Podatek od lokali garażowych Artykuł analizuje sytuacje objęcia garaży różnymi stawkami podatku. W przypadku, gdy garaż jest jednym z pomieszczeń w budynku mieszkalnym należy go opodatkować podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych dla budynków mieszkalnych. Jeżeli znajduje się on w wolnostojącym budynku, wówczas należy od niego zapłacić podatek według stawki pozostałej, chyba że jest w posiadaniu przedsiębiorcy (stawka najwyższa od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej). Jeszcze inaczej powinien być opodatkowany garaż będący nieruchomością lokalową. Problematyka opodatkowania garaży moim zdaniem niezbyt skomplikowana od długiego już czasu jest przedmiotem sporów w orzecznictwie i literaturze przedmiotu. Istotę tych sporów można sprowadzić do następującego pytania: czy garaże w budynkach mieszkalnych powinny być opodatkowane według najniższych stawek podatku od nieruchomości (tzw. mieszkalnych) 1, czy też stawek tzw. pozostałych 2? Już na wstępie należy stwierdzić, że obie stawki mogą znaleźć zastosowanie do opodatkowania tych obiektów. Moim zdaniem o czym już zresztą wielokrotnie pisałem jedynie garaże w postaci pomieszczeń w budynkach mieszkalnych mogą być opodatkowane według stawki tzw. mieszkalnej 3. Nie ma żadnych wątpliwości dotyczących właściwej stawki, w sytuacji gdy garaż jest jednym z pomieszczeń w budynku mieszkalnym. Przedmiotem podatku jest wówczas budynek mieszkalny, a podstawą opodatkowa- 1 Zob. art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej: u.p.o.l. Zgodnie z obwieszczeniem Ministra Finansów z 30.07.2010 r. w sprawie górnych granic stawek kwotowych podatków i opłat lokalnych w 2011 r. (M. P. Nr 55, poz. 755) maksymalna stawka dla budynków mieszkalnych w 2011 r. wynosi 0,67 zł. 2 Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. stawka maksymalna w 2011 r. wynosi 7,06 zł. 3 Zob. L. Etel, Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości garaży w budynkach mieszkalnych, Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych 2009/7 8. nia powierzchnia użytkowa wszystkich jego kondygnacji. W takiej sytuacji budynek jest jednorodnym przedmiotem opodatkowania i wszystkie jego pomieszczenia (z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej) należy opodatkować według stawek mieszkalnych. A zatem stawki te znajdą zastosowanie do kuchni, sypialni, pokoju gościnnego, gabinetu, no i tytułowego garażu. Nie ma również żadnych wątpliwości wówczas, gdy przedmiotem podatku jest obiekt budowlany w postaci budynku garażu. Przedmiotem podatku jest także w tej sytuacji jednorodny przedmiot opodatkowania w postaci budynku. Budynek ten jeżeli nie jest w posiadaniu przedsiębiorcy podlega opodatkowaniu według stawek pozostałych. W razie posiadania go przez podmiot gospodarczy należy od niego zapłacić podatek zgodnie ze stawkami najwyższymi, przewidzianymi dla prowadzenia działalności gospodarczej. Kiedy zatem powstają problemy z opodatkowaniem garaży? Tylko wówczas, gdy przedmiotem podatku nie jest jednorodny przedmiot opodatkowania budynek, a jego części tj. lokale. 1. Kiedy przedmiotem podatku od nieruchomości jest budynek, a kiedy jego część? Z art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wynika, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od Finanse Komunalne 5/2011 33
nieruchomości są nieruchomości lub obiekty budowlane, m.in. w postaci budynków lub ich części. Zasadniczym problemem jest ustalenie, kiedy przedmiotem podatku jest budynek, a kiedy jego część. Ma to znaczenie z uwagi na osobę podatnika (kiedy płaci za budynek, a kiedy za jego część) oraz podstawę opodatkowania (kiedy płaci za powierzchnię użytkową całego budynku, a kiedy za jego części). Odpowiadając na to pytanie, trzeba stwierdzić, że dany obiekt budowlany jest opodatkowany jako budynek wówczas, gdy ma cechy wynikające z ustawowej definicji budynku, zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Budynkiem według ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Jeżeli więc obiekt budowlany ma te elementy, to jest budynkiem w rozumieniu ustawy. Od tak rozumianego budynku jego właściciel (w niektórych przypadkach posiadacz) jest zobowiązany zapłacić podatek od nieruchomości. Podatek od budynku to podatek od wszystkich pomieszczeń znajdujących się w nim. Jak wynika ze wskazanego na wstępie art. 2 ust. 1 u.p.o.l., obok budynków przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości mogą być również części budynków, a zatem różnego rodzaju lokale, rzadziej całe kondygnacje 4. Kiedy zatem przedmiotem podatku są części budynku? W ustawie o podatkach i opłatach lokalnych nie ma definicji części budynku, co nie oznacza, że z analizy jej przepisów nie można wywieść, co się kryje pod tym pojęciem. 4 Z opodatkowaniem kondygnacji można mieć do czynienia w budynku stanowiącym własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, w sytuacji wynajęcia takiej kondygnacji (części budynku) osobie fizycznej, prawnej lub jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Wówczas, stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l., obowiązek podatkowy będzie ciążył na najemcy jako posiadaczu tej wyodrębnionej części budynku. Generalnie rzecz ujmując, części budynku są opodatkowane wówczas, gdy są przedmiotem podatku płaconego przez określony podmiot w ustalonej lub określonej wysokości. Najczęściej opodatkowanie części budynku nastąpi w dwóch przypadkach. Pierwszy z nich występuje w sytuacji uregulowanej w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a analizowanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem podatnikiem jest posiadacz obiektu budowlanego lub jego części stanowiących własność Skarbu Państwa bądź jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem (lub z innego tytułu prawnego), z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości. Z przytoczonej regulacji wynika m.in., że podatnikiem jest posiadacz całego budynku (obiektu budowlanego), ale także posiadacz jego części, jeżeli obiekt lub jego część stanowi własność Skarbu Państwa bądź jednostki samorządu terytorialnego. Nie ma wątpliwości, że budynek jest obiektem budowlanym, o którym mowa w tym przepisie. A co należy rozumieć przez część tego budynku? Pośrednio wskazuje na to dalszy fragment analizowanego przepisu, z którego wynika, że wyłączone z opodatkowania są osoby fizyczne posiadające lokale niestanowiące odrębnych nieruchomości. Na tej podstawie można stwierdzić, że częścią budynku w rozumieniu analizowanej ustawy są m.in. lokale 5. Lokal został tu wskazany jako część obiektu budowlanego, a konkretnie budynku mieszkalnego. W przypadku więc wynajęcia takiego lokalu stanowiącego własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego przez osobę prawną przedmiotem podatku nie jest cały budynek, tylko jego część w postaci lokalu niestanowiącego odrębnej nieruchomości. Na tej osobie prawnej ciąży obowiązek zapłacenia 5 Ale również np. wynajęte kondygnacje w budynkach Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego zob. L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, Warszawa 2008, s. 95. 34 Finanse Komunalne 5/2011
Podatek od lokali garażowych PODATKI I OPŁATY LOKALNE podatku nie od całego budynku, tylko od jego wynajętej części w postaci lokalu. Pozostała część budynku, jeśli nie została wynajęta, podlega opodatkowaniu na takiej zasadzie, że płaci za nią podatek jej właściciel (starosta za Skarb Państwa lub gmina, powiat, województwo). Drugim często spotykanym przypadkiem opodatkowania części budynku są lokale stanowiące odrębne nieruchomości. Taki lokal w sensie fizycznym stanowiący część budynku jest odrębną nieruchomością i odrębnym przedmiotem podatku. Jest to nieruchomość, o której mowa w art. 2 ust. 1 u.p.o.l., gdzie określony jest przedmiot podatku. Od takiej części budynku jej właściciel jest zobowiązany zapłacić podatek. Lokale te co zrozumiałe występują w budynkach. W tej sytuacji przedmiotem podatku, co należy podkreślić, nie jest budynek, ale lokale jako odrębne nieruchomości. Podatnikami podatku od lokali są ich właściciele. Płacą oni podatek za swoje lokale i ich udział w częściach budynku stanowiących współwłasność, co bezpośrednio wynika z art. 3 ust. 5 u.p.o.l. 6 Wyodrębnienie w budynku własności lokali skutkuje tym, że ten jednorodny przedmiot opodatkowania budynek rozpada się na części, tj.: lokale i części budynku stanowiące współwłasność właścicieli lokali (np. strychy, piwnice, korytarze itp.). W takim ujęciu przedmiotem podatku są lokale, które wraz z częścią wspólną stanowią budynek w sensie fizycznym. Przedmiotem podatku są jednak lokale, a nie budynek. Powyższe rozważania miały na celu stwierdzenie, że przedmiotem podatku może być budynek rozumiany jako obiekt budowlany o określonych w definicji cechach lub części budynku w postaci lokali. Ma to w moim przekonaniu zasadnicze znaczenie w sprawie opodatkowania garaży. Ustalając stawki właś- 6 Artykuł 3 ust. 5 u.p.o.l.: Jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. ciwe dla garaży, należy wyjść od stwierdzenia, czy przedmiotem podatku jest budynek, w którym jednym z pomieszczeń jest garaż, czy też przedmiotem podatku jest garaż w postaci lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość. Jak już ustalono, opodatkowanie garaży, jako pomieszczeń w budynkach mieszkalnych, i garaży, jako samodzielnych budynków, nie nastręcza problemów. Pojawiają się one w momencie wyodrębnienia w budynku własności lokali, w tym również garażowych, z uwagi na to, że przedmiotem podatku staje się wówczas nie budynek, ale jego poszczególne części lokale. 2. Garaż jako lokal stanowiący odrębną nieruchomość Nabycie garażu, jako lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość, prowadzi do tego, że lokal taki staje się o czym była już mowa odrębnym od budynku przedmiotem podatku od nieruchomości. W związku z tym stosuje się do niego odrębne stawki podatkowe. Powyższe wynika z treści art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., w którym wskazuje się, że stawki podatkowe dotyczą nie tylko całych budynków, lecz także ich poszczególnych części, w zależności od sposobu wykorzystania. I tak lokale mieszkalne będą opodatkowane według stawek przewidzianych dla budynków mieszkalnych, lokale (w tym garaże) u przedsiębiorców według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, zaś inne lokale co do zasady według stawek tzw. pozostałych. Garaż, jako lokal stanowiący odrębną nieruchomość, powinien być opodatkowany według stawek pozostałych 7. Nie jest to bowiem 7 Identyczne stanowisko jest zawarte w piśmie dyrektora Departamentu Podatków i Opłat Lokalnych z 28.01.2010 r. (nr: PL/LS/833/5/SIA/10/1) w sprawie opodatkowania garaży. (...) Garaże wielostanowiskowe w budynku mieszkalnym, jak również garaże wydzielone trwałymi ścianami w obrębie tego budynku jako samodzielne lokale będące odrębnymi nieruchomościami, stanowią odrębne przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości, przy czym charakter tych nieruchomości jest bez wątpienia niemieszkalny. W konsekwencji właściwe będzie w takim przypadku zastosowanie stawki podatku określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. Finanse Komunalne 5/2011 35
lokal mieszkalny i nie znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy. W związku z tym podatek powinien być naliczony według stawek pozostałych, właściwych dla lokali o innym przeznaczeniu niż mieszkalne i związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 8. 3. Garaż jako pomieszczenie przynależne Do samodzielnego lokalu w rozumieniu ustawy z 24.06.1994 r. o własności lokali 9 (zarówno mieszkalnego, jak i o innym przeznaczeniu) mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, określane jako pomieszczenia przynależne 10. Pomieszczenia te dzielą los prawny lokalu. A zatem jeżeli są to pomieszczenia przynależne do lokalu mieszkalnego, to podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek właściwych dla budynków i lokali mieszkalnych. A zatem garaże lub piwnice, będące pomieszczeniami przynależnymi do lokali mieszkalnych, są opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawek mieszkalnych. 8 Stanowisko takie prezentuje konsekwentnie WSA w Białymstoku zob. wyroki z: 9.12.2009 r. (I SA/Bk 454/09), LEX nr 555245; 16.12.2009 r. (I SA/Bk 328/09), LEX nr 536954. Zgodnie z nim garaż będący lokalem niemieszkalnym, stanowiący odrębną własność, stosownie do art. 3 ust. 5 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l., podlega opodatkowaniu według stawek właściwych dla tzw. budynków lub ich części pozostałych, a nie budynków mieszkalnych (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l.). Podobnie wyrok WSA w Poznaniu z 9.12.2009 r. (III SA/Po 768/09), LEX nr 554939; wyrok WSA w Szczecinie z 6.10.2010 r. (I SA/Sz 508/10), LEX nr 694280; wyrok WSA w Warszawie z 9.12.2010 r. (III SA/Wa 2114/10), LEX nr 622326. Inaczej problem interpretuje WSA w Bydgoszczy w wyrokach z: 28.07.2009 (I SA/Bd 346/09), LEX nr 514952; 8.09.2010 r. (I SA/Bd 578/10), LEX nr 694314 oraz NSA w wyroku z 22.07.2009 r.(ii FSK 460/08), LEX nr 513322. 9 Ustawa z 24.06.1994 r. o własności lokali (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.), dalej: u.w.l. 10 Zob. art. 2 ust. 4 u.w.l. Identyczna reguła obowiązuje w przypadku pomieszczeń przynależnych do lokali o innym przeznaczeniu. Jeżeli garaż przynależy do lokalu użytkowego przedsiębiorcy, to jest opodatkowany tak jak ten lokal (według stawek właściwych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności). Nabywca lokalu nabywa również pomieszczenia przynależne i nie ma problemów z ustaleniem tego faktu na podstawie aktu notarialnego. Garaż może być zatem nabyty jako pomieszczenie przynależne do innego lokalu albo jako odrębny lokal, co wynika bezpośrednio z aktu notarialnego. Jest to część budynku, stanowiąca samodzielny przedmiot obrotu i przedmiot podatku od nieruchomości 11. 4. Miejsca postojowe Przedmiotem podatku od nieruchomości nie są miejsca postojowe. Są to fizycznie wydzielone i oznaczone części garaży (lokali lub budynków), w których może parkować osoba, mająca do tego prawo, po uiszczeniu stosownej opłaty albo też nabyciu udziału we współwłasności budynku lub lokalu 12. Przedmiotem podatku od nieruchomości jest budynek lub lokal, w którym znajdują się miejsca postojowe (koperty), a nie te miejsca. W praktyce miejsca postojowe są oferowane odpłatnie zainteresowanym przez właścicieli budynków lub lokali (garaży), którzy, jako ich właściciele, są podatnikami podatku od nieruchomości. Miejsca postojowe są również wyznaczane w lokalach garażowych, stanowiących odrębne nieruchomości. Osoba nabywająca udział we współwłasności takiego lokalu nabywa prawo do takiego miejsca (miejsc). Płaci jednak podatek 11 Zob. wyrok WSA w Białymstoku z 23.11.2007 r. (I SA/Bk 407/07), http://orzeczenia.nsa.gov.pl. 12 Możliwe jest również nabycie prawa do miejsca postojowego w nieruchomości wspólnej, co jednak w praktyce występuje rzadko. Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.w.l., w razie wyodrębnienia własności lokali, właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej. Taką nieruchomością może być garaż, gdzie są zlokalizowane miejsca postojowe. 36 Finanse Komunalne 5/2011
Podatek od lokali garażowych PODATKI I OPŁATY LOKALNE jako współwłaściciel lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość, a nie jako właściciel miejsca postojowego. 5. Kto płaci podatek od garażu? Kolejną kwestią wymagającą wyjaśnienia jest określenie podmiotu zobowiązanego do płacenia podatku od garażu. W podatku od nieruchomości obowiązek podatkowy ciąży w pierwszej kolejności na właścicielu przedmiotu opodatkowania, chyba że przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym art. 3 ust. 1 i 3 u.p.o.l. Powyższe oznacza, że również w odniesieniu do różnego rodzaju lokali obowiązek podatkowy będzie ciążył przede wszystkim na ich właścicielu. Zgodnie z art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowią odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5. Odrębny przedmiot opodatkowania oznacza, że nieruchomość lub obiekt budowlany (ich część) stanowiący współwłasność musi być opodatkowany na takiej zasadzie, że podatek powinien być wymierzony w odrębnej decyzji. W świetle powyższego przyjąć należy, że garaże nieruchomości lokalowe, stanowiące współwłasność wszystkich osób, które je wykupiły są odrębnym przedmiotem opodatkowania. W konsekwencji nie można w jednej decyzji opodatkować jednocześnie lokalu mieszkalnego i udziału we własności nieruchomości lokalowej garażu. Lokal mieszkalny stanowi własność oznaczonej osoby, zaś garaż współwłasność ułamkową tej osoby z innymi osobami, które wykupiły udział we własności takiego lokalu, a zatem nie są to te same strony postępowania, a w konsekwencji adresaci decyzji. W postępowaniu dotyczącym lokalu garażowego za strony trzeba uznać wszystkich właścicieli części ułamkowych lokalu i do nich powinna być skierowana decyzja wymiarowa. Współwłaściciele takiego lokalu garażowego będą ponosić solidarną odpowiedzialność za zobowiązanie podatkowe dotyczące tej części budynku mieszkalnego. Opodatkowanie gruntu związanego z garażem w analizowanym przypadku powinno odbyć się zgodnie z art. 3 ust. 5 u.p.o.l. Jak wynika z tego przepisu, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym, wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. Przepis ten należy zastosować odpowiednio do współwłaścicieli garażu i ustalić im podatek od gruntu według wskazanej reguły, w jednej decyzji obejmującej także podatek od powierzchni lokalu. Zamykając tę część rozważań, należy stwierdzić, że podatnikiem podatku od garażu i gruntu z nim związanego będą jego współwłaściciele solidarnie zobowiązani do zapłacenia podatku wymierzonego im w decyzji w jednej kwocie (bez jej dzielenia na poszczególnych współwłaścicieli). Odmienny moim zdaniem błędny pogląd w tej kwestii wyraził WSA w Warszawie 13, stwierdzając, że art. 3 ust. 4 u.p.o.l. znajduje zastosowanie w sytuacji, kiedy nieruchomość lub budynek stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów i nie jest możliwe ustalenie zakresu władania tą nieruchomością przez poszczególnych współwłaścicieli. Zdaniem sądu kierując się zasadą, iż podatnikiem podatku od nieruchomości jest osoba, która faktycznie włada majątkiem należy przyjąć, że w omawianym przepisie mowa jest o współwłasności łącznej (art. 196 kodeksu cywilnego 14 ), a nie o współwłasności w częściach ułamkowych. W sprawie istnieje możliwość ustalenia właściciela każdego z miejsc postojowych oraz powierzchni garażu, jaka przynależy do konkretnego właściciela, dlatego też nie ma żadnych przeszkód co stwierdził sąd w uzasadnieniu wyroku by na 13 Wyrok WSA w Warszawie z 19.02.2009 r. (III SA/Wa 3085/08), LEX nr 545960. 14 Ustawa z 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Finanse Komunalne 5/2011 37
ogólnych zasadach ustalić podatek od konkretnego miejsca postojowego i skierować decyzję w tym przedmiocie do właściciela tego konkretnego miejsca. Sąd podkreślił, że ustawodawcy nie chodziło o utrudnienie życia podatnikom, lecz o to, by właściciel lub posiadacz zapłacił podatek od faktycznie posiadanej nieruchomości (części nieruchomości) bądź budynku (części budynku). Wskazuje na to w opinii sądu regulacja zawarta w ust. 5 art. 3 u.p.o.l., którego postanowienia świadczą o tym, że nie było wolą ustawodawcy ustanowienie solidarnego obowiązku zapłaty podatku w przypadku budynków wielomieszkaniowych, w których wyodrębniona jest własność lokali. Moim zdaniem powyższy pogląd, mimo że usprawiedliwiony ze względów praktycznych i społecznych, jest sprzeczny z literalną wykładnią art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Wykładnia ta, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowoadministracyjnym, ma pierwszeństwo przy interpretacji przepisów prawa podatkowego. Przepisy podatkowe powinny być interpretowane ściśle, zgodnie z zasadami wykładni językowej, a stosowanie analogii lub wykładni rozszerzającej czy ścieśniającej jest niedopuszczalne. Jednocześnie przyjmuje się, że wykładni celowościowej nie należy stosować w sytuacji, gdy przepis jest jasny i zrozumiały, a właśnie za taki należy uznać art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Dokonana przez sąd wykładnia jest nienormatywna, bowiem nie znajduje żadnego umocowania w obowiązujących przepisach prawa. Z treści art. 3 ust. 4 u.p.o.l. jednoznacznie wynika, że w sytuacji współwłasności lub współposiadania przedmiotu opodatkowania stanowi on odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Nie budzi wątpliwości, że w niniejszej sprawie lokal garażowy, w którym zostały wyodrębnione poszczególne miejsca parkingowe, stanowi współwłasność osób, które wykupiły takie miejsca postojowe, a zatem jest odrębnym przedmiotem opodatkowania. W takiej sytuacji decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego od takiego lokalu garażowego powinni otrzymać wszyscy współwłaściciele, ponieważ jest to warunek ich solidarnej odpowiedzialności. Bez doręczenia decyzji wymiarowej współwłaścicielowi lokalu garażowego nie będzie on ponosił odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe dotyczące tegoż lokalu. 6. Wnioski Przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, obok budynków, są również ich części, w szczególności lokale mieszkalne i lokale o innym przeznaczeniu (np. garaże). Jeżeli przedmiotem podatku jest budynek mieszkalny, w którym garaż jest jednym z pomieszczeń (obok kuchni i pokoju), to od całego budynku jednorodnego przedmiotu opodatkowania należy zastosować stawkę przewidzianą dla budynków mieszkalnych. Jeżeli garaż jest samodzielnym budynkiem, wówczas należy od niego zapłacić podatek według stawki pozostałej, chyba że jest w posiadaniu przedsiębiorcy wówczas znajduje zastosowanie stawka właściwa dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W sytuacji wyodrębnienia lokali w budynku mieszkalnym jednorodny przedmiot opodatkowania, czyli budynek, rozpada się na mniejsze części nieruchomości lokalowe. Przedmiotem podatku nie jest już budynek mieszkalny, ale poszczególne lokale. Lokale mieszkalne powinny być, łącznie z pomieszczeniami przynależnymi (m.in. garażami), opodatkowane według stawek mieszkalnych. Natomiast inne niż mieszkalne zgodnie z ich przeznaczeniem. Lokale garażowe, jeśli nie są we władaniu przedsiębiorcy, powinny być opodatkowane według stawek pozostałych. W sytuacji gdy ich właścicielem (w określonych sytuacjach posiadaczem) jest przedsiębiorca, powinny one być opodatkowane według stawki właściwej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. prof. dr hab. jest kierownikiem Katedry Prawa Podatkowego na Wydziale Prawa Uniwersytetu w Białymstoku, członkiem Zespołu Eksperckiego ds. Lokalnego Prawa Podatkowego. 38 Finanse Komunalne 5/2011