Jak ująć w księgach rachunkowych sprzedaż takiej wierzytelności i jak ją wykazać w deklaracji podatkowej? Pytanie Posiadaliśmy wierzytelność w postępowaniu sądowym, na którą był utworzony odpis aktualizacyjny. W 2007 r. otrzymaliśmy postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego i dokonaliśmy spisania tej wierzytelności. Otrzymaliśmy informację, iż sąd w 2008 r. ogłosił upadłość firmy dłużnika z możliwością zawarcia układu. Zgłosiliśmy wierzytelność, a następnie znalazł się kupiec, który chciał nabyć naszą wierzytelność za 1/3 ceny. W jaki sposób należy ująć opisaną sytuację w księgach rachunkowych w 2008 r. oraz jak wykazać ją w deklaracji podatkowej? Odpowiedź Dokonany pierwotnie odpis aktualizujący tę należność, a następnie całkowite unicestwienie należności w związku z uznaniem jej za nieściągalną (umorzenie postępowania egzekucyjnego przez komornika) spowodowało, że na chwilę obecną należność ta nie widnieje w księgach jednostki. Przy założeniu spełnienia wszystkich przesłanek zawartych w przepisach, jednostka wykorzystała wszelkie prawa do rozliczenia kosztowego" tej nie odzyskanej należności. Dlatego też z chwilą sprzedaży wierzytelności nie będziemy mieć do czynienia z dodatkowym rozliczeniem kosztowym, a jedynie należy ująć w księgach przychód uzyskany ze sprzedaży wierzytelności - jako pozostały przychód operacyjny. 1 / 5
Inaczej sprawa wyglądałaby, gdyby jednostka nie dokonała sprzedaży, a uzyskała część środków od dłużnika. Wówczas należałoby proporcjonalnie do wartości uzyskanych środków dokonać ujęcia w przychodach rozwiązanego odpisu lub zaliczonej wcześniej do nieściągalnych wartości wierzytelności. Uzasadnienie Zgodnie z art. 35b ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694, z późn. zm.) - dalej u.o.r. - wartość należności aktualizuje się uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty poprzez dokonanie odpisu aktualizującego. Przedmiotowy odpis aktualizujący ma na celu prezentację danych bilansowych z zachowaniem zasady ostrożności, a więc musi być dokonany w odniesieniu do: 1. należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości - do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu komisarzowi w postępowaniu upadłościowym; 2. należności od dłużników w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego - w pełnej wysokości należności; 3. należności kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna - do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności; 2 / 5
4. należności stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego - w wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania; 5. należności przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności, w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców - w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu, w tym także ogólnego, na nieściągalne należności. Zgodnie z art. 35b ust. 2 u.o.r. odpisy aktualizujące wartość należności zalicza się odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych lub do kosztów finansowych - zależnie od rodzaju należności, której dotyczy odpis aktualizacji. Jeśli w toku dalszego postępowania powstaną należności umorzone, przedawnione lub nieściągalne - wówczas zmniejszają one dokonane uprzednio odpisy aktualizujące ich wartość. Natomiast należności od razu zaliczane do należności umorzonych, przedawnionych lub nieściągalnych, od których nie dokonano odpisów aktualizujących ich wartość lub dokonano odpisów w niepełnej wysokości, zalicza się odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych lub kosztów finansowych. Warto zwrócić uwagę na to, że aby odpis aktualizujący wartość należności mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu w świetle przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.) - u.p.d.o.p. - należy uznać nieściągalność wierzytelności za uprawdopodobnioną. Wedle art. 16 ust. 2a pkt 1 u.p.d.o.p. uznaje się nieściągalność wierzytelności za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy: 1. dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo 2. zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej 3 / 5
przedsiębiorstw i banków, albo 3. wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo 4. wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego. Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 26a u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności określone w u.o.r., od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie wspomnianego powyżej ust. 2a pkt 1 u.p.d.o.p. Jeśli dana należność była zaliczona do podstawy opodatkowania wcześniej (np. w miesiącu sprzedaży towaru i wystawienia faktury) to taki odpis aktualizujący może stanowić koszt uzyskania przychodu. Jednocześnie, jeśli ustaną przyczyny, dla których dokonany został odpis, wtedy należy o wartość odpisu zwiększyć przychód do opodatkowania, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4d i 4e u.p.d.o.p., które zaliczają do przychodów: - wartość należności umorzonych, przedawnionych lub odpisanych jako nieściągalne w tej części, od której dokonane odpisy aktualizujące zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów; - równowartość odpisów aktualizujących wartość należności uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku ustania przyczyn, dla których dokonano tych odpisów. Przykłady Zakładam, że jednostka dokonała wcześniej następujących zapisów: 1. Dokonanie odpisu aktualizującego wierzytelności o wartości 1220 zł: Wn konto 767 Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych - 1220 zł Ma konto 280 Odpisy aktualizujące rozrachunki - 1220 zł 2. Uznanie należności za nieściągalną (przy spełnieniu warunków określonych w 4 / 5
powyższych przepisach): Wn konto 280 Odpisy aktualizujące rozrachunki - 1220 zł Ma konto 201 Rozrachunki z odbiorcami krajowymi niepowiązanymi - 1220 zł Zatem dokonaną sprzedaż w wartości 1/3 wartości początkowej należy ująć w następujący sposób: Wn konto 201 Rozrachunki z odbiorcami krajowymi niepowiązanymi (nabywca wierzytelności) - 366 zł Ma konto 764 Inne pozostałe przychody operacyjne - 366 zł. 5 / 5