Niewątpliwie warto wprowadzić Standard Rachunkowości Ekologicznej.

Niewątpliwie warto wprowadzić Standard Rachunkowości Ekologicznej. Destrukcyjna, inwazyjna gospodarka XX wieku nie wpłynęła bez uszczerbku na środowisko naturalne. Jednostki skupione jedynie na uzyskaniu zysku nie dostrzegały, że mogą też negatywnie wpływać na swoje otoczenie. Pod koniec XX i na początku XXI w. powstały zatem plany związane z próbą utrzymania środowiska w niezmienionym stanie bądź przywrócenia go do stanu sprzed użytkowania. Pojawiły się nowe koncepcje, w tym koncepcja społecznej odpowiedzialności biznesu (CSR), koncepcja zrównoważonego rozwoju. Celem artykułu jest znalezienie odpowiedzi na pytanie, jak należy identyfikować i prezentować wyniki związane z działalnością proekologiczną jednostek gospodarczych w istniejącym systemie rachunkowości oraz sprawozdawczości finansowej. Koncepcja Społecznej Odpowiedzialności Biznesu (CSR) w polskich jednostkach gospodarujących Koncepcja ta nie ma jednej uniwersalnej definicji. Robocza definicja CSR wg Komisji Europejskiej brzmi: koncepcja, zgodnie z którą przedsiębiorstwa dobrowolnie uwzględniają interesy społeczne i ochrony środowiska w swoich strategiach działań na rynku, a także w stosunkach z różnymi grupami interesariuszy 1. Problematyczne wydaje się zastosowanie wyrażenia dobrowolnie uwzględniają interesy społeczne. Komisja Europejska pozostawiła dobrowolność uwzględniania interesów społecznych i ochrony środowiska w strategiach działań na rynku przez jednostkę. Zgodnie z obowiązującą, roboczą definicją, jednostki chcące zachować tajemnicę działalności nie będą musiały ujawniać informacji na ten temat w sprawozdaniach finansowych, w raportach sporządzanych przez zarząd. Dobrowolność 1 / 13

oznacza także, że jednostki będą ujawniać jedynie dobre" strony swojej działalności w ramach ochrony środowiska przy pominięciu działań, które nie zakończyły się sukcesem. Komisja Europejska powinna krytyczniej spojrzeć na proponowaną definicję CSR i zobowiązać jednostki do uwzględniania interesów społecznych, jak i ochrony środowiska w swoich strategiach z jednoczesnym zobowiązaniem do ujawnienia w minimalny sposób związanego z tym postępowania. Koncepcję Społecznej Odpowiedzialności Biznesu można więc zdefiniować jako zdolność kadry zarządzającej jednostki do formułowania metody zarządzania jednostką w celu uwzględnienia interesów społeczeństwa (w tym społeczeństwa lokalnego) oraz wymogów związanych z prowadzeniem przez jednostki działań związanych z ochroną środowiska w ramach realizowanych działań proekologicznych. W Polsce obserwuje się, iż jednostki coraz częściej zorientowane są na realizację koncepcji społecznej odpowiedzialności biznesu. Zastosowanie rozwiązań w zarządzaniu jednostką i rozpoczęcie dialogu na poziomie jednostka - społeczeństwo lokalne prowadzi do zmiany wizerunku jednostki w danym otoczeniu, wzrostu zaufania społecznego, lepszej współpracy z organami samorządowymi, poprawy wizerunku jednostki w miejscowych mediach, wzrostu zaufania inwestorów, zwiększenia aktywności społecznej. Polskie spółki kapitałowe nadal w niewystarczającym stopniu realizują koncepcję społecznej odpowiedzialności biznesu. Dokonując przeglądu sprawozdań finansowych oraz analiz przeprowadzonych przez Forum Odpowiedzialnego Biznesu w Polsce można dojść do następujących wniosków: 1. wiele spółek nie uwzględnia ochrony środowiska w planach związanych z zarządzaniem jednostki, 2 / 13

2. większość jednostek gospodarczych uznaje ochronę środowiska za swoją drugoplanową działalność, 3. brak jest osób odpowiedzialnych za zarządzanie środowiskowe w zarządach jednostki, 4. brak regulacji prawnych na temat prezentacji informacji środowiskowej powoduje, że jednostki nie ujawniają tej informacji, 5. niewiele jednostek przeprowadza audyt środowiska naturalnego, 6. jednostki podejmują temat ochrony środowiska w obawie przed negatywnym jej postrzeganiem przez najbliższe otoczenie, rodzinę, czy opinie publiczną, 7. ocenę działań ekonomicznych przeprowadza się bez wykorzystywania kryteriów dotyczących środowiska, 8. brakuje w zarządzaniu jednostką elementu ekologicznego, 9. jednostki nadal skupione są na skutkach ekonomicznych zapominając o efektywności społecznej i ekologicznej, 10. brakuje w spółkach kompleksowych działań: i ekonomicznych, i ekologicznych, 11. nie wyodrębnia się efektów działalności ekologicznej w rachunku ekonomicznym, 12. niewielka wiedza na temat: rachunkowości ekologicznej, zarządczej rachunkowości ekologicznej, rachunku kosztów środowiskowych, sprawozdawczości ekologicznej, efektywności ekologicznej i społecznej, ryzyka ekologicznego, marketingu ekologicznego, controllingu ekologicznego, proekologicznego zarządzania zasobami ludzkimi. Analiza sprawozdań finansowych oraz informacji dodatkowych wykazała, że jednostki nie informują o zdarzeniach, które mogłyby zagrażać środowisku naturalnemu, co także nie stanowi rzetelnego i wiarygodnego przedstawienia wizerunku jednostki dla odbiorców sprawozdań finansowych. Koncepcja CSR nadal traktowana jest jako dobrowolne narzędzie w zarządzaniu jednostką a nie jako integralną część planów zarządu. Regulacje prawne a ochrona środowiska 3 / 13

Dokonując przeglądu sprawozdań finansowych jednostek nie odnajdujemy zbyt wielu odwołań do działań związanych z ochroną środowiska, a jeśli już, to są one związane bezpośrednio z public relations i mają charakter czysto komercyjny. Mając na uwadze fakt, iż rzetelność informacji ma zasadnicze znaczenie dla kształtowania społecznego zaufania do statystyki oraz wiarygodności osób posługujących się informacją 2 wydaje się konieczne, by jednostki ujawniały dane o działalności dotyczącej ochrony środowiska. Barierą stanowiącą dostęp do tych danych jest brak regulacji prawnych, które nakazywałyby w jasny i czytelny sposób ujawnianie informacji w sprawozdaniu finansowym jednostki. Poniższa tabela przedstawia zestawienie najważniejszych aktów prawnych pod względem prezentacji informacji środowiskowej w sprawozdaniu finansowym oraz dodatkowych raportach jednostki. Tabela 1. Przegląd najważniejszych regulacji prawnych związanych z ochroną środowiska Akt prawny Zakres prezentacji informacji o środowisku Prawo ochrony środowiska (Polska) - Reguluje sferę niefinansową działalności jednostki gospodarczej - Wyznacza ramy i ustala kryteria działania jednostki w środowisku - Wyznacza kary za eksploatację środowiska naturalnego - Określa instrumenty ekonomiczne w ochronie środowiska, takie jak: opłaty ekologiczne, kary ekolo Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 września 2002 roku 4 / 13

- Określa kryteria oddziaływania na środowisko, - Nakazuje określenie korzyści i strat niefinansowych związanych z oddziaływaniem na środowisko, - Określa szczegółowe kryteria związane z klasyfikacją przedsięwzięć z zakresu ochrony środowiska Ustawa o Rachunkowości - Brak odwołań MSR - MSR 1: jednostka ma prawo do sporządzania dodatkowego sprawozdania, jeśli te MSSF - Brak jest szczegółowych rozwiązań - Uwzględnia tworzenie rezerw środowiskowych na rzecz realizacji działań związanych z oczyszczan Konstytucja RP - Art. 5: Rzeczpospolita Polska strzeże niepodległości i nienaruszalności swojego terytorium, zapew - Art. 31 ust. 3: ograniczenia w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw mogą być ust - Art. 74: - Władze publiczne prowadzą politykę zapewniającą bezpieczeństwo ekologiczne współczesnemu i - Ochrona środowiska jest obowiązkiem władz publicznych, - Każdy ma prawo do informacji o stanie i ochronie środowiska, - Władze publiczne wspierają działania obywateli na rzecz ochrony środowiska i poprawy stanu środ IV Dyrektywa Rady Unii Europejskiej - Podaje minimalne rozwiązania i obowiązki w kwestii ujmowania zdarzeń w ochronie środowiska, - Art. 15 ust. 2 dotyczy aktywowanych kosztów ochrony środowiska włączonych do majątku trwałego 5 / 13

- Art. 20: dopuszcza się tworzenie rezerw na ryzyko i do zobowiązań dotyczących środowiska natura - Art. 29 ust. 1 dotyczy przychodów i kosztów, które powstały poza zwykłą działalnością jednostki go - Brak jest definicji nakładów na środowisko - Art. 42 dotyczy rezerw ujętych w pozycji Pozostałe rezerwy", które należy objaśnić w informacji do - Art. 43 wyjaśnia postępowanie związane z zaangażowaniem finansowym, które nie zostało wyjaśn - Art. 46 ust. 1b objaśnia, iż sprawozdanie z działalności jednostki jest analizą działalności spółki - Dyrektywa uwzględnia w sprawozdaniu społeczną odpowiedzialność jednostki gospodarczej. Źródło: opracowanie własne na podstawie wybranych akt prawnych Akty te można podzielić na dwie główne grupy. Pierwszą stanowią unormowania regulujące relacje jednostka gospodarcza - środowisko w sferze niefinansowej rozumianej przede wszystkim jako ocena oddziaływania na środowisko. Drugą jest grupa związana z rachunkowością, gdzie pojawiają się odwołania do sfery finansowej i jej ujawnień w systemie rachunkowości i sprawozdawczości finansowej. Nadal jednak nie wszystkie problemy zostały rozwiązane. Jednostki gospodarcze nie mają zasad ani wytycznych obowiązujących ich w czasie sporządzania sprawozdania finansowego, dlatego też nie dokonują ujawnień w tej sferze. Regulacje prawne nie nakazują im prezentacji tych informacji. Istnieje więc przesłanka opracowania Standardu Rachunkowości Ekologicznej, który wprowadzi jednakowe ramy sporządzania sprawozdań finansowych dla jednostek prowadzących działalność proekologiczną. Propozycja modyfikacji sprawozdania finansowego: rachunek zysków i strat Celem modyfikacji rachunku wyników jest prezentacja efektów działalności jednostki 6 / 13

gospodarczej w ramach podejmowanych czynności proekologicznych. Prezentacja i ujęcie poniesionych kosztów środowiskowych oraz ujawnienie przychodów środowiskowych w wyodrębnionym segmencie rachunku zysków i strat stanowić może niezbędną bazę informacyjną do podejmowania decyzji w zakresie działań proekologicznych (np. projekty ekologiczne) oraz przeprowadzania analiz ekonomicznych związanych z efektywnością podjętego działania, czyli badaniem efektywności ekologicznej. Ujawnienie kosztów i przychodów w rachunku zysków i strat wiąże się z jego modyfikacją. Poniższa tabela wskazuje, w jaki sposób powinno się prezentować efekty działań proekologicznych. Tabela 2. Propozycja prezentacji efektów działań proekologicznych w rachunku zysków i strat Rachunek zysków i strat Rachunek (tradycyjny) zysków i strat wraz z ujawnieniami efektów działań proeko A. Przychody ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów, w tym: - Od jednostek powiązanych 1. Przychody ze sprzedaży produktów 2. Przychody ze sprzedaży towarów i materiałów - Przychody ze sprzedaży produktów ekologicznych - Przychody ze sprzedaży towarów i materiałów ekologicznych B. Koszty sprzedanych produktów, towarów i materiałów, w tym: - Od jednostek powiązanych 1. Koszty wytworzenia sprzedanych produktów 2. Wartość sprzedanych towarów i materiałów - Koszt wytworzenia sprzedanych produktów ekologicznych - Wartość sprzedanych towarów i materiałów ekologicznych 7 / 13

C. Zysk (strata) brutto na sprzedaży (A - B) D. Koszty sprzedaży - Koszty sprzedaży produktów ekologicznych E. Koszty ogólnego zarządu - Koszty zarządu z wyodrębnieniem kosztów poniesionych na realizację celów proekologicznych F. Zysk (strata) na sprzedaży (C - D - E) G. Pozostałe przychody operacyjne 1. Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych 2. Dotacje 3. Inne przychody operacyjne - Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych zaangażowanych w działalność proekologiczną - Ujawnienie wysokości dotacji dla realizacji celów ekologicznych - Inne przychody związane z działalnością operacyjną realizującą cele ekologiczne jednostki H. Pozostałe koszty operacyjne 1. Strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych 2. Aktualizacja niefinansowych aktywów trwałych 3. Inne koszty operacyjne - Pozostałe koszty operacyjne związane z działalnością proekologiczną jednostki: - strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych realizujących cele ekologiczne, - aktualizacja niefinansowych aktywów trwałych związanych z ochroną środowiska, - inne koszty operacyjne ochrony środowiska I. Zysk (strata) na działalności operacyjnej (F + G - H) 8 / 13

J. Przychody finansowe 1. Dywidendy i udziały w zyskach, w tym: - od jednostek powiązanych 2. Odsetki, w tym: - od jednostek powiązanych 3. Zysk ze zbycia inwestycji 4. Aktualizacja wartości inwestycji 5. Inne - Przychody finansowe wynikające z działalności proekologicznej: - dywidendy i udziały w zyskach w jednostkach, które realizują cele ekologiczne, - odsetki wynikające z pożyczek na cele związane z działaniami proekologicznymi, - przychody uzyskane z aktualizacji wartości inwestycji związanych z działalnością proekologiczną, - inne przychody finansowe wynikające z realizacji celów proekologicznych K. Koszty finansowe 1. Odsetki, w tym: - dla jednostek powiązanych 2. Strata ze zbycia inwestycji 3. Aktualizacja wartości inwestycji 4. Inne - Koszty finansowe z działalności proekologicznej: - koszty odsetek, prowizji od pożyczek, kredytów na cele realizacji działań proekologicznych, - strata wynikająca ze zbycia inwestycji na cele ekologiczne, - wartość kosztu z aktualizacji wartości inwestycji związanej z działalnością proekologiczną, - inne koszty finansowe związane pośrednio bądź bezpośrednio z celami ekologicznymi L. Zysk (strata) na działalności gospodarczej (I + J - K) M. Wynik zdarzeń nadzwyczajnych (J.I - J.II) 9 / 13

- Zyski nadzwyczajne - Straty nadzwyczajne - Wynik na zdarzeniach nadzwyczajnych związanych z działalnością proekologiczną jednostki: - zyski nadzwyczajne wynikające z celów ekologicznych, - straty nadzwyczajne wynikające z celów ekologicznych N. Zysk (strata) brutto O. Podatek dochodowy - Podatek dochodowy z działalności proekologicznej P. Pozostałe obowiązkowe (zwiększenia zmniejszenia straty) zysku - Pozostałe obowiązkowe zmniejszenia zysku (zwiększenia straty) z działalności proekologicznej Q. Zysk (strata) netto (N - O - P) - Zysk (strata) netto z działalności proekologicznej Źródło: opracowanie własne Wyodrębnienie kosztów w rachunku zysków i strat stanowi realizację dwóch funkcji rachunkowości - planowania i kontroli 3, czyli planowania poprzez przegląd i analizę kosztów i przychodów zgromadzonych w rachunku wyników, a kontrolowania poprzez możliwość sprawowania nadzoru" nad kosztami. Istotne jest to, by koszty wynikające z ochrony środowiska były planowane oraz kontrolowane przez jednostkę gospodarczą. Dlatego wyodrębnienie ich w rachunku wyników stanowi podstawę do późniejszych analiz. Zespół odpowiedzialny za koszty w jednostce powinien ocenić, czy działania, które są przeprowadzane nie odbiegają od planu i czy poziom kosztów jest zachowany na zakładanej w planie wysokości. Koszty i przychody w rachunku wyników nie stanowią jedynie podstawy dla kontroli i obliczania wyniku finansowego jednostki. Efekty działań stanowią punkt wyjścia dla innych czynności związanych z kierowaniem jednostką. Koszty i przychody oraz ich identyfikacja wraz z prezentacją w sprawozdaniu finansowym stanowią podstawę do późniejszych decyzji 10 / 13

dotyczących rozwoju jednostki. Istotne jest też to, aby dana spółka wyodrębniała koszty i przychody z tytułu działalności proekologicznej, gdyż takie działania służą do rzetelnego przedstawienia obrazu jednostki. Należy także zaznaczyć, że efekty środowiskowe ujęte w rachunku wyników stanowią podstawę dla środowiskowej rachunkowości zarządczej. A rachunkowość ekologiczna wymaga ujawnienia źródeł ponoszenia kosztów środowiskowych oraz elementów wpływających na ich wysokość. Należy włączyć do sprawozdawczości klasyfikację kosztów, która będzie dotyczyła: 1. ujawnienia kosztów, strat środowiskowych, 2. ujawnienia źródeł ponoszenia kosztów, 3. precyzji pomiaru kosztów środowiskowych, 4. precyzji pomiaru korzyści środowiskowych. Wszystkie te przesłanki oraz ich spełnienie umożliwiają sporządzenie rachunku ukierunkowanego na zmiany w przychodach i kosztach jednostki w aspekcie środowiskowym. Podsumowanie W wyniku pojawienia się nowego obszaru działalności gospodarczej związanego z ochroną środowiska, na który wpływ mają unijne i krajowe regulacje prawne, powstał problem 11 / 13

wyodrębnienia efektów tych działań w rachunku ekonomicznym. Badania wykazały, że jednostki wprowadzające koncepcję społecznej odpowiedzialności biznesu nie ujawniają efektów swej działalności w rocznym sprawozdaniu finansowym. Są one prezentowane jedynie w formie informacji public relation. Na taką sytuację wpływa fakt, że brak jest regulacji prawnych, które regulowałyby tę sferę. Jednostki określone w ww. Rozporządzeniu zobowiązane są do sporządzania raportu z oddziaływania na środowisko, jednak brak jest powiązania tego raportu ze sprawozdaniem finansowym. Obserwuje się, że wzrasta potrzeba ujawniania tych informacji w rachunku ekonomicznym jednostki, a identyfikacja oraz prezentacja informacji na temat działalności z zakresu ochrony środowiska wpływa na proces decyzyjny. W wyniku tych przesłanek ważne jest to, aby obszar działalności jednostki gospodarczej, jakim jest ochrona środowiska został uregulowany w prawodawstwie. Standard Rachunkowości Ekologicznej stanowiłby odpowiedź na wiele pytań dotyczących identyfikacji, prezentacji informacji ekologicznej w rachunku ekonomicznym. Literatura: 1. Bonham M., Curtis M. i inni, Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej w interpretacjach i przykładach, Tom 4, Lexis Nexis 2006. 2. Glynn J.J, Perrin J., Murphy M.P, Rachunkowość menedżerów, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003. 3. Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 24 września 2002 r. w sprawie określenia rodzaju przedsięwzięć mogących znacząco oddziaływać na środowisko oraz szczegółowych kryteriów związanych z klasyfikowaniem przedsięwzięć do sporządzania raportu o oddziaływaniu na środowisko Dz. U. 179, poz. 1490. 4. Sadowski W., Walczak T., System informacji statystycznej w warunkach reformy gospodarczej, PWE, Warszawa 1984, str. 80 [w:] Normy prawne i zawodowe rachunkowości, Materiały Konferencyjne, PN 876, Wydawnictwo Akademii Ekonomicznej in. Oskara Langego we Wrocławiu. 5. Stępień M., Informacja ekonomiczna w ujęciu finansowym, Wydawnictwo AE Kraków 2006. 6. IV dyrektywa Rady z dnia 25 lipca 1978 r. w sprawie rocznych sprawozdań finansowych niektórych rodzajów spółek, wydana na podstawie art. 54 ust. 3 pkt g Traktatu (78/660/EEC). 7. http://ec.europa.eu/enterprise/csr/campaign/index_pl.htm /14.02.2007/ 8. ustawa_o_rachunkowosci.pdf 9. http://srodowisko.iq.pl/prawo/akt_du_2001_62_627.php 12 / 13

1. http://ec.europa.eu/enterprise/csr/campaign/index_pl.htm /14.02.2007/ 2. Sadowski W., Walczak T., System informacji statystycznej w warunkach reformy gospodarczej, PWE, Warszawa 1984, str. 80 [w:] Normy prawne i zawodowe rachunkowości, Materiały Konferencyjne, PN 876, Wydawnictwo Akademii Ekonomicznej im. Oskara Langego we Wrocławiu, str. 61. 3. Gierusz J., Koszty i przychody w świetle nadrzędnych zasad rachunkowości. Pojęcia - klasyfikacja - zakres ujawnień, Ośrodek Doradztwa i Doskonalenia Kadr, Gdańsk 2005, str. 193. 13 / 13