ODPOWIEDŹ / WYJAŚNIENIE 23 października 2013 roku Materiały promocyjne

Transkrypt

1 DORADCA PODATKOWY P r z e m y s ł a w W i ę c e k nr wpisu ODPOWIEDŹ / WYJAŚNIENIE 23 października 2013 roku Materiały promocyjne Zagadnienie: Świadczenie usług pomiędzy wspólnikiem prowadzącym działalność gospodarczą i spółką komandytową a rozliczanie podatku dochodowego Szanowny Panie Usługi wspólnika dla spółki Świadczenie usług przez wspólnika dla spółki komandytowej jest problematyczne z uwagi na art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej także małżonków i małoletnich dzieci wspólników. W bardzo wielu spółkach osobowych przedmiotem wkładu jest świadczenie pracy przez wspólnika. Przepis nie precyzuje na podstawie jakiej umowy praca miałaby być świadczona. Wyłącza z kosztów uzyskania przychodów wartość pracy. Na marginesie warto wspomnieć o pojęciu wkładu własnego stosowanego przy analizie zdolności kredytowej lub przyznawania dotacji (dofinansowań). Pomimo tego, że w przypadku jednoosobowej działalności gospodarczej lub spółki osobowej, w której wkładem wspólnika osoby fizycznej jest praca, nie ewidencjonuje się wkładu własnego w księgach rachunkowych lub podatkowych, to ewidentne jest, że on istnieje i ma wpływ na ocenę przedsiębiorstwa. Zaangażowanie wspólnika w sprawy spółki może też być przedmiotem rozliczeń lub sporów pomiędzy wspólnikami i/lub spółką. Zdaniem kancelarii doradztwa podatkowego bez względu na formę prawną świadczenie pracy przez wspólnika dla spółki komandytowej nie może być kosztem Telefon lizyngodar@lizyngodar.com.pl Spółka doradztwa podatkowego Lizyngodar sp. z o.o. ul. Wawelska 78 lok Warszawa NIP REGON KRS: Sąd Rejonowy dla m.st. Warszawy XII Wydz.Gosp.KRS wysokość kapitału zakładowego: ,00 zł

2 uzyskania dla tego wspólnika. Prowadzi to do podwójnego opodatkowania przychodów wspólnika. Pierwszy raz przychód pojawia się w momencie rozliczenia wykonanych przez niego w ramach działalności gospodarczej usług (wystawienie faktury przez wspólnika na spółkę), a drugi raz w momencie, gdy spółka sprzedaje swoją usługę (produkt) na potrzeby którego nabyła usługi od wspólnika. Oczywiście w spółce pojawia się koszt uzyskania przychodów, który wszyscy wspólnicy dzielą w odpowiednich częściach pomiędzy siebie (art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ale wspólnik, który wyświadczył usługi, nie może ich zaliczyć do swoich kosztów uzyskania przychodów (art. ust. 1 pkt 10 wyżej wymienionej ustawy). Zaskakujące ale korzystne dla wspólników jest stanowisko organów podatkowych w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Uważają one, że świadczenie usług przez wspólnika dla spółki nawet tożsamych nie jest objęte wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów. Interpretacja indywidualna Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 września 2012 r. IPPB1/ /12-3/ES: Wnioskodawca jest konsultantem biznesowym i jednocześnie zostanie wkrótce jednym ze wspólników komandytariuszem w spółce komandytowej (zwanej dalej Spółka ). Przedmiotem działalności Spółki będzie świadczenie szerokozakrojonych usług doradczych, wdrożeniowych, coachingowych i innych usług wsparcia biznesowego. Z tytułu udziału w Spółce Wnioskodawcy przypadać będzie stosowny udział w zysku Spółki. Niezależnie od bycia wspólnikiem w Spółce, Wnioskodawca będzie odpłatnie świadczyć na rzecz Spółki usługi doradcze, szkoleniowe, coachingowe, itd. Usługi te będą świadczone na podstawie stosownej umowy cywilnoprawnej zawartej między Spółką, a Wnioskodawcą. Usługi te świadczone będą w ramach indywidualnej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę pod firmą C I B. W związku z tym, Wnioskodawca w relacjach ze Spółką występować będzie jako odrębny podmiot gospodarczy (Wnioskodawca posiada odrębne od Spółki numery REGON i NIP). Za usługi, o których mowa powyżej, wykonane na rzecz Spółki Wnioskodawca otrzymywać będzie od Spółki wynagrodzenie (dalej jako Wynagrodzenie Wnioskodawcy za usługi ). Usługi świadczone na rzecz Spółki dokumentowane będą wystawianymi przez Wnioskodawcę fakturami VAT. Wynagrodzenie Wnioskodawcy będzie zaliczane do przychodów Wnioskodawcy z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. (...) Zdaniem Wnioskodawcy odpowiednia część Wynagrodzenia Wnioskodawcy za usługi świadczone na rzecz Spółki, która wynika z zasad podziału zysku w Spółce, może być uznana przez Wnioskodawcę za koszt uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 Odpowiedź kancelarii doradztwa podatkowego Strona 2

3 Ustawy o PIT. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1a, przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c (a więc tych, którzy wybrali liniową metodę opodatkowania), nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy o PIT. Stosownie zaś do art. 8 ust. 2 Ustawy o PIT, zasady wyrażone w art. 8 ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, a także wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, jak również do ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną. (...) W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Interpretacja indywidualna Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 września 2012 r. IPPB1/ /12-2/ES: Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług informatycznych, konsultacji związanych z oprogramowaniem. Jest wspólnikiem spółki komandytowej, zwanej dalej Spółką. W Spółce występuje jeden komplementariusz osoba prawna natomiast pozostali Wspólnicy (6), w tym Wnioskodawca są komandytariuszami. Wszyscy komandytariusze to osoby fizyczne. Przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług informatycznych, doradztwa w zakresie oprogramowania. W umowie Spółki określono sposób podziału zysku wykazanego przez Spółkę między komplementariusza i poszczególnych komandytariuszy Spółki. Niezależnie od bycia Wspólnikiem w Spółce Wnioskodawca zamierza odpłatnie świadczyć na rzecz Spółki usługi informatyczne. Usługi te byłyby świadczone na podstawie stosownej umowy cywilnoprawnej zawartej między Spółką a Wnioskodawcą. Jednocześnie świadczenie usług informatycznych odbywałoby się w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę indywidualnej działalności gospodarczej (w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej). W związku z tym w relacjach ze Spółką Wnioskodawca będzie występować jako odrębny podmiot gospodarczy (posiada odrębny od Spółki numer REGON, NIP). Za wykonywane na rzecz Spółki usługi informatyczne Wnioskodawca będzie otrzymywać od Spółki wynagrodzenie, zwane dalej Wynagrodzeniem. Świadczone na rzecz Spółki usługi będą dokumentowane wystawianymi przez Wnioskodawcę fakturami VAT. Wynagrodzenie Wnioskodawca będzie zaliczał do przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Na podobnej zasadzie usługi informatyczne na rzecz Spółki byłyby świadczone przez pozostałych pięciu Wspólników Spółki będących osobami fizycznymi i prowadzącymi w tym zakresie własne, indywidualne działalności gospodarcze. Pozostali Wspólnicy obciążaliby Spółkę wynagrodzeniem (dalej Wynagrodzenie Wspólnika ) za wykonane na jej rzecz usługi informatyczne i wystawialiby na Spółkę faktury VAT. Każdy ze wspólników kwotę swojego wynagrodzenia wspólnika zaliczałby do przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca zaznacza, że żaden ze Wspólników nie jest jego małżonkiem ani dzieckiem. Związek małżeński nie łączy też poszczególnych Wspólników. Żaden ze Wspólników nie jest osobą małoletnią. (...) W przedmiotowym stanie faktycznym wydatek w postaci Wynagrodzenia Wspólnika, czy też mojego Wynagrodzenia pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością Odpowiedź kancelarii doradztwa podatkowego Strona 3

4 gospodarczą prowadzoną przez Spółkę. Ma zatem wpływ na osiągany przeze mnie przychód z tytułu udziału w zyskach Spółki. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest bowiem świadczenie usług informatycznych na rzecz klientów zewnętrznych. W związku z tym uważam, że zarówno moje Wynagrodzenie, jak Wynagrodzenie Wspólnika będzie pozostawać w związku przyczynowym z przychodem uzyskiwanym przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki. Będę miał zatem możliwość zaliczenia odpowiedniej części mojego Wynagrodzenia, jak i Wynagrodzenia Wspólnika ustalonej przy uwzględnieniu posiadanego udziału w zysku Spółki do kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Wynagrodzenie Wspólnika ani Wynagrodzenie Wnioskodawcy nie zostało wyłączone z kosztów uzyskania przychodów w art. 23 ust. 1 ustawy PIT. W szczególności w odniesieniu do Wynagrodzenia Wnioskodawcy nie znajdzie zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej także małżonków oraz małoletnich dzieci wspólników. Z uwagi na formę, jaką przybierze współpraca gospodarcza pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką (współpraca dwóch, niezależnych podmiotów gospodarczych) nie można uznać, że Wynagrodzenie Wnioskodawcy stanowi wartość własnej pracy podatnika Wnioskodawca podkreśla, że relacje, jakie będą łączyć Spółkę i Wnioskodawcę, to relacje pomiędzy dwoma odrębnymi podmiotami gospodarczymi, za czym przemawia dodatkowo okoliczność, że Wnioskodawca będzie wystawiał Spółce faktury VAT. Nie można zatem uznać, że świadczenie usług w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej stanowić będzie pracę własną, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy PIT. Z uwagi na powyższe należy uznać, że Wynagrodzenie Wnioskodawcy może być kosztem uzyskania przychodu związanym z prowadzeniem działalności przez Spółkę. Skoro natomiast Spółka nie jest odrębnym podatnikiem, gdyż podatnikami są jej wspólnicy, to koszt ten może być rozliczony przez każdego wspólnika, w tym również i przez Wnioskodawcę, proporcjonalnie do udziału w zysku Spółki. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Podsumowując, jeżeli wspólnik, który zamierza w ramach działalności gospodarczej świadczyć usługi spółce komandytowej wystąpi o pisemną interpretację przepisów, powinien uzyskać korzystne dla siebie stanowisko, które będzie gwarantowało mu ochronę. Zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. (...) W zakresie związanym z zastosowaniem się do interpretacji, która uległa zmianie, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, nie wszczyna się postępowania w sprawach Odpowiedź kancelarii doradztwa podatkowego Strona 4

5 o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę (art. 14k par. 1 i 3 ordynacji podatkowej). Usługi spółki dla wspólnika Spółka osobowa ma zdolność prawną w zakresie prawa materialnego, czyli może być stroną umów (art. 8 ust. 1 kodeksu spółek handlowych). Na gruncie podatku dochodowego spółka komandytowa nie jest podatnikiem: Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Próba obliczenia przychodu wspólnika, który kupuje coś od spółki, doprowadza do ciekawej obserwacji. Z tytułu sprzedaży dla wspólnika, spółka osiąga przychód, którego część przypadającą na wspólnika uznaje się ze jego przychód. Tę samą kwotę wspólnik uznaje za swój koszt uzyskania przychodów. Oprócz tego wspólnik uznaje ze swój koszt tę część kwoty należnej spółce za usługi, która przypada na pozostałych wspólników. Z uwagi na transparentność podatkową spółek osobowych ta sama kwota staje się jednocześnie przychodem i kosztem uzyskania przychodów. Nie jest to jednak zabronione i trudno wskazać na przepis prawa, który zabraniałby takiego postępowania. Kancelarii doradztwa podatkowego nie udało się znaleźć dowodu, aby taka sytuacja była rozpatrywana przez organy podatkowe w ramach wydawania interpretacji indywidualnych albo była przedmiotem orzeczenia sądu administracyjnego. Analiza przypadku w Krajowej Informacji Podatkowej doprowadziła do wniosku, że sprzedaż od spółki dla wspólnika jest tolerowana. Podsumowując, również w tym przypadku wspólnik, który zamierza w ramach działalności gospodarczej nabywać usługi od spółki komandytowej, w której jest wspólnikiem powinien wystąpić o pisemną interpretację przepisów. Podejście organów podatkowych do przepisów charakteryzuje się bowiem w Polsce dużą zmiennością. Odpowiedź kancelarii doradztwa podatkowego Strona 5

6 Transakcje z podmiotem powiązanym Kancelaria doradztwa podatkowego zwraca uwagę, że wspólnik spółki osobowej jest powiązany z tą spółką w rozumieniu art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to dla wspólnika obowiązek sporządzania dokumentacji transakcji z podmiotem powiązanym. Spółka komandytowa nie ma takiego obowiązku, bo nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Dokumentowaniu podlegają wszystkie usługi, jeżeli w trakcie roku podatkowego ich zafakturowana wartość brutto lub kwoty zapłacone przekraczają ,00 euro. Dokumentacja transakcji z podmiotem powiązanym musi zawierać: 1) określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko); 2) określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty; 3) metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji; 4) określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot; 5) wskazanie innych czynników w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki; 6) określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym (art. 25a ust. 1 wyżej wymienionej ustawy). Gorszą konsekwencją transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi jest ryzyko oszacowania dochodu, jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały (art. 25 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy). Organy podatkowe nie mają obowiązku oszacowania dochodu u dwóch stron transakcji, dlatego jest możliwe, że zwiększą zyski u jednej strony, ale nie zwiększą kosztów u drugiej strony transakcji. Odpowiedź kancelarii doradztwa podatkowego Strona 6

7 Wówczas skarb państwa oprócz wpływów z odsetek za zwłokę i ewentualnych grzywien, otrzymuje zwiększone wpływy z podatku dochodowego. Z doświadczeń kancelarii doradztwa podatkowego wynika, że wielu podatników zapomina o obowiązku rzetelnego ustalania cen pomiędzy spółką a wspólnikiem, a im dłużej trwa świadczenie usług pomiędzy nimi, tym większe pojawiają się skazy. Kolejną konsekwencją oszacowania dochodu jest karna stawka podatku wynosząca 50 % liczona od różnicy między dochodem deklarowanym przez podatnika a oszacowanym (art. 30d ust. 1 wyżej wymienionej ustawy). Ten podatek może być wymierzony nawet, jeśli podatnik pomimo domiaru nie musiałby płacić podatku dochodowego, ponieważ miałby prawo do skorzystania z ulg podatkowych. Karny podatek jest wymierzany tylko wtedy, gdy nie sporządzono dokumentacji transakcji z podmiotem powiązanym mimo istnienia takiego obowiązku. W związku z tym 50 % podatek grozi tylko wspólnikowi (spółka komandytowa nie musi sporządzać dokumentacji, bo nie jest podatnikiem podatku dochodowego) i tylko wtedy jeśli we wzajemnych obrotach został przekroczony próg, tj. równowartość ,00 euro rocznie. Odpowiedzi nie są źródłem prawa. Zostały udzielone konkretnym podmiotom i nie muszą pasować do innych sytuacji. Podajemy je, aby można się było zorientować, jak będą wyglądały odpowiedzi na zadane nam pytania. Odpowiedź kancelarii doradztwa podatkowego Strona 7