POLITYKA RACHUNKOWOŚCI Z KOMENTARZEM DO PLANU KONT DLA JEDNOSTEK BUDŻETOWYCH I SAMORZĄDOWYCH ZAKŁADÓW BUDŻETOWYCH

Transkrypt

1 POLITYKA RACHUNKOWOŚCI 2015 Z KOMENTARZEM DO PLANU KONT DLA JEDNOSTEK BUDŻETOWYCH I SAMORZĄDOWYCH ZAKŁADÓW BUDŻETOWYCH WSKAZÓWKI, JAK W PRAKTYCE ZASTOSOWAĆ NOWE ZASADY KSIĘGOWE BIBLIOTEKA JEDNOSTEK PUBLICZNYCH I POZARZĄDOWYCH

2 Elżbieta Gaździk, Ewa Ostapowicz Polityka rachunkowości 2015 z komentarzem do planu kont dla jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych Stan prawny na 1 stycznia 2015 r. Copyright by Wydawnictwo Wiedza i Praktyka sp. z o.o.

3 2 Autorzy: Elżbieta Gaździk Ewa Ostapowicz Wydawca: Justyna Juźwiak Redaktor: Lidia Pogodzińska Koordynator produkcji: Mariusz Jezierski Korekta: Zespół Skład, łamanie: Raster Studio Druk: MillerDruk, ul. Jagiellońska 82, Warszawa Nakład: 400 ISBN Wydawnictwo Wiedza i Praktyka sp. z.o.o Warszawa, ul. Łotewska 9a Tel , faks , NIP: Numer KRS: Sąd Rejonowy dla m.st. Warszawy, Sąd Gospodarczy XIII Wydział Gospodarczy Rejestrowy. Wysokość kapitału zakładowego: zł Copyright by Wydawnictwo Wiedza i Praktyka sp. z o.o. Warszawa 2015 Publikacja Polityka rachunkowości 2015 z komentarzem do planu kont dla jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych chroniona jest prawem autorskim. Przedruk materiałów opublikowanych w niniejszej publikacji bez zgody wydawcy jest zabroniony. Zakaz nie dotyczy cytowania publikacji z powołaniem się na źródło. Publikacja Polityka rachunkowości 2015 z komentarzem do planu kont dla jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych została przygotowana z zachowaniem najwyższej staranności i wykorzystaniem wysokich kwalifikacji, wiedzy i doświadczenia autorów oraz konsultantów. Zaproponowane w publikacji porady i interpretacje nie mają charakteru porady prawnej. Ich zastosowanie w konkretnym przypadku może wymagać dodatkowych, pogłębionych konsultacji. Publikowane rozwiązania nie mogą być traktowane jako oficjalne stanowisko organów i urzędów państwowych. W związku z powyższym redakcja nie może ponosić odpowiedzialności prawnej za zastosowanie zawartych w publikacji wskazówek, przykładów, informacji itp. do konkretnych przykładów. Informacje o prenumeracie: Tel: cok@wip.pl

4 3 SPIS TREŚCI Wstęp... 7 Rozdział I Wprowadzenie do polityki rachunkowości Rozdział II Polityka rachunkowości dla jednostek budżetowych Zarządzenie w sprawie wprowadzenia polityki rachunkowości Zasady prowadzenia ksiąg rachunkowych Podstawa prawna Charakterystyka jednostki Miejsce prowadzenia ksiąg rachunkowych Określenie roku obrotowego oraz okresów sprawozdawczych Technika prowadzenia ksiąg rachunkowych Zasady i terminy inwentaryzacji składników majątkowych Zasady wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego Zasady wyceny aktywów i pasywów obowiązujące w jednostce Sposób ustalania wyniku finansowego Sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych Zakładowy Plan Kont Wykaz kont księgi głównej Zasady klasyfikacji operacji gospodarczych występujących Wykaz kont ksiąg pomocniczych oraz ich powiązania z kontami księgi głównej Wykaz zbiorów danych tworzących księgi rachunkowe na komputerowych nośnikach danych oraz ochrona zbiorów ksiąg rachunkowych Wykaz zbiorów danych tworzących księgi rachunkowe i ich ochrona Przechowywanie zbiorów i dokumentów Udostępnianie danych i dokumentów Rozdział III Polityka rachunkowości dla samorządowych zakładów budżetowych Zarządzenie w sprawie wprowadzenia polityki rachunkowości... 67

5 4 Spis treści 2. Zasady prowadzenia ksiąg rachunkowych Podstawa prawna Charakterystyka jednostki Miejsce prowadzenia ksiąg rachunkowych Określenie roku obrotowego oraz okresów sprawozdawczych Technika prowadzenia ksiąg rachunkowych Zasady i terminy inwentaryzacji składników majątkowych Zasady wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego Zasady wyceny aktywów i pasywów obowiązujące w jednostce Sposób ustalania wyniku finansowego Sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych Zakładowy Plan Kont Wykaz kont księgi głównej Zasady klasyfikacji operacji gospodarczych występujących Wykaz kont ksiąg pomocniczych oraz ich powiązania z kontami księgi głównej Wykaz zbiorów danych tworzących księgi rachunkowe na komputerowych nośnikach danych oraz ochrona zbiorów ksiąg rachunkowych Wykaz zbiorów danych tworzących księgi rachunkowe i ich ochrona Przechowywanie zbiorów Udostępnianie danych i dokumentów Rozdział IV Komentarz do planu kont Konta bilansowe Zespół 0 Majątek trwały Zespół 1 Środki pieniężne i rachunki bankowe Zespół 2 Rozrachunki i rozliczenia Zespół 3 Materiały i towary Zespół 4 Koszty według rodzajów i ich rozliczenie Zespół 5 Koszty według typów działalności i ich rozliczenie Zespół 6 Produkty Zespół 7 Przychody, dochody i koszty Zespół 8 Fundusze, rezerwy i wynik finansowy Konta pozabilansowe Płatności ze środków europejskich Wydatki strukturalne Plany finansowe Zaangażowanie środków i wydatków Rozdział V Plan kont w przykładach Ewidencja dochodów z tytułu najmu w jednostkach budżetowych przypadek wystawienia faktury obejmującej okres przekraczający rok obrachunkowy Ewidencja księgowa odsetek naliczonych w fakturze za usługi telekomunikacyjne

6 Spis treści 5 3. Ewidencja nadpłaty składek ZUS w jednostkach budżetowych i samorządowych zakładach budżetowych Ewidencja pierwszego wyposażenia w jednostkach budżetowych Ewidencja sprzedaży lub likwidacji środka trwałego w księgach jednostek budżetowych Ewidencja szkody wyrządzonej przez pracownika Przyjęcie do ksiąg rachunkowych składników majątkowych rok później niż faktycznie przyjęto je do używania Wadium i zabezpieczenie w księgach rachunkowych jednostek budżetowych Ewidencja mylnego obciążenia przez bank Ewidencja dotacji przedmiotowej w samorządowym zakładzie budżetowym Ewidencja nakładów inwestycyjnych w jednostce budżetowej Ewidencja spłat nienależnie pobranych świadczeń rodzinnych wraz z odsetkami w jednostkach budżetowych Ewidencja kar naliczonych wykonawcy z tytułu nieterminowej realizacji umowy w jednostkach budżetowych i samorządowych zakładach budżetowych Ewidencja grzywny wraz z kosztami egzekucji w jednostkach budżetowych Ewidencja kosztu szkolenia wyjazdowego pracownika w jednostkach budżetowych Ewidencja wynagrodzeń wraz z pochodnymi w jednostkach budżetowych i samorządowych zakładach budżetowych Ewidencja świadczeń z funduszu alimentacyjnego Ubezpieczenia majątkowe w rozliczeniach międzyokresowych kosztów w jednostkach budżetowych i samorządowych zakładach budżetowych Ewidencja rezerw na przyszłe zobowiązania w jednostkach budżetowych i samorządowych zakładach budżetowych Ewidencja zobowiązań zastępczo uregulowanych przez pracownika jednostki budżetowej lub samorządowego zakładu budżetowego Ewidencja księgowa pobranych przez pracowników zaliczek i ich rozliczenie Błędy w ustaleniu odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych Darowizna w księgach rachunkowych jednostki budżetowej Sumy na zlecenia w księgach państwowej jednostki budżetowej Ewidencja dochodów gromadzonych na wydzielonym rachunku dochodów i wydatków nimi sfinansowanych w budżetowej jednostce prowadzącej działalność oświatową Ewidencja zdarzeń związanych z kradzieżą środka trwałego Ewidencja czeku gotówkowego Ewidencja niedoboru ujawnionego w wyniku inwentaryzacji Ewidencja inwestycji w samorządowych zakładach budżetowych z przychodów własnych Ewidencja inwestycji w samorządowych zakładach budżetowych z dotacji celowej Ujawnienie fałszywych znaków pieniężnych w ewidencji księgowej w jednostkach budżetowych i samorządowych zakładach budżetowych

7 6 Spis treści 32. Ewidencja wartości niematerialnych i prawnych w jednostce budżetowej i zakładzie budżetowym Ewidencja wynagrodzenia przysługującego płatnikowi z tytułu terminowego wpłacania podatków Ewidencja odpisów aktualizujących należności w jednostce budżetowej Ewidencja odsetek w samorządowym zakładzie budżetowym ujęcie bilansowo-podatkowe Modernizacja budynku w księgach rachunkowych jednostki Wymiana podłogi remont a ulepszenie w księgach rachunkowych zakładu budżetowego Odłączenie części składowej środka trwałego wpływ na wartość początkową i umorzenie Ewidencja nieruchomości przekazanej w trwały zarząd Ewidencja dochodów związanych z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej Ewidencja opłat leasingowych w jednostce budżetowej (leasing finansowy) Zakup części składowej środka trwałego a zwiększenie jego wartości początkowej Ewidencja umorzenia pożyczki udzielonej pracownikowi z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych Aktualizacja oprogramowania komputerowego a skutki amortyzacji w księgach rachunkowych Amortyzacja nieużywanego środka trwałego Wpływ sum niewiadomego pochodzenia na rachunek bieżący jednostki (subkonto dochodów) lub rachunek dochodów jednostek budżetowych (oświatowych) Ewidencja opłat z tytułu gospodarowania odpadami Wykaz aktów prawnych

8 WSTĘP Oddajemy w Państwa ręce piąte wydanie książki Polityka rachunkowości 2015 z komentarzem do planu kont dla jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych. Opracowanie zostało przygotowane w oparciu o uregulowania zawarte w ustawie z 27 sierpnia 2009 r o finansach publicznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.), oraz ustawie z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.), z uwzględnieniem wielu przepisów wykonawczych wydanych na ich podstawie, uwzględniających specyfikę działalności jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych, jak również innych przepisów mających zastosowanie w określonych częściach w odniesieniu do tych jednostek. Głównym celem niniejszego opracowania jest pomoc dla kierowników jednostek w przygotowaniu dokumentacji opisującej przyjęte w jednostce zasady rachunkowości, jak również pomoc dla służb finansowo-księgowych w zakresie rozwiązań ewidencyjnych, które są często odmienne od rozwiązań ewidencyjnych występujących w podmiotach spoza sfery jednostek sektora finansów publicznych. Jednostki powinny jednak pamiętać, że zaproponowane w opracowaniu rozwiązania zakresu formy i treści dokumentacji dotyczącej przyjętych zasad rachunkowości oraz co do rozwiązań ewidencyjnych są propozycją do ewentualnego wykorzystania i nie mają charakteru obligatoryjnego. Niniejsze opracowanie składa się z kilku części. Rozdział pierwszy zawiera wprowadzenie do polityki rachunkowości, w którym określono ogólne wskazówki, co ma być przedmiotem jej treści oraz jakich zasad jednostka powinna obligatoryjnie przestrzegać przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych. Rozdział drugi zawiera propozycje/ wzór dokumentacji opisującej przyjęte zasady rachunkowości w państwowych lub samorządowych jednostkach budżetowych, natomiast w rozdziale trzecim przedstawiono taką propozycję/wzór dokumentacji dla samorządowych zakładów budżetowych. Rozdział czwarty opisuje zasady funkcjonowania poszczególnych kont, jak również: ich treść ekonomiczną,

9 8 Polityka rachunkowości zasady prowadzenia ewidencji analitycznej, zasady ewidencji na poszczególnych kontach ze wskazaniem konta przeciwstawnego, przyporządkowanie klasyfikacji budżetowej do poszczególnych kont kosztowych, sposób wyceny oraz rodzaje dowodów księgowych będących podstawą zapisów księgowych, charakterystykę sald poszczególnych kont. Rozdział piąty prezentuje praktyczne rozwiązania w ewidencji księgowej operacji występujących w jednostkach budżetowych i samorządowych zakładach budżetowych. W rozdziale tym zaprezentowano wiele przykładów zawierających rozwiązania w zakresie ewidencji księgowej zarówno dla operacji typowych, jak i nietypowych, które stwarzają najwięcej trudności w ich zaksięgowaniu. Rozdział szósty, to wykaz aktów prawnych powołanych w niniejszym opracowaniu. Przekazywane do Państwa rąk opracowanie uwzględnia wszystkie zmiany wprowadzone w ostatnim okresie do ustawy o rachunkowości, ustawy o finansach publicznych oraz przepisów wykonawczych, w tym w szczególności dość liczne zmiany wprowadzone do rozporządzenia ministra finansów z 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczpospolitej Polskiej (tekst jedn.: Dz.U. z 2013 r. poz. 289). Reasumując, zarówno jednostki budżetowe, jak i samorządowe zakłady budżetowe powinny pamiętać, że ustalane przez nie zasady rachunkowości po raz pierwszy, jak i każde ich kolejne aktualizacje wynikające ze zmian przepisów, specyfiki działalności jednostki, rozszerzenia lub zaprzestania części jej działalności muszą zapewniać możliwość sporządzania sprawozdań finansowych, sprawozdań budżetowych oraz innych określonych odrębnymi przepisami ( 15 rozporządzenia). Oznacza to, że przy ich ustalaniu, a zwłaszcza przy konstruowaniu planu kont należy pamiętać o podstawowych zasadach, z których wynika, że: konta wskazane w planach kont należy traktować jako standardową liczbę kont, która może być ograniczona jedynie o konta służące do księgowania operacji gospodarczych niewystępujących w jednostce lub placówce albo uzupełniona o konta zgodne co do treści ekonomicznej, w tym również przy wykorzystaniu symboli kont, które nie mają zastosowania w jednostce, plan kont dla budżetu jednostki samorządu terytorialnego może być uzupełniony, w miarę potrzeby, o właściwe konta planu kont dla jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych, konta wskazane w planach kont ujętych w załącznikach do rozporządzenia mogą być dzielone na dwa lub więcej kont syntetycznych, zakładowy plan kont powinien uwzględniać ustalenia dysponenta części budżetowej lub zarządu jednostki samorządu terytorialnego dotyczące zasad grupowania operacji gospodarczych istotnych dla rodzaju działalności.

10 WSTĘP 9 Prawidłowo sporządzona polityka rachunkowości pozwala wyeliminować wiele błędów, zwłaszcza tych dotyczących wyceny i ewidencji księgowej. Jednocześnie trzeba pamiętać, jak ważną rolę we właściwym funkcjonowaniu systemu rachunkowości jednostki odgrywają prawidłowy obieg oraz kontrola i przechowywanie dokumentów księgowych. Dlatego też, oddając w Państwa ręce to wydanie książki, autorki zaktualizowały jej treść stosownie do zmian jakie wystąpiły w ostatnim okresie. W piątym wydaniu książki, analogicznie jak w poprzednich wydaniach, zawarto przykłady zapisów różnych zdarzeń i operacji gospodarczych, występujących w jednostkach, w świetle rozwiązań wynikających z przepisów powołanych w opracowaniu.

11

12 ROZDZIAŁ I WPROWADZENIE DO POLITYKI RACHUNKOWOŚCI Jednostki budżetowe oraz samorządowe zakłady budżetowe, będąc jednostkami sektora finansów publicznych zobowiązanymi do prowadzenia ksiąg rachunkowych, stosownie do postanowień art. 10 ust. 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.; dalej: uor), mają obowiązek stworzyć dokumentację opisującą przyjęte przez każdą z nich zasady rachunkowości. Zasady te, zwane również polityką rachunkowości, powinny określać pojęcia wraz z ich opisem, reguły stosowane w jednostce, dokumenty i metody stosowane w czynnościach i procedurach księgowych jednostki. Polityka rachunkowości musi nazywać i opisywać: 1) ścisłe terminy trwania roku obrotowego (zwanego również rokiem obrachunkowym) obejmującego kolejnych 12 miesięcy oraz jego podział na okresy sprawozdawcze; 2) stosowane przez jednostkę metody wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego; 3) sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych, czyli podstawowych urządzeń księgowych służących do rejestrowania zdarzeń gospodarczych w jednostce, w tym: a) zakładowego planu kont, ustalającego wykaz ksiąg głównych, przyjęte zasady klasyfikacji zdarzeń, zasady prowadzenia kont ksiąg pomocniczych oraz ich powiązania z kontami księgi głównej, którego podstawą sporządzenia dla państwowych i samorządowych jednostek budżetowych oraz samorządowych zakładów budżetowych jest plan kont stanowiący załącznik nr 3 do rozporządzenia ministra finansów z 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad

13 12 Polityka rachunkowości rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczpospolitej Polskiej (tekst jedn.: Dz.U. z 2013 r., poz. 289), b) wykazu ksiąg rachunkowych, a w przypadku prowadzenia ksiąg rachunkowych za pomocą komputera wykazu zbiorów danych tworzących księgi rachunkowe na informatycznych nośnikach danych oraz ich jednoznaczne identyfikatory, wraz z określeniem ich struktury, wzajemnych powiązań oraz ich funkcji w organizacji całości ksiąg rachunkowych oraz w procesach przetwarzania danych, c) opisu procesu przetwarzania danych, a przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych za pomocą komputera opisu systemu informatycznego, zawierającego dokładny i szczegółowy wykaz wszystkich programów tworzących ten system, zastosowanych procedur lub funkcji, w zależności od struktury oprogramowania, wraz z opisem algorytmów i parametrów oraz programowych zasad ochrony danych, w tym w szczególności metod zabezpieczenia dostępu do danych i systemu ich przetwarzania, a ponadto dokładne określenie wersji oprogramowania i daty rozpoczęcia jego eksploatacji, d) systemu służącego ochronie danych i ich zbiorów, w tym dowodów księgowych oraz wszystkich innych dokumentów stanowiących podstawę dokonywania w nich zapisów. Opracowanie, jak również aktualizowanie tych zasad, zgodnie z przepisami art. 10 ust. 2 ustawy o rachunkowości należy do obowiązków kierownika każdej jednostki. Brak opracowania takiej dokumentacji oraz prowadzenie ksiąg rachunkowych wbrew przepisom ustawy o rachunkowości, stosownie do postanowień art. 77 tej ustawy, podlega karze grzywny lub karze pozbawienia wolności do lat 2, a nawet obu tym karom łącznie. Opracowanie właściwej polityki rachunkowości ma niewątpliwie wpływ także na unikniecie ewentualnego popełnienia czynów naruszenia dyscypliny finansów publicznych, do których między innymi, stosownie do postanowień art. 18 ustawy z 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2013 r., poz. 168) zaliczamy: zaniechanie przeprowadzenia i rozliczenia inwentaryzacji albo przeprowadzenie lub rozliczenie inwentaryzacji w sposób niezgodny z przepisami ustawy o rachunkowości, wykazanie w sprawozdaniu budżetowym danych niezgodnych z danymi wynikającymi z ewidencji księgowej. Aby ułatwić pracę pracownikom działów księgowych, którzy są w przeważającej części twórcami tych dokumentów, w dalszej części opracowania został zaprezentowany przykład polityki rachunkowości, do ewentualnego wykorzystania, po odpowiednim

14 WPROWADZENIE DO POLITYKI RACHUNKOWOŚCI 13 dostosowaniu tych zasad do zindywidualizowanej specyfiki jednostki od strony organizacyjno-prawnej oraz przedmiotu jej działalności. W zależności od uznania jednostka w ramach swojej polityki rachunkowości może opracować wewnętrzne dokumenty dotyczące następujących zagadnień: obiegu i kontroli dokumentów księgowych, zasad przeprowadzania inwentaryzacji, zasad rejestracji, wydawania i przechowywania druków ścisłego zarachowania, obrotu kasowego. Przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych jednostki budżetowe oraz samorządowe zakłady budżetowe, podobnie jak wszystkie inne podmioty, powinny bezwzględnie przestrzegać nadrzędnych zasad rachunkowości, do których należą: Zasada rzetelnego i jasnego obrazu (art. 4 ust. 1 uor). Mówi ona, że jednostki zobowiązane są stosować przyjęte zasady (politykę) rachunkowości, rzetelnie i jasno przedstawiając swoją sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy. Określenie rzetelnie znaczy zgodnie ze stanem rzeczywistym (prawdą materialną), natomiast określenie jasno oznacza wymóg prowadzenia ksiąg na powszechnie uznanych zasadach, określonych w przepisach prawa. Zasada wyższości treści nad formą (art. 4 ust. 2 uor). Zgodnie z tą zasadą zdarzenia, w tym operacje gospodarcze, ujmuje się w księgach rachunkowych i wykazuje w sprawozdaniu finansowym zgodnie z ich treścią ekonomiczną. Zasada memoriału (art. 6 ust. 1 uor). W księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami, dotyczące danego roku obrotowego, bez względu na termin ich zapłaty. Oznacza to, że niezapłacone koszty będą ujmowane jako zobowiązanie, natomiast nieopłacone przychody stanowią należności jednostki. Zasada kasowa. Dotyczy ona wyłącznie dochodów oraz wydatków budżetu, które ujmuje się w terminie ich zapłaty, niezależnie od rocznego budżetu, którego dotyczą (art. 40 ust. 2 pkt 1 ustawy o finansach publicznych). Zasada ta stosowana jest wyłącznie w jednostkach budżetowych. Zasada współmierności (art.6 ust. 2 uor). Ta norma stanowi, że do zapewnienia współmierności przychodów i związanych z nimi kosztów do aktywów lub pasywów danego okresu sprawozdawczego zaliczane będą koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów oraz przypadające na ten okres sprawozdawczy koszty, które jeszcze nie zostały poniesione.

15 14 Polityka rachunkowości Zasada zakazu kompensat (art. 7 ust. 3 uor). Z zasady tej wynika, że wartość poszczególnych składników aktywów i pasywów, przychodów i związanych z nimi kosztów, jak też zysków i strat nadzwyczajnych ustala się oddzielnie. Jednocześnie zabrania ona kompensowania ze sobą wartości różnych co do rodzaju aktywów i pasywów, przychodów i kosztów związanych z nimi oraz zysków i strat nadzwyczajnych. Zasada istotności (art. 4 ust. 4 uor). Zgodnie z tą regułą jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na jej sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy. W bezpośrednim związku z tą zasadą pozostaje także art. 8 ust. 1 uor, w którym ustawodawca nakazuje, aby przy określaniu polityki rachunkowości zapewnić wyodrębnienie w rachunkowości wszystkich zdarzeń istotnych do oceny sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki, przy zachowaniu zasady ostrożności. Zasada ciągłości (art. 5 ust. 1 uor). Przyjętą politykę rachunkowości należy stosować przez kolejne lata. Zasada ta nakłada bezwarunkowy obowiązek ujęcia, wykazywanych na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych, stanów aktywów i pasywów w takiej samej wysokości jak na dzień otwarcia następnego roku obrotowego. Tak sformułowana zasada nie oznacza jednak, że jednostka nie może dokonywać żadnych zmian. Jednostka może, bez względu na datę podjęcia decyzji, od pierwszego dnia bieżącego lub następnego roku obrotowego zmienić dotychczas stosowane rozwiązania (art. 8 ust. 2 uor). Zasada kontynuacji działalności (art. 5 ust. 2 uor). Zgodnie z tą zasadą należy przyjąć założenie, że jednostka będzie kontynuowała, w dającej się przewidzieć przyszłości, działalność w niezmniejszonym istotnie zakresie, bez postawienia jej w stan likwidacji lub upadłości, przy stosowaniu przyjętych zasad rachunkowości. Należy zwrócić uwagę, że zasada ta praktycznie nie będzie miała zastosowania w jednostkach budżetowych i samorządowych zakładach budżetowych, gdyż ich faktyczny byt jest uzależniony od decyzji organu założycielskiego. Zasada ostrożnej wyceny (art. 7 ust. 1 i 2 uor). Ta norma nakazuje jednostkom z ostrożnością podchodzić do wyceny aktywów i pasywów, uwzględniając w swym wyniku finansowym: zmniejszenia wartości użytkowej lub handlowej składników aktywów, w tym również dokonywane w postaci odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych oraz odpisów aktualizujących z tytułu trwałej utraty ich wartości, wyłącznie niewątpliwe pozostałe przychody operacyjne i zyski nadzwyczajne, wszystkie poniesione pozostałe koszty operacyjne i straty nadzwyczajne, rezerwy na znane jednostce ryzyko, grożące straty oraz skutki innych zdarzeń.

16 WPROWADZENIE DO POLITYKI RACHUNKOWOŚCI 15 Zdarzenia te jednostka powinna uwzględnić także wtedy, gdy zostaną ujawnione między dniem bilansowym a dniem, w którym rzeczywiście następuje zamknięcie ksiąg rachunkowych. Opracowując politykę rachunkowości, nie wolno zapominać, że do wyceny aktywów i pasywów używane są różne rodzaje cen, których definicje podano poniżej. Cena zakupu jest to kwota obejmująca kwotę należną sprzedającemu za dany składnik aktywów, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. Cena nabycia jest to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego a w przypadku importu powiększona jest o obciążenia o charakterze publicznoprawnym, powiększona także o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub przystosowania do sprzedaży, obniżona natomiast o rabaty, opusty i inne zmniejszenia oraz odzyski (art. 28 ust. 2 uor). Jeżeli zakupiony składnik aktywów trwałych lub obrotowych nie wymaga przystosowania do sprzedaży i pochodzi od dostawców krajowych, to cena nabycia takiego składnika jest równa cenie zakupu. Koszt wytworzenia produktów (wyrobów gotowych i usług) obejmuje wszystkie koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym produktem oraz uzasadnioną część kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu. Koszty bezpośrednie obejmują wartość zużytych materiałów bezpośrednich, koszty pozyskania i przetworzenia związane bezpośrednio z produkcją oraz inne koszty poniesione w związku z doprowadzeniem produktu do postaci i miejsca, w jakich się znajduje w dniu wyceny. Do uzasadnionej, odpowiedniej do okresu wytwarzania produktu, części kosztów pośrednich zalicza się zmienne pośrednie koszty produkcji oraz tę część stałych, pośrednich kosztów produkcji, które odpowiadają poziomowi tych kosztów, przy normalnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych. Do kosztów wytworzenia produktu nie zalicza się kosztów: będących konsekwencją niewykorzystanych zdolności produkcyjnych, a także strat produkcyjnych, ogólnego zarządu, które nie są związane z doprowadzaniem produktu do postaci i miejsca, w jakich on się znajduje na dzień wyceny, magazynowania wyrobów gotowych i półproduktów, chyba że poniesienie tych kosztów jest niezbędne w procesie produkcji, kosztów sprzedaży produktów.

17 16 Polityka rachunkowości Koszty niezaliczane do kosztu wytworzenia wpływają na wynik finansowy okresu sprawozdawczego, w którym zostały poniesione (art. 28 ust. 1 pkt 4 uor). Cena sprzedaży netto (art. 28 ust. 5 uor) jest to wartość składnika aktywów możliwa do uzyskania na dzień bilansowy w razie jego sprzedaży, bez podatku od towarów i usług i podatku akcyzowego, pomniejszona o rabaty, opusty i inne podobne zmniejszenia oraz koszty związane z przystosowaniem składnika aktywów do sprzedaży i dokonaniem tej sprzedaży, natomiast powiększona o należną dotację przedmiotową. Wartość godziwa (art. 28 ust. 6 uor) kwota, za jaką dany składnik aktywów mógłby zostać wymieniony, a zobowiązanie uregulowane, na warunkach transakcji rynkowej, pomiędzy zainteresowanymi i dobrze poinformowanymi, niepowiązanymi ze sobą stronami. W przypadku gdy dla danych aktywów nie istnieje aktywny rynek, wówczas wartość godziwą określa się szacunkowo, we własnym zakresie lub przy pomocy rzeczoznawców. Kwota wymagająca zapłaty to wielkość zobowiązania, którą jednostka powinna zapłacić, lecz: pomniejszona o kwotę już spłaconą, powiększona o naliczone kary umowne, odszkodowania, zasądzone koszty sądowe oraz o należne odsetki z tytułu nieterminowej zapłaty. Kwota wymagająca zapłaty wynika najczęściej z faktury, rachunku lub innego dokumentu potwierdzającego istnienie zobowiązania lub naliczonych, ale nie wypłaconych jeszcze wynagrodzeń. Kwota wymaganej zapłaty należność od dłużnika, która jest nieuznana przez jednostkę za umorzoną, przedawnioną lub nieściągalną, za wykonane na jego rzecz świadczenia (dostawy lub usługi): pomniejszona o kwotę już spłaconą, powiększona o naliczone kary umowne, odszkodowania, zasądzone koszty sądowe oraz o należne odsetki za zwłokę. Cena ewidencyjna najczęściej spotykana definicja ceny ewidencyjnej mówi, że jest to stała cena (niezmienna przez pewien czas), która jest przyjęta do wartościowej ewidencji rzeczowych składników majątku. Stosowanie cen ewidencyjnych wymaga rozliczenia odchyleń w danym okresie. Odchylenia od cen ewidencyjnych mogą być: debetowe stała cena ewidencyjna jest wówczas niższa od ceny zakupu, kredytowe występują, gdy cena rzeczywista jest niższa od ceny ewidencyjnej. Stałe ceny ewidencyjne stosuje się tylko w trakcie roku obrotowego. Natomiast na dzień bilansowy wyceny rzeczowych składników majątku, do których jednostka

18 WPROWADZENIE DO POLITYKI RACHUNKOWOŚCI 17 stosuje ceny ewidencyjne, dokonuje się w cenach nabycia lub koszcie wytworzenia, nie wyższych od cen sprzedaży netto na dzień bilansowy. Skorygowana cena nabycia cena nabycia, w jakiej składnik aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych został po raz pierwszy wprowadzony do ksiąg rachunkowych, pomniejszona o spłaty wartości nominalnej, odpowiednio skorygowana o skumulowaną kwotę zdyskontowanej różnicy między wartością początkową składnika a jego wartością w terminie wymagalności, wyliczoną za pomocą efektywnej stopy procentowej, a także pomniejszona o odpisy aktualizujące wartość. Przy zastosowaniu efektywnej stopy procentowej kwoty przychodów bądź kosztów, przypadające na poszczególne okresy, są odmienne. Pozostaje natomiast na niezmienionym poziomie stopa rentowności aktywów bądź zobowiązań. Trwała utrata wartości istnienie dużego prawdopodobieństwa, że posiadany przez jednostkę składnik aktywów nie przyniesie w przyszłości przewidywanych korzyści ekonomicznych. W takiej sytuacji jednostka dokonuje odpisu aktualizującego, mającego na celu doprowadzenie wartości składnika majątkowego (wynikającej z ksiąg rachunkowych) do ceny sprzedaży netto, a w przypadku jej braku do ustalonej w inny sposób wartości godziwej.

19

20 Rozdział II POLITYKA RACHUNKOWOŚCI DLA JEDNOSTEK BUDŻETOWYCH Wzory dokumentów składających się na politykę rachunkowości 1. Zarządzenie w sprawie wprowadzenia polityki rachunkowości Obowiązkiem kierownika jednostki jest opracowanie zasad (polityki) rachunkowości, które wprowadza w kierowanym podmiocie, wydając stosowne zarządzenie. Przykładowy wzór zarządzenia przedstawiono poniżej. Zarządzenie Nr.../20. Dyrektora (nazwa jednostki) z dnia 20 r. w sprawie przyjętych zasad rachunkowości w. (nazwa jednostki) Na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.) oraz szczególnych ustaleń zawartych w art. 40 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.) oraz rozporządzenia ministra finansów z 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz