Sygnatura ITPB1/4511-1/16/PSZ Data 2016.03.25 Autor Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b 1 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2015 r. (data wpływu 31 grudnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 marca 2016 r. (data wpływu 3 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środka trwałego jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 31 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środka trwałego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 1 marca 2016 r. (data wpływu 3 marca 2016 r.). We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest małym podatnikiem, prowadzącym podatkową księgę przychodów i rozchodów. Wnioskodawca prowadzi tylko sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT. W grudniu 2015 r. Wnioskodawca kupił nowy motocykl o wartości 34.400 zł - z przeznaczeniem na dojazdy do klientów w prowadzonej działalności gospodarczej. Ponieważ zakup ten jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, Wnioskodawca uważa, że ma prawo do jednorazowej amortyzacji motocykla. W Klasyfikacji Środków Trwałych motocykl zaliczony został do rodzaju 740 Motocykle, przyczepy i wózki motocyklowe, który to rodzaj umiejscowiony został w grupie 7 Środki transportu. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie. Czy motocykl należy traktować jako samochód osobowy i tym samym Wnioskodawca nie ma prawa do jednorazowej amortyzacji, czy też motocykl należy traktować jako pojazd ujęty w grupie 7, rodzaj 740 Motocykle, przyczepy i wózki motocyklowe i Wnioskodawcy przysługuje prawo do dokonania jednorazowej amortyzacji... Zdaniem Wnioskodawcy, motocykl jest pojazdem samochodowym. Zgodnie z kodeksem drogowym nie jest samochodem osobowym ujętym w grupie 741 ani samochodem
ciężarowym ujętym w grupie 742 Klasyfikacji Środków Trwałych. Przepis art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazuje, że jednorazowo można dokonać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych. Jak wynika z Klasyfikacji motocykl nie jest ani samochodem osobowym, ani samochodem ciężarowym. Dlatego uważa Pan, że stanowisko w tej kwestii jest prawidłowe. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe. W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu. Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na: 1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, 2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, 3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.
Jak stanowi art. 22 ust. 8 wyżej powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50 000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych. Na podstawie ust. 12 ww. art. 22k, przeliczenia na złote kwoty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wystąpiło zdarzenie, o którym mowa w tym przepisie, w zaokrągleniu do 1000 zł. W 2015 r. limit jednorazowych odpisów amortyzacyjnych, stosownie do postanowień ww. ustawy wynosi 212.185 złotych. Jak stanowi art. 22k ust. 9 ww. ustawy, przy określaniu limitu, o którym mowa w ust. 7, nie uwzględnia się odpisów amortyzacyjnych od nieprzekraczającej 3500 zł wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22f ust. 3. W myśl art. 22k ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku spółki niebędącej osobą prawną kwota limitu odpisów amortyzacyjnych, o której mowa w ust. 7, odnosi się do łącznej wartości odpisów przypadających zgodnie z art. 8 na wspólników tej spółki. Określenie mały podatnik zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią, ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku - oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł. Zatem, w 2016 roku za małego podatnika można uznać tego, którego przychód ze sprzedaży wraz z podatkiem od towarów i usług za 2015 rok nie przekroczył 5.015.000 złotych. Jednorazowa amortyzacja - stosownie do treści art. 22k ust. 10 - stanowi pomoc de minimis udzielaną w zakresie i na zasadach określonych w aktach prawa wspólnotowego. Ponadto amortyzacji jednorazowej mogą podlegać wyłącznie środki trwałe zaliczane do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych.
Zgodnie z art. 5a pkt 19a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o samochodzie osobowym - oznacza to pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem: a. pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą: klasyfikowanego na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków, b. pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu, c. pojazdu specjalnego, jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym, i jeżeli spełnione są również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń: agregat elektryczny/spawalniczy, do prac wiertniczych, koparka, koparko-spycharka, ładowarka, podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych, żuraw samochodowy, d. pojazdu samochodowego określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 86a ust. 16 ustawy o podatku od towarów i usług. Kluczowym elementem definicji zawartej w cytowanym art. 5a pkt 19a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest sformułowanie pojazd samochodowy, które ma być rozumiane zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Należy zatem odnieść się do ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137 ze zm.), która w art. 2 pkt 33 definiuje pojazd samochodowy jako pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego. Natomiast pojazd silnikowy, to zgodnie z art. 2 pkt 32 ustawy prawo o ruchu drogowym - pojazd wyposażony w silnik, z wyjątkiem motoroweru i pojazdu szynowego. Z kolei motocykl w myśl art. 2 pkt 45 ww. ustawy to pojazd samochodowy zaopatrzony w silnik spalinowy o pojemności skokowej przekraczającej 50 cm3, dwukołowy lub z bocznym wózkiem - wielośladowy; określenie to obejmuje również pojazd trójkołowy o symetrycznym rozmieszczeniu kół. W świetle powołanych przepisów, każdy pojazd wyposażony w silnik jest pojazdem silnikowym, a jeśli jego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25km/h, to
jest pojazdem samochodowym, z wyłączeniem motoroweru, pojazdu szynowego oraz ciągnika rolniczego. Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy należy ustalić, czy zgodnie z danymi producenta zakupiony motocykl jest pojazdem, który może rozwinąć prędkość jazdy powyżej 25 km/h. Jeżeli tak jest, to będzie to również pojazd samochodowy w rozumieniu ustawy Prawo o ruchu drogowym. Tym samym, w myśl definicji zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, motocykl jest samochodem osobowym, chyba że spełnia warunki wyłączenia określone w art. 5a pkt 19a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, jeżeli zakupiony motocykl nie będzie posiadał cech wskazanych w przytoczonym przepisie, wyłączających go spod tak określonej definicji wówczas w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie samochodem osobowym. Zaznaczyć należy, że zasadniczą regułą interpretacyjną mającą zastosowanie przy dokonywaniu interpretacji ww. przepisów prawa podatkowego jest zasada stanowiąca, iż zwroty jednobrzmiące użyte w tekście aktu normatywnego należy rozumieć jednolicie. W tym konkretnym przypadku należy dodatkowo zwrócić uwagę na fakt, iż zwrot samochody osobowe został zdefiniowany, określony przez ustawodawcę na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym ustawodawca wprost wskazał jak należy rozumieć ww. sformułowanie. W konsekwencji zgodnie z zasadami wykładni językowej nie można nadawać mu innego znaczenia niż znaczenie określone w art. 5a pkt 19a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle przedstawionego przez Pana zdarzenia przyszłego i powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, iż co do zasady nie jest możliwe dokonanie amortyzacji na warunkach określonych w art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakupionego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej motocykla, gdyż na gruncie cytowanej ustawy jest on traktowany tak jak samochód osobowy. Stanowisko Pana należało więc uznać za nieprawidłowe. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.