Czy gminne przyłącze do sieci wodociągowej powinno być objęte obniżoną stawką VAT?

Transkrypt

1 ETS orzekł, że dokonywanie takich przyłączy powinno być objęte jednolitą, obniżoną stawką VAT. Dokonywanie przez gminy przyłączy do sieci wodociągowej oraz dostarczanie przez nie wody powinny być objęte jednolitą, obniżoną stawką VAT. Tak orzekł Europejski Trybunał Sprawiedliwości. ETS w wyroku z dnia 3 kwietnia 2008 r. C 442/05 uznał, iż choć przepisy dyrektywy o VAT nie zawierają definicji dostawy wody", to niemożliwe jest dostarczanie wody na rzecz właściciela lub posiadacza danej nieruchomości bez wykonania podłączenia do sieci. Stąd też podłączenie takie jest niezbędne w celu dostarczania wody. Oznacza to, że dokonywana przez gminę czynność indywidualnego podłączenia do sieci wodociągowej danej nieruchomości, polegająca na ułożeniu kanalizacji umożliwiającej przyłączenie instalacji wodociągowej nieruchomości do stałej sieci dostawy wody należy do zakresu dostawy wody. Skoro więc podłączenie indywidualne do sieci wodociągowej jest niezbędne do dostarczania przez gminę wody ludności, należy uznać, że wchodzi ono w zakres dostawy wody, objętej obniżoną stawką VAT. Zdaniem ETS państwa członkowskie mogą zatem stosować obniżoną stawkę podatku VAT do określonych i swoistych aspektów dostawy wody, takich jak czynność indywidualnego podłączenia wody, pod warunkiem poszanowania zasady neutralności podatkowej, na której oparty jest wspólny system podatku VAT. Tym samym, skoro gminy są podatnikami VAT zarówno od dostawy wody, jak i od przyłączy wodociągowych oraz mogą stosować do dostawy wody obniżoną stawkę VAT, to taka sama obniżona stawka VAT może mieć zastosowanie również do wykonania podłączenia nieruchomości do sieci wodociągowej. Okoliczności sprawy Fakty, na tle których ETS sformułował powyższe swoje tezy były następujące. 1 / 8

2 Dostawę wody pitnej i odprowadzanie ścieków na rzecz kilku miast i gmin zapewniał związek międzygminny do spraw dostawy wody pitnej i odprowadzania ścieków działający na terenie Niemiec. Jego działalność obejmowała w szczególności: ujmowanie, doprowadzanie, uzdatnianie i dostawę wody pitnej na rzecz właścicieli nieruchomości. Na ich żądanie związek dokonywał indywidualnego podłączenia do sieci dostawy wody, za które pobierał jednorazową opłatę odpowiadającą kosztowi tej czynności. Przy czym podłączenie to pozostawało własnością międzygminnego związku. Te indywidualne podłączenia do sieci dostawy wody międzygminny związek obejmował taką samą obniżoną stawką podatku VAT jak stawka stosowana do dostawy wody, czyli 7%. Nie zgodził się z tym niemiecki urząd podatkowy, przyjmując, że indywidualne podłączenie do sieci dostawy wody jest odrębne od dostawy wody, stąd powinno podlegać zwykłej (podstawowej) stawce podatku VAT. Zdaniem tego urzędu obniżoną stawką VAT można objąć jedynie samą dostawę wody, a nie przyłącze wodociągowe. W skardze do sądu niemieckiego związek międzygminny konsekwentnie podtrzymywał, że indywidualne podłączenie wodociągowe powinno zostać objęte taką samą obniżoną stawką podatku VAT jak stawka stosowana do dostawy wody. W tych okolicznościach sąd niemiecki miał do rozstrzygnięcia dwa problemy, tj.: 1. czy związek międzygminny dostarczający wodę ludności i podłączający mieszkańców do sieci wodociągowej - pomimo posiadania statutu podmiotu prawa publicznego - jest podatnikiem podatku VAT, oraz 2. czy obniżona stawka podatku VAT ma zastosowanie do czynności indywidualnego podłączenia instalacji wodociągowej budynku do sieci dostawy wody, czyli być taka sama, jak na dostawę wody? 2 / 8

3 W związku z tym sformułował następujące pytanie prejudycjalne do ETS: Czy przyłączenie instalacji właściciela nieruchomości (tzw. podłączenie indywidualne) do sieci dostawy wody przez spółkę dostaw wody w zamian za opłatę obliczoną w odrębny sposób jest objęte pojęciem dostawa wody" w rozumieniu Szóstej Dyrektywy (załącznik D pkt 2 i załącznik H kategoria 2)? Tezy sformułowane przez ETS W przedmiotowej sprawie Europejski Trybunał Sprawiedliwości miał do wyjaśnienia zarówno pojęcie dostawa wody", jak i dokonanie oceny, czy czynność indywidualnego podłączenia nieruchomości do sieci dostaw wody powinna być uważana za należącą do zakresu dostawy wody. Wyjaśnienia tego Trybunał dokonywał w sytuacji, gdy podłączenia nieruchomości do sieci dostawy wody dokonywane było przez gminę jak podmiot prawa publicznego. W tym kontekście Trybunał stwierdził, iż podmioty prawa publicznego są w każdym przypadku uważane za podatników VAT w związku np. z dostawą wody (tak wynika z załącznika D), chyba że jest ona prowadzona na tak niewielką skalę, iż jest bez znaczenia. Wykluczenie działalności publicznej w ogóle z opodatkowania prowadziłoby bowiem do znaczącego zakłócenia konkurencji. Pewne kategorie działalności gospodarczej, takie jak dostawa wody i przyłącza wodociągowe, których znaczenie wynika z ich przedmiotu, nie mogą być więc wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT tylko na tej podstawie, że są one wykonywane przez podmioty prawa publicznego działające jako władze publiczne. W rozpatrywanym przypadku chodzi o opodatkowanie przyłączy wodociągowych dokonywanych przez gminę. ETS wskazał więc, że dostawa wody polega na dostarczaniu wody ludności oraz że dostawa ta wykonywana jest za pośrednictwem stałej sieci przeznaczonej do świadczenia usług na rzecz 3 / 8

4 ludności. Ponadto - zdaniem Trybunału - indywidualne podłączenie do stałej sieci dostawy wody polega na ułożeniu przez gminę kanalizacji, która umożliwia przyłączenie instalacji wodociągowej nieruchomości do tej sieci. W ocenie ETS bezsporne jest zatem, że bez wykonania podłączenia dostarczanie wody na rzecz właściciela lub posiadacza danej nieruchomości jest niemożliwe. Toteż podłączenie to jest niezbędne w celu dostarczania wody. W związku z tym ETS uznał, że ponieważ: - po pierwsze: z uwagi na to, że wykonawca podłączenia jest podmiotem publicznym, a pewne rodzaje działalności gospodarczej o istotnym znaczeniu, wśród których znajduje się dostawa wody nie zostały wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT, i - po drugie: dostawa wody charakteryzuje się udostępnianiem wody ludności, oraz - po trzecie: indywidualne podłączenie jest niezbędne do udostępniania wody, podłączenie należy do zakresu dostawy wody. W opinii ETS z powyższego wynika, że nawet w przypadku, gdy gmina wykonuje indywidualne podłączenie jako władza publiczna, ma ona status podatnika w odniesieniu do tego podłączenia. Mając na uwadze powyższe ETS uznał, że czynność indywidualnego podłączenia, która polega na ułożeniu kanalizacji umożliwiającej przyłączenie instalacji wodociągowej nieruchomości do stałej sieci dostawy wody należy do zakresu dostawy wody. W związku z tym podmiot prawa publicznego działający jako władza publiczna jest podatnikiem w zakresie indywidualnego podłączenia wodociągowego. 4 / 8

5 Z kolei na pytanie: czy indywidualne podłączenie do stałej sieci dostawy wody należy do zakresu dostawy wody, ETS odpowiedział w sposób następujący. W drodze odstępstwa od zasady, zgodnie z którą powszechnie stosowana jest zwykła stawka podatku, państwom członkowskim przyznano możliwość stosowania jednej lub dwóch obniżonych stawek podatku VAT do dostaw towarów i świadczenia usług, o których mowa w załączniku H. O ile zatem szósta dyrektywa nie zawiera definicji dostawy wody", to z jej przepisów nie wynika również, że pojęcie to powinno być przedmiotem odmiennej wykładni w zależności od załącznika, w którym jest wymienione (D czy H). Ponieważ podłączenie indywidualne jest niezbędne do dostarczania wody ludności, należy uznać, że należy ono również do zakresu dostawy wody wymienionej w kategorii 2 załącznika H (wykazu towarów i usług objętych obniżoną stawką VAT) do Szóstej Dyrektywy. Niemniej jednak - jak podkreślił Trybunał - obniżona stawka podatku nie musi być stosowana jedynie, gdy dotyczy ona wszystkich aspektów dostawy wody; toteż nie można wykluczyć selektywnego stosowania obniżonej stawki pod warunkiem, że nie spowoduje ono ryzyka zakłócenia konkurencji. ETS przypomniał bowiem, że wprowadzenie i utrzymanie w mocy obniżonych stawek podatku VAT, niższych od zwykłej stawki jest dopuszczalne jedynie gdy nie narusza ono zasady neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system podatku VAT. Zasada ta sprzeciwia się różnemu traktowaniu na gruncie podatku VAT podobnych towarów lub świadczenia usług, znajdujących się w wyniku tego w stosunku konkurencji. Toteż, z zastrzeżeniem poszanowania zasady neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system podatku VAT, państwa członkowskie mają możliwość - w ocenie ETS - stosowania obniżonej stawki podatku VAT do określonych i swoistych 5 / 8

6 aspektów dostawy wody, takich jak indywidualne podłączenie wodociągowe. W tych okolicznościach ETS uznał, że czynność podłączenia indywidualnego, która polega na ułożeniu kanalizacji umożliwiającej przyłączenie instalacji wodociągowej nieruchomości do stałej sieci dostawy wody, należy do zakresu dostawy wody. W związku z tym - w opinii Trybunału - państwa członkowskie mogą stosować obniżoną stawkę podatku VAT do określonych i swoistych aspektów dostawy wody, takich jak czynność indywidualnego podłączenia, pod warunkiem poszanowania zasady neutralności podatkowej, na której oparty jest wspólny system podatku VAT. Przyłącza wodociągowe i kanalizacyjne w PKWiU Polska klasyfikacja wyrobów i usług (PKWiU) dostawę wody grupuje w PKWiU pod nazwą Usługi w zakresie rozprowadzania wody". Jednocześnie PKWiU w dziale 41: Woda zgromadzona w zbiornikach i woda oczyszczona, usługi w zakresie rozprowadzania wody", nie wypowiada się, jakie poszczególne czynności ten dział zawiera, a jakich nie zawiera. Jednakże w dziale PKWiU 90: Usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne", są już takie wyjaśnienia. Mianowicie w uwagach wstępnych do działu PKWiU 90 określono, iż: 1. utrzymanie i konserwacja sieci kanalizacyjnej należy do działu PKWiU 90, natomiast 2. budowa i naprawa systemów kanalizacyjno-ściekowych, sklasyfikowana jest już - zgodnie z tymi uwagami - w klasie PKWiU Roboty ogólnobudowlane w zakresie budynków i budowli oraz inżynierii lądowej". Biorąc zatem pod uwagę powyższe statystyczne wyjaśnienia do działu PKWiU 90 oraz brak 6 / 8

7 podobnych wyjaśnień do pokrewnego działu PKWiU 41, należałoby stwierdzić, że podłączenia indywidualne do sieci wodociągowej, mogą napotkać w Polsce trudności w zaliczeniu ich - zgodnie z cytowanym wyrokiem ETS - do PKWiU Usługi w zakresie rozprowadzania wody", opodatkowanych stawką 7%. A jednak VAT 7% na usługi dostawy wody i wykonanie przyłączy wodociągowych Usługi w zakresie rozprowadzania wody" (PKWiU ) opodatkowane są stawką VAT w wysokości obniżonej 7% - zgodnie z pozycją 138 załącznika nr 3 (wykazu towarów i usług opodatkowanych stawką 7%) do ustawy o VAT. Taką samą stawką VAT 7% opodatkowane są Usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne" zaliczone do PKWiU 90 i występujące w poz. 153 tego załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Jednocześnie należy zauważyć, że budowa budynków mieszkalnych opodatkowana jest stawką VAT 7%, na podstawie art. 41 ust c ustawy o VAT oraz par. 5 ust. 1a rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT. W związku z tym budowa przyłączy (w tym: wodociągowych) do tych budynków jako niezbędnych urządzeń technicznych dla funkcjonowania tych budynków, także powinna być opodatkowana tą samą stawką VAT w wysokości 7%. A wynika to zarówno ze statystycznych, jak i zawartych w prawie budowlanym ważnych dla tych celów definicji, takich jak: 1. obiekt budowlany", 2. budynek" oraz 3. urządzenie techniczne budynku". Wszystkie te definicje przytaczamy poniżej. Oto one: 7 / 8

8 Obiekt budowlany - to konstrukcja połączona z gruntem w sposób trwały, wykonana z materiałów budowlanych i elementów składowych, będąca wynikiem prac budowlanych. Jest nim: 1) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, 2) budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, 3) obiekt małej architektury. Budynek - to zadaszony obiekt budowlany wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywany dla potrzeb stałych, przystosowany do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiada fundamenty i dach. W przypadku budynków połączonych między sobą (np. domy bliźniacze lub szeregowe), budynek jest budynkiem samodzielnym, jeśli jest oddzielony od innych jednostek ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach. Gdy nie ma ściany przeciwpożarowej, budynki połączone między sobą uważane są za budynki odrębne, jeśli mają własne wejścia, są wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane. Urządzenie budowlane - to urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącze i urządzenie instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Uwaga! Z zasady urządzenie budowlane dzieli los prawny - co do stawki VAT - samego obiektu budowlanego. Reasumując: cytowane powyżej definicje obiektu budowlanego", budynku" oraz urządzenia technicznego budynku" wskazują, że jeśli nawet nie można byłoby zaliczyć przyłączy wodociągowych do czynności objętych dostawą wody (zgodnie z omówionym powyżej orzeczeniem ETS), to z pewnością mogą i powinny one należeć do kompleksowej usługi polegającej na budowie całego budynku mieszkalnego wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi - opodatkowanej stawką VAT w wysokości obniżonej 7%. 8 / 8