Wersja ostateczna z 07/12/2011 KOMISJA EUROPEJSKA DG ds. Polityki Regionalnej DG ds. Zatrudnienia, Spraw Społecznych i Równości Szans COCOF_11-0041-01-EN WYTYCZNE DOTYCZĄCE POSTĘPOWANIA W PRZYPADKU BŁĘDÓW PRZEDSTAWIONE W ROCZNYCH SPRAWOZDANIACH AUDYTOWYCH (Załącznik do Wytycznych dot. Rocznych Sprawozdań Audytowych i Opinii z dnia 18.02.2009, nr ref. COCOF 09/0004/01- EN) Jest to Dokument Roboczy sporządzony przez służby Komisji. Na podstawie obowiązującego Prawa Wspólnotowego, zawiera on techniczne wskazówki do wglądu władz publicznych, specjalistów, beneficjentów lub potencjalnych beneficjentów oraz innych podmiotów zaangażowanych w monitoring, kontrolę lub realizację Polityki Spójności w kwestii interpretacji oraz zastosowania zasad wspólnotowych w tym zakresie. Celem dokumentu roboczego jest przekazanie objaśnień i interpretacji służ Komisji dot. wspomnianych zasad w celu wspomożenia realizacji programów operacyjnych oraz wspierania dobrych praktyk. Wskazówki te obowiązują jednak bez uszczerbku dla interpretacji Trybunału Sprawiedliwości oraz Sądu Pierwszej Instancji lub opracowywanych praktyk decyzyjnych Komisji. 1
Wersja ostateczna z 07/12/2011 COCOF_11-0041-01-EN SPIS SKRÓTÓW... 5 GLOSARIUSZ... 6 1. WSTĘP... 9 2. OCENA BŁĘDÓW... 11 2.1. Podejście opisane w poprzednich wskazówkach Komisji... 11 2.2. Błędy systemowe... 11 2.3. Błędy losowe... 12 2.4. Błędy nietypowe... 12 2.5. Błędy związane z niezakooczoną procedurą kontradyktoryjności... 13 2.6. Ogólny przewidywany poziom błędów... 14 2.7. Ogólny przewidywany poziom błędów oraz ocena systemów zarządzania i kontroli... 15 3. PRZEDSTAWIENIE POZIOMU BŁĘDÓW W ROCZNYCH SPRAWOZDANIACH AUDYTOWYCH W RAMACH SFC 2007... 16 4. NIEWYSTARCZAJĄCE OPINIE AUDYTOWE... 17 5. DZIAŁANIA NAPRAWCZE... 18 5.1. Pojęcie błędu skorygowanego dla ustalenia opinii audytowej... 18 5.2. Działania naprawcze jako późniejsze zdarzenia... 18 5.3. Opcja 1: ekstrapolowana korekta finansowa... 19 5.4. Opcja 2: Korekta każdego rodzaju błędu... 20 5.5. Zaliczanie salda w bufor dla wydatków... 20 6. IMPLIKACJE DLA PRÓBKOWANIA WYNIKAJĄCE Z WYSOKIEGO POZIOMU BŁĘDÓW... 21 7. NAJBARDZIEJ PRAWDOPODOBNY BŁĄD I GÓRNA GRANICA BŁĘDU... 22 8. SZCZEGÓLNE PRZYPADKI... 24 8.1. Błędy wykryte przez instytucję audytową w wydatkach, określone również jako nieprawidłowe przez Instytucję Zarządzającą, Pośredniczącą lub Certyfikującą... 24 8.1.1. Nieprawidłowości już wykryte i rozpatrzone przez IP/IZ/IC, ale nie skorygowane przed pobraniem próby przez IA... 24 2
8.1.2. Nieprawidłowości wykryte w czasie kontroli IP/IZ, które zostały skorygowane w sposób wystarczający przed pobraniem próby przez IA.... 24 8.1.3. Nieprawidłowości związane z wydatkami, których certyfikacja została cofnięta po pobraniu próby przez IA... 25 8.2. Zestawienie błędów zawyżenia z błędami zaniżenia w celu ustalenia najbardziej prawdopodobnego błędu ogólnego... 25 ZAŁĄCZNIK 1 OGÓLNY PRZEWIDYWANY POZIOM BŁĘDÓW... 28 ZAŁACZNIK 2 - TABELA ZADEKLAROWANYCH WYDATKÓW I AUDYTÓW PRÓB... 34 3
4
Wersja ostateczna z 07/12/2011 COCOF_11-0041-01-EN SPIS SKRÓTÓW IA Instytucja Audytowa AAR Roczne Sprawozdanie z Działalności (dla każdej Dyrekcji Generalnej Komisji) ACR Roczne Sprawozdanie Audytowe IC Instytucja Certyfikująca FS Fundusz Spójności COCOF Komitet Koordynujący Fundusze DAS oświadczenie o wiarygodności z Europejskiego Trybunału Obrachunkowego dotyczące wdrożenia budżetu UE EFRR Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego EFS Europejski Fundusz Społeczny IP Instytucja Pośrednicząca MSRF - Międzynarodowe Standardy Rewizji Finansowej IZ Instytucja Zarządzająca MCS - System zarządzania i kontroli KC kraj członkowski PJP - próbkowanie według jednostek pieniężnych 5
GLOSARIUSZ Termin Błąd nietypowy Definicja Błędne przedstawienie, które nie jest reprezentacyjne dla populacji. Procedura kontradyktoryjności Procedura, według której (wstępne) reporty audytu są wysyłane do audytowanego z prośbą o pisemną odpowiedź w określonym terminie. Błąd Na potrzeby niniejszych wytycznych błędem określamy wymierne zawyżenie zatwierdzonej wysokości wydatków, zgłoszonej Komisji. Wydatki z roku N Wydatki zgłoszone Komisji, na podstawie których wybiera się próbę operacji. Nieprawidłowość Znany błąd To samo znaczenie, co błąd. Znany błąd jest błędem wykrytym poza audytowaną próbą. W przypadku próbkowania PJP, znany błąd oznacza również ilość błędów wykrytych w jednostce próby o wartości równej lub wyższej od wartości przedziału wyboru Błędne przedstawienie Populacja Błąd losowy To samo znaczenie, co błąd. Ogół danych, z których wybrana zostaje próba (na potrzeby artykułu 62.1(b) Rozporządzenia (WE) nr 1830/2006) i co do których audytor ma wyciągnąć wnioski. Błędy nieokreślane jako błędy systemowe klasyfikowane są jako błędy losowe Koncepcja ta zakłada prawdopodobieństwo, że błędy losowe wykryte w audytowanej próbie są również obecne w nieaudytowanej populacji. 6
Poziom błędów próby Błąd próby odpowiada liczbie nieprawidłowości wykrytych (przez audyty operacji (przeprowadzone na mocy artykułu 62.1(b) Rozporządzenia (WE) nr 1830/2006) podzielonej przez audytowane 7
Termin Definicja wydatki. Błąd systemowy Ogólny przewidywany poziom błędów Błędy systemowe są błędami wykrytymi w audytowanej próbie, mającymi wpływ na nieaudytowaną populację i występującymi w ściśle określonych i zbliżonych okolicznościach. Błędy te mają z reguły wspólną cechę, np. typ operacji, lokalizacja lub czas trwania. Są one zazwyczaj związane z nieefektywnymi procedurami inspekcji w (jako część) systemach zarządzania i kontroli. Ogólny przewidywany poziom błędów odpowiada sumie następujących błędów: przewidywane błędy losowe, błędy systemowe, znane błędy oraz nietypowe błędy nieskorygowane. IA powinna porównać ogólny przewidywany poziom błędów z progiem istotności w celu sformułowania wniosków odnośnie całej populacji objętej próbą. 8
1. WSTĘP Niniejszy dokument ma na celu przekazanie dalszych wytycznych, wyjaśniając główne kwestie poruszone przez kraje członkowskie (KC) w związku ze poziomami błędów przedstawionymi w Rocznym Sprawozdaniu Audytowym (ACR) oraz wpływem tych poziomów błędów na opinię audytową 1 Instytucji Audytowej (IA). Wytyczne są wspólnym dokumentem przygotowanym przez Dyrekcję Generalną ds. Polityki Regionalnej we współpracy z Dyrekcją Generalną ds. Zatrudnienia, Spraw Społecznych i Równości Szans. W takiej formie wytyczne mają być zastosowane przez IA odpowiedzialną za przekazanie ACR począwszy od końca 2011 roku dla programów współfinansowanych przez EFRR, FS lub EFS. Wersja robocza wytycznych nie określa żadnych nowych zadań dla władz krajowych. Zagadnienia omówione poniżej mają na celu objaśnienie kwestii poruszonych przez Instytucje Audytowe w kontekście oceny ACR złożonych przed końcem 2010 roku oraz kwestii poruszonych przez IA w trakcie dyskusji dotyczącej roboczych wersji wytycznych, która odbyła się na spotkaniu The Homologues Group 17-18 października 2011 oraz na spotkaniu COCOF 23 listopada 2011 roku. Jedynym celem wytycznych jest określenie podejścia, które IA powinny obrać przy analizie wyników audytów operacji oraz audytów systemów. Niniejsze wytyczne nie zastępują istniejących wytycznych Komisji, tj.: Wytycznych dot. ACR oraz Opinii z dnia 18/02/2009, nr ref. COCOF 09/0004/01-EN, zwanych dalej "wytycznymi dot. ACR i opinii"; Wytycznych dot. metod próbkowania dla Instytucji Audytowych z dnia15/09/2008, nr ref. COCOF 08/0021/01-EN, zwanych dalej "wytycznymi dot. próbkowania"; Wytycznych dot. wspólnej metodologii oceny systemów zarządzania i kontroli [MCS] w krajach członkowskich 2, nr ref. COCOF 08/0019/00-EN, zwanych dalej "wytycznymi dot. oceny MCS"; 1 Artykuł 62(1)(d)(ii) Rozporządzenia (WE) nr 1083/2006 wymaga od instytucji audytowych, aby dostarczyły informacje dotyczące prawidłowego funkcjonowania systemu zarządzania i kontroli w celu uzyskania wiarygodnego zapewnienia, że oświadczenia przedstawione Komisji są poprawne, a zatem wiarygodnego zapewnienia, że podstawowe transakcje są legalne i prawidłowe. 2 Patrz uwaga COCOF 08/0019/00-EN, w której przewiduje się cztery kategorie oceny systemów: Kategoria 1: Działa dobrze, wymaga jedynie niewielkich poprawek (wysoka niezawodność), kategoria 2:działa, lecz pewne poprawki są wymagane (przeciętna niezawodność), kategoria 3: działa częściowo, konieczne poprawki, kategoria 4: zasadnicze elementy nie działają (niska niezawodność). 9
Wytycznych dla Instytucji Certyfikujących dot. sprawozdawczości o kwotach wycofanych, odzyskanych, kwot podlegających zwrotowi oraz kwot uznanych za nieściągalne, podległych okresowi programowania 2007-2013 oraz pozostałej części okresu programowania 2000-2006, z dnia 27/03/2010, nr ref. COCOF nr 10/0002/00/EN, zwanej dalej "wytycznymi dot. CA". 10
2. OCENA BŁĘDÓW 2.1. Podejście opisane w poprzednich wskazówkach Komisji Jak określono w punkcie 5 (ostatni punktor) wytycznych dot. ACR oraz opinii, jak również w punkcie 6.8 wytycznych dot. próbkowania, ACR powinny, poza korektą błędów, przedstawiać również ich ocenę. We wspomnianym punkcie 6.8 Komisja odnosi się również do Międzynarodowych Standardów Rewizji Finansowej (MSRF) nr 530 3, zgodnie z którymi audytor powinien brać pod uwagę wyniki prób, naturę i przyczyny wszystkich błędów oraz ich możliwy wpływ na dany cel audytu i inne sfery audytu. Dlatego też już od roku 2008 wytyczne Komisji stanowią, że od IA oczekuje się przeprowadzania dogłębnych jakościowych analiz błędów wykrytych w audytach operacji oraz przedstawiania tych analiz w ACR. AW związku z powyższym, w punkcie ACR poświęconym audytom operacji IA powinny wyjaśniać naturę błędów, które mają wpływ na ogólny przewidywany poziom błędów, jako że błędy mogą wynikać np. z zamówień publicznych, instrumentów inżynierii finansowej lub programów pomocowych. Jak określono w wytycznych dot. ACR i opinii z 2009 roku 4, ACR powinny wskazywać, czy jakiekolwiek zidentyfikowane problemy (nieprawidłowości) zostały uznane za mające charakter systemiczny i podlegające powziętym działaniom, włączając kwantyfikację nieprawidłowych wydatków oraz wszelkich powiązanych korekt finansowych. W każdym wypadku, niniejsze wytyczne nie mogą zastąpić profesjonalnego osądu IA odnośnie klasyfikacji błędu jako systemowego, losowego lub nietypowego. Ocena ta musi być zawsze oceną indywidualną, aby móc figurować w ACR. 2.2. Błędy systemowe Błędy systemowe są wykrytymi w audytowanej próbie błędami, które mają wpływ na nieaudytowaną populację i występują w ściśle określonych i podobnych do siebie okolicznościach. Są one zazwyczaj związane z nieefektywnymi procedurami inspekcji w (jako część) systemach zarządzania i kontroli. Rzeczywiście, identyfikacja potencjalnego błędu systemowego wymaga przeprowadzenia prac uzupełniających potrzebnych do określenia jego całkowitego zakresu oraz następującej po nim kwantyfikacji. Oznacza to, że 3 http://web.ifac.org/download/a027-2010-iaasb-handbook-isa-530.pdf 4 Patrz punkt 4, ostatni podpunkt tego dokumentu. 11
wszystkie sytuacje, w których podejrzewa się zaistnienie błędu tego samego typu, co błąd wykryty w próbie, powinny zostać zidentyfikowane, co pozwoliłoby na ograniczenie jego ogólnego efektu na populację 5. Zgodnie z artykułem 98(4) Rozporządzenia (WE) nr 1083/2006, W przypadku nieprawidłowości systemowej państwo członkowskie rozszerza zakres swego dochodzenia w celu objęcia nim wszystkich operacji, których nieprawidłowości te mogą dotyczyć. Dlatego też, pojęcie nieprawidłowości systemowej, jak również działania, które kraje członkowskie powinny podjąć są dobrze znane wszystkim uczestnikom MCS. Podobnie jak w przypadku błędów systemowych, może się zdarzyć, że błąd wykryty w próbie prowadzi do wykrycia przez audytora jednego lub więcej błędów poza próbą taki przypadek można zaklasyfikować jako znany błąd. Na przykład, jeżeli kontrakt okaże się niezgodny z prawem w świetle przepisów o zamówieniach publicznych, możliwe jest, że część z powiązanych nieprawidłowych wydatków została przedstawiona w roszczeniu płatniczym lub fakturze będącymi elementami audytowanej próby, natomiast pozostałe deklaracje wydatków zostały przedstawione w postaci roszczeń i faktur nie wchodzących w skład próby. Postępowanie w przypadku znanych błędów przebiega identycznie jak w przypadku błędów systemowych. 2.3. Błędy losowe Błędy, które nie zostały określone jako systemowe, klasyfikowane są jako błędy losowe. Koncepcja ta zakłada możliwość, iż błędy losowe wykryte w audytowanej próbie mogą również występować w nieaudytowanej populacji. jako że próba pełni tu rolę reprezentatywną. Dlatego też błędy te powinny figurować w kalkulacji przewidywanych błędów patrz punkt 2.6 niniejszych wytycznych. 2.4. Błędy nietypowe W ACR złożonych przed końcem 2010 roku pojawiło się wiele przypadków zgłoszonych przez IA jako błędy nietypowe, co skutkowało w przewidywanym poziomie błędów niższym, niż powinien zostać zgłoszony. Statystyczna próba jest reprezentatywna dla populacji i dlatego błędy nietypowe powinny być uwzględniane tylko w bardzo wyjątkowych, dobrze uzasadnionych sytuacjach. Częste odwoływanie się do tej koncepcji bez właściwego uzasadnienia może naruszyć wiarygodność opinii audytowej. 5 Na przykład może wystąpić taka sytuacja, że dany błąd został wykryty w operacji współfinansowanej w ramach osi priorytetowej związanej z inżynierią finansową. Może zdarzyć się tak, że ten błąd występuje w innych operacjach związanych z tą samą osią priorytetową. IA musi zdecydować, we współpracy z IZ/IP, czy tak jest w istocie. Ale, jak już wspomniano, każdy błąd wykryty w próbie musi zostać uwzględniony w kalkulacji przewidywanego poziomu błędów (z wyjątkiem należycie uzasadnionych błędów nietypowych), jako że próba jest reprezentatywna dla populacji. 12
Od IA wymaga się przedstawienia w ACR wysokiego stopnia pewności co do tego, że wykazany błąd nietypowy nie jest reprezentatywny dla populacji, oraz opisania dodatkowych procedur audytowych, które zostały powzięte, aby ostatecznie ustalić zaistnienie błędu nietypowego, zgodnie z wymogami MSRF nr 530. MSRF nr 530 ponadto określa: A.19. Jeżeli błędne przedstawienie zostanie uznane za błąd nietypowy, może ono zostać pominięte przy określaniu błędnych przedstawień dla populacji. Jednakże efekt każdego z takich błędnych przedstawień, nawet jeśli nieskorygowany, wciąż musi zostać uwzględniony jako wkład w przewidywanie błędów innego rodzaju". A.22. W przypadku badań szczegółowych przewidywane błędne przedstawienie oraz nietypowe błędne przedstawienie, jeśli takie występują, są najlepszymi szacunkami audytora odnośnie błędnych przedstawień w populacji. Jeżeli przewidywane błędne przedstawienie razem z nietypowymi błędnymi przedstawieniami, jeśli takie występują, przekraczają dozwolony poziom błędów, próba nie stanowi właściwej podstawy do sformułowania wniosków na temat badanej populacji. ( )" Oznacza to, że, kiedy IA zdecyduje się wyłączyć błędy nietypowe z kalkulacji przewidywanego błędu, ilość błędów nietypowych ma zostać dodana do kalkulacji przewidywanego ogólnego poziomu błędów o ile nie został on poprawiony, zgodnie z punktem 5.1 niniejszych wytycznych. Jeżeli błąd nietypowy nie został poprawiony, to nie wlicza się do przewidywanego ogólnego poziomu błędów. Operacja ta dotyczy jedynie błędów nietypowych, biorąc pod uwagę ich szczególny charakter, przewidziany w cytowanych standardach audytowych. 2.5. Błędy związane z niezakończoną procedurą kontradyktoryjności Błędy uwzględnione w przewidywanym ogólnym poziomie błędów powinny odnosić się do wyników przedstawionych w końcowym sprawozdaniu z audytu, tj. po zakończeniu procedury kontradyktoryjności z udziałem audytowanego. W odpowiednio uzasadnionych przypadkach, gdy procedura kontradyktoryjności nie została przeprowadzona przed złożeniem ACR, może to stanowić ograniczenie zakresu, a na podstawie profesjonalnego osądu IA może zostać doręczona opinia z zastrzeżeniami. W takim wypadku IA powinna oświadczyć w opinii audytowej, czy takie ograniczenia mają wpływ na zgłaszane deklaracje wydatków, i jeśli tak, przedstawić kwantyfikację 6. Zależnie od etapu procedury kontradyktoryjności danego audytu, może się zdarzyć, że IA: (i) uwzględni błędy wykryte w tym audycie w kalkulacji przewidywanego błędu (jak określono w punkcie 2.6. niniejszych wytycznych) lub 6 Patrz punkt 7 wytycznych dot. ACR i opinii. 13
(ii) określi ilościowo nieprawidłowości w ograniczeniu zakresu względem opinii audytowej, wraz ze wskazaniem, czy ta potencjalna nieprawidłowość mogłaby mieć materialny wpływ na ogólny poziom błędów (tj. jeżeli ogólny poziom błędów, włączając tę nieprawidłowość, wynosiłby ponad 2%). W każdym wypadku obowiązuje poniższe: Poziom błędów zawarty w rocznym sprawozdaniu audytowym jest zazwyczaj oparty na ostatecznych wynikach kontroli (po przeprowadzeniu procedury kontradyktoryjności) powiązanych z próbą wybraną dla danego okresu referencyjnego. Niemniej jednak, może się zdarzyć, że opierając się na dodatkowej kontroli zgodnej z procedurami administracyjnymi/audytowymi, można by ostatecznie stwierdzić, iż dany błąd nie będzie uznany za błąd. W rezultacie poziom błędów wskazany w poprzednich sprawozdaniach nie musiałby być aktualizowany. 7 2.6. Ogólny przewidywany poziom błędów IA powinny również zamieszczać w ACR ogólny przewidywany poziom błędów, który powinny porównać z progiem istotności w celu sformułowania wniosków dla populacji, jak wynika z drugiego podparagrafu artykułu 17(4) Rozporządzenia Komisji (WE) nr 1828/2006. Zgodnie z drugim paragrafem powyższego postanowienia, Dla programów operacyjnych, dla których projektowany poziom błędów znajduje się powyżej poziomu istotności, instytucja audytowa dokonuje analizy jego znaczenia i podejmuje niezbędne działania, w tym formułuje odpowiednie zalecenia, które zostaną ujęte w rocznym sprawozdaniu audytowym.". Ogólny przewidywany poziom błędów przedstawia szacunkowy wpływ błędów w systemach zarządzania i kontroli, w procentach populacji za rok N. Ogólny przewidywany poziom błędów powinien odzwierciedlać wynik analizy przeprowadzonej przez IA odnośnie błędów wykrytych w kontekście audytów operacji prowadzonych zgodnie z artykułem 62.1(b) Rozporządzenia (WE) nr 1830/2006. Ogólny przewidywany poziom błędów odpowiada sumie następujących błędów: przewidywanych błędów losowych, błędów systemowych oraz nieskorygowanych błędów nietypowych patrz schemat blokowy w Załączniku 1 niniejszych wytycznych. Jeżeli w audytowanej próbie rozpoznano systemowe błędy, a ich przedłużenie w nieaudytowanej populacji jest precyzyjnie odgraniczone, wówczas błędy systemowe odnoszące się do populacji dodane zostają do ogólnego przewidywanego błędu. Jeżeli takie odgraniczenie nie zostanie dokonane przed złożeniem ACR, błędy systemowe należy traktować jak błędy losowe dla celów kalkulacji ogólnego przewidywanego błędu. 7 Patrz przypis 9 wytycznych dot. ACR i opinii. 14
Jeśli chodzi o błędy losowe, kalkulacja projekcji błędów różni się w zależności od metody próbkowania wybranej i opisanej w strategii audytu. W celu uzyskania dalszych informacji na temat przewidywania błędów patrz punkty 6.3 i 6.6 wytycznych Komisji nt. metod próbkowania przykłady metod próbkowania i ich zastosowanie. W ogólnym ujęciu: Jeżeli IA użyje Próbkowania wg Jednostek Pieniężnych (PJP) jako metody próbkowania, przewidywany błąd losowy odpowiada najbardziej prawdopodobnej wartości błędów (MLE). Podobnie jak powyżej, w celu oszacowania różnicy IA powinna obliczyć osiągniętą dokładną wartość oraz wskazać otrzymany ten sposób górny i dolny poziom granicy. W wypadku próbkowania innego niż statystyczne, projekcja poziomu błędu wymagana jest w ramach metody formalnej opisanej w punkcie 6.6 wytycznych dot. metod próbkowania, w wypadkach, gdy metoda ta jest stosowana. Jeżeli próbkowanie inne niż statystyczne nie korzysta ze wspomnianej metody formalnej, nie zachodzi ekstrapolacja poziomu błędu, tj. przewidywany poziom błędów nie jest poziomem błędu próby. Wszystkie błędy powinny być określane ilościowo przez IA i uwzględnione w ogólnym przewidywanym poziomie błędu, za wyjątkiem przewidzianym w punkcie 2.4 niniejszych wytycznych. Bez kwantyfikacji poziom błędów nie można uznać za wiarygodny, gdyż będzie on prawdopodobnie zaniżony. W takim wypadku opinia audytowa powinna zostać wydana z zastrzeżeniami. Ogólnie rzecz biorąc, wszystkie wykryte błędy powinny być wzięte pod uwagę przy obliczaniu ogólnego przewidywanego poziomu błędu. Punkt 8 niniejszego dokumentu omawia szczególne przypadki, w których zachodzą odstępstwa od tej reguły. 2.7. Ogólny przewidywany poziom błędów oraz ocena systemów zarządzania i kontroli Jeżeli ogólny poziom błędów przekracza poziom istotności 2%, oznacza to, że zadeklarowane wydatki są w znacznym stopniu nieprawidłowe, tzn. system zarządzania i kontroli (MCS) nie zadziałał poprawnie. Punkt 2 Załącznika IV do Rozporządzenia (WE) nr 1828/2006 wymaga, aby IA połączyła wyniki audytów systemu i audytów operacji w celu uzyskania wysokiego stopnia zapewnienia co do sprawnego funkcjonowania MCS. Poza wytycznymi oceny MCS 8 IA, na podstawie przeprowadzonych kontroli 8 Niniejsze wytyczne odnoszą się do czterech kategorii oceny systemów: Kategoria 1: Działa dobrze, wymaga jedynie niewielkich poprawek (wysoka niezawodność), kategoria 2: działa, lecz pewne poprawki są wymagane (przeciętna niezawodność), kategoria 3: działa częściowo, konieczne poprawki, kategoria 4: zasadnicze elementy nie działają (niska niezawodność). działa częściowo, konieczne poprawki, kategoria 4: zasadnicze elementy nie działają (niska niezawodność). 15
systemu (a także biorąc pod uwagę wszelkie ewentualne kontrole uzupełniające), sformułować ogólny wniosek, który będzie miał wpływ na opinię audytową. Punkt 6 wytycznych dot. ACR i opinii przedstawia niektóre przypadki do rozpatrzenia przez IA podczas przeprowadzania oceny ogólnego poziomu zapewnienia wynikającego z audytów systemu i audytów operacji. Jeżeli IA stwierdzi, że MCS znajduje się w kategorii 2, a ogólny przewidywany poziom błędów znajduje się poniżej poziomu istotności 2%, opinia audytu może zostać wydana bez zastrzeżeń. Jeśli jednak MCS zostanie zaklasyfikowany w kategorii 1 lub 2, a ogólny przewidywany poziom błędów przekracza poziom istotności 2%, wskazuje to, że pomimo stosunkowo pozytywnej oceny wynikającej z audytów systemu przeprowadzonych przez IA, MCS nie jest w praktyce wystarczająco wydajny w kwestii zapobiegania, wykrywania i korygowania nieprawidłowości, jak również zwrotu kwot nienależnie wypłaconych. Opinia audytowa z zastrzeżeniami zostaje zatem w tym wypadku uznana za prawidłową. Jeżeli IA stwierdzi, że MCS znajduje się w kategorii 3 lub 4, opinia audytowa z zastrzeżeniami jest uznana za poprawną 9, nawet jeśli ogólny przewidywany poziom błędów wynosi poniżej 2%. IA powinna kierować się profesjonalnym osądem w zdiagnozowaniu, czy audyty systemu, które doprowadziły do zaklasyfikowania MCS w kategorii 3 oparte są na wynikach wykrytych w ramach audytów operacji (np. audyty systemów obejmują MCS, które zostały zmodyfikowane po roku N, redukując tym samym poziom zapewnienia uzyskany przez audyty operacji związanych z wydatkami w tym roku). Jeżeli MCS znajduje się w kategorii 3 lub 4 a ogólny poziom błędów przekracza 2%, wydana opinia może być z zastrzeżeniami lub negatywna. Rozróżnienie pomiędzy opinią z zastrzeżeniami a opinią negatywną zależy od powagi błędów oraz skali błędu. 3. PRZEDSTAWIENIE POZIOMU BŁĘDÓW W ROCZNYCH SPRAWOZDANIACH AUDYTOWYCH ZA POŚREDNICTWEM SFC 2007 Wspomniane wyżej informacje powinny zostać zawarte w sekcji ACR dotyczącej audytów prób operacji. Dodatkowo, Tabela zadeklarowanych wydatków i audytów prób dołączona do ACR (podobnie jak tabela 9 w Załączniku VIII do Rozporządzenia (WE) nr 1828/2006) powinna przedstawiać poziom błędów wykryty w próbie oraz ogólny przewidywany poziom błędów (jak określono w punkcie 2.6) patrz Załącznik 2 do niniejszego dokumentu. 9 Wyrażenie "uznana za poprawną" wskazuje, że profesjonalny osąd IA jest wymagany w celu osiągnięcia odpowiednich wniosków dot. ich pracy. 16
ACR ma być przedstawiony Komisji za pośrednictwem SFC2007. Moduł SFC2007 zawiera wyżej wspomnianą tabelę, która ma zostać uzupełniona przez IA. Informacja dotycząca ogólnego przewidywanego poziomu błędu ma zostać zawarta w osobnej kolumnie, za kolumną zatytułowaną Kwota i wartość procentowa (poziom błędów) nieprawidłowych wydatków w próbie losowej. Poprzednia tabela w SFC2007 została zmodyfikowana na potrzeby składania ACR w 2011 roku, w celu rozwiązania technicznych problemów, które wystąpiły przy ostatnim składaniu ACR. Chociaż poprawne metodologicznie jest zgłaszanie jednego poziomu błędów obejmującego programy zawarte we wspólnym MCS, to jednak nie zawsze prawdziwy jest fakt, że opinia ma być identyczna dla wszystkich programów w systemie. Artykuł 62(1)d(ii) Rozporządzenia Komisji (WE) nr 1083/2006 mówi, że Jeżeli do kilku programów operacyjnych stosuje się wspólny system, informacje, o których mowa w pkt (i), mogą zostać zebrane w jednym sprawozdaniu, a opinie i deklaracje wydane zgodnie z pkt (ii) i (iii) mogą obejmować wszystkie stosowne programy operacyjne. Jednakże, jeśli audyty systemów lub analiza błędów wykrytych we wspólnej próbie wykazują konkretne braki w jednym z programów w ramach wspólnego MCS, IA może rozważyć oddzielenie opinii audytowej dla tego konkretnego programu. W ten sposób SFC2007 pozwala IA na umieszczanie różnych opinii dla poszczególnych programów, nawet jeśli należą one do tego samego MCS. 4. NIEWYSTARCZAJĄCE OPINIE AUDYTOWE W oparciu o doświadczenia uzyskane ze składanych ACR w roku 2010, Komisja określiła poniższe przypadki jako niewystarczające opinie audytowe: opinie bez zastrzeżeń, pomimo braku przeprowadzenia kontroli wydatków w roku N; opinia bez zastrzeżeń, pomimo że IA nie przeprowadziła audytu wszystkich operacji próby; opinie bez zastrzeżeń, mimo że ogólne przewidywane poziomy błędów przekraczały poziom istotności i/lub wykryto znaczne uchybienia w audytach systemu, bez należytych działań naprawczych podjętych przez władze krajowe przed przedstawieniem opinii audytowej; zrzeczenie się opinii, ponieważ procedury kontradyktoryjności dla audytów nie zostały zakończone. 17
5. DZIAŁANIA NAPRAWCZE 5.1. Pojęcie błędu skorygowanego dla ustalenia opinii audytowej Wszystkie błędy wykryte w próbie audytowanej rzez IA muszą zostać zanotowane zgodnie z postanowieniami artykułu 28 Rozporządzenia (WE) nr 1828/2006 zmienionego przez Rozporządzenie (WE) 846/2009, skorygowane i zgłoszone zgodnie z wytycznymi dot. próbkowania. Na podstawie artykułu 70 Rozporządzenia (WE) nr 1083/2006 oraz artykułu 70 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1198/2006, kraje członkowskie zobligowane są do korygowania i odzyskiwania kwot nienależnie wypłaconych. Mają one dwie możliwości do wyboru: 1) wycofanie nieprawidłowych deklaracji wydatków z programu, jak tylko wykryją nieprawidłowość, przez odjęcie ich z następnej deklaracji wydatków, uwalniając w ten sposób fundusze UE na poczet innych operacji lub 2) pozostawiając deklaracje wydatków na czas bieżący w programie, czekając aż nastąpi zwrot nienależnie wypłaconych dotacji od beneficjentów oraz odejmując wydatki z następnej deklaracji wydatków, gdy tylko nastąpi powyższy zwrot kosztów. Jak wynika z przytoczonych regulacji prawnych, błąd uznany jest za skorygowany w kontekście niniejszych wytycznych, wówczas gdy nieprawidłowa kwota zostaje odjęta (przez wycofanie lub odzyskanie) od deklaracji wydatków złożonej przed komisją lub gdy przedmiotowe wydatki zostaną zarejestrowane jako oczekujące na odzyskanie w systemie księgowym Instytucji Certyfikującej. 5.2. Działania naprawcze jako późniejsze zdarzenia W oparciu o analizę wyników audytów systemu oraz audytów operacji zgłoszonych przez IA, kraj członkowski (Instytucja Zarządzająca lub Certyfikująca zgodnie z MCS) musi podjąć niezbędne pooperacyjne działania naprawcze. Jeżeli działania te zostaną wdrożone przed złożeniem ACR przed Komisją i jeżeli IA posiada wystarczające dowody na ich efektywną realizację, powinny one być zgłoszone w ACR celem przedstawienia faktu, iż wykryte błędy zostały właściwie sprawdzone przez władze krajowe. Takie działania naprawcze można uznać za późniejsze zdarzenia, które mają miejsce po okresie objętym audytem i które IA może wziąć pod uwagę przy ustalaniu poziomu zapewnienia oraz opinii audytowej. W zgodzie z poprzednimi wytycznymi dot. ACR 10, pewne późniejsze zdarzenia mogę mieć 10 Patrz punkt 8 wytycznych dot. ACR i opinii. 18
znaczący wpływ na funkcjonowanie systemów zarządzania i kontroli i/lub zastrzeżeń (w przypadku opinii z zastrzeżeniami lub negatywnych), a zatem nie mogą być pomijane przez instytucję audytową. Zdarzenia te mogą dotyczyć działań pozytywnych (np. działań naprawczych realizowanych po okresie audytu) lub też mogą mieć wpływ negatywny (np. braki w systemie lub błędy wykryte po okresie audytu). IA może przedstawić opinię bez zastrzeżeń jeśli podjęte środki naprawcze skutkują zmniejszeniem w odpowiednim stopniu ryzyka istotnych uchybień w systemie zarządzania i kontroli, tzn. kwota zagrożona uchybieniem w deklaracji wydatków w roku N po wdrożeniu działań naprawczych nie przekracza 2% tych wydatków (wykluczając MCS wstępnie klasyfikowane jako kategoria 4, patrz punkt 2.7). Jeżeli działania naprawcze dotyczą korekty nieprawidłowej deklaracji wydatków, taka korekta może zostać uwzględniona przez IA jedynie w rozumieniu kontekstu w powyższym paragrafie, jeżeli przedmiotowa deklaracja wydatków została skorygowana zgodnie z punktem 5.1. Koncepcja tymczasowego wstrzymania wydatków przez Instytucję Certyfikującą w powyższym kontekście nie jest działaniem naprawczym. Niemniej jednak, IA może uznać tymczasowe wstrzymanie wydatków za późniejsze zdarzenie, jeżeli takie działanie podjęte zostało przed złożeniem ACR przed komisją, a IC poczyniła jednoznaczne zobowiązanie na piśmie (np. w formie pisma do Komisji), że przedstawi przedmiotową deklarację wydatków dopiero po otrzymaniu uzasadnionego zapewnienia co do legalności i prawidłowości oraz po poinformowaniu Komisji o działaniach podjętych w celu uzyskania takich zapewnień oraz opinii IA dotyczącej adekwatności tych działań. Jeśli działania naprawcze dotyczą planu działania, mogą one być uwzględnione przez IA tylko w ww. celach, jeżeli działania te były sprawnie realizowane oraz po otrzymaniu dowodu takiego stanu rzeczy przez IA. W każdym wypadku ogólny przewidywany poziom błędów nie powinien się zmieniać tj. nie może on ulec wpływowi powyższych działań naprawczych i powinien być zgłoszony w ramach ACR. 5.3. Opcja 1: ekstrapolowana korekta finansowa Kraj członkowski (Instytucja Zarządzająca lub Instytucja Certyfikująca zgodnie z MCS), po uzyskaniu ogólnego przewidywanego poziomu błędów (takiego jak przedstawiony w ACR) może zdecydować się na wyeliminowanie nieprawidłowych zadeklarowanych wydatków. Można tego dokonać przez zastosowanie ekstrapolowanej korekty finansowej na całkowite, nieobjęte audytem wydatki w programie operacyjnym na dany rok N. Zastosowanie powyższej metody podlega decyzji kraju członkowskiego i nie jest obowiązkowe. Po przeprowadzeniu korekty błędów w próbie należy zastosować korektę 19
ekstrapolowaną dla całej populacji nieobjętej audytem: ekstrapolowana korekta finansowa = przewidywany poziom błędów * wydatki nieobjęte audytem. 5.4. Opcja 2: Korekta każdego rodzaju błędu Wszystkie błędy powinny zostać skorygowane, włączając w to znane błędy oraz błędy nietypowe. Jeśli chodzi o błędów systemowe, IA, w ramach ACR, powinna potwierdzić, że: Ustalana jest całkowita kwota wydatków zgłoszona Komisji, na które wpływ miały błędy systemowe, a odpowiednie instytucje przystępują do niezbędnej korekty 11 tak szybko jak to możliwe. Odgraniczenie błędu systemowego w wydatkach nieobjętych audytem może zostać przeprowadzone przez IZ pod nadzorem IA. W praktyce znaczyłoby to, że IA musiałaby ocenić jakość pracy IZ i przedstawić Komisji jednoznaczne, pisemne potwierdzenie, że praca została przeprowadzona według właściwych standardów, a wnioski są jednomyślne. W celu zmniejszenia ryzyka wystąpienia istotnych błędów w kolejnych deklaracjach wydatków, właściwe instytucje krajowe powinny wdrożyć zaradczy plan działania ze ścisłymi terminami skierowany w uchybienia systemowe. Plan działania powinien być jasno i zwięźle opisany w ACR. Błędy losowe mogą być zarówno jedynym źródłem błędu wykrytego w audytowanej próbie, jak również istnieć obok błędów systemowych (zidentyfikowanych i traktowanych, jak opisano powyżej). Jak określono w punkcie 2.3 niniejszych wytycznych, pojęcie błędu losowego zakłada prawdopodobieństwo wystąpienia tych błędów również w wydatkach nie podlegających audytowi. W związku z tym IA powinna obliczać zagrożoną kwotę wydatków stosując przewidywany poziom błędów (dotyczy błędów losowych wykrytych w próbie operacji objętych audytem) dla wydatków nie objętych kontrolą, po odjęciu wydatków, na które wpływ miały błędy systemowe. Kwota objęta ryzykiem w wydatkach zadeklarowanych w roku N powinna zostać przedstawiona w ACR i odpowiednio sprawdzona przez kraj członkowski. 5.5. Zaliczanie salda w bufor dla wydatków Może się zdarzyć, że w roku N+1 kraj członkowski przedstawi Komisji w deklaracji większe wydatki w związku z daną operacją, niż wstępnie planowano w roku N. Taki wydatek określamy buforem dla wydatków. Na przykład, planowane wydatki projektu wynoszą 100 tys. EUR, a współfinansowanie publiczne wynosi 40% wydatków, maksymalnie do kwoty 40 11 Patrz artykuł 98(4) Rozporządzenia (WE) nr 1083/2006 20
tys. EUR. W związku z projektem zadeklarowano wydatki o wysokości 110 tys. EUR i otrzymano maksymalną dotację w wysokości 40 tys. EUR. IA przeprowadziła audyt 110 tys. EUR zadeklarowanych w ramach projektu i ustaliła, że wydatek niekwalifikowalny wynosi 9 tys. EUR. W rezultacie władze krajowe mogą nie wysyłać beneficjentowi nakazu odzyskania kwoty, ponieważ wydatek kwalifikowalny jest wciąż wystarczający na tyle, by przysługiwała mu maksymalna dotacja w wysokości 40 tys. EUR. W innym przykładzie planowane wydatki projektu wynoszą 100 tys. EUR, a współfinansowanie publiczne wynosi 40% wydatków, maksymalnie do kwoty 40 tys. EUR. W ramach projektu zadeklarowano wydatki w wysokości 110 tys. EUR. IA przeprowadziła audyt na 110 tys. EUR zadeklarowanych w ramach projektu i odkryła, że wydatek niekwalifikowalny wynosi 15 tys. EUR. W związku z tym władze krajowe powinny przedstawić beneficjentowi nakaz odzyskania kwoty, jako że błąd przekracza kwotę istotną dla obliczenia wysokości dotacji (100 tys. EUR). Beneficjentowi w takim wypadku przysługuje dotacja w wysokości 38 tys. EUR (95*40%). 6. IMPLIKACJE DLA PRÓBKOWANIA WYNIKAJĄCE Z WYSOKIEGO POZIOMU BŁĘDÓW Wysoki ogólny poziom błędów może wskazywać, że założenia na etapie planowania pobierania próbek nie były właściwe, np. oczekiwany poziom błędów był zbyt niski lub poziom ufności uzyskany z badań kontrolnych był zbyt wysoki. MSRF nr 530 (patrz punkt 5 załącznika 3) opisuje tę sytuację w sposób następujący: Im więcej nieprawidłowości audytor spodziewa się stwierdzić w populacji, tym większej potrzebuje próby w celu dokonania potrzebnych obliczeń rzeczywistej liczby nieprawidłowości w populacji. Czynnikami wpływającymi na przeświadczenie audytora co do ilości spodziewanych nieprawidłowości są zakres, w którym wartości pozycji są ustalane subiektywnie, wyniki procedur oceny ryzyka, wyniki badań kontroli wewnętrznej, wyniki procedur audytowych zastosowanych w poprzednich okresach oraz wyniki innych istotnych procedur. Procedury próbkowania w przyszłości powinny uwzględniać więcej odpowiednich parametrów z uzyskanego doświadczenia Ponadto, jeżeli IA używa PJP w procesie wyboru operacji do audytu, zazwyczaj wykorzystuje się wtedy przewidywany poziom błędów o niskiej wartości (np. 10% poziomu istotności lub 0,2% jeśli istotność wynosi 2% 12 ). Jednakże, jeżeli poszczególne wyniki prób wykażą poziom błędów powyżej 2%, IA może rozważyć wykorzystanie innej metody próbkowania, jak 12 Jak określono w Załączniku 4 do Rozporządzenia (WE) nr 1828/2006, maksymalny poziom istotności wynosi 2%. IA może określić dolny pułap. 21
określono w punkcie 6 wytycznych Komisji dot. metod próbkowania (patrz tabela poniżej 13 ). Zróżnicowanie populacji Przewidywany poziom błędów Sugerowana metoda Niski Wysoki Niski Wysoki Niski Niski Wysoki Wysoki Próbkowanie według zmiennych Próbkowanie według jednostek pieniężnych Próbkowanie według jednostek pieniężnych Próbkowanie według zmiennych Klastrowanie lub stratyfikacja (plus odpowiednie metody próbkowania) 7. NAJBARDZIEJ PRAWDOPODOBNY BŁĄD I GÓRNA GRANICA BŁĘDU Jak określono w wytycznych dot. metod próbkowania, dolna oraz górna granica błędu powinny również być obliczone i przedstawione w ACR wraz z błędem próby oraz MLE. Wytyczne komisji dot. metod próbkowania dla Instytucji Audytowych mówią 14 w sposób następujący o ewaluacji i prognozowaniu błędów wynikających z próby wybranej przy wykorzystaniu metody PJP: «Górna granica błędnego przedstawienia powinna być obliczana jako suma przewidywanych błędnych przedstawień, dokładności bazowej (...) oraz ulgi przyrostowej dla poszerzenia dopuszczalnej rozbieżności. Audytor może również obliczyć dodatkową wielkość próby potrzebną do zastąpienia najbardziej prawdopodobnego błędnego przedstawienia z oceny próby odpowiadającej początkowemu błędnemu przedstawieniu w formule czasu doboru próby oraz ustalić odstęp i całkowity rozmiar próby w oparciu o nowe oczekiwania. Liczba dodatkowych pozycji próby może być określona przez odjęcie początkowej wartości rozmiaru próby od nowego rozmiaru próby. Nowy czas doboru próby może być użyty w celu selekcji. Pozycje powinny zostać wybrane spośród tych, które nie zostały wcześniej uwzględnione w próbie. Na przykład, jeśli zaobserwujemy pojedyncze błędne przedstawienie dla kwoty 300 (25%), tzn. przewidywane błędne oświadczenie dla kwoty 1.000, przy dopuszczalnej skali błędnego przedstawienia równej 5.000 i 13 Patrz punkt 6 wspomnianych wytycznych. 14 Patrz strona 32 wytycznych dot. metod doboru próby dla instytucji audytowych, trzy pierwsze punktory; strona 40, ostatni punktor. 22
progu PJP równemu 4.000 przy poziomie ufności 95% (współczynnik ufności 3), otrzymujemy ogólną sumę w wysokości 13.750 górnej granicy błędnego przedstawienia. Uzyskana wartość jest sumą: przewidywanego błędnego przedstawienia kwoty 1.000, dokładności bazowej 4.000 x 3 = 12.000 oraz tolerancji (4,75-3-1) x 1.000=750 (4.75 jest wskaźnikiem wiarygodności (RF) dla 1 błędnego przedstawienia o poziomie ufności 95%, 3 jest wskaźnikiem wiarygodności dla 0 błędnych przedstawień przy 95%). Ta górna granica jest wyższa niż dopuszczalne błędne przedstawienie; dlatego też należy wywnioskować, że błędne przedstawienie populacji przekracza próg istotności. Uznajemy też, iż jesteśmy w 95% pewni, że nieprawidłowość dla populacji wynosi maksymalne 13.750. Przy stosowaniu metody statystycznej, instytucja audytowa obliczy najbardziej prawdopodobne błędne przedstawienie w populacji i zestawi ją z istotnością celem ewaluacji wyników.» Jeżeli do wyboru prób dla audytu operacji użyto PJP, najbardziej prawdopodobny błąd (MLE) jest również uważany za losowy przewidywany poziom błędów. Wskaźnik ten tworzy część ogólnego przewidywanego poziomu błędów, który jest zestawiany z 2% poziomem istotności. Jeśli wszystkie błędy wykryte w próbie zostaną uznane za losowe, ogólny przewidywany poziom błędów jest równy wartości losowy przewidywany poziom błędów. W każdym wypadku analiza górnej granicy błędu i tak musi zostać wykonana w celu spełnienia wymagań PJP. Wytyczne INTOSAI 15 «stanowią wspólną bazę, do której można się odnieść (...) przy każdorazowym audycie działań UE ( ) 16. Wytyczna nr 23 17 mówi, że jeśli «górna granica błędu jest wyższa od dopuszczalnej wartości błędu, lecz najbardziej prawdopodobny błąd jest niższy od dopuszczalnej wartości błędu» audytor powinien rozważyć: poproszenie audytowanego podmiotu o przeanalizowanie wykrytych błędów/zastrzeżeń i możliwości wystąpienia dalszych błędów/zastrzeżeń. Dzięki temu możliwe staje się osiągnięcie ustalonych korekt w sprawozdaniu finansowym; przeprowadzenie dalszych badań w ramach zmniejszenia ryzyka doboru próby, a zatem i tolerancji, którą należy uwzględnić w ocenie wyników; wykorzystanie alternatywnych procedur kontrolnych w celu uzyskania dodatkowego zapewnienia. 15 Patrz http://eca.europa.eu/portal/pls/portal/docs/1/133817.pdf 16 Patrz punkt 6 Wstępu technicznego do wytycznych INTOSAI. 17 Obowiązkowe dla doboru próby do kontroli w kontrolach finansowych (włączając badania legalności prawidłowości), według punktu 6.1 wytycznej INTOSAI nr 23. 23
IA powinna kierować się swoim profesjonalnym osądem w wyborze jednej z opcji wskazanych powyżej oraz zgłosić ten fakt w ramach ACR. 8. SZCZEGÓLNE PRZYPADKI 8.1. Błędy wykryte przez instytucję audytową w wydatkach, określone również jako nieprawidłowe przez Instytucję Zarządzającą, Pośredniczącą lub Certyfikującą 8.1.1. Nieprawidłowości już wykryte i rozpatrzone przez IP/IZ/IC, ale nie skorygowane przed pobraniem próby przez IA Jak opisano powyżej, zazwyczaj wykryte nieprawidłowości należy uwzględnić w kalkulacji przewidywanego poziomu błędów i umieszczane w ACR. Dotyczy to nieprawidłowości wykrytych przez IA (w czasie trwania audytów operacji), które zostały już wcześniej wykryte przez inny organ państwowy (tzn. Instytucję Zarządzającą (IZ), Instytucję Pośredniczącą (IP) lub Instytucję Certyfikującą (IC), zanim próba została pobrana przez IA, lecz nie skorygowana przez odpowiednie instytucje kraju członkowskiego przed złożeniem ACR 18. Jednak jeżeli istnieje udokumentowany dowód na to, że właściwe instytucje krajowe (IZ, IP lub IC) wykryły nieprawidłowość i podjęły stosowne środki zanim próba IA została pobrana, a kwota związana z ta nieprawidłowością została skorygowana przed złożeniem ACR, taka nieprawidłowość może zostać wykluczona przy przewidywaniu błędów próby dla populacji. W każdym wypadku, działania związane z nieprawidłowościami powinny być załączone w ACR w części dotyczącej kontroli operacji. Zgodnie z ogólną zasadą IZ powinna dopilnować, aby jej weryfikacja operacji zarządzania (weryfikacja administracyjna lub przeprowadzona na miejscu) była przeprowadzona w taki sposób, aby zapobiec, wykryć i skorygować nieprawidłowości przed wydaniem deklaracji wydatków Komisji. 8.1.2. Nieprawidłowości wykryte w czasie kontroli IP/IZ, które zostały skorygowane w sposób wystarczający przed pobraniem próby przez IA. 18 Jak opisano powyżej, korekta ta może być wykonana przez wykluczenie nieprawidłowych wydatków (poprzez ich wycofanie lub odzyskanie) z oświadczenia o wydatkach przedłożonego Komisji lub przez zarejestrowanie ich przez system księgowy Instytucji Certyfikującej jako kwoty oczekującej na odzyskanie. 24
Jeśli w czasie audytu IA ustali, że nieprawidłowość została wcześniej wykryta podczas kontroli przeprowadzonej przez inną instytucję, lecz wartość zastosowanej korekty była niższa niż wartość korekty, która według IA powinna zostać zastosowana przez IP/IZ, wtedy różnica pomiędzy kwotą wynikającą z korekty w ustalonej przez IA wysokości a kwotą wynikającą z zastosowanej korekty (na poziomie deklaracji złożonej Komisji przed pobraniem próby przez IA) musi zostać uwzględniona przy obliczaniu ogólnego poziomu/projekcji błędów. 8.1.3. Nieprawidłowości związane z wydatkami, których certyfikacja została cofnięta po pobraniu próby przez IA Po dokonaniu wyboru próby operacji, IA może zidentyfikować nieprawidłowe wydatki w operacjach mających być skontrolowanymi w przyszłości, których certyfikacja została cofnięta przez kraj członkowski. W kwestii praktycznych ustaleń, które IA powinno podjąć w wypadku kontroli na miejscu przewidziano dwie opcje: (1) W przypadku, kiedy nieprawidłowe wydatki, których certyfikacja została cofnięta dotyczą wszystkich wydatków danej operacji zawartej w próbie wybranej przez IA, instytucja ta nie jest zobligowana do przeprowadzenia audytu takich operacji na miejscu. Próba nie powinna być modyfikowana, tzn. przedmiotowe operacje nie powinny być zastępowane innymi operacjami. (2) W przypadku, kiedy nieprawidłowe wydatki, których certyfikacja została cofnięta dotyczą jedynie części wydatków danej operacji zawartej w próbie wybranej przez IA, instytucja ta powinna przeprowadzić audyt takich operacji na miejscu w celu ustalenia, czy element, którego certyfikacja nie została cofnięte jest wolny od błędów. W obu przypadkach nieprawidłowe wydatki powinny zostać uwzględnione w poziomie błędów. 8.2. Zestawienie błędów zawyżenia z błędami zaniżenia w celu ustalenia najbardziej prawdopodobnego błędu ogólnego Błędy związane z zaniżeniem nie powinny być uwzględniane w wyliczaniu poziomu błędu próby (i, w rezultacie, w obliczaniu przewidywanego poziomu błędów) w kontekście ACR. 25
26
Wersja ostateczna z 07/12/2011 COCOF_11-0041-01-EN Suma błędów losowych 27
ZAŁĄCZNIK 1 OGÓLNY PRZEWIDYWANY POZIOM BŁĘDÓW 28
29
30
31
32
33
Wersja ostateczna z 07/12/2011 COCOF_11-0041-01-EN ZAŁACZNIK 2 - TABELA ZADEKLAROWANYCH WYDATKÓW I AUDYTÓW PRÓB Fundusz Numer identyfikac yjny (kod CCI) Program Wydatki zadeklarowa ne w roku odniesienia Wydatki w roku odniesienia objęte audytem w ramach próby losowej Kwota i wartość procentowa (poziom błędów) nieprawidłowych wydatków próbie losowej 19 w Ogólny przewidywany poziom błędów 20 20 Inne wydatki objęte audytem 21 Kwota nieprawidło wych wydatków w pozostałych próbach wydatków Całkowite wydatki zadeklarowa ne w sposób skumulowan y Całkowite wydatki objęte audytem w ujęciu kumulatywnym 22 jako wartość procentowa całkowitych wydatków zadeklarowanych w sposób skumulowany Kwota 23 24 % Kwota % % 19 W przypadku gdy próba losowa obejmuje więcej niż jeden fundusz lub program, informacja dotycząca sumy i wartości procentowej (poziomu błędów) nieprawidłowych wydatków jest przedstawiona dla całej próby i nie może być przedstawiona na poziomie programu/funduszu. 20 W przypadku zastosowania doboru próby metodą niestatystyczną dla małych populacji, mówimy o poziomie błędów próby. Pojęcie ogólnego przewidywanego poziomu błędów jest wyjaśnione w punkcie 2.6 niniejszych wytycznych. 21 Wydatki dla próby uzupełniającej oraz wydatków w ramach próby losowej poza rokiem odniesienia (suma). 22 Dotyczy zarówno wydatków objętych audytem w ramach próby losowej jak i innych wydatków objętych audytem. 23 Kwota wydatków objętych audytem. 24 Wartość procentowa wydatków objętych audytem względem wydatków zadeklarowanych przed Komisją w roku odniesienia. 34
35