Ewa Spigarska * Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym pożytków osiąganych przez wspólnoty mieszkaniowe Wstęp Od 01 stycznia 2007 roku zmianie uległy przepisy regulujące opodatkowanie dochodów uzyskiwanych przez spółdzielnie mieszkaniowe, wspólnoty mieszkaniowe, towarzystwa budownictwa społecznego oraz samorządowe jednostki organizacyjne prowadzące działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej. Zgodnie z wprowadzonymi zmianami opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z gospodarkami zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele mieszkaniowe, jak i dochody uzyskiwane z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Wprowadzone zmiany spowodowały, że wymienione jednostki organizacyjne stanęły przed problemem, które dochody wprost podlegają opodatkowaniu. Celem artykułu, że próba odpowiedzi napytanie jakie dochody należy opodatkować w przypadku wspólnot mieszkaniowych. 1. Pojęcie wspólnoty mieszkaniowej Jedną z form własności prywatnej jest posiadanie lokalu we wspólnocie mieszkaniowej. Pojęcie wspólnoty mieszkaniowej zostało wprowadzone ustawą o własności lokali. Art. 6 tej ustawy stanowi: Ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową 1. Wspólnota mieszkaniowa powstaje z mocy prawa w chwili wyodrębnienia i sprzedaży pierwszego lokalu. Ustawodawca ustanowił, iż wspólnota może być pozwana i sama może pozywać. W procesie sądowym nie muszą brać udziału wszyscy członkowie wspólnoty, są oni reprezentowani przez zarząd. Wspólnota posiada zdolność procesową, co oznacza, że może występować procesie cywilnym, gospodarczym oraz w postępowaniu administracyjnym, chociaż nie posiada osobowości prawnej. Przymiotu takiego nie przyznają jej, bowiem przepisy szczególne w rozumieniu art. 33 kodeksu cywilnego, w myśl, którego: Osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. Do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych 2. Wspólnota mieszkaniowa jest dopuszczona do obrotu cywilnoprawnego. Nie może jednak niczego nabywać dla siebie. Jeżeli wspólnota coś kupuje, to na rzecz wszystkich jej członków. * Dr, Katedra Rachunkowości Wydziału Zarządzania UG, es@wzr.pl 1 Ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. Nr 80 z 2000 r. z późn. zm.) 2 Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny ( Dz. U. z 1964r.Nr 16, poz. 93 ze zm.)
150 Ewa Spigarska Ustanowienie odrębnej własności ma miejsce przy sprzedaży pierwszego lokalu. Powstanie własności samodzielnego lokalu mieszkalnego powinno być dokonane pod rygorem nieważności w formie aktu notarialnego, niezbędny jest także wpis do księgi wieczystej. 2. Zakres nieruchomości wspólnej Zgodnie z art. 3 ust.2: nieruchomość wspólną stanowią grunt oraz te części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Określając skład nieruchomości wspólnej ustawodawca posłużył się definicją negatywną. Prościej byłoby napisać, iż przedmiotem nieruchomości wspólnej są grunty oraz te części budynku, które służą do wspólnego użytku wszystkich właścicieli lokali [Turlej, 2005, s. 53]. Nieruchomością wspólną są np. powierzchnie korytarzy, dachów, wspólne strychy, elewacje zewnętrzne budynków, instalacje centralnego ogrzewania, instalacje wodno kanalizacyjne, gazowe, przewody kominowe itp. Określenie udziału w nieruchomości wspólnej, przysługującego każdemu z właścicieli lokali, ma zasadnicze znaczenie dla ustalenia praw i obowiązków członków wspólnoty. Pożytki oraz przychody z comiesięcznych zaliczkowych wpłat są przeznaczone w pierwszej kolejności na pokrycie kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, a w części przekraczającej te potrzeby przypadają właścicielom lokali w stosunku do ich udziałów. W takim samym stosunku właściciele lokali ponoszą wydatki i płacą za zobowiązania wspólnoty w części nie znajdującej pokrycia w pożytkach i innych przychodach. Zasadą jest też to, że o sile głosu danego właściciela przy podejmowaniu uchwał decyduje wielkość jego udziału w nieruchomości wspólnej. Sposób prawidłowego obliczania udziału określa ustawa o własności. Udział właściciela lokalu wyodrębnionego w nieruchomości wspólnej odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej lokalu wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi. 3. Pożytki osiągane przez wspólnoty mieszkaniowe Pożytki z nieruchomości stanowi ta część przychodów z nieruchomości wspólnej, która jest przeznaczana na pokrycie kosztów związanych z funkcjonowaniem nieruchomości wspólnej [Tertelis, 2001, s. 78]. Pożytki z nieruchomości mogą być związane z nieruchomością i obejmują: - dochody z prowadzonej w obrębie nieruchomości działalności gospodarczej, - pieniężne i rzeczowe świadczenia, wynikające ze służebności lub sporadycznego korzystania z nieruchomości przez osoby trzecie, - odszkodowania za bezumowne korzystanie z nieruchomości, - inne odszkodowania, - sprzedaż nieruchomości, - odsetki, narosłe od zainwestowanych rezerw budżetu operacyjnego,
Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym pożytków... 151 - zaliczki otrzymywane od poszczególnych właścicieli na bieżące utrzymanie nieruchomości wspólnych, Wpływy z czynszów najmu i dzierżawy to[góra, Kotula, 2003, s. 13] w przypadku wspólnoty obejmują przede wszystkim: - wpływy z najmu lokali mieszkalnych lub użytkowych, stanowiących majątek wspólnoty (tzn. członków tworzących wspólnotę), - wpływy z najmu samodzielnych lokali stanowiących części wspólne nieruchomości, bądź części wspólnego gruntu, - przychody z tytułu szyldów i reklam umieszczonych na elewacji nieruchomości, - wpływy z tytułu najmu powierzchni dachowej na anteny i przekaźniki telefonii komórkowej i inne wpływy o podobnym charakterze. Wielkość wpływów z całej nieruchomości lub jej części jest uzależniona od następujących czynników [Bończak-Kucharczyk, 2003, s. 219]: - przeznaczenia całej nieruchomości lub jej części, - położenia nieruchomości, jakości lokali i ich stanu, - doboru najemców i dzierżawców, którzy będą w stanie ponosić odpowiednie opłaty, - systematycznej realizacji planów, zmierzających do zmiany przeznaczenia lub rozbudowy nieruchomości (inwestycji, przebudowy, adaptacji) w celu stworzenia możliwości uzyskania dochodów z nieruchomości, - wykorzystania poszczególnych pomieszczeń oraz składników nieruchomości, takich jak ściany, dach, grunty, ogrodzenia do osiągania pożytków (np. z umieszczenia reklam, instalowania za odpłatnością innych urządzeń, parkowania samochodów, najmu i dzierżawy gruntu), - sytuacji na rynku, - regulacji prawnych, uniemożliwiających dowolne podnoszenie czynszu za lokale mieszkalne i wypowiadanie w sposób dowolny umów za te lokale. W sytuacji gdy omawiane przychody przewyższą koszty poniesione w związku z eksploatacją nieruchomości, uzyskane w ten sposób środki w pierwszej kolejności są przeznaczone na dalsze utrzymanie nieruchomości wspólnej, a pozostałe zostają uznane za dochód. Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych opodatkowaniu podlega dochód, czyli różnica pomiędzy osiągniętymi przychodami a poniesionymi kosztami. W przypadku wspólnot mieszkaniowych do końca 2006 roku dochody wspólnot mieszkaniowych były zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych, pod warunkiem, że wspólnota złożyła oświadczenie, o przeznaczeniu osiąganych przez nią dochodów na cele mieszkaniowe. Od dnia 1 stycznia 2007 r. zgodnie z art. 17 pkt. 44 zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłą-
152 Ewa Spigarska czeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Zgodnie z pismem Ministra Finansów (DD6-8213-438/WK/06/339/391) przez zasoby mieszkaniowe należy rozumieć przede wszystkim: 1) budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, jak w szczególności: - dźwigi osobowe i towarowe, - aparaty do wymiany ciepła, - kotłownie i hydrofornie wbudowane, - klatki schodowe, - strych, piwnice, komórki, - garaże, 2) pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych: - budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, - kotłownie i hydrofornie wolnostojące, - osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe, 3) urządzenie i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione: - zbiorniki-doły gliniane, szamba, - rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, - sieci elektroenergetyczne i telefoniczne, - budowle inżynieryjne (studnie itp.), - budowle komunikacyjne (drogi osiedlowe, ulice, chodniki), - inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych (np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia). Z obowiązujących przepisów nie wynika jednoznaczna definicja dochodów osiąganych przez wspólnoty mieszkaniowe podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Z drugiej strony, osiąganym pożytkom należy przyporządkować koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W przypadku wspólnot mieszkaniowych najczęściej brak możliwości jednoznacznego przyporządkowania kosztów uzyskania przychodów osiąganym przez wspólnotę pożytkom. W przykładzie zawartym w punkcie 4 artykułu zaproponowano rozliczanie kosztów uzyskania przychodów przyjmując jako klucz rozliczeniowy udział osiąganych pożytków w ogólnej kwocie przychodów wspólnoty stanowiących sumę pożytków z gospodarki zasobami niemieszkaniowymi i gospodarki zasobami mieszkaniowymi.
Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym pożytków... 153 4. Przykład ustalania podatku przez wspólnotę mieszkaniową W przykładzie zaprezentowano sposób obliczania podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku wspólnoty osiągającej pożytki z lokali niemieszkalnych oraz lokali mieszkalnych. Jednocześnie przyjęto założenie, że wspólnota spełnia warunki przewidziane dla małych podatników i na podstawie art. 25 ust. 1b Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wpłaca zaliczki na podatek dochodowy kwartalnie, w terminie wynikającym z zapisów art. 25 ust. 1c ustawy. W tablicy 1 pokazano zestawienie pożytków osiągniętych z lokali użytkowych, natomiast w tablicy 2 zestawiono koszty ponoszone przez wspólnotę, ustalając jednocześnie koszty uzyskania przychodu w proporcji odpowiadającej udziałowi przychodów z gospodarki lokalami użytkowymi do ogólnej kwoty przychodów osiąganych przez wspólnotę. Tablica 1.Zestawienie przychodów do opodatkowania za okres 01.01.2009 31.03.2009 Lp Data Nr dokumentu Zestawienie przychodów do opodatkowania za okres 01.01.2009 Kwota ogółem 31.03.2009 1 01.01.2009 01/09 Kuhn Tomasz TOM-POL 1 496,00 2 01.01.2009 02/09 Trochowski Marek 1 055,00 3 01.01.2009 03/09 PHU PAUL-PLAST Sc 1 928,00 4 01.01.2009 04/09 Handel Detal Szuflita Stanisław 1 360,00 5 01.01.2009 05/09 ARARAT Sp. z o. o. 2 000,00 6 01.01.2009 06/09 Piekarska Hanna 1 814,00 7 01.02.2009 07/09 Kuhn Tomasz TOM-POL 1 496,00 8 01.02.2009 08/09 Trochowski Marek 1 055,00 9 01.02.2009 09/09 PHU PAUL-PLAST Sc 1 928,00 10 01.02.2009 10/09 Piekarska Hanna 1 814,00 11 01.02.2009 11/09 Handel Detal Szuflita Stanisław 1 360,00 12 01.02.2009 12/09 ARARAT Sp. z o. o. 2 000,00 13 01.03.2009 13/09 Kuhn Tomasz TOM-POL 1 496,00 14 01.03.2009 14/09 Trochowski Marek 1 055,00 15 01.03.2009 15/09 PHU PAUL-PLAST Sc 1 928,00 16 01.03.2009 16/09 Piekarska Hanna 1 814,00 17 01.03.2009 17/09 Handel Detal Szuflita Stanisław 1 360,00 18 01.03.2009 18/09 ARARAT Sp. z o. o. 2 000,00 19 20.01.2009 WB 8 Odsetki od lokaty* 16,99 20 20.02.2009 WB 19 Odsetki od lokaty 16,99 21 20.03.2009 WB 31 Odsetki od lokaty 15,34 Razem 29 008,32 * W przychodach uwzględnia się tylko odsetki od lokat, z pominięciem odsetek os środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bieżącym, gdyż działalność lokacyjna nie jest związana z gospodarką zasobem mieszkaniowym. Źródło: Obliczenia własne.
154 Ewa Spigarska Tablica 2. Zestawienie kosztów do opodatkowania za okres 01.01.2009 31.03.2009 Zestawienie kosztów do opodatkowania za okres 01.01.2009 31.03.2009 Kwota ogółem Lp Data Nr dokumentu Współczynnik 75,65 % Kwota do odliczenia 1 15.01.2009 2/01 Melos drzwi 491,80 2 27.10.2008 6/01 Zakład Kominiarski 38,00 3 31.12.2008 7/01 ZK czyszczenie 86,67 chodnika 4 31.01.2009 9/01 PKO obsługa konta 12,50 5 18.02.2009 3/02 PUH LASERewidencje 8,20 6 31.01.2009 4/02 Usługi administracyjne 723,20 7 28.02.2009 9/02 PKO obsługa konta 8,50 8 30.01.2009 1/03 ZK czyszczenie 86,67 chodnika 9 28.01.2009 3/03 Podatek od nieruchomości 4 969,00 10 27.02.2009 6/03 ZK czyszczenie 86,67 chodnika 11 28.02.2009 7/03 Usługi administracyjne 723,20 12 26.02.2009 8/03 Zakład Kominiarski 80,00 13 27.03.2009 9/03 Cement materiały 150,82 14 28.03.2009 10/03 Almares materiały 24,56 15 19.03.2009 11/03 LEMA SA materiały 148,80 16 19.03.2009 12/03 LEMA SA materiały 130,49 17 04.03.2009 13/03 Melos drzwi 491,80 18 20.03.2009 14/03 Melos materiały 177,42 19 31.03.2009 18/03 PKO obsługa konta 10,50 20 - - VAT niepodlegający odliczeniu za I. 2009 26,85 21 - - VAT niepodlegający odliczeniu za II.2009 0,80 22 - - VAT niepodlegający odliczeniu za III. 2009 57,10 Razem 8 533,55 75,65% 6.455,63 Źródło: Obliczenia własne.
Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym pożytków... 155 Na podstawie danych przedstawionych w tablicach 1 i 2 ustalono podatek dochodowy według następującej procedury: a) ustalenie struktury przychodów za I kwartał 2009 r. - przychód razem (lokale mieszkalne i użytkowe) 38 280,72 100,00% - przychód za lokale mieszkalne (w wysokości opłat płaconych przez użytkowników lokali mieszkalnych za 3 miesiące) 3.185,04 + 3.185,04 + 2.951,64 = 9 321,72 24,35% - przychód za lokale użytkowe 28 959,00 75,65% b) ustalenie kosztów uzyskania przychodów za I kwartał 2009 r. - koszty uzyskania przychodu ogółem za I kwartał 2009 r. 8 533,55 - współczynnik odliczenia kosztów uzyskania przychodów w proporcji odpowiadającej udziałowi przychodów z lokali użytkowych w ogólnej kwocie przychodów) 75,65% - koszty uzyskania przychodów za I kwartał 2009 r. 75,65% * 8 533,55 = 6 455,63 c) ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego za I kwartał 2009 r. - dochód za I kwartą 2009 r. = przychód z zasobu niemieszkaniowego koszty uzyskania przychodów 29 008,32 6 455,63 = 22 552,69 - podstawa do opodatkowania 22 553 - podatek dochodowy I kwartał 2009r. (19%*podstawa opodatkowania) 19% * 22.553,00 = 4.285,07 - do zapłaty 4.285,00 Zakończenie Opodatkowane przychody wspólnota może przeznaczyć na utrzymanie części wspólnych lub wypłacić je właścicielom zgodnie z posiadanymi udziałami. Dochód otrzymany przez właścicieli podlega ponownie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z artykułem 42 ust. 1a Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że wspólnota mieszkaniowa przekazuje kwoty zryczałtowanego podatku od dochodów uzyskanych przez właścicieli z tytułu pożytków osiągniętych we wspólnocie mieszkaniowej na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.
156 Ewa Spigarska Z punktu widzenia przepisów podatku dochodowego od osób prawnych od dnia 1 stycznia 2007 roku nastąpiło zrównanie wspólnot mieszkaniowych z podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą. Literatura 1. Bończak Kucharczyk E. (2003), Zarządzanie nieruchomościami mieszkaniowymi, C.H BECK Warszawa. 2. Góra E., Kotula M. (2003), Zanim wynajmiesz lokal poradnik najemcy i wynajmującego ODDK Gdańsk. 3. Tertelis M.(2001) Zarządzanie finansami wspólnoty mieszkaniowej teoria i praktyka, Warszawa. 4. Turlaj A. (2005), Wspólnota mieszkaniowa (2005), C.H. BECK, Warszawa. 5. Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Dz. U. Nr 14 poz. 176 z późn. zm. 6. Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, Dz. U. Nr 54 poz. 654 z późn. zm. 7. Ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, Dz. U. Nr 80 z 2000 r. z późn. zm. 8. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny, Dz. U. z 1964r.Nr 16, poz. 93 ze zm. Streszczenie W artykule przedstawiono jedną z możliwości ustalenia zobowiązania podatkowego w przypadku wspólnoty osiągającej pożytki podlegające opodatkowaniu. W związku z wprowadzonymi nowelizacjami Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wspólnoty zobowiązane są od 1 stycznia 2007 roku płacić podatek dochodowy od dochodów nie związanych z gospodarka mieszkaniową. Oznacza to, że należy zdefiniować co jest przychodem wspólnoty, a jakie koszty stanowią koszty uzyskania przychodu. Brak jednoznacznych przepisów powoduje, że zarówno wspólnoty, jak i zarządcy mają problemy z rozliczeniami podatkowymi. Summary The article shows a proposal for determining the tax liability of community taxable gains. In connection with introduced amendments to the companies income tax act, from January the 1st 2007 communities are required to pay income tax from gains not related to the housing management. It means that it should be defined what is the community income and what are the costs. Lack of clear rules is causing that both communities and managers have difficulties with tax settlement.