ODPOWIEDZIALNOŚĆ PODATKOWA PODATNIKA I JEGO MAŁŻONKA



Podobne dokumenty
Co do zasady, obliczenie wykazywanej

NOWELIZACJA USTAWY PRAWO O STOWARZYSZENIACH

USTAWA. z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy. 1) (tekst jednolity)

Opłaty wstępne w leasingu jako koszty bezpośrednio związane z uzyskanym przychodem

Podatek przemysłowy (lokalny podatek od działalności usługowowytwórczej) :02:07

Spis treści. Przedmowa... Wykaz skrótów... XIII

Art Nadp ata mo e by nadwymiarem, nadp aceniem albo nadp at konstytucyjn.

PK Panie i Panowie Dyrektorzy Izb Skarbowych Dyrektorzy Urzędów Kontroli Skarbowej wszyscy

Uchwała z dnia 20 października 2011 r., III CZP 53/11

art. 488 i n. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.),

UMOWA PARTNERSKA. z siedzibą w ( - ) przy, wpisanym do prowadzonego przez pod numerem, reprezentowanym przez: - i - Przedmiot umowy

UCHWAŁA. SSN Zbigniew Kwaśniewski (przewodniczący) SSN Anna Kozłowska (sprawozdawca) SSN Grzegorz Misiurek

Pytania testowe na egzamin z prawa cywilnego 22 czerwca 2010 r. Test jednokrotnego wyboru. Czas na udzielenie odpowiedzi: 60 min

UCHWAŁA nr XLVI/262/14 RADY MIEJSKIEJ GMINY LUBOMIERZ z dnia 25 czerwca 2014 roku

Załącznik nr 4 WZÓR - UMOWA NR...

Jak wykazać usługi udostępnienia pracowników budowlanych

PODRĘCZNIKI PRAWNICZE. Tadeusz Smyczyński Prawo rodzinne i opiekuńcze

XXXXXXXXXXX. XXXXXXXXXXX XXXXXXXXXXXX XXXXXXXXXXXX INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Jak ubiegać się o odszkodowanie za błędną decyzję urzędnika

Bank Spółdzielczy w Przeworsku

Warszawa, dnia 5 kwietnia 2016 r. Poz. 31. INTERPRETACJA OGÓLNA Nr PT AEW.2016.AMT.141 MINISTRA FINANSÓW. z dnia 1 kwietnia 2016 r.

REGULAMIN. UDZIELANIA i POTWIERDZANIA GWARANCJI I PORĘCZEŃ W ŁUŻYCKIM BANKU SPÓŁDZIELCZYM W LUBANIU ZRZESZONYM Z BANKIEM BPS S.A.

POSTANOWIENIE. SSN Henryk Pietrzkowski (przewodniczący) SSN Anna Kozłowska SSN Dariusz Zawistowski (sprawozdawca)

UMOWA NR w sprawie: przyznania środków Krajowego Funduszu Szkoleniowego (KFS)

Leasing regulacje. -Kodeks cywilny umowa leasingu -UPDOP, UPDOF podatek dochodowy -ustawa o VAT na potrzeby VAT

Regulamin Zarządu Pogórzańskiego Stowarzyszenia Rozwoju

Koszty związane z zabezpieczeniem zwrotu, w tym także z usunięciem tego zabezpieczenia po wygaśnięciu lub rozwiązaniu umowy, ponosi pracodawca.

Regulamin przeprowadzania rokowań na sprzedaż lub oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości stanowiących własność Gminy Wałbrzych

REGULAMIN FINANSOWANIA ZE ŚRODKÓW FUNDUSZU PRACY KOSZTÓW STUDIÓW PODYPLOMOWYCH

USTAWA. z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym

KOMISJA WSPÓLNOT EUROPEJSKICH. Wniosek DECYZJA RADY

Stanowisko Rzecznika Finansowego i Prezesa Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów w sprawie interpretacji art. 49 ustawy o kredycie konsumenckim

UMOWA PORĘCZENIA NR [***]

Kiedy opłaty za program komputerowy nie będą ujęte w definicji należności licencyjnych?

Sąd Rejonowy w Legnicy OFERTA

R E G U L A M I N. Podstawa prawna: 41 pkt. 28 Statutu Spółdzielni. I POSTANOWIENIA OGÓLNE

RZECZPOSPOLITA POLSKA. Prezydent Miasta na Prawach Powiatu Zarząd Powiatu. wszystkie

STATUT FUNDACJI ING DZIECIOM

POWIATOWY URZĄD PRACY

Wnioski o ustalenie prawa do wiadcze z funduszu alimentacyjnego na nowy okres wiadczeniowy s przyjmowane od dnia 1 sierpnia.

Załącznik nr 6 do SIWZ 2/2012/pn BR-X-2/2121/3/2012 Usługi introligatorskie dla Biblioteki Raczyńskich w Poznaniu w 2012r.

Rozdział 1. Ogólna charakterystyka podatku od towarów i usług

DE-WZP JJ.3 Warszawa,

UCHWAŁA NR XVII/166/2016 RADY GMINY LUBACZÓW. z dnia 9 marca 2016 r.

Olsztyn, dnia 19 czerwca 2015 r. Poz UCHWAŁA NR VIII/44/15 RADY GMINY KALINOWO. z dnia 12 czerwca 2015 r.

Waldemar Szuchta Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław Fabryczna we Wrocławiu

UMOWA POWIERZENIA PRZETWARZANIA DANYCH OSOBOWYCH (zwana dalej Umową )

REGULAMIN KOSZTÓW PIŁKARSKIEGO SĄDU POLUBOWNEGO

GENERALNY INSPEKTOR OCHRONY DANYCH OSOBOWYCH

WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ

wzór Załącznik nr 5 do SIWZ UMOWA Nr /

Na podstawie art.4 ust.1 i art.20 lit. l) Statutu Walne Zebranie Stowarzyszenia uchwala niniejszy Regulamin Zarządu.

z dnia 31 grudnia 2015 r. w sprawie ustawy o podatku od niektórych instytucji finansowych

3. Miejsce i termin, w którym można obejrzeć sprzedawane składniki majątku ruchomego:

1. Od kiedy i gdzie należy złożyć wniosek?

ZP Obsługa bankowa budżetu Miasta Rzeszowa i jednostek organizacyjnych

Warszawa, dnia 11. września 2006 r. Szanowna Pani LUIZA GZULA-FELISZEK Agencja Obsługi Nieruchomości ZAMEK Błonie, ul. Łąki 119,

Zapytanie ofertowe nr 1/2014 dotyczące opracowania projektu zagospodarowania terenu na potrzeby placu zabaw Przedszkola Publicznego nr 12 w Tarnowie

UMOWA zawarta w dniu r. w Gostyniu. pomiędzy:

TOM II ISTOTNE DLA STRON POSTANOWIENIA UMOWY. Opis przedmiotu zamówienia opis techniczny + schematy przedmiar robót

Warszawa, dnia 23 maja 2013 r. Poz. 598 OBWIESZCZENIE MINISTRA FINANSÓW 1) z dnia 19 kwietnia 2013 r. o sprostowaniu błędu

Oświadczenia Wnioskodawcy

z dnia Rozdział 1 Przepisy ogólne

Dz.U Nr 200 poz USTAWA. z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym

DZIENNIK URZĘDOWY WOJEWÓDZTWA ŁÓDZKIEGO

w sprawie zorganizowania i finansowania prac interwencyjnych

UCHWAŁA NR XXXIX/460/2014 RADY MIEJSKIEJ W STARGARDZIE SZCZECIŃSKIM. z dnia 27 maja 2014 r.

Warszawa: Dostawa kalendarzy na rok 2017 Numer ogłoszenia: ; data zamieszczenia: OGŁOSZENIE O ZAMÓWIENIU - dostawy

Umowy o pracę zawarte na czas określony od 22 lutego 2016 r.

UZASADNIENIE. I. Potrzeba i cel renegocjowania Konwencji

Podstawowym obowiązkiem podatnika prowadzącego działalność gospodarczą jest. Ile kar może przysporzyć jedna kontrola Urzędu Skarbowego

PROCEDURY UDZIELANIA ZAMÓWIEŃ PUBLICZNYCH w Powiatowym Urzędzie Pracy w Pile

FORMULARZ OFERTY. Tel. -...; fax -...; NIP -...; REGON -...;

ZAPROSZENIE nr 55/2012 z dnia roku do złożenia oferty na zamówienie o wartości poniżej EURO

UMOWA NR... zawarta w dniu roku w...

3 4 5 Zasady udzielania urlopów 6 7 8

NajwyŜsza Izba Kontroli Delegatura w Łodzi

Umowa o pracę zawarta na czas nieokreślony

REGULAMIN SKLEPU INTERNETOWEGO 1 POSTANOWIENIA OGÓLNE

UMOWA O UDZIELENIE PODSTAWOWEGO WSPARCIA POMOSTOWEGO OBEJMUJĄCEGO POMOC KAPITAŁOWĄ W TRAKCIE PROWADZENIA DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ

Lublinie z siedzibą przy ul. Spokojnej 9, reprezentowanym przez:

- o zmianie o Krajowym Rejestrze Sądowym

PL-LS Pani Małgorzata Kidawa Błońska Marszałek Sejmu RP

(Tekst ujednolicony zawierający zmiany wynikające z uchwały Rady Nadzorczej nr 58/2011 z dnia r.)

U M OWA DOTACJ I <nr umowy>

Adres strony internetowej, na której Zamawiający udostępnia Specyfikację Istotnych Warunków Zamówienia:

Umowa darowizny. Informacje ogólne. Darowizna. Darowizna to umowa, przez którą darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na

Wzór. UMOWA Nr. Przedmiot umowy

Miejski Ośrodek Pomocy Rodzinie w Koninie

Nazwisko. Ulica Numer domu Numer mieszkania.... (imię i nazwisko) Data urodzenia:... numer PESEL... Kod pocztowy: Ulica. Numer domu. Telefon...

ZAŁĄCZNIK NR 1 ANEKS NR. DO UMOWY NAJMU NIERUCHOMOŚCI NR../ ZAWARTEJ W DNIU.. ROKU

Obowiązek wystawienia faktury zaliczkowej wynika z przepisów o VAT i z faktu udokumentowania tego podatku.

1. Regulamin ma zastosowanie do rozliczania inwestycji, o których mowa w 65 Statutu.

UMOWA SPÓŁKI CYWILNEJ. 1..., zamieszkałym w... przy ul..., legitymującym się dowodem osobistym...,

1 Przedmiot Umowy 1. Przedmiotem umowy jest sukcesywna dostawa: publikacji książkowych i nutowych wydanych przez. (dalej zwanych: Publikacjami).

UMOWA Nr.. Zawarta w dniu w.. pomiędzy:

UCHWAŁA NR XVII/89/16 RADY MIEJSKIEJ GMINY GRYFÓW ŚLĄSKI. z dnia 31 marca 2016 r.

WNIOSEK O USTALENIE I WYPŁATĘ ZASIŁKU DLA OPIEKUNA

... Podstawa prawna: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849)

Opinia prawna w sprawie oceny projektu zmian w ustawie z z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalno ci po

Transkrypt:

Joanna Naczyńska ODPOWIEDZIALNOŚĆ PODATKOWA PODATNIKA I JEGO MAŁŻONKA Centralną postacią stosunku prawnopodatkowego jest podatnik, na nim skupiają się główne obowiązki publicznoprawne, w szczególności ciąży na nim obowiązek podatkowy i to on musi zapłacić podatek. Bez znaczenia jest przy tym, czy w wyniku zapłaty podatku majątek podatnika bądź też jego dochody zostaną uszczuplone (jak to ma miejsce w przypadku podatków bezpośrednich), czy też materialny ciężar podatku zostanie przerzucony na inny podmiot niż ten, który formalnie podatek uiścił (jak to ma miejsce w przypadku podatków pośrednich) 1. Podatnik, biorąc udział w postępowaniu podatkowym, ma ściśle określony wpływ na realizację przebieg, a częściowo i sposób 2 wykonania zobowiązania podatkowego. Odpowiedzialność podatnika stanowi następstwo tegoż wpływu, sprowadza się bowiem do odpowiedzialności za jego własne działanie bądź zaniechanie w wykonaniu zobowiązania podatkowego. Ordynacja podatkowa w art. 26 kreuje odpowiedzialność podatnika w najdalej idącym kształcie odpowiedzialności osobistej i nieograniczonej. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, podatnik odpowiada za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki całym swoim majątkiem. Gwarancję spełnienia świadczenia podatkowego przez podatnika stanowi zatem ogół aktywów składających się na jego teraźniejszy i przyszły majątek. Pojęcie majątku nie zostało wprawdzie w przepisach wprost sformułowane, niemniej jednak nie nasuwa żadnych wątpliwości, iż jako majątek należy rozumieć ogół praw majątkowych przysługujących danemu podmiotowi, a w szczególności prawo własności podatnika do rzeczy ruchomych i nieruchomości oraz wszelkie inne prawa majątkowe mu przysługujące 3. Nieograniczona odpowiedzialność osobista cechuje się zaś tym, że egze- 1 R. Mastalski, Prawo podatkowe II. Część szczegółowa, Warszawa 1998, s. 22. 2 Zgodnie z art. 61 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2002 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) zapłata podatków przez podatników prowadzących działalność gospodarczą i obowiązanych do prowadzenia księgi rachunkowej lub podatkowej księgi przychodów i rozchodów następuje w formie polecenia przelewu, co wyłącza wybór gotówkowej, względnie innej bezgotówkowej formy płatności podatku. 3 Termin majątek zawsze występuje w powiązaniu z oznaczonym podmiotem. Pojęcie majątku występuje w dwóch znaczeniach, węższym dla oznaczenia ogółu aktywów przysługujących określonej osobie (bez pasywów) oraz szerszym dla oznaczenia ogółu aktywów i pasywów, czyli praw i obowiązków majątkowych danego podmiotu; szerzej na ten temat M. Bednarek, Mienie. Komentarz do art. 44-553 Kodeksu cywilnego, Kraków 1997, s. 30. 159

ROCZNIKI ADMINISTRACJI I PRAWA. ROK VII/VIII kucja należności podatkowych skierowana może być do całego majątku podatnika. Art. 29 Ordynacji podatkowej rozszerza odpowiedzialność podatnika w przypadku, kiedy pozostaje on w związku małżeńskim. Odpowiedzialność podatnika pozostającego w związku małżeńskim za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki obejmuje nie tylko jego majątek odrębny (osobisty), ale także majątek wspólny podatnika i jego małżonka. Pozostający z podatnikiem we wspólności majątkowej małżonek nie jest odpowiadającą za zobowiązania podatkowe solidarnie z podatnikiem osobą trzecią, a co się z tym wiąże nie jest stroną odrębnego postępowania podatkowego. Skoro odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe w trakcie trwania małżeństwa podatnika obejmuje również majątek wspólny podatnika i jego małżonka, rozstrzygnięcie o odpowiedzialności podatnika bezpośrednio dotyka także i małżonka tego podatnika. Regulacja ta sprowadza się do obciążenia małżonka pozostającego z podatnikiem we wspólności majątkowej obowiązkiem znoszenia egzekucji skierowanej do majątku wspólnego. Tym samym ustawodawca, nie traktując pozostającego z podatnikiem we wspólności majątkowej małżonka jako podmiotu stosunku prawnopodatkowego, ukształtował de facto jego odpowiedzialność podatkową. Odpowiedzialność ta dotyczy wynikających ze zobowiązań podatkowych podatków, a zatem jest szersza niż odpowiedzialność osób trzecich, obejmująca wyłącznie zaległości podatkowe podatnika 4. Nie sposób w tym miejscu nie odnieść się do kwestii egzekucji zobowiązań podatkowych z majątku wspólnego. Odniósł się do nich Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 stycznia 2006 r. w sprawie II FSK 146/05 (niepubl.), stwierdzając, iż zasady jej prowadzenia określają przepisy rozdziału 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji 5, a w szczególności art. 26 1 4 tej ustawy, stanowiąc, że wierzyciel, będący jednocześnie organem egzekucyjnym, przystępuje z urzędu do egzekucji na podstawie wystawionego przez siebie tytułu wykonawczego sporządzonego według ustalonego w drodze rozporządzenia Ministra Finansów wzoru. Wzór ten zawiera treść określoną w art. 27 1 ustawy, a brak chociażby jednego z elementów wskazanych w art. 27 1 ustawy powoduje niedopuszczalność egzekucji. Jednym z tych elementów tytułu wykonawczego jest wskazanie podmiotu, na którego tytuł jest wystawiony i do którego skierowana jest egzekucja administracyjna. Ustawodawca w art. 27 1 pkt 2 ustawy używa w tym zakresie sformułowania wskazanie imienia i nazwiska lub firmy zobowiązanego i jego adresu. Definicję zobowiązanego zamieszczono w art. 1a pkt 20 ustawy. W myśl tej definicji zobowiązanym jest między innymi osoba fizyczna, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym. Oznacza to, że zobowiązanym z tytułu zobowiązania podatkowego jest podatnik. Ponieważ małżonek podatnika odpowiada za zobowiązanie podatkowe małżonka majątkiem wspólnym, ustawodawca w art. 27c ustawy ustalił zasadę, że w takim przypadku wierzyciel wystawia tytuł wykonawczy na oboje małżonków. Jest rzeczą oczywistą, że małżonek odpowiadający za zaległość po- 4 A. Sarna, Odpowiedzialność osób trzecich za zaległości podatkowe w ordynacji podatkowej, Monitor Podatkowy z 1998 r., nr 3, s. 67. 5 Tekst jedn. Dz.U. z 2002 r., nr 110, poz. 968 ze zm. 160

JOANNA NACZYńSKA. ODPOWIEDZIALNOść PODATKOWA PODATNIKA I JEGO MAłżONKA datkową małżonka będącego podatnikiem nie jest zobowiązanym jako podatnik, stąd też osobiście nie odpowiada za zobowiązanie podatkowe. Jego zobowiązanie wynika z długu małżonka-podatnika i ograniczone jest do odpowiedzialności z majątku wspólnego. Egzekwowanie należnego podatku z majątku wspólnego podatnika i jego małżonka, co do zasady, znajduje uzasadnienie. Zgodnie z art. 31 k. r. i o. 6 z chwilą zawarcia małżeństwa, z mocy ustawy powstaje między małżonkami wspólność majątkowa, obejmująca cały ich dorobek, chyba że przyszli małżonkowie (nupturienci) w umowie majątkowej przed zawarciem związku małżeńskiego przyjęli ustrój rozdzielności majątkowej (art. 47 k. r. i o.). Ustrój wspólności ustawowej istnieje przez cały czas trwania małżeństwa, chyba że małżonkowie zawrą umowę majątkową ustanawiającą ustrój rozdzielności małżeńskiej, ustanowiony zostanie przez sąd przymusowy ustrój rozdzielności majątkowej (art. 52 k. r. i o.), jeden z małżonków zostanie ubezwłasnowolniony lub ogłoszona zostanie jego upadłość (art. 53 k. r. i o.) oraz, gdy uprawomocni się orzeczenie sądu o separacji. Zauważenia wymaga, że z dniem 20 stycznia 2005 r. w miejsce przewidzianego do tej daty unormowaniem art. 52 k. r. o. powództwa o zniesienie przez sąd ustroju wspólności majątkowej ustawowej, względnie umownej, wprowadzono żądanie ustanowienia przez każdego z małżonków ustroju rozdzielności majątkowej, przy czym skoro zniesienie wspólności majątkowej jest skutkiem ustanowienia rozdzielności majątkowej, a określenie ustanowienie rozdzielności majątkowej (o którym mowa w art. 52 k. r. o.) jest w istocie tylko pozytywnym określeniem zniesienia wspólności majątkowej i że dawna instytucja zniesienia przez sąd wspólności majątkowej w zasadzie odpowiada obecnej instytucji ustanowienia przez sąd rozdzielności majątkowej, przez zniesienie przez sąd wspólności majątkowej, o którym mowa w obowiązujących przepisach, można rozumieć ustanowienie przez sąd rozdzielności majątkowej 7, w konsekwencji czego, mimo nowelizacji art. 52 k. r. o., aktualność zachował art. 29 2 pkt. 2 k. r. o., zgodnie z którym skutki prawne ograniczenia, zniesienia, wyłączenia lub ustania wspólności majątkowej nie odnoszą się do zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem: 1. zawarcia umowy o ograniczeniu lub wyłączeniu ustawowej wspólności majątkowej; 2. zniesienia wspólności majątkowej prawomocnym orzeczeniem sądu; 3. ustania wspólności majątkowej w przypadku ubezwłasnowolnienia małżonka; 4. uprawomocnienia się orzeczenia sądu o separacji. Szczególnie istotne przy tym jest, iż skutki prawne ograniczenia, zniesienia lub wyłączenia ustawowej wspólności majątkowej nie odnoszą się do zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem ustanowienia rozdzielności majątkowej (zniesienia wspólności majątkowej prawomocnym orzeczeniem sądu). Przy czym do dnia 31 grudnia 2002 r. o zasadzie określonej w art. 29 2 pkt. 2 Ordynacji podatkowej odpowiedzialności decy- 6 Ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy, Dz. U. nr 9, poz. 59 ze zm., zwana dalej k.r. i o. 7 M. Sychowicz, Przymusowy małżeński ustrój majątkowy, Przegląd Sądowy 2006, nr 1, s. 23. 161

ROCZNIKI ADMINISTRACJI I PRAWA. ROK VII/VIII dowała data uprawomocnienia się orzeczenia sądu w przedmiocie zniesienia wspólności majątkowej, a nie wskazana w wyroku data jej zniesienia 8. Dopiero od 1 stycznia 2003 r. zniesienie wspólności majątkowej na gruncie przepisów Ordynacja podatkowa wywołuje tożsame skutki z tymi, jakie orzeczenie to wywołuje w sferze prywatnoprawnej, tj. od dnia wskazanego w prawomocnym orzeczeniu znoszącym wspólność majątkową. Jeśli zatem w orzeczeniu znoszącym wspólność majątkową wskazana zostanie data tego zniesienia, to zgodnie ze znowelizowanym art. 29 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, ta właśnie data będzie miała znaczenie, o ile wyrok ten stanie się wyrokiem prawomocnym 9. Zauważyć także należy, iż w przypadku, kiedy małżonkowie ograniczyli bądź wyłączyli ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej, małżonek podatnika odpowiada za zobowiązania podatkowe podatnika jako osoba trzecia, na zasadach przewidzianych w art. 111 Ordynacji podatkowej. Nieograniczona i osobista odpowiedzialność podatkowa stwarza możliwość egzekwowania należności podatkowych ze wszystkich rzeczy, a także praw majątkowych przysługujących podatnikowi nie tylko w danej chwili, ale i w przyszłości. Wszczęcie egzekucji zobowiązań podatkowych w stosunku do podatnika, jak już to wyżej podkreślono, nie wymaga wydania decyzji o jego odpowiedzialności podatkowej, także w przypadku kiedy skierowana jest do majątku wspólnego podatnika i jego małżonka. Sytuacja ulega jednakże zmianie, kiedy podatnik i jego małżonek nie pozostają we wspólności majątkowej małżeńskiej, bądź wprawdzie pozostają we wspólności, ale ograniczonej. W takim przypadku bowiem zgodnie z art. 111 4 Ordynacji podatkowej małżonek podatnika będzie ponosił odpowiedzialność za zaległości podatkowe podatnika jako osoba trzecia. Zatem niezbędne stanie się wydanie decyzji o jego odpowiedzialności podatkowej. Art. 29 reguluje wyłącznie odpowiedzialność osoby pozostającej w związku małżeńskim. W konsekwencji zatem z chwilą ustania związku małżeńskiego odpadają przesłanki odpowiedzialności z art. 29 Ordynacji podatkowej. Po ustaniu związku małżeńskiego wskutek rozwodu, należności podatkowe podatnika mogą być egzekwowane od rozwiedzionego małżonka jako osoby trzeciej (art. 110 Ordynacji).. Natomiast w przypadku, kiedy małżeństwo ustało wskutek śmierci jednego z małżonków, pozostały przy życiu małżonek może ponosić odpowiedzialność podatkową wyłącznie jako następca prawny podatnika (art. 97 Ordynacji). Po śmieci jednego z małżonków nie ma już bowiem możliwości zaspokojenia z majątku wspólnego. Z chwilą śmierci jednego z małżonków ich wspólność majątkowa małżeńska, ukształtowana jako wspólność łączna, przestaje istnieć, a w jej miejsce powstaje współwłasność w częściach ułamkowych. Odpowiedzialność małżonka zmarłego podatnika jako spadkobiercy aprobująco przyjmowana była tak w orzecznictwie, jak i doktrynie już na gruncie ustawy o zobowiązaniach podatkowych 10. Stanowisko takie jako właściwe, 8 Art. 29 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2003 r. stanowił, iż skutki prawne ograniczenia, zniesienia lub wyłączenia wspólności majątkowej nie odnoszą się do zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem uprawomocnienia się wyroku o zniesieniu wspólności majątkowej małżeńskiej. 9 Wyrok NSA z dnia 30 sierpnia 2005 r. w sprawie FSK 2103/04, niepubl. 10 Wyrok NSA z dnia 4 kwietnia 1984 roku w sprawie o sygn. akt II S.A. 1899/83, POP z 1992 r., z. 2, poz. 47; A. Olesińska, Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe, Toruń 1996, s. 31; A. Mariański, Odpowiedzialność za zobowiązania podatnika, płatnika, inkasenta w prawie polskim, Warszawa 1999, s. 34. 162

JOANNA NACZYńSKA. ODPOWIEDZIALNOść PODATKOWA PODATNIKA I JEGO MAłżONKA a przede wszystkim zgodne z systemem prawa cywilnego, nie straciło na aktualności także na gruncie Ordynacji podatkowej. Problemy związane z nakładaniem się podstaw odpowiedzialności pojawiają się w przypadku orzeczenia, w istocie uprawomocnienia się wyroku rozwodowego w czasie postępowania podatkowego. Różny zakres przedmiotowy odpowiedzialności determinuje w tym przypadku konieczność ustalenia, czy dana osoba ma odpowiadać jeszcze jako małżonek, czy już jako rozwiedziony małżonek. Wydaje się, że skoro do wszczęcia postępowania w stosunku do pozostającego z podatnikiem we wspólności majątkowej małżonka nie jest konieczne wydanie decyzji, a nie wdrożono odpowiedzialności małżonka przed uprawomocnieniem się wyroku rozwodowego, organ podatkowy, podejmując czynności egzekucyjne po uprawomocnieniu się rozwodu, zobowiązany jest stosować przepisy dotyczące odpowiedzialności rozwiedzionego małżonka. Reguła ta znajduje powszechne zastosowanie na gruncie prawa procesowego, nie ulega bowiem wątpliwości, iż podstawą rozstrzygnięcia jest stan istniejący w chwili wydania orzeczenia w sprawie 11. Natomiast problem komplikuje się, gdy wdrożono egzekucję w stosunku do majątku wspólnego małżonków, a w trakcie prowadzenia postępowania egzekucyjnego uprawomocniło się orzeczenie rozwodowe. Wydaje się, iż należy przyjąć za uzasadniony w tym przypadku nadal reżim odpowiedzialności określony w art. 29 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji dalsze traktowanie do czasu zakończenia postępowania egzekucyjnego, rozwiedzionego już małżonka, tak jak małżonka podatnika pozostającego z nim we wspólności majątkowej 12. Odpowiedzialność uregulowana w art. 29 Ordynacji podatkowej nakłada na małżonka podatnika obowiązek znoszenia egzekucji z majątku wspólnego. Wprawdzie z chwilą ustania wspólności ustawowej małżonków ustaje również co do zasady odpowiedzialność z majątku wspólnego za długi jednego z nich, niemniej jednak w wyżej opisanym stanie faktycznym doszło już nie tylko do ukształtowania się odpowiedzialności podatkowej podatnika z majątku wspólnego, ale także do powstania tytułu wykonawczego, uprawniającego do prowadzenia egzekucji z majątku wspólnego podatnika i jego małżonka oraz realizacji tegoż tytułu przejawiającej się w zajęciu składników majątku wspólnego. De facto zatem małżonek podatnika poniósł już odpowiedzialność podatkową, która nie została jeszcze wyegzekwowana. Czynność ta, na tym etapie postępowania egzekucyjnego, nie może już być w żadnym wypadku niwelowana ex post przez zmianę statusu małżonka podatnika. 11 Na gruncie przepisów procedury cywilnej regułę tę wprowadza art. 316 k.p.c. 12 A. Mariański, Odpowiedzialność małżonka i rozwiedzionego małżonka podatnika (płatnika, inkasenta) za zobowiązania podatkowe na gruncie Ordynacji podatkowej, Palestra 2002, nr 2-3, s. 16. 163