NACZELNA RADA ADWOKACKA ul. Świętojerska 16, 00-202 Warszawa tel. +48 22 505 25 00, + 48 22 505 25 01, fax +48 22 505 25 08 e-mail: nra@nra.pl www.adwokatura.pl Komisja Finansowa N R A Warszawa, 16 października 2006 r. Szanowna Pani Dziekan Szanowny Pan Dziekan Okręgowej Rady Adwokackiej Szanowni Państwo W związku z coraz liczniejszymi pytaniami KoleŜanek i Kolegów Adwokatów, pojawiającymi się z reguły z powodu toczących się postępowań skarbowych (kontrolnych) Komisja Finansowa NRA (w składzie adw. Wojciech Czerwiński, adw. Marcin Górski i adw. Piotr Sendecki) po przeprowadzeniu dyskusji postanowiła przedstawić kilka poniŝszych refleksji. Ich przedmiotem jest, najczęściej podnoszona w pytaniach kierowanych do okręgowych rad i do NRA, kwestia konieczności respektowania obowiązku zachowania tajemnicy adwokackiej, w kontekście Ŝądań organów skarbowych (kontrolnych) przedstawienia danych dotyczących klientów, dokumentów umownych i innych, które w ocenie tych organów mają znaczenie dla ustalenia prawidłowości i rzetelności prowadzonych ewidencji, ksiąg i innych urządzeń księgowych. Pragnę zauwaŝyć, Ŝe niŝej przedstawione uwagi nie mają waloru wytycznych, którymi mieliby się kierować adwokaci, gdyŝ brak nam zarówno tytułu do ich formułowania, jak i analizowana materia podlega w niektórych waŝnych kwestiach rozbieŝnym interpretacjom w naszym środowisku. RóŜnie teŝ bywa interpretowana przez organy skarbowe (podatkowe). Proponujemy traktować te uwagi jako z jednej strony przypomnienie pewnych kwestii z pewnością dla większości adwokatów znanych, z drugiej zaś jako przyczynek i pomoc dla podjęcia przez KoleŜanki i Kolegów właściwych kroków w przypadku prowadzonych czynności przez organy skarbowe. Przedstawiając poniŝej uwagi szczegółowe, zredagowane przez Kol. adw. M.Górskiego, które co do istoty podzielane były przez wszystkich członków Komisji pozwalam sobie zauwaŝyć, Ŝe całe pismo przeznaczone jest wyłącznie do uŝytku wewnętrznego KoleŜanek i Kolegów.
Pismo to nie powinno zaś słuŝyć jako materiał do cytowania czy do wykorzystania w innej formie w związku z toczącymi się postępowaniami, poza rzecz jasna zawartością merytoryczną, o ile znajdzie ona uznanie lub okaŝe się przydatna w danej sprawie. Mając nadzieję, Ŝe tematyka uwag szczegółowych wywoła dalsze refleksje oraz licząc na ustosunkowanie się do nich, a równieŝ oczekując Ŝe pojawią się nowe argumenty zmierzające do zapewnienia pełniejszej ochrony bezwzględnemu obowiązkowi zachowania tajemnicy adwokackiej - pozostaję z powaŝaniem adw. Piotr Sendecki Przewodniczący Komisji Finansowej NRA I. Uwagi szczegółowe 1. Zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 26 maja 1982 r. prawo o adwokaturze (Dz. U. z 1982 r., Nr 16, poz. 124, ze zm., dalej zwana: Prawem o adwokaturze), adwokat obowiązany jest zachować w tajemnicy wszystko, o czym dowiedział się w związku z udzielaniem pomocy prawnej. Obowiązek zachowania tajemnicy zawodowej nie moŝe być ograniczony w czasie. Adwokata nie moŝna zwolnić od obowiązku zachowania tajemnicy zawodowej co do faktów, o których dowiedział się udzielając pomocy prawnej lub prowadząc sprawę. Niniejszy przepis jest przedmiotem bogatego orzecznictwa sądów powszechnych, dyscyplinarnych oraz wykładni dokonywanej przez doktrynę prawa. W szczególności, zgodnie z wyrokiem Sądu NajwyŜszego z dnia 18 grudnia 1964 r. R. adw. 74/64 (Palestra 1965/3 str. 63) społecznym celem przepisu o ochronie tajemnicy zawodowej adwokata jest m.in. zagwarantowanie nie tylko klientowi, ale takŝe kaŝdej osobie, która w związku ze sprawą rozmawia z adwokatem (...), Ŝe okoliczności rozmowy nie mające wpływu na wynik pertraktacji bądź stanowiące wyraz emocjonalnych uprzedzeń do klienta nie zostaną ujawnione przez adwokata na zewnątrz i wykorzystane na szkodę rozmówcy w sprawie zupełnie innej niŝ sprawa, która się toczy. 2. Z kolei, z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego, do zagadnienia dotyczącego relacji pomiędzy tajemnicą adwokacką a dostępem do dokumentów, które mogą mieć znaczenie dla zagadnień podatkowych (prawidłowości i rzetelności prowadzonych urządzeń księgowych), będzie miał zastosowanie art. 286 1 pkt 4 oraz 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r., Nr 137, poz. 926, ze zm., dalej zwana:
Ordynacją podatkową). W myśl tego przepisu, kontrolujący, w zakresie wynikającym z upowaŝnienia, są w szczególności uprawnieni do m.in. Ŝądania udostępnienia akt, ksiąg i wszelkiego rodzaju dokumentów związanych z przedmiotem kontroli oraz do sporządzania z nich odpisów, kopii, wyciągów, notatek, wydruków i udokumentowanego pobierania danych w formie elektronicznej, jak równieŝ do Ŝądania ich wydania na czas trwania kontroli za pokwitowaniem... w razie powzięcia uzasadnionego podejrzenia, Ŝe są one nierzetelne, lub gdy podatnik nie zapewnia kontrolującym warunków umoŝliwiających wykonywanie czynności kontrolnych związanych z badaniem tej dokumentacji, a w szczególności nie udostępnia kontrolującym samodzielnego pomieszczenia i miejsca do przechowywania dokumentów. Przeglądanie akt postępowania przygotowawczego i sądowego, akt spraw sądowych, a takŝe dokumentów zawierających informacje stanowiące tajemnicę państwową, słuŝbową lub zawodową oraz sporządzanie z nich odpisów i notatek następuje z zachowaniem właściwych przepisów. Odpowiednikiem wyŝej wymienionego prawa po stronie kontrolującego jest obowiązek nałoŝony na kontrolowanego na mocy art. 287 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, kontrolowany ma obowiązek w wyznaczonym terminie udzielać wszelkich wyjaśnień dotyczących przedmiotu kontroli, dostarczać kontrolującemu Ŝądane dokumenty oraz zapewnić kontrolującemu warunki do pracy, a w tym w miarę moŝliwości udostępnić samodzielne pomieszczenie i miejsce do przechowywania dokumentów. Regulacja ta stosowana jest odpowiednio do postępowania kontrolnego prowadzonego w ramach kontroli skarbowej na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 1991 r., Nr 100, poz. 442, ze zm., dalej zwana: ustawą o kontroli skarbowej). 3. Kwestia wzajemnej relacji zakresu tajemnicy zawodowej opisanej w art. 6 Prawa o adwokaturze oraz konieczności udostępnienia dokumentów na potrzeby kontroli podatkowej prowadzonej zgodnie z Ordynacją podatkową albo postępowania kontrolnego prowadzonego w ramach kontroli skarbowej, zgodnie z przepisami ustawy o kontroli skarbowej, budziła oraz budzi kontrowersje w orzecznictwie sądowym oraz w praktyce działania organów podatkowych i organów kontroli skarbowej. W szczególności, zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach z dnia 21 września 1998 r. (sygn. akt. I SA/Ka 2214-2223/96) (publ. ONSA 1999/3 poz. 88, Monitor Podatkowy 1999/5 str. 3, Prawo Gospodarcze 1999/7 str. 24, OSP 1999/12 poz. 212, Monitor Podatkowy 1999/10 str. 35, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 1999/6 poz. 178, Glosa 1999/12 str. 32). ( ) tajemnicą adwokacką są niewątpliwie objęte wszelkie wiadomości, jakie adwokat uzyskał świadcząc pomoc prawną. Przepis ten jednak nie daje podstawy do twierdzenia, Ŝe tajemnicą objęte są takŝe dane personalne klientów oraz ogólna informacja o charakterze udzielonej im pomocy prawnej - przynajmniej w takim zakresie, w jakim niezbędne jest to dla prawidłowego określenia stawki podatkowej w podatku od towarów i usług.
( ) Tajemnicą adwokacką nie są objęte dane personalne klienta i ogólna informacja (wiedza) o rodzaju świadczonej na jego rzecz usługi prawnej. Ratio legis omawianego przepisu bowiem sprowadza się do tego, aby tajemnicą objęte były te wszystkie okoliczności sprawy, które mogą wyrządzić klientowi adwokata szkodę, a nie sam fakt korzystania z pomocy prawnej oraz taka ogólna wiedza o rodzaju usługi, która pozwala określić jej charakter na uŝytek prawa podatkowego. ( ) Tajemnica adwokacka nie obejmuje danych, które naleŝy umieszczać na dokumentach finansowych (faktury, rachunki itp.), w związku z czym podatnik wykonujący zawód adwokata nie ma podstaw do odmowy okazania takich dokumentów uprawnionym do tego organom, w tym takŝe organom skarbowym. 4. Zwrócić teŝ wypada uwagę na treść pisma Ministra Finansów z dnia 1 września 1999 r. (nr KS 9/99/1338) (publ. Serwis Podatkowy 2001/2 str. 28), w którym czytamy, co następuje: W przypadku adwokata prowadzącego indywidualną kancelarię, przepisy wydane na podstawie ustawy - Prawo o adwokaturze, nakładają szczególne obowiązki w zakresie dokumentowania jego działalności. Zgodnie z art. 58 pkt 12 lit. h ustawy - Prawo o adwokaturze, do zakresu działania Naczelnej Rady Adwokackiej naleŝy uchwalanie regulaminów dotyczących: zasad wykonywania zawodu indywidualnie lub w spółkach (...). W przypadku adwokata związanego tajemnicą adwokacką, wydanie powyŝszej dokumentacji powinno nastąpić bez naruszenia zasady tajemnicy zawodowej, z uwzględnieniem konieczności podania danych, które umieszczać naleŝy na dokumentach finansowych. W Ŝadnym natomiast przypadku nie moŝna z zasad tajemnicy adwokackiej wywodzić tezy o moŝliwości nie wydania uprawnionym organom dokumentów pozwalających na określenie podstawy opodatkowania. W związku z przywołanym powyŝej przepisem art. 58 pkt 12 lit. h poa, podnieść naleŝy, Ŝe zgodnie z 7 aktualnie obowiązującej uchwały Naczelnej Rady Adwokackiej z dnia 25 stycznia 2003 r. nr 18/03 w sprawie regulaminu wykonywania zawodu adwokata w kancelarii indywidualnej lub spółkach, adwokat wykonujący zawód w kancelarii indywidualnej i spółkach z udziałem adwokata obowiązany jest prowadzić dokumentację w tym rachunkową, zgodnie z obowiązującymi przepisami, a ponadto akta spraw obejmujące co najmniej wszystkie pisma upominawcze, procesowe i sądowe doręczone w sprawie, a takŝe rejestr prowadzonych spraw. 5. Liczyć się naleŝy zatem z tym, Ŝe w przypadku kontroli podatkowej albo kontroli skarbowej, adwokat spotka się z Ŝądaniami kontrolującego udostępnienia mu dokumentacji rachunkowej, tj. np. podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ewidencji podatku od towarów i usług, deklaracji oraz zeznań podatkowych, składanych w związku z rozliczeniem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług, faktur oraz
rachunków, dokumentujących świadczenie usług oraz dokumentujących zakup towarów, usług, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, jakkolwiek sceptycznie naleŝy się do tego odnieść, adwokat w trakcie postępowania skarbowego spotkać się moŝe takŝe z Ŝądaniem udostępnienia kontrolującemu pozostałej dokumentacji, dotyczącej prowadzonych spraw, tj. np. rejestru prowadzonych spraw, umów z poszczególnymi klientami oraz pełnomocnictw udzielonych przez poszczególnych klientów. Zdając sobie sprawę z trudności podjęcia decyzji w tej kwestii ze względów zasadniczych (deontologicznych), jak równieŝ z pewnych konsekwencji, jakie mogą być wyciągnięte wobec adwokata-podatnika w wypadku odmowy udostępnienia w/w dokumentów, naleŝy zauwaŝyć, Ŝe takie udostępnienie jeśli miałoby nastąpić - to tylko i wyłącznie, o ile jest to niezbędne do ustalenia podstawy opodatkowania, powstania obowiązku podatkowego, ustalenia stawki podatku albo innego elementu konstrukcyjnego kontrolowanego podatku oraz jeŝeli nie będzie skutkować to po stronie Klienta wyrządzeniem szkody. To ostatnie zastrzeŝenie ma dodatkowy aspekt chronić ma bowiem nie tyle adwokata, ile nade wszystko klienta, któremu nie moŝe być wyrządzona szkoda w związku z prowadzoną kontrolą klienta. Z cała pewnością ujawnieniu nie będą mogły zaś podlegać szczegółowe informacje dotyczące prowadzonej sprawy, ujęte w akta adwokackie i dotyczące w szczególności pism upominawczych, procesowych i sądowych, a takŝe formułowanych na piśmie opinii, stanowisk, projektów dokumentów itp., o treści udzielanych porad rzecz jasna nie mówiąc. Ufamy, Ŝe powyŝsze wyjaśnienia okaŝą się pomocne dla podjęcia właściwej decyzji. Adw. Marcin Górski