37 Zawiera szczegółową definicję rezerw, zobowiązań warunkowych oraz aktywów warunkowych. Zapewnia stosowanie odpowiednich kryteriów ujęcia i wyceny rezerw, zobowiązań warunkowych i aktywów warunkowych. Służy gwarancji ujawniania odpowiednich informacji w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego jednostki. Zawiera ogólne definicje, nie definiując przy tym aktywów warunkowych. Rozliczenia międzyokresowe bierne traktuje jako część zobowiązań. Obowiązek dyskontowania rezerw, jeśli czynnik czasu ma istotne znaczenie w ustaleniu wartości danej pozycji. Sprecyzowane szczegółowe warunki wyceny i ujęcia takich rezerw restrukturyzacyjnych. Rozliczenia międzyokresowe bierne są prezentowane oddzielnie. Brak regulacji. Ogólne warunki ujęcia rezerwy restrukturyzacyjnej są zawarte 32
bezpośrednio w. Rezerwy na rekultywację i udział w funduszach rekultywacyjnych stanowią część wartości środka trwałego, z którym są związane (MSR 16). W innych przypadkach ujmowane są jako rezerwy na zasadach ogólnych. W przypadku funduszy rekultywacyjnych (administrowanych przez podmioty zewnętrzne) zastosowanie mają przepisy o konsolidacji w zależności od formy sprawowania kontroli nad tymi podmiotem (MSR 27, MSR 28 lub MSR 31). W pozostałych przypadkach prawo do otrzymania zwrotu z funduszu wyceniane jest na zasadzie otrzymania zwrotu zgodnie z MSR 37. Brak szczegółowych regulacji w tym zakresie bezpośrednio w. KSR wyłącza ze swojego zakresu tego rodzaju rezerwy. MSR 38 Wartości niematerialne MSR 38 Określa sposoby ujmowania, wyceny i ujawniania wartości niematerialnych, których nie omawiają inne standardy. Zezwala na wycenę wartości niematerialnych i prawnych według ich wartości godziwej i nie wymaga corocznej weryfikacji okresu użytkowania, metody amortyzacji i wartości końcowej. Odpisy amortyzacyjne kosztów prac rozwojowych są dokonywane według okresu użytkowania. Wartości niematerialne o nieokreślonych okresach użytkowania nie podlegają amortyzacji, lecz są poddawane corocznemu testowi utraty wartości. Jeżeli kwota możliwa do odzyskania jest niższa od wartości bilansowej, wykazuje się odpis z tytułu utraty wartości. Jednostka bierze także Nie zezwala na wycenę wartości niematerialnych i prawnych według ich wartości godziwej. Wymaga okresowej weryfikacji okresu użytkowania, metody amortyzacji i wartości końcowej. Okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych kosztów prac rozwojowych nie może przekroczyć 5 lat. Nie ma takiej kategorii, wszystkie wartości niematerialne i prawne muszą być amortyzowane. 33
pod uwagę to, czy dana wartość niematerialna ma nadal nieokreślony okres użytkowania. Późniejsze nakłady na dany składnik aktywów niematerialnych po jego nabyciu lub wykonaniu ujmuje się zazwyczaj jako koszty. Tylko w rzadkich przypadkach daje się tu spełnić wymogi dotyczące ujęcia aktywów. MSSF wymagają podziału działań na część badawczą i rozwojową. Koszty poniesione na etapie prac rozwojowych mogą podlegać kapitalizacji przy spełnieniu szczegółowych warunków. Weryfikacja okresu użytkowania, metody amortyzacji oraz wartości końcowej coroczna. Wycena aktywów niematerialnych według wartości godziwej jest dozwolona w określonych sytuacjach. Analogiczne podejście do MSSF. Brak regulacji w zakresie wydzielenia etapu prac badawczych i rozwojowych. Wymagana okresowo, przy czym nie zdefiniowano częstotliwości przeprowadzania weryfikacji. Wycena aktywów niematerialnych według wartości godziwej jest niedozwolona. MSR 39 Instrumenty finansowe: ujmowanie i wycena MSR 39 Określa zasady ujmowania oraz wyceny aktywów finansowych i zobowiązań finansowych, a także niektórych umów kupna lub sprzedaży niefinansowych składników majątkowych. Wymagania dotyczące prezentacji informacji o instrumentach finansowych zostały określone w MSR 32. Wymagania dotyczące ujawniania informacji o instrumentach finansowych zostały określone w MSSF 7. MSR 39 dużo miejsca poświęca kwestii zabezpieczeń wartości godziwej i przepływów pieniężnych za pomocą instrumentów pochodnych, jak również zawiera opis warunków, jakie musi spełnić Instrumenty finansowe ujmowane są i wyceniane w księgach rachunkowych zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych. Rozporządzenie to również zawiera opis warunków, które powinna spełniać dokumentacja zabezpieczeń. 34
dokumentacja zabezpieczeń, aby instrumenty te można było wyceniać w korespondencji z kapitałem. MSR 40 Nieruchomości inwestycyjne MSR 40 Reguluje kwestię księgowego ujęcia nieruchomości inwestycyjnych i związanych z nimi informacji dodatkowych. Wymaga ujawnienia wartości godziwej w przypadku gdy jednostka stosuje model ceny nabycia. Nieruchomości użytkowane w różnych celach (częściowo użytkowane na własne potrzeby, a częściowo na wynajem czy przyrost wartości) podlegają podziałowi księgowemu w celu ich odrębnego rozliczania, jeżeli części te mogą zostać odrębnie sprzedane. Wybrany model wyceny stosuje się do wszystkich nieruchomości inwestycyjnych danej jednostki gospodarczej. Jako nieruchomości inwestycyjne definiuje również wartości niematerialne i prawne. Nie wymaga ujawnienia wartości godziwej w przypadku gdy jednostka stosuje model ceny nabycia. Nieruchomości użytkowane w różnych celach nie mogą być dzielono księgowo. Brak regulacji. MSR 41 Rolnictwo MSR 41 Reguluje ujęcie księgowe działalności rolniczej. Wycena produktów rolniczych jest dokonywana w wartości godziwej pomniejszonej o szacunkowe koszty związane ze sprzedażą. Reguluje kwestię dokonywania wyceny według kosztu wytworzenia. Zwierzęta hodowlane wycenia się według ceny ich nabycia i nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, inne zaś (np. w jednostkach zajmujących się 35
produkcją zwierzęcą) według ogólnych zasad stosowanych ośrodków trwałych MSSF 1 Zastosowanie MSSF po raz pierwszy MSSF 1 Określa procedury, które obowiązują jednostkę stosującą MSSF po raz pierwszy. Jednostka powinna dokonać wyboru zasad rachunkowości i sporządzić sprawozdania finansowe za 2012 i 2011 r. uwzględniając stan MSSF na 31 grudnia 2012 r. Brak regulacji. MSSF 2 Płatności w formie akcji MSSF 2 Reguluje ujęcie księgowe transakcji w ramach których jednostka otrzymuje lub nabywa towary i usługi jako zapłatę za własne instrumenty kapitałowe lub jako zobowiązania. Standard ten stosuje się dla wszelkich form płatności własnymi instrumentami kapitałowymi. W przypadku dóbr lub usług wycenianych przez odniesienie do wartości godziwej przyznanych instrumentów kapitałowych, warunków nabycia odnośnych praw (inne warunki niż rynkowe), nie bierze się pod uwagę przy szacowaniu wartości godziwej akcji lub opcji w odpowiednim dniu wyceny (ustalonym w sposób określony powyżej). Warunki nabycia uprawnień uwzględnia się natomiast przeprowadzając korektę liczby instrumentów kapitałowych zawartych w transakcji w taki sposób, aby w ostatecznym rozrachunku kwota wykazana z tytułu dóbr Brak regulacji. 36
lub usług otrzymanych jako zapłata za przyznane instrumenty kapitałowe była oparta na liczbie instrumentów kapitałowych, które zostały ostatecznie zrealizowane. Warunki nabycia uprawnień obejmują warunki świadczenia pracy lub warunki wykonania zadań polegających na osiągnięciu określonych wyników i dodatkowo określonego stażu pracy. MSSF 3 Połączenie jednostek gospodarczych MSSF 3 Określa zasady i wymogi dotyczące sposobu, w jaki jednostka przejmująca: ujmuje i wycenia w swoich sprawozdaniach finansowych możliwe do zidentyfikowania nabyte aktywa, przejęte zobowiązania oraz wszelkie niekontrolujące udziały w jednostce przejmowanej, ujmuje i wycenia wartość firmy przejętą w ramach połączenia jednostek lub zysk z tytułu okazyjnego nabycia oraz ustala, które informacje ujawnić, aby umożliwić użytkownikom sprawozdania finansowego ocenę charakteru i skutków finansowych połączenia jednostek. Wartość firmy to różnica między: wynagrodzeniem przekazanym na dzień przejęcia z uwzględnieniem płatności warunkowych; wartością udziałów niedających kontroli, wycenioną bądź zgodnie z proporcjonalnym udziałem mniejszości, bądź według wartości godziwej; oraz wartością godziwą posiadanych Reguluje kwestię ujęcia i wyceny nabytych aktywów i przejętych zobowiązań w tamach połączenia jednostek oraz zasady ustalania wartości firmy w sprawozdaniu finansowym sporządzonych zgodnie z. W przeciwieństwie do MSSF 3 dopuszcza ujęcie ujemnej wartości firmy w bilansie jednostki. Załącznik do ustawy określa zakres ujawnień przedstawionych w sprawozdaniu finansowym sporządzonym zgodnie z. Różnica między ceną nabycia określonej jednostki lub zorganizowanej jej części a niższą od niej wartością godziwą przejętych aktywów netto 37
uprzednio udziałów w podmiocie przejmowanym*; a wartością godziwą w dniu przejęcia kwot możliwych do zidentyfikowania przejętych aktywów, zobowiązań i zobowiązań warunkowych. Szczegółowe kwestie dotyczące wyceny specyficznych składników, takich jak np. odkupione prawa, leasing operacyjny, istniejące umowy między jednostką przejmującą i przejmowaną, zamiany programów płatności w formie akcji, wyceny świadczeń pracowniczych, wyceny aktywów przeznaczonych do sprzedaży itp.- szczegółowo uregulowane Brak regulacji. Zmieniony w wyniku dorocznych poprawek do MSSF z maja 2010 r. w celu doprecyzowania: możliwości wyceny niekontrolujących udziałów w wartości godziwej lub według ich proporcjonalnego udziału w możliwych do zidentyfikowania aktywach netto jednostki przejmowanej; zakresu niewymienionych i dobrowolnie wymienionych nagród - płatności w formie akcji - na potrzeby połączenia jednostek gospodarczych oraz zasad wyceny warunkowego przychodu z tytułu połączenia jednostek gospodarczych, których data przejęcia przypada przed wejściem w życie MSSF 3 (2008). MSSF 4 Umowy ubezpieczeniowe MSSF 4 Reguluję kwestię sprawozdawczości finansowej dotyczącej umów ubezpieczeniowych. Brak regulacji 38
MSSF 5 Aktywa trwałe przeznaczone do sprzedaży oraz działalność zaniechana MSSF 5 Reguluje kwestię księgowego ujęcia aktywów przeznaczonych do sprzedaży oraz zasad prezentacji i ujawniania informacji dotyczących działalności zaniechanej. Standard zabrania amortyzacji aktywów przeznaczonych do sprzedaży. Wymaga prezentacji aktywów trwałych oraz wyniku netto na działalności zaniechanej, jako oddzielnej pozycji w sprawozdaniu z całkowitych dochodów. Wycena aktywów trwałych lub grupy aktywów, wraz z dotyczącymi ich zobowiązaniami, przeznaczonych do sprzedaży w wartości niższej spośród bieżącej wartości księgowej pomniejszonej o amortyzację do momentu sprzedaży oraz wartości godziwej pomniejszonej o koszty. Amortyzacja aktywów przeznaczonych do sprzedaży niedozwolona. Nie zawiera definicji działalności zaniechanej, a także szczegółowych regulacji dotyczących wyceny aktywów i zobowiązań przeznaczonych do sprzedaży. Zezwala na amortyzację aktywów przeznaczonych do sprzedaży. Nie wymaga oddzielnej prezentacji pozycji bilansowych ani odrębnej prezentacji działalności zaniechanej w rachunku zysków i strat, natomiast wymaga ujawnienia przychodów, kosztów i wyników działalności zaniechanej w informacji dodatkowej. Brak szczegółowych regulacji w. Amortyzacja aktywów przeznaczonych do sprzedaży dozwolona. MSSF 6 Poszukiwanie i ocena zasobów mineralnych MSSF 6 Reguluje w sprawozdawczości finansowej prowadzenie poszukiwań i oceny zasobów Brak regulacji. 39